Kiểm toán tài chính: Chương 9: Kiểm toán hàng tồn kho

Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
Chơng thứ 9
Kiểm toán chu trình hàng tồn kho
I. Hàng tồn kho với vấn đề kiểm toán tài chính
1. Đặc điểm chu trình hàng tồn kho:
- Trong doanh nghiệp thơng mại, hàng tồn kho bao gồm những hàng hoá mua
về chờ bán. Còn trong doanh nghiệp sản xuất, hàng tồn kho có thể bao gồm
nguyên, nhiên, vật liệu; công cụ dụng cụ chờ đa vào sản xuất; bán thành phẩm
dở dang; sản phẩm hoàn thành chờ bán.
- Đặc điểm của hàng tồn kho:
+ Hàng tồn kho thờng chiếm một tỉ trọng lớn nhất trong tổng số tài sản lu động
của một doanh nghiệp và rất dễ bị xảy ra các sai sót hoặc gian lận lớn;
+ Trong kế toán, có rất nhiều phơng pháp lựa chọn để định giá hàng tồn kho, và
đối với mỗi loại hàng tồn kho, doanh nghiệp có thể lựa chọn các phơng pháp
khác nhau. Mỗi phơng pháp khác nhau sẽ đem lại những kết quả khác nhau.
Tuy nhiên, doanh nghiệp phải bảo đảm tính thống nhất trong việc sử dụng ph-
ơng pháp định giá hàng tồn kho giữa các kỳ.
+ Việc xác định giá trị hàng tồn kho ảnh hởng trực tiếp tới giá vốn hàng bán và
do vậy có ảnh hởng trọng yếu tới lợi nhuận thuần trong năm.
+ Công việc xác định chất lợng, tình trạng và giá trị hàng tồn kho luôn là công
việc khó khăn và phức tạp hơn hầu hết các tài sản khác. Có rất nhiều khoản mục
hàng tồn kho rất khó phân loại và định giá chẳng hạn nh các linh kiện điện tử
phức tạp, các công trình xây dựng dở dang, hay các tác phẩm nghệ thuật, hoặc
kim khí, đá quí, . . .
+ Hàng tồn kho đợc bảo quản và cất trữ ở nhiều nơi khác nhau, lại do nhiều ng-
ời quản lý. Mặt khác do tính đa dạng của hàng tồn kho nên điều kiện bảo quản
cũng rất khác nhau tuỳ thuộc vào yêu cầu bảo quản của từng loại hàng tồn kho.
Vì thế công việc kiểm soát vật chất, kiểm kê, quản lý và sử dụng hàng tồn kho
sẽ gặp nhiều khó khăn, đôi khi có sự nhầm lẫn, sai sót và dễ bị gian lận.
Hàng tồn kho luôn là trung tâm của sự chú ý trong cả lĩnh vực kế toán và
kiểm toán, cũng nh trong các cuộc thảo luận của các chuyên gia kế toán.

2. Các chức năng của chu trình hàng tồn kho:
Mua hàng, nhận hàng, lu kho, xuất kho, sản xuất, và vận chuyển hàng đi
tiêu thụ là các chức năng vật chất chủ yếu có liên quan trực tiếp đến hàng tồn
kho; bên cạnh đó còn có chức năng ghi sổ trong đó bao gồm ghi sổ đối với chi
phí sản xuất và ghi sổ về hàng lu kho.
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
1
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
Chức năng mua hàng: Các thủ tục kiểm soát nội bộ ở chức năng này đã trình
bày trong chơng 8. Tuy nhiên ở đây cần nhấn mạnh là kiểm toán viên cần xem
xét việc xử lý, phê chuẩn các đơn đặt hàng, sự độc lập của nhân viên mua hàng
và nhân viên kho hàng và ké toán kho hàng.
Chức năng nhận hàng : Khi tiếp nhận hàng phải kiểm tra về mẫu mã, số lợng,
thời gian, (Kết quả của cức năng này là Báo cáo nhận hàng hoặc Phiếu nhập
kho trở thành bằng chứng về việc nhận hàng, kiểm tra hàng hoá và dùng để theo
dõi thanh toán). Để ngăn ngừa khả năng sai phạm thì phải đảm bảo nhân viên
tiếp nhận độc lập với kho và phòng kế toán và điều quan trọng là hàng hoá phải
đợc kiểm soát chặt chẽ từ khâu nhận cho tới khi chuyển đi nhập kho.
Mẫu biểu: Phiếu nhận hàng
Công ty ABC
Đ/c: 157-Phạm Ngũ Lão, Hà
Nội
Số 69234
Phiếu nhận hàng
Ngày nhận: 05/08/20xx
Nhận hàng của Công ty Thép Thái Nguyên - Đ/c: Số đờng
Thành Phố Thái Nguyên
Theo Đơn đặt mua hàng số: A0742
Phơng thức vận chuyển: Bằng xe tải và giao hàng tận nơi
Loại vật t, qui cách Đơn vị tính Số lợng

Thép tròn 14
Tấn 7
Ký nhận
Nam
Chức năng lu kho: Tất cả hàng sẽ đợc chuyển tới kho và hàng sẽ đợc kiểm tra
về chất lợng, số lợng sau đó cho nhập kho. Mỗi khi nhập kho, thủ kho phải lập
Phiếu nhập kho và sau đó bộ phận kho phải thông báo cho Phòng Kế toán về số
lợng hàng nhận và cho nhập kho.
Mẫu biểu: Phiếu nhập kho
Công ty ABC Mẫu số 01 - VT
157 Phạm Ngũ Lão - HN Ban hành theo QĐ 1141-TC/QĐ/CĐKT ngày
01/11/1995-BTC
Phiếu Nhập kho
Ngày 05/08/20xx Số: 3425
Họ tên ngời giao hàng: Lê Nam
Theo Đơn đặt hàng số A0742 ngày 17/07/20xx của Công ty Thép Thái
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
2
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
Nguyên
Nhập tại: Kho số I
Stt
Tên, qui cách sp Mã
số
Đơn vị
tính
Số lợng Đơn giá Thành
tiền
Theo
CT

Thực
nhập
(1.000đ) (1.000đ)
1
Thép tròn 14
Tấn 7 7 5.000 35.000
Cộng 35.000
Nhập, ngày 05/08/20xx

Phụ trách cung tiêu
Tấn
Ngời giao
hàngNam
Thủ
Kho
Minh
Chức năng xuất kho vật t, hàng hoá: Bộ phận kho phải chịu trách nhiệm về số
hàng mà mình quản lý. Do vậy trong bất cứ trờng hợp xuất hàng nào thì bộ phận
kho đều đòi hỏi phải có Phiếu yêu cầu sử dụng vật t, hàng hoá đã đợc phê duyệt
từ các đơn vị sử dụng. Dựa vào Phiếu yêu cầu lập Phiếu xuất vật t (Đây là chứng
từ cần thiết cho cuất kho vật t), phiếu này đợc sử dụng để ghi sổ chi tiết và hạch
toán trên tài khoản nguyên vật liệu.
Chức năng sản xuất :
+ Việc kiểm soát phụ thuộc vào từng đơn vị, vì có nơi sản xuất theo kế hoạch
hay định mức, dựa vào nhu cầu, dựa vào dự báo, Tại nhiều nơi, ngời ta lập ra
một bộ phận kiểm soat sản xuất riêng có trách nhiệm xác định sản lợng, chủng
loại, chất lợng sản phẩm, Tại phân xởng sản xuất khác nhau cần phải thiết
lập các nội qui và qui trình sản xuất để theo dõi chất lợng, kiểm soát chất lợng,
kiểm soát phế liệu.
+ Trong mọi đơn vị hoạt động sản xuất chế biến thì kiểm soát nội bộ đối với kế

toán chi phí là một phần quan trọng của chức năng sản xuất. Cơ cấu kiểm soát
đó sẽ giúp cho ngời quản lý lập kế hoạch, kiểm soát và đánh giá hàng tồn kho
xác thực.
Lu kho thành phẩm: Sản phẩm hoàn thành trong khâu sản xuất đợc kiểm định
xong sẽ cho nhập kho để lu trữ chờ bán. ở đây càn có những qui chế bảo quản
và tồn trữ. Kiểm soát nội bộ hữu hiệu còn đòi hỏi thanh phẩm phải đợc theo dõi
trên sổ chi tiết từng mặt hàng.
Xuất thành phẩm đi tiêu thụ: Bất cứ việc xuất thành phẩm nào chỉ đợc thực
hiện khi đã nhận đợc sự phê chuẩn. Thông thờng sự phê chuẩn hoặc căn cứ để
xuất kho thành phẩm ở đây thờng là đơn đặt mua hàng của khách hàng đã đợc
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
3
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
bộ phận Kiểm soát tín dụng phê chuẩn.(Sẽ đề cập ở chu trình bán hàng và thu
tiền).
Kiểm kê hàng tồn kho và xử lý chênh lệch: Kiểm kê thờng phải thực hiện ít
nhất một lần vào cuối năm do ngời có trách nhiệm tổ chức thực hiện. Chênh
lệch giứaố liệu kiểm kê và sổ sách phải đợc điều tra và xử lý thoả đáng.
2. Hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho
- Hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho đóng vai trò quan trọng nhất trong hệ
thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với hàng tồn kho. Hệ thống này
cung cấp những thông tin về lợng hàng tồn kho có trong tay, những thông tin về
mua, bán hàng tồn kho cũng nh tình hình sử dụng nguyên vật liệu, công cụ
dụng cụ; giá trị sản phẩm dở dang và giá thành sản phẩm nhập kho.
- Hệ thống này bao gồm:
+ Hệ thống kế toán chi tiết hàng tồn kho: Để theo dõi hàng tồn kho, Dn có thể
sử dụng phơng pháp KKTX hoặc KKĐK. Trong đó phơng pháp KKTX đợc xem
là một yếu tố quan trọng để có thể kiểm soát hữu hiệu hàng tồn kho. Theo ph-
ơng pháp này DN phải duy trì một hệ thống sổ sách chi tiết theo dõi từng mặt
hàngvề số lợng và giá trị Kiểm soát đợc lợng hàng trong kho và bảo đảm

thống nhất giữa sổ chi tiết và tổng hợp. Vào cuối kỳ đợc đối chiếu với số kiểm
kê để phát hiện những sai sót về hàng tồn kho.
+ Hệ thống kế toán chi phí Tính giá thành sản phẩm: Để kiểm soát tốt cần
tổ chức tốt công tác kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm. Về cơ bản có
hai phơng pháp kế toán chi phí là xác định chi phí theo công việc hay theo qui
trình sản xuất.(Điểm khác nhau cơ bản của hai phơng pháp này là khi phát sinh
CPNVL, CPNC thì CP này sẽ đợc tập hợp theo từng công việc hay theo qui
trínhản xuất). Các chứng từ và sổ sách tơng ứng đợc lập bao gồm:

Báo cáo sản xuất và báo cáo sản phẩm hỏng: Phản ánh sự vận động của
NVL trong sản xuất và giúp xác định chính xác chi phí của qui trình sản xuất.

Sổ sách kế toán chi phí: gồm sổ cái, bảng điều chỉnh, bảng phân bổ, báo cáo
tổng hợp chi phí NVL, NCTT, SXC theo công việc hay theo qui trình sản xuất.
4. Mục tiêu kiểm toán đối với chu trình hàng tồn kho: Các mục tiêu cụ thể
của kiểm toán chu trình hàng tồn kho bao gồm:
- Sự hiện hữu: Hàng tồn kho đợc phản ánh trên BCĐKT là thực sự tồn tại.
- Tính trọn vẹn: Hàng tồn kho đợc phản ánh trên báo cáo đã bao hàm tất cả các
loại hàng tồn kho hiện có tại thời điểm lập báo cáo.
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
4
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
- Quyền và nghĩa vụ: Doanh nghiệp có quyền đối với số hàng tồn kho tại thời
điểm lập báo cáo.
- Định giá: Hàng tồn kho phải đợc phản ánh đúng giá trị thực hoặc giá trị thuần
của nó và tuân theo các nguyên tắc chung đợc thừa nhận.
- Phận loại và trình bày: Hàng tồn kho phải đợc phân loại và sắp xếp đúng vị trí
trên báo cáo. Những khai báo có liên quan tới sự phân loại căn cứ để tính giá và
phân bổ hàng tồn kho phải thích đáng.
- Tính chính xác cơ học: Giá trị hàng tồn kho đợc tính toán, cộng sổ, chuyển

sổ, phải đảm bảo chính xác (về số học).
5. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng hàng tồn kho
- Trong doanh nghiệp, hàng tồn kho và giá vốn hàng bán luôn ảnh hởng trọng
yếu đối với tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp vì hàng
tồn kho chiếm tỉ trọng lớn trong tổng tài sản lu động của đơn vị trên bảng cân
đối kế toán còn giá vốn hàng bán là một khoản mục quyết định tới luận nhuận
thuần của đơn vị.
- Có rất nhiều các yếu tố có thể làm tăng khả năng xảy ra các sai phạm liên
quan tới hàng tồn kho, chẳng hạn:
+ Số lợng các nghiệp vụ mua, sản xuất, tiêu thụ thờng xảy ra nhiều nên làm
tăng cơ hội cho các sai phạm nảy sinh.
+ Có nhiều vấn đề phức tạp luôn phải đối mặt về tính giá và đo lờng trong
phần hành này nh:
Xác định, đo lờng và phân bổ nguyên vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công
và chi phí sản xuất chung;
Xác định sản phẩm dở dang, sản phẩm hoàn thành;
Hạch toán các khoản phế liệu.
+ Có nhiều loại hàng hoá, vật t đòi hỏi phải nhờ đến các thủ tục đặc biệt; ý
kiến đánh giá của các chuyên gia mới xác định đợc số lợng và giá trị của
chúng, do vậy, mang nặng tính chủ quan.
+ Hàng tồn kho do bảo quản ở nhiều kho bãi khác nhau, nhiều nơi dẫn đến
khó kiểm soát vật chất nên dễ bị mất trộm hoặc hỏng hóc, hao mòn, và khó
khăn cả trong việc hạch toán các khoản luân chuyển hàng tồn kho nội bộ
giữa các điểm kho bãi.
+ Hàng tồn kho dễ bị đổ vỡ, lạc hậu và các điều kiện kinh tế-xã hội có thể ảnh
hởng tới nhu cầu và khả năng tiêu thụ, do vậy ảnh hởng tới giá trị hàng tồn
kho.
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
5
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính

Khi lập kế hoạch kiểm toán cho chu trình hàng tồn kho, KTV cần phải
chú ý rằng rủi ro tiềm tàng thờng xảy ra nhiều đối với cơ sở dẫn liệu về sự
hiện hữu hoặc phát sinh và đo lờng, tính giá. (Vì ban quản trị doanh nghiệp
thờng có xu hớng trình bày giá trị hàng tồn kho cao hơn so với thực tế bằng
cách ghi tăng số lợng hoặc khai tăng đơn giá. Và còn vì thiếu bằng chứng độc
lập từ các bên thứ ba, nên thông thờng việc khai tăng hàng tồn kho dễ thực hiện
hơn so với các tài sản khác chẳng hạn tiền hay các khoản phải thu khách hàng).
II. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn
kho
1. Đạt đợc sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn
kho
- Để hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho, KTV cần tìm
hiểu các thủ tục và qui trình đối với các chức năng mua hàng, nhận hàng, lu trữ
hàng, xuất hàng, cũng nh việc kiểm soát đối với sản xuất, đồng thời phải tìm
hiểu về hệ thống kế toán hàng tồn kho và chi phí.
- KTV còn phải tìm hiểu về hệ thống kiểm soát vật chất đối với hàng tồn kho
nh kho tàng, bến bãi, nhà xởng và các điều kiện kĩ thuật khác; tìm hiểu về hệ
thống kiểm soát về ghi chép hàng tồn kho gồm: hệ thống kế toán chi tiết hàng
tồn kho và hệ thống kế toán chi phí- tính giá thành sản phẩm.
- Các vấn đề cần đợc tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn
kho mà KTV phải tiến hành có thể khái quát qua các câu hỏi sau đây:
1. Hệ thống kế toán hàng tồn kho có theo dõi chi tiết cho từng loại hàng tồn
kho hay không?
2. Hệ thống sổ sách kế toán có đợc đối chiếu ít nhất một lần với kết quả kiểm
kê hàng tồn kho trong năm không?
3. Hàng tồn kho có đợc đánh dấu theo một dãy số đợc xây dựng trớc không?
4. Sự khác biệt giữa số thực tế kiểm kê với số theo dõi trên sổ sách khi phát
hiện có đợc giải quyết dứt điểm không?
5. Có tồn tại một phòng thu mua hàng độc lập chuyên thực hiện trách nhiệm
mua tất cả nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hoá không?

6. Có tồn tại một phòng nhận hàng riêng biệt chuyên thực hiện trách nhiệm
nhận hàng đến không?
7. Các vật t và hàng hoá có đợc kiểm soát và cất trữ bởi một bộ phận kho độc
lập không và chúng có đợc kiểm soát chặt chẽ trong việc xuất dùng không?
- Các thủ tục giúp KTV có đợc các bằng chứng để đánh giá rủi ro kiểm soát
đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho là nhỏ hơn mức cực đại gồm:
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
6
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
+ Bằng việc mô tả hoặc vẽ thành các lu đồ về hệ thống kiểm soát nội bộ đối
với hàng tồn kho
+ Phỏng vấn các nhân sự của công ty, kiểm tra các chứng từ hoặc sổ sách và
quan sát các hoạt động.
+ KTV quan sát việc tách ly trách nhiệm trong việc thực hiện các chức năng
của chu trình và ai là những ngời thực hiện các chức năng đó trong năm.
+ Khi kiểm tra các tài liệu, KTV có thể kiểm tra các phiếu yêu cầu mua hàng,
đơn đặt hàng, phiếu yêu cầu sử dụng vật t/hàng hoá, phiếu vận chuyển hàng
hoá, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho và các sổ sách kế toán về hàng tồn kho
và chi phí.
2. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát
- Sau khi đạt đợc sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát của khách hàng đối
với hàng tồn kho, KTV đa ra mức rủi ro kiểm soát ban đầu đối với các cơ sở dẫn
liệu trên báo cáo tài chính.
- Để khẳng định đối với đánh giá ban đầu này KTV phải thu thập các bằng
chứng bổ sung về sự hoạt động hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ bằng
việc thiết kế các thử nghiệm kiểm soát bổ sung. Trong khi thiết kế các thử
nghiệm này, KTV phải quyết định xem thử nghiệm nào có thể giúp KTV giảm
bớt lợng thử nghiệm cơ bản ở phần sau nhằm để điều chỉnh thời gian thực hiện
chúng cho hiệu quả.
3. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung

- Mục đích: Hớng vào tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm giúp
KTV đánh giá đợc tính hiệu lực đó và khẳng định lại mức rủi ro kiểm soát ban
đầu mà họ đã đa ra đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho.
- Một số thử nghiệm kiểm soát phổ biến sẽ đợc KTV thực hiện nhằm thu thập
bằng chứng kiểm toán về tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát đối với hàng tồn
kho thờng tập trung vào các chức năng chính nh nghiệp vụ xuất nguyên vật liệu,
hàng hoá; nghiệp vụ sản xuất; và nghiệp vụ lu kho vật t, hàng hoá.

Nghiệp vụ xuất vật t, hàng hoá: Cần chú ý kiểm tra các thông tin sau:
+ Tính có thật của các yêu cầu sử dụng vật t, hàng hoá bằng việc kiểm tra lại
các phiếu yêu cầu và sự phê duyệt đối với các yêu cầu đó bằng cách kiểm tra
chữ ký.
+ Kiểm tra các chứng từ sổ sách có liên quan tới việc hạch toán nghiệp vụ xuất
vật t, hàng hoá nh lệnh sản xuất, đơn đặt hàng, phiếu xuất kho và các sổ chi tiết,
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
7
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
sổ phụ, nhằm khẳng định độ tin cậy đối với các thông tin về nghiệp vụ xuất vật
t, hàng hoá.
+ Có thể kiểm tra các chữ kí nhận trên phiếu xuất kho vật t, hàng hoá hoặc kiểm
tra các dấu vết của công tác kiểm tra đối chiếu giữa các sổ sách kế toán của đơn
vị.
* Nghiệp vụ sản xuất: là nghiệp vụ trọng tâm trong chu trình hàng tồn kho. Để
đánh giá các hoạt động kiểm soát đối với nghiệp vụ ngày KTV có thể thiết kế
và thực hiện nhiều thử nghiệm kiểm soát khác nhau (Bảng 9.2).
* Nghiệp vụ lu kho hàng hoá, vật t: Cũng giống nghiệp vụ sản xuất, nghiệp vụ
lu kho là nghiệp vụ trọng tâm của chu trình hàng tồn kho do vậy việc đánh giá
hệ thống kiểm soát đối với các nghiệp vụ lu kho phải đợc thực hiện một cách
cẩn trọng và thích đáng (Bảng 9.2).
Chú ý:

Các thử nghiệm kiểm soát trên đợc thực hiện sẽ giúp kiểm toán viên có
những bằng chứng về điểm mạnh và điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ
đối với hàng tồn kho của khách hàng. Dựa trên thông tin này, kiểm toán viên
đánh giá lại rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho.
Những đánh giá đó sẽ là căn cứ để kiểm toán viên điều chỉnh các thử
nghiệm cơ bản trong kế hoạch kiểm toán nếu cần thiết cho phù hợp với mức
rủi ro kiểm soát.
III. Các thử nghiệm cơ bản đối với chu trình hàng tồn
kho
1. Thực hiện các thủ tục phân tích:
- Mục đích: Phát hiện ra các sai phạm trọng yếu về hàng tồn kho thông qua việc
thiết kế các thủ tục phân tích để kiểm tra tính hợp lý chung của các con số.
- Trớc khi thực hiện các thủ tục phân tích, điều cần thiết là kiểm toán viên nên
rà soát một cách sơ lợc về ngành nghề của khách hàng để nắm bắt đợc tình hình
thực tế cũng nh xu hớng của ngành nhằm tạo căn cứ để phân tích. Điều này
giúp kiểm toán viên đánh giá chính xác hơn về hàng tồn kho.
- Những thủ tục phân tích hàng tồn kho thờng sử dụng là:
1. So sánh tỷ trọng hàng tồn kho trong tổng giá trị TSLĐ giữa các kỳ:
Phát hiện những bất thờng
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
8
Trị giá hàng tồn kho
Tỷ trọng HTK =
Trong TSLĐ Tổng giá trị TSLĐ
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
2. So sánh hệ số vòng quay của vốn:
Hệ số vòng quay hàng tồn kho =
Tổng giá vốn hàng bán trong kỳ
Bình quân hàng tồn kho
Nếu Hệ số vòng quay kỳ này so với kỳ trớc quá chênh lệch thì không

tốt.
(Chênh lệch ít cha chắc đã tốt mà cần so với vòng quay bình quân nghành).
3. So sánh hàng tồn kho thực tế so với định mức Phát hiện chênh lệch thoát
ly định mức quá lớn.
4. So sánh chi phí sản xuất thực tế của kỳ này so với kỳ trớc Cho biết sự
biến động của tổng chi phí sản xuất (nếu quá lớn và bất thờng thì phải kiểm
tra).
5. So sánh giá thành đơn vị thực tế của kỳ này với kỳ trớc, giá thành thực tấ với
giá thành kế hoạch Xem xét các chênh lệch đột biến.
2. Thu thập danh mục hàng tồn kho và đối chiếu với sổ sách kế toán.
- Kiểm toán viên cần thu thập danh mục hàng tồn kho và đối chiếu chúng với
hệ thống sổ tổng hợp và chi tiết hàng tồn kho.(Mục đích của kiểm toán viên
khi thực hiện thử nghiệm này là nhằm khẳng định sự khớp nhau giữa các thẻ
kho với sổ sách kế toán cũng nh với báo cáo tài chính).
- Mối quan hệ hạch toán trong chu kỳ hàng tồn kho: vẽ sơ đồ hạch toán
3. Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho
- Đây là thủ tục rất hữu hiệu để xác định hàng tồn kho là có thực Kiểm kiểm kê
hàng tồn kho để lập báo cáo là trách nhiệm của đơn vị, kiểm toán viên có trách
nhiệm là quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho.
- Trình tự tiến hành thủ tục quan sát kiểm kê hàng tồn kho nh sau:

Kiểm tra các hớng dẫn về kiểm kê hàng tồn kho:
+ Kiểm toán viên cần soát xét lại kế hoạch kiểm kê của đơn vị để xem có hợp
lý không và đề ngghị sả đổi
+ Xem xét thời điểm kiểm kê và phơng pháp kiểm kê loại hàng hoá đặc biệt
+ Trong trờng hợp cần thiết, kiểm toán viên có thể phát hành và quản lý các
biểu mẫu kiểm kê đã đợc đánh số liên tục để đảm bảo kết quả kiểm kê
không bị thay đổi.
+ Thu thập danh sách hoặc tìm hiểu về nhân viên kiểm kê và kiểm tra các các
yêu cầu về khả năng (xác định bản chất và chất lợngcủa loại hàng kiểm kê)

và tính độc lập (với bộ phận bảo quản) có đợc thoả mãn không.
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
9
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính

Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho: Kiểm toán viên phải chứng kiến cuôc
kiểm kê để biết chắc là nhân viên thực hiện đúng kế hoạch hoạc hớng dẫn
kiểm kê đã đợc kiểm toán viên thống nhất với Ban giám đốc. Ngoài ra, kiểm
toán viên còn thực hiện các thủ tục sau đây:
+ Chọn mẫu để kiểm kê trực tiếp hàng tồn kho (VD: mặt hàng có giá trị
lớn, ) để kiểm tra lại.
+ Thu thập và kiểm tra mẫu kiểm kê => Có đợc sử dụng và ghi chép đúng
không
+ Thu thập thông tin về khoá sổ = theo dõi các chứng từ xuất nhập và các
khoản tồn kho có liên quan để lập danh sách các chứng từ cuối cùng đợc sử
dụng.
+ Yêu cấu làm rõ những hàng tồn kho nào của đơn vị do ngời khác giữ hộ,
loại nào nhận giữ hộ.
+ Xác định lợng hàng tồn kho kém phẩm chất, h hỏng, lỗi thời, thiếu, thừa
trong kiểm kê,
+ Ghi chép kiểm tra kết quả giám sát quá trình kiểm kê hàng hoá thực tế sau
đó đối chiếu với số lơngj hàng hoá tồn kho thực tế
+ So sánh kết quả kiểm ke vật chất với sổ chi tiết, điều tra nguyên nhân của
các sai lệch trọng yếu.
4. Kiểm tra giá hàng tồn kho
Có thể nói thủ tục này liên quan mật thiết với cơ sở dẫn liệu về đo lờng và
tính giá. Đối với việc kiểm tra giá hàng hoá và vật t, kiểm toán viên cần phải có
trách nhiệm xác định rõ cơ sở và phơng pháp tính giá đối với hàng tồn kho ra
sao? Có tuân thủ các nguyên tắc kế toán đợc thừa nhận rộng rãi hay không. Khi
đó cần tập trung làm rõ các vấn đề:

- Phơng pháp định giá nào đợc khách hàng sử dụng?
Đối với vấn đề thứ nhất, phơng pháp định giá hàng tồn kho, có thể nói có rất
nhiều phơng pháp định giá hàng tồn kho chẳng hạn phơng pháp giá thực tế đích
danh; phơng pháp bình quân gia quyền; phơng pháp nhập sau xuất trớc; phơng
pháp nhập trớc xuất trớc; phơng pháp giá hạch toán. Kiểm toán viên phải xác
định rõ khách hàng sử dụng phơng pháp định giá nào trong số các phơng pháp
đó.
- Phơng pháp này có đợc sử dụng thống nhất giữa năm nay với năm trớc hay
không?
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
10
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
Vấn đề thứ hai quan tâm đến sự thay đổi trong phơng pháp định giá hàng tồn
kho trong năm nay so với năm trớc. Nếu trong trờng hợp đơn vị khách hàng
thay đổi phơng pháp định giá hàng tồn kho, giả sử từ phơng pháp LIFO sang
phơng pháp FIFO, thì tất cả những thay đổi đó cũng nh sự ảnh hởng của sự thay
đổi này phải đợc khai báo đầy đủ trong thuyết minh báo cáo tài chính. Hơn nữa,
kiểm toán viên cần phải có đoạn bổ sung để nhấn mạnh về sự không nhất quán
trong việc sử dụng phơng pháp định giá hàng tồn kho giữa hai năm.
- Phơng pháp này có phù hợp với thực tế và hợp lý không?
Còn đối với vấn đề thứ ba thì kiểm toán viên phải đánh giá tính hợp lý và tính
phù hợp của phơng pháp định giá hàng tồn kho mà khách hàng áp dụng trong
điều kiện thực tế. Để làm đợc điều này kiểm toán viên phải thực hiện thử
nghiệm kiểm tra giá của một số hàng tồn kho đại diện.
Giá vốn hàng tồn kho
Đối với hàng hoá và nguyên vật liệu mua, kiểm toán viên có thể sử dụng
phơng pháp kiểm tra các hoá đơn của nhà cung cấp để xác minh về số lợng và
đơn giá của hàng tồn kho từ đó tính ra đợc giá vốn của hàng tồn kho.
Đối với sản phẩm dở dang và thành phẩm thì giá vốn phải đợc kiểm tra
thông qua hệ thống sổ sách chi phí. Hệ thống sổ sách kế toán chi phí của đơn vị

cần đợc kiểm tra trong giai đoạn chuyển tiếp (giai đoạn giữa kỳ), và các thử
nghiệm kiểm soát đã thực hiện để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ cũng có
thể là thử nghiệm chi tiết phục vụ cho mục đích này. Chúng có thể cung cấp cho
kiểm toán viên những bằng chứng tin cậy về số liệu chi phí sản phẩm sản xuất
ra. Sau đó kiểm toán viên đối chiếu giữa giá vốn hàng tồn kho trên sổ sách với
kết quả kiểm kê.
Giá trị thuần của hàng tồn kho
Hàng tồn kho phải đợc phản ánh theo đúng giá trị thuần của chúng. Giá của
hàng tồn kho cần đợc điều chỉnh giảm trong các trờng hợp sau đây:
- Sụt giá trên thị trờng
- Đổ vỡ, hỏng hóc
- Quá hạn sử dụng, lỗi thời
- Quyết định bán chịu lỗ để chuyển sang mặt hàng khác
- Lỗi trong khi mua và sản xuất
Nhân xét: Kiểm toán viên cần phải kiểm tra theo hớng sau đây:
- Rà soát và kiểm tra qui trình ghi giảm giá hàng tồn kho đợc áp dụng bởi
ban quản lý khách hàng
- Độc lập ớc đoán giá trị cần ghi giảm
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
11
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính
- Đối chiếu kết quả ớc đoán với kết quả của đơn vị
Sử dụng kết quả của các chuyên gia
Khi định giá hàng tồn kho của đơn vị mà có liên quan tới một số loại
hàng tồn kho đòi hỏi tính kĩ thuật cao, kiểm toán viên có thể cần đến sự trợ giúp
của các chuyên gia bên ngoài. Chẳng hạn, đối với một công ty khai thác dầu thô
hoặc công ty kinh doanh vàng bạc đá quí, việc định giá hàng tồn kho bản thân
kiểm toán viên khó có thể xác định đúng do vậy cần phải thuê chuyên gia bên
ngoài. Khi thuê chuyên gia bên ngoài thì kiểm toán viên cần phải đánh giá tính
độc lập của chuyên gia với đơn vị khách hàng và trình độ chuyên môn của

chuyên gia để có thể tin cậy vào kết quả mà chuyên gia đó cung cấp.
5. Gửi th xác nhận đối với số hàng tồn kho của đơn vị lu trữ ở các bên thứ
ba
Khi mà hàng tồn kho của khách hàng đợc lu trữ ở một công ty cho thuê
kho hoặc ở một bên thứ ba nào đó (chẳng hạn nh hàng gửi bán hoặc hàng ký
gửi, hàng đã mua nhng cha kịp vận chuyển, . . .v.v.) thì kiểm toán viên nên thu
thập các bằng chứng kiểm toán về sự hiện hữu của hàng tồn kho đó bằng việc
liên hệ trực tiếp với ngời giữ hàng hoá. Nếu số lợng hàng không quá lớn hoặc
không chiếm tỉ trọng nhiều trong tổng số tài sản của đơn vị thì chỉ cần thu thập
bằng chứng kiểu xác nhận là đủ. Còn trong trờng hợp ngợc lại thì kiểm toán
viên cần thực hiện bổ sung một số thủ tục nh:
- Xem xét độ trung thực và tính độc lập của bên thứ ba;
- Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho;
- Thu thập báo cáo của kiểm toán viên khác về các thủ tục kiểm soát đối với
hàng tồn kho và thủ tục kiểm kê hàng tồn kho tại đơn vị thứ ba;
Thủ tục này cũng cho phép kiểm toán viên xác minh về cơ sở dẫn liệu
quyền và nghĩa vụ đối với hàng tồn kho. Hơn nữa, nó cũng có thể cung cấp
những thông tin về cơ sở dẫn liệu tính đầy đủ nếu nh đơn vị thứ ba xác nhận số
hàng tồn kho thực tế nhiều hơn so với số đợc trình bày trên th xác nhận. Xác
nhận hàng tồn kho không cung cấp những bằng chứng về tính giá và đo lờng vì
bên thứ ba không có trách nhiệm phải báo cáo về tình trạng hàng tồn kho trong
kho.
6. Kiểm tra các hợp đồng kinh tế hoặc các khế ớc vay nợ
Hàng hoá, vật t có thể đang đợc nắm giữ bởi khách hàng nhng cha hẳn đã
thuộc quyền sở hữu của đơn vị do hàng đã bán nhng cha đợc chuyển đi. Cũng
có thể có những hàng hoá và vật t không nằm trong kho bãi của đơn vị nhng vẫn
thuộc quyền sở hữu của đơn vị do hàng đang trên đờng đi hoặc do gửi bán, gửi
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
12
Bộ môn kiểm toán - Bài giảng Kiểm toán tài chính

đi gia công chế biến; . . . . v. v. Cũng có trờng hợp hàng tồn kho đợc đem đi thế
chấp ngân hàng hoặc tổ chức tín dụng. Do vậy kiểm toán viên phải kiểm tra tất
cả các hợp đồng kinh tế và các khế ớc vay nợ để xác định rõ quyền sở hữu đối
với các hàng tồn kho tránh sự nhầm lẫn khi kiểm kê.
/storage1/vhost/convert.123doc.vn/data_temp/document/emh1420515800-555875-14205158001370/emh1420515800.doc
13