Kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long

“Kiểm toán các khoản phải thu
khách hàng trong kiểm toán báo
cáo tài chính tại công ty TNHH
Kiểm toán và tư vấn Thăng
Long”
Nguyễn Thị Thu
1
Chương 1: Tổng quan nghiên cứu đề tài.
1.1. Tính cấp thiết nghiên cứu của đề tài
Trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp không thể
thiếu các hoạt động trao đổi, mua bán giữa doanh nghiệp với khách hàng, từ đó hình
thành nên các khoản phải thu khách hàng. Việc ghi chép chính xác, minh bạch các
khoản phải thu khách hàng có ảnh hưởng rất lớn đến tài sản, khả năng thanh toán và
tình hình tài chính của doanh nghiệp. Vì vậy, kiểm toán các khoản phải thu khách
hàng thường rất được quan tâm, chú trọng trong kiểm toán báo cáo tài chính.
Trong quá trình thực tập tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long,
em đã tiến hành tìm hiểu về các thủ tục kiểm toán các khoản phải thu khách hàng. Nhìn
chung, công ty đã tiến hành công việc kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong
kiểm toán báo cáo tài chính của các đơn vị được kiểm toán phù hợp với những quy
định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, cũng như các quy định khác có liên quan.
Tuy nhiên, đi sâu quá trình tác nghiệp thì việc kiểm toán khoản mục này vẫn còn một
số vấn đề bất cập cần được nghiên cứu và hoàn thiện. Đặc biệt, cũng trong thời gian
này, em đã tiến hành thực hiện một cuộc điều tra nhỏ về những vấn đề cụ thể đặt ra cần
giải quyết trong phạm vi công tác kiểm toán ở Công ty thì có đến 66,67% ý kiến cho
rằng có vấn đề cần hoàn thiện trong kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong
hoạt động kiểm toán BCTC ở công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long.
Tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long, kiểm toán các khoản phải
thu khách hàng luôn được đặc biệt chú ý và giao cho các kiểm toán viên có kinh
nghiệm thực hiện. Bởi kiểm toán chỉ tiêu phải thu khách hàng sẽ là cơ sở tham chiếu
cho kiểm toán một khoản mục rất quan trọng trong kiểm toán báo cáo tài chính – Đó là
kiểm toán doanh thu bán hàng. Chính vì vậy, trong tổng thể của một chương trình

kiểm toán, kiểm toán các khoản phải thu khách hàng đòi hỏi sự đầu tư cả về thời gian
Nguyễn Thị Thu
2
và chi phí của công ty kiểm toán. Hoàn thiện việc kiểm toán các khoản phải thu khách
hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng
Long là một đòi hỏi cấp thiết, không những là nhiệm vụ của kiểm toán viên mà còn là
cơ sở cho kiểm toán viên đưa ra những tư vấn, góp ý quan trọng đối với ban quản lý
của khách hàng nhằm hoàn thiện vai trò quản lý cũng như bộ máy vận hành chung của
đơn vị được kiểm toán.
1.2. Xác lập và tuyên bố vấn đề.
Nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán các khoản phải thu khách hàng
trong kiểm toán báo cáo tài chính. Trong thời gian thực tập, em đã quyết định chọn đề
tài: “Kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính
tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long” cho luận văn tốt nghiệp của
mình.
1.3. Mục tiêu nghiên cứu.
Trước hết, để nghiên cứu đề tài đúng hướng cần tìm hiểu cơ sở lý luận của vấn
đề nghiên cứu. Đồng thời, trong quá trình thực tập, em đã tiến hành khảo sát và tìm
hiểu thực tế về công ty cũng như công tác kiểm toán các khoản phải thu khách hàng
trong kiểm toán báơ cáo tài chính tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long.
Đề tài nghiên cứu của em nhằm cung cấp các vấn đề chủ yếu sau:
Thứ nhất, đề tài sẽ làm rõ thực trạng quy trình kiểm toán các khoản phải thu
khách hàng tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long.
Thứ hai, đánh giá thực trạng quy trình kiểm toán các khoản phải thu khách hàng
tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long và chỉ ra những ưu điểm đạt được
và những mặt còn tồn tại.
Thứ ba, đề xuất một số giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán các
khoản phải thu khách hàng tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long.
Nguyễn Thị Thu
3

Sau khi nghiên cứu những vấn đề này, em mong sẽ giúp công ty TNHH Kiểm
toán và tư vấn Thăng Long có cái nhìn khách quan hơn về quy trình kiểm toán các
khoản phải thu khách hàng do công ty mình thực hiện. Mong rằng đây sẽ là một tài
liệu để công ty tham khảo, từ đó tổ chức công tác kiểm toán nói chung và kiểm toán
khoản phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC nói riêng một cách hợp lý hơn,
khoa học hơn để công tác kiểm toán do công ty thực hiện ngày càng hiệu quả và có sự
thích nghi hơn với điều kiện kinh tế hiện nay.
1.4. Phạm vi nghiên cứu.
Trong một cuộc kiểm toán, các kiểm toán viên cần thực hiện rất nhiều thủ tục,
công việc khác nhau để thu thập được những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích
hợp làm cơ sở đưa ra ý kiến nhận xét về BCTC của đơn vị được kiểm toán trong báo
cáo kiểm toán. Hơn nữa, trong BCTC cần được kiểm toán lại bao gồm nhiều khoản
mục khác nhau nên khi kiểm toán cần chia ra thành nhiều phần hành khác nhau. Mỗi
một phần hành lại có những phương pháp làm việc khác nhau. Do thời gian có hạn nên
trong luận văn tốt nghiệp của em chỉ xin giới hạn trong phạm vi, thời gian, không gian
nhất định. Cụ thể:
Phạm vi nghiên cứu của đề tài: Quy trình kiểm toán các khoản phải thu khách
hàng trong kiểm toán BCTC.
Không gian nghiên cứu: Tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long.
Thời gian nghiên cứu: Tài liệu và số liệu của công ty TNHH Kiểm toán và tư
vấn Thăng Long trong năm 2009.
1.5. Kết cấu luận văn.
Bài luận văn được kết cấu gồm 4 chương:
Chương 1: Tổng quan nghiên cứu đề tài.
Nguyễn Thị Thu
4
Chương 2: Một số vấn đề lý luận cơ bản về kiểm toán các khoản phải thu
khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính.
Chương 3: Phương pháp nghiên cứu và các kết quả phân tích thực trạng
kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC tại công ty

TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long.
Chương 4: Các kết luận và giải pháp hoàn thiện kiểm toán các khoản phải
thu khách hàng trong kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn
Thăn Long.
Nguyễn Thị Thu
5
Chương 2: Một số vấn đề lý luận cơ bản về kiểm toán các khoản
phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC.
2.1. Khái niệm về khoản mục phải thu khách hàng.
Khoản phải thu khách hàng là bộ phận quan trọng trên bảng cân đối kế toán
dùng để phản ánh các khoản phải thu và tình hình thanh toán các khoản phải thu của
doanh nghiệp với khách hàng của doanh nghiệp.
Xét trên góc độ thời hạn thanh toán, khoản phải thu khách hàng có thể chia
thành: Phải thu khách hàng ngắn hạn và phải thu khách hàng dài hạn.
Khoản phải thu khách hàng ngắn hạn là các khoản phải thu tại thời điểm báo
cáo có thời hạn thanh toán hoặc thu hồi dưới 1 năm hoặc trong một chu kỳ kinh doanh.
Khoản phải thu khách hàng dài hạn là các khoản phải thu tại thời điểm báo cáo
có thời hạn thanh toán hoặc thu hồi trên 1 năm hoặc hơn một chu kỳ kinh doanh.
Theo chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo quyết định 15/2006/QĐ-BTC
ngày 20 tháng 3 năm 2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính, khoản phải thu khách hàng là
khoản dùng để phản ánh các khoản nợ phải thu và tình hình thanh toán các khoản nợ
phải thu của doanh nghiệp với khách hàng về tiền bán sản phẩm, hàng hoá, BĐS đầu
tư, TSCĐ, cung cấp dịch vụ. Ngoài ra, tài khoản này còn dùng để phản ánh các khoản
phải thu của người nhận thầu xây dựng cơ bản với người giao thầu về khối lượng công
tác xây dựng cơ bản đã hoàn thành.
2.2. Một số lý thuyết của kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong kiểm
toán BCTC.
Kiểm toán BCTC là hoạt động của các KTV độc lập và có năng lực tiến hành
thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán về các BCTC được kiểm toán nhằm
Nguyễn Thị Thu

6
kiểm tra và báo cáo về mức độ trung thực, hợp lý của BCTC được kiểm toán với các
tiêu chuẩn và chuẩn mực đã được thiết lập.
Như vậy, trong kiểm toán BCTC, đối tượng kiểm toán là các BCTC và cơ sở
của các BCTC là các quy định về kế toán. Vì vậy, khi kiểm toán BCTC cũng như kiểm
toán khoản mục các khoản phải thu khách hàng, KTV cần nắm rõ các yêu cầu kế toán
đối với khoản mục phải thu khách hàng để có cơ sở đưa ra ý kiến.
2.2.1. Yêu cầu kế toán đối với khoản mục phải thu khách hàng.
Các khoản phải thu khách hàng không được đề cập đến trong một chuẩn mực
riêng và ít được đề cập được đề cập đến trong các chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện
hành. Do đó, phần trình bày về khoản mực này dựa trên việc tiếp cận các khái niệm và
phương pháp xử lý căn cứ theo Quyết định 15/2006/QĐ-BTC và một số chuẩn mực có
liên quan: VAS 14, VAS 10, VAS 29.
2.2.1.1. Yêu cầu kế toán đối với việc ghi nhận khoản phải thu khách hàng.
Phải thu khách hàng có liên quan mật thiết với doanh thu bán hàng và cung cấp
dịch vụ của doanh nghiệp. Do đó, thời điểm ghi nhận khoản phải thu khách hàng cũng
chính là thời điểm doanh thu được ghi nhận (trừ trường hợp bán thu tiền ngay và khoản
phải thu của hợp đồng xây dựng thanh toán theo tiến độ kế hoạch).
Theo VAS 14 – Doanh thu và thu nhập khác, doanh thu bán hàng được ghi nhận
khi thoả mãn đồng thời 5 điều kiện sau:
1. Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở
hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua.
2. Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá như người sở hữu
hàng hoá hoặc người kiểm soát hàng hoá.
3. Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.
Nguyễn Thị Thu
7
4. Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán
hàng.
5. Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.

Trong các điều kiện trên, điều kiện thứ 4 liên quan đến khoản phải thu khách
hàng. Đoạn 14 của VAS 14 giải thích thêm về vấn đề này như sau:
“Doanh thu bán hàng được ghi nhận chỉ khi đảm bảo là doanh nghiệp nhận
được lợi ích kinh tế từ giao dịch. Trong trường hợp, lợi ích kinh tế từ giao dịch bán
hàng còn phụ thuộc yếu tố không chắc chắn thì chỉ ghi nhận doanh thu khi yếu tố
không chắc chắn này đã xử lý xong (ví dụ, khi doanh nghiệp không chắc chắn là Chính
phủ nước sở tại có chấp nhận chuyển tiền bán hàng ở nước ngoài về hay không). Nếu
dơnh thu đã được ghi nhận trong trường hợp chưa thu được tiền thì khi xác định khoản
tiền nợ phải thu này là không thu được thì phải hạch toán vào chi phí sản xuất, kinh
doanh trong kỳ mà không được ghi giảm doanh thu. Khi xác định khoản phải thu là
không chắc chắn thu được (Nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng nợ phải thu khó
đòi mà không ghi giảm doanh thu. Các khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định thực sự
là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi”.
Như vậy, doanh thu và khoản phải thu khách hàng có liên quan chỉ được ghi
nhận khi có bằng chứng doanh nghiệp đã hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch
bán hàng. Trong trường hợp bán chịu, lợi ích kinh tế sẽ thu được chính là khoản phải
thu khách hàng.
2.2.1.2. Yêu cầu đối với việc lập dự phòng cho khoản phải thu khách hàng.
Với những quy định của VAS 14, có thể hiểu Phải thu khách hàng được đánh
giá theo khả năng thu hồi, nghĩa là theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Khi khoản
này hoàn toàn có khả năng thu hồi được, giá trị thuần có thể thực hiện được sẽ bằng giá
trị sổ sách của khoản phải thu khách hàng. Còn khi có dấu hiệu cho thấy khoản này có
Nguyễn Thị Thu
8
thể không thu hồi được một phần hay toàn bộ, cần phải điều chỉnh giảm khoản mục
này theo số tiền có thể thu hồi thông qua việc lập dự phòng phải thu khó đòi.
Việc lập dự phòng phải thu khó đòi trước hết đáp ứng nguyên tắc thận trọng
trong kế toán. Thông qua việc lập dự phòng, khoản phải thu khách hàng sẽ được đánh
giá không vượt quá giá trị thuần có thể thực hiện được của nó. Bên cạnh đó, khi chi
phí dự phòng được ghi nhận vào chi phí phát sinh trong kỳ do có khả năng không đòi

được nợ, nhờ đó nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí cũng được đảm bảo.
Dự phòng phải thu khó đòi là một ước tính kế toán. Có hai phương pháp thường
được sử dụng là ước tính nợ khó đòi trên doanh thu bán chịu và ước tính nợ khó đòi
trên số dư cuối kỳ của tài khoản phải thu của khách hàng được phân tích theo tuổi nợ.
Điều cần lưu ý là cả hai phương pháp đều dựa vào sự ước tính và giữa ước tính
với thực tế thường không thống nhất với nhau. Khi có sự khác biệt, việc điều chỉnh là
cần thiết và theo VAS 29 – Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót
(đoạn 15): Đây là trường hợp thay đổi ước tính kế toán sẽ dẫn đến việc áp dụng phi hồi
tố. Có nghĩa là, các khác biệt sẽ được điều chỉnh vào kỳ hiện tại hoặc tương lai mà
không cần phải điều chỉnh hồi tố - tức không điều chỉnh lại các kỳ quá khứ có liên
quan.
Khi lập BCTC, doanh nghiệp cần xem xét lại số dư Dự phòng phải thu khó đòi
vào cuối năm tài chính so với khả năng thu hồi nợ để có những điều chỉnh thích hợp
nhằm bảo đảm cho khoản mục Phải thu khách hàng phản ánh theo giá trị thuần có thể
thực hiện được.
2.2.1.3. Yêu cầu của việc trình bày khoản phải thu khách hàng trên báo cáo tài chính.
Các khoản phải thu khách hàng tại thời điểm báo cáo, nếu:
- Có thời hạn thu hồi hoặc thanh toán dưới 1 năm được phân loại là Tài sản
ngắn hạn.
Nguyễn Thị Thu
9
- Có thời hạn thu hồi hoặc thanh toán trên 1 năm được phân loại là Tài sản
dài hạn.
Trên Bảng cân đối kế toán, khoản phải thu khách hàng được trình bày tại phần
A “Tài sản ngắn hạn”, gồm khoản mục Phải thu khách hàng ghi theo số phải thu gộp
và khoản mục Dự phòng phải thu khó đòi được ghi số âm. Do đó, hiệu số giữa Phải thu
khách hàng và Dự phòng phải thu khó đòi sẽ phản ánh số phải thu thuần, tức giá trị
thuần có thể thực hiện được. Riêng khoản phải thu dài hạn của khách hàng được trình
bày trong phần B “Tài sản dài hạn”.
Trên Bản thuyết minh BCTC, doanh nghiệp nên trình bày về phương pháp lập

dự phòng phải thu khó đòi nếu đây là một khoản trọng yếu trên BCTC.
2.2.2. Mục tiêu kiểm toán khoản phải thu khách hàng.
Hiện hữu: Các khoản phải thu khách hàng đã ghi chép đều có thực tại thời điểm
lập báo cáo.
Phát sinh: Các khoản phải thu khách hàng được ghi chép phải thực sự phát sinh
trong kỳ.
Đầy đủ: Tất cả các khoản phải thu khách hàng có thực đều phải được ghi nhận
đầy đủ.
Quyền: Các khoản phải thu khách hàng vào ngày lập báo cáo thuộc về đơn vị.
Chính xác: Những khoản phải thu khách hàng phải được ghi chép đúng số tiền
gộp trên BCTC và phù hợp giữa chi tiết của nợ phải thu khách hàng với sổ cái.
Đánh giá: Các khoản dự phòng phải thu khó đòi được tính toán hợp lý để giá trị
thuần của khoản phải thu khách hàng gần đúng với giá trị thuần có thể thực hiện được.
Nguyễn Thị Thu
10
Trình bày và công bố: Sự đúng đắn trong trình bày và công bố khoản nợ phải
thu khách hàng , bao gồm việc trình bày đúng đắn các khoản phải thu khách hàng,
cũng như công bố đầy đủ những vấn đề có liên quan như các khoản cầm cố, thế chấp…
KTV thường quan tâm và chú ý hơn đến các cơ sở dẫn liệu về sự hiện hữu và
đánh giá vì các khoản phải thu khách hàng thường bị khai báo cao hơn thực tế và việc
lập dự phòng các khoản nợ phải thu theo giá trị thu hồi là một ước tính kế toán và có
thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC.
2.2.3. Quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC.
2.2.3.1. Tìm hiểu khách hàng.
Tìm hiểu khách hàng là bước quan trọng và rất cần thiết để xác định rõ được
mục tiêu kiểm toán và giảm thiểu được rủi ro kiểm toán. Trong bước này, KTV và
công ty kiểm toán sẽ xem xét khả năng chấp nhận một khách hàng tiềm năng và thống
nhất về nội dùng của cam kết kiểm toán (bằng thư hẹn kiểm toán).
Xem xét khả năng chấp nhận một khách hàng tiềm năng: Nhằm giảm thiểu rủi
ro khi thực hiện kiểm toán, trước khi chấp nhận một khách hàng mới hầu hết các công

ty kiểm toán độc lập thực hiện các bước công việc để xem xét các vấn đề cụ thể có liên
quan tới cuộc kiểm toán như:
- Lý do dẫn tới công ty khách hàng thay đổi KTV.
- Uy tín và tính liêm chính của ban quản trị của công ty khách hàng.
- Những vụ kiện pháp lý có liên quan tới công ty khách hàng gần đây.
- Tình hình tài chính của công ty khách hàng.
- Sự tồn tại những nghiệp vụ có liên quan tới bên thứ ba.
- Rủi ro chủ yếu ảnh hưởng tới khách hàng và tương lai các hoạt động của công
ty khách hàng.
Nguyễn Thị Thu
11
Nếu công ty kiểm toán chấp nhận kiểm toán, thì công ty kiểm toán và khách
hàng phải đi đến sự thống nhất về nội dùng của cuộc kiểm toán, thống nhất về thời gian
thực hiện dịch vụ này, dự kiến về chi phí kiểm toán và trách nhiệm của các bên. Công
ty kiểm toán phải thể hiện rõ những nội dùng trên trong thư hẹn kiểm toán.
Tại các doanh nghiệp kiểm toán, sau khi chấp nhận thư mời kiểm toán và xác nhận sẽ
có một cuộc kiểm toán thì mới bắt đầu công việc chính thức của một cuộc kiểm toán.
2.2.3.2.Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán khoản phải thu khách hàng.
Đây là giai đoạn đầu tiên có ý nghĩa quan trọng, chi phối đến chất lượng và hiệu
quả của cuộc kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm lập kế hoạch chiến lược, lập
kế hoạch kiểm toán tổng thể và soạn thảo chương trình kiểm toán.
Lập kế hoạch chiến lược: Trong quá trình này, KTV cần phải tiến hành đánh
giá những thông tin và công việc kinh doanh của khách hàng bao gồm chức năng,
nhiệm vụ, quy mô của khách hàng; đánh giá rủi ro tiềm tang; đánh giá khái quát về môi
trường và hệ thống KSNB, hệ thống kế toán mà doanh nghiệp đang sử dụng; phân tích
và đưa ra kế hoạch chiến lược đối với kiểm toán các bộ phận. Sau đó, KTV cần phải
xác định kế hoạch ban đầu cho kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng.
Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể: Trong giai đoạn này, KTV cần phải tìm
hiểu về hoạt động của khách hàng, hệ thống KSNB của khách hàng bao gồm chính
sách kế toán và những thay đổi trong chính sách đó, ảnh hưởng của chính sách kế toán

mới của đơn vị; xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán; xác định nội dùng,
thời gian và phạm vi kiểm toán đối với khoản phải thu khách hàng; phối hợp chỉ đạo,
giám sát kiểm tra bao gồm việc dự kiến nguồn nhân lực và trách nhiệm của họ trong
cuộc kiểm toán, sự tham gia của các chuyên gia.
Soạn thảo chương trình kiểm toán: Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã được
xét duyệt, từng KTV tham gia kiểm toán sẽ soạn thảo chương trình kiểm toán cụ thể
Nguyễn Thị Thu
12
cho khoản mục phải thu khách hàng; mục tiêu kiểm toán đối với khoản mục này; các
chỉ dẫn về các công việc, các thủ tục kiểm toán, các kỹ thuật kiểm toán áp dụng với
từng bước công việc
2.2.3.3.Giai đoạn thực hiện kiểm toán.
 Nghiên cứu và đánh giá kiểm soát nội bộ: Quá trình này, được tiến hành qua
các bước sau:
Tìm hiểu về kiểm soát nội bộ.
Kiểm soát nội bộ đối với các khoản phải thu khách hàng gồm có các thủ tục
kiểm soát trong việc tổ chức bán hàng và theo dõi nợ phải thu khách hàng, tức là từ khi
nhận đơn đặt hàng, xem xét phương thức thanh toán, vận chuyển, lập hoá đơn, ghi
chép doanh thu, nợ phải thu khách hàng, cho đến khi được khách hàng trả tiền.
Để tìm hiểu về kiểm soát nội bộ đối với các khoản phải thu khách hàng, KTV có
thể thiết lập bảng câu hỏi. Sau đó, KTV cần thực hiện kỹ thuật walk – through để kiểm
tra xem trên thực tế, KSNB có vận hành đúng như mô tả của đơn vị không.
Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát.
Trên cơ sở các hiểu biết về KSNB, KTV đưa ra đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm
soát. Cần lưu ý rằng khi đánh giá rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối đa, KTV phải
chứng minh điều này bằng các thử nghiệm kiểm soát.
Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát.
KTV thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát cho những thủ tục kiểm
soát mà mình dự định sẽ giảm các thử nghiệm cơ bản. Sau đây là một số thử nghiệm
kiểm soát thông dụng:

- Kiểm tra mẫu các nghiệp vụ bán hàng:
Nguyễn Thị Thu
13
Các thử nghiệm cụ thể sẽ tuỳ thuộc vào các thủ tục kiểm soát hiện hữu tại đơn
vị. Ví dụ, KTV thường chọn mẫu trong các hoá đơn phát hành trong kỳ để: (1) Đối
chiếu với đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, chứng từ vận chuyển về chủng loại, quy cách,
số lượng, giá cả, ngày gửi hàng, chữ ký… nhằm thu thập các bằng chứng rằng hoá đơn
được lập trên cơ sở các nghiệp vụ bán hàng thực sự xảy ra và quá trình thực hiện
nghiệp vụ đã tuân thủ đúng các quy định nội bộ của đơn vị; (2) Kiểm tra chữ ký xét
duyệt bán chịu và cơ sở xét duyệt để xem có tuân thủ các thủ tục xét duyệt bán chịu
hay không; (3) Xem xét tổng cộng của từng loại hàng, tổng cộng từng hoá đơn, so sánh
giá trên hoá đơn với bảng giá được duyệt tại mỗi thời điểm nhằm chứng minh rằng hoá
đơn được tính giá chính xác và việc kiểm tra chúng trước khi gửi đi được thực hiện
một cách hữu hiệu; (4) Tiếp theo, KTV sẽ lần theo các hoá đơn để kiểm tra việc ghi
chép chúng trên sổ sách kế toán. Trong hình thức Nhật ký chung, KTV sẽ căn cứ hoá
đơn để kiểm tra đến Nhật ký bán hàng, sau đó, tiếp tục đối chiếu số tổng cộng trên
Nhật ký bán hàng với tài khoản trên sổ cái. Thử nghiệm này nhằm chứng minh về sự
hữu hiệu của các thủ tục kiểm soát liên quan đến việc ghi chép đầy đủ và chính xác các
nghiệp vụ bán hàng trên sổ sách kế toán.
Khi thử nghiệm, KTV còn cần chú ý về các thủ tục kiểm soát đối với các khoản
hàng ký gửi vì chúng có thể đã bị ghi vào doanh thu bán hàng. Nếu đơn vị đã có những
thủ tục kiểm soát để ngăn chặn sai sót này (như sử dụng biểu mẫu chứng từ riêng để
phản ánh các trường hợp hàng gửi bán), KTV sẽ thử nghiệm trên các thủ tục kiểm soát
này để xem chúng có thực sự hữu hiệu và được vận hành đúng không.
Ngoài ra, KTV còn cần tìm hiểu về chính sách bán hàng cho hưởng chiết khấu
của đơn vị, vì một chính sách rõ rang sẽ là biểu hiện của kiểm soát nội bộ vững mạnh.
KTV có thể xem xét các sổ sách liên quan để kiểm tra việc thực hiện chính sách này.
- Chọn mẫu đối chiếu giữa chứng từ chuyển hàng với những hoá đơn liên quan:
Nguyễn Thị Thu
14

Thử nghiệm kiểm tra mẫu các nghiệp vụ bán hàng giúp so sánh giữa hoá đơn
với đơn đặt hàng nhằm đảm bảo các hoá đơn được lập chính xác trên cơ sở số hàng
được giao. Tuy nhiên, thử nghiệm kiểm tra mẫu các nghiệp vụ bán hàng không giúp
phát hiện được các trường hợp hàng đã gửi đi nhưng vì một lý do nào đó mà không lập
hoá đơn. Để kiểm tra, cần chọn mẫu các chứng từ chuyển hàng đã lập trong năm và đối
chiếu với hoá đơn có liên quan. Cần đặc biệt lưu ý đến số thứ tự liên tục của các chứng
từ chuyển hàng và hoá đơn bán hàng.
- Xem xét sự xét duyệt và ghi chép về hàng hoá bị trả lại, hay bị hư hỏng:
Tất cả hàng hoá bị trả lại, hay bị hư hỏng đều phải được chứng minh bởi các tài
liệu đã được đánh số thứ tự, được xét duyệt bởi cấp có thẩm quyền và người này phải
độc lập với người chịu trách nhiệm chi quỹ, hay giữ sổ kế toán.Kiểm soát nội bộ tốt
liên quan đến hàng bị trả lại bao giờ cũng phải bao gồm các thủ tục kiểm tra và xét
duyệt trước khi nhận lại hàng.
Để chứng minh sự hiện hữu cũng như sự hữu hiệu của thủ tục kiểm soát trên
(nếu có), KTV có thể chọn mẫu chứng từ liên quan (Ví dụ: Chứng từ nhận hàng bị trả
lại) để kiểm tra chữ ký xét duyệt của người có thẩm quyền và đối chiếu quy trình thực
tế với quy định của đơn vị. Mặt khác, cần kiểm tra việc tính giá, cộng dồn, ghi vào nhật
ký, chuyển vào sổ cái, sổ chi tiết hàng bị trả lại và tài khoản Nợ phải thu của khách
hàng có liên quan.
Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản.
Sau khi đã thực hiện các thử nghiệm trên, KTV sẽ đánh giá mức rủi ro kiểm soát
cho mỗi cơ sở dẫn liệu liên quan đến khoản nợ phải thu khách hàng và nghiệp vụ bán
hàng. Khi đánh giá, KTV nên nhận diện những điểm yếu của KSNB để mở rộng các
thử nghiệm cơ bản và những điểm mạnh cho phép giảm thiểu các thử nghiệm cơ bản.
 Thử nghiệm cơ bản
Nguyễn Thị Thu
15
Những thử nghiệm cơ bản tiêu biểu để đáp ứng các mục tiêu kiểm toán của
khoản phải thu khách hàng gồm thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết.
Thủ tục phân tích đối với các khoản phải thu khách hàng.

Mục đích của thủ tục phân tích là để khoanh vùng trọng tâm kiểm toán. Kết quả
phân tích có ý nghĩa quan trọng, chỉ ra sự biến động của các thông tin và đưa ra định
hướng để lựa chọn các thử nghiệm chi tiết. Sau đây là một số thủ tục phân tích thường
được sử dụng trong kiểm toán các khoản phải thu khách hàng:
- Tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu: KTV thường tính tỷ lệ này và so sánh với tỷ
lệ của ngành hoặc của năm trước. Nếu sự biến động này do các yếu tố gây nên sự biến
động có tính đương nhiên như do thay đổi chính sách giá của đơn vị, thay đổi cơ cấu
mặt hàng kinh doanh…thì biến động đó là hợp lý. Ngược lại, nếu không xuất phát từ
thay đổi có tính đương nhiên sẽ có khả năng gây ra sai phạm hoặc có sai sót trong số
liệu kế toán. Chẳng hạn, ghi chép thiếu doanh thu có thể làm tỷ lệ này sụt giảm bất
thường.
- Tính số vòng quay nợ phải thu khách hàng: Số vòng quay nợ phải thu khách
hàng được tính trên cơ sở đem chia doanh thu bán chịu cho nợ phải thu khách hàng
bình quân. Việc so sánh tỷ số này với số liệu của ngành hoặc của năm trước có thể giúp
KTV hiểu biết về hoạt động kinh doanh của đơn vị cũng như dự đoán khả năng có sai
lệch trong BCTC do:
Sự thay đổi chính sách bán chịu của đơn vị như: đơn vị đã mở rộng hoặc thu hẹp
điều kiện, thời hạn bán chịu…
Khả năng tồn đọng nợ phải thu khó đòi trong nợ phải thu khách hàng của đơn vị
vì điều này liên quan đến việc lập dự phòng nợ phải thu khó đòi.
Sai lệch trong số liệu kế toán như: do việc ghi chép trùng lắp hay bỏ sót các
khoản nợ phải thu khách hàng.
Nguyễn Thị Thu
16
- So sánh số dư nợ quá hạn năm nay so với năm trước: Thủ tục này sẽ giúp KTV
ghi nhận những biến động trong thu hồi nợ và khả năng có sai lệch trong số liệu nợ
phải thu khách hàng.
- Tính tỷ số chi phí dự phòng trên số dư nợ phải thu khách hàng: Việc so sánh tỷ
số này với tỷ số năm trước rất hữu ích vì giúp KTV đánh giá sự hợp lý của việc lập dự
phòng nợ phải thu khó đòi. Ngoài ra, KTV cần xem xét lại bảng kê nợ phải thu khách

hàng để chọn ra một số khách hàng có mức dư nợ vượt quá một số tiền nào đó hoặc có
số dư kéo dài trong nhiều năm để nghiên cứu chi tiết hơn.
Thử nghiệm chi tiết.
Tuỳ thuộc vào các mục tiêu kiểm toán nêu trên, các thử nghiệm chi tiết số dư có
thể áp dụng là:
- Kiểm tra bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ và đối chiếu với sổ chi tiết
và sổ cái.:
Thử nghiệm chi tiết về nợ phải thu khách hàng và dự phòng nợ khó đòi chủ yếu
dựa vào bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ. Bảng này liệt kê số dư của từng
khách hàng và sắp xếp theo thời gian quá hạn trả nợ (tính từ ngày hết hạn trả đến ngày
lập báo cáo). Khi nghiên cứu bảng này, tuỳ vào tính hữu hiệu vủa KSNB, KTV cần
xem lại cách lập bảng và lựa chọn các thử nghiệm cần thiết. Thông thường, trước hết,
KTV kiểm tra việc cộng dồn hàng ngang, hàng dọc. Sau đó, xem xét đến tính hợp lý
của việc phân loại công nợ, thông qua việc chọn ra một số khách hàng để đối chiếu với
sổ chi tiết của họ và kỳ hạn thanh toán. Số tổng hợp trên bảng cũng được dùng để đối
chiếu với tài khoản tổng hợp trên sổ cái. Ngoài ra, cần kiểm tra lại tổng cộng số dư trên
các sổ chi tiết và đối chiếu với tổng số dư trên sổ cái.
- Gửi thư xác nhận đến khách hàng:
Nguyễn Thị Thu
17
Để xác nhận tính có thực (hiện hữu) của khoản phải thu khách hàng, thử nghiệm
phổ biến nhất là gửi thư xác nhận đến các khách hàng. Đây là thủ tục rất quan trọng,
trong VSA 501 “Bằng chứng kiểm toán – Các chỉ dẫn bổ sung cho một số khoản mục
đặc biệt”, đoạn 20 quy định: “Trường hợp các khoản phải thu được xác định là trọng
yếu trong BCTC và có khả năng khách nợ sẽ phúc đáp thư yêu cầu xác nhận các khoản
nợ thì KTV phải lập kế hoạch yêu cầu khách nợ xác nhận trực tiếp các khoản phải thu
hoặc các số liệu tạo thành số dư của khoản phải thu” và VSA 505 “Thông tin xác nhận
từ bên ngoài”, đoạn 2 quy định: “KTV… cần xem xét sự cần thiết phải sử dụng thông
tin xác nhận từ bên ngoài để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm hỗ
trợ cho cơ sở dẫn liệu của BCTC. Để đưa ra quyết định này, KTV cần phải xem xét

mức độ trọng yếu, mức rủi ro tiềm tang và rủi ro kiểm soát và cân nhắc xem những
bằng chứng có được từ thủ tục kiểm toán thông tin xác nhận từ bên ngoài đã và sẽ
thực hiện cho các cơ sở dẫn liệu của BCTC có làm giảm rủi ro kiểm toán xuống mức
thấp có thể chấp nhận được hay không”.
Một số vấn đề cần quan tâm khi áp dụng thủ tục này:
(1) Nội dùng thông tin cần xác nhận: Khi thiết lập nội dùng thông tin cần xác
nhận, KTV phải cân nhắc về các loại thông tin mà người được yêu cầu có thể sẵn sàng
xác nhận ngay, vì điều này sẽ ảnh hưởng đến tỷ lệ phúc đáp và nội dùng của bằng
chứng thu thập được. Ví dụ: Hệ thống kế toán của khách hàng chỉ có thể xác nhận
được những hoá đơn riêng lẻ hơn là số dư tài khoản tổng hợp.
(2) Hình thức thư xác nhận: Có 2 dạng thư xác nhận là thư xác nhận mở (dạng
khẳng định) và thư xác nhận đóng (dạng phủ định). Thư xác nhận mở là thư đề nghị
người được yêu cầu, trong mọi trường hợp, đều phải trả lời cho KTV là đồng ý hay
không đồng ý với thông tin cần xác nhận. Một sự phản hồi của thư xác nhận mở
thường cung cấp những bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy. Thư xác nhận đóng là thư
đề nghị người phúc đáp chỉ hồi âm khi họ không đồng ý với thông tin được yêu cầu
Nguyễn Thị Thu
18
xác nhận, còn khi đồng ý, họ không cần trả lời. Như vậy, thư xác nhận đóng cung cấp
bằng chứng kém tin cậy hơn so với thư xác nhận mở. Thư xác nhận đóng thường được
sử dụng khi mà rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát thấp hoặc các khoản phải xác nhận
gồm rất nhiều khoản có số tiền nhỏ, khả năng xảy ra sai sót thấp và KTV tin rằng
người phản hồi sẽ quan tâm đến việc trả lời.
(3) Lựa chọn khách hàng để gửi thư xác nhận:Trong phần lớn các cuộc kiểm
toán, KTV thường chỉ chọn mẫu để gửi thư xác nhận. Theo VSA 501, đoạn 23: “KTV
có thể chọn ra các khoản nợ phải thu cần xác nhận để đảm bảo sự hiện hữu và tính
chính xác của các khoản phải thu trên tổng thể, trong đó có tính đến các khoản phải
thu có tác động đến rủi ro kiểm toán đã được xác định và các thủ tục kiểm toán dự
kiến khác”. Mẫu được chọn để gửi thư xác nhận phải đại diện cho tổng thể để có thể
thu thập được bằng chứng đáng tin cậy. Cỡ mẫu phụ thuộc vào tính trọng yếu của

khoản mục nợ phải thu khách hàng so với tổng tài sản, phụ thuộc vào đánh giá về rủi ro
kiểm soát, ngoài ra còn phụ thuộc vào kết quả về thư xác nhận của năm trước và hình
thức thư xác nhận. Bên cạnh đó, khi số dư khoản phải thu khách hàng của đơn vị gồm
nhiều khách hàng với số dư lớn hơn nhiều so với những khách hàng còn lại, KTV nên
phân nhóm trước khi gửi thư xác nhận.
(4) Thời điểm gửi thư xác nhận: Nếu rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được là
thấp, KTV nên xin xác nhận sau ngày kết thúc niên độ. Ngược lại, ngày xin xác nhận
phải trước ngày kết thúc niên độ kế toán. Trong trường hợp đó, KTV sẽ phải xem xét
đến việc thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến khoảng thời
gian còn lại của năm tài chính. Lúc này, KTV cần tìm hiểu về các thay đổi chủ yếu
phát sinh kể từ ngày xác nhận đến ngày kết thúc niên độ. Nếu có những thay đổi bất
thường, KTV nên gửi thư tái xác nhận đối với khách hàng này.
(5) Giải quyết chênh lệch giữa thư xác nhận của khách hàng với số liệu của đơn
vị: Khi có sự khác biệt về số liệu của đơn vị và số liệu trên thư hồi âm, KTV có thể đề
Nguyễn Thị Thu
19
nghị đơn vị giải thích hoặc đề xuất cách giải quyết. Trong nhiều trương hợp, chênh
lệch phát sinh chỉ là do sự khác biệt về thời điểm ghi nhận doanh thu và các khoản nợ
phải thu hay phải trả có liên quan giữa hai bên. Khi đó, KTV cần lập bảng chỉnh hợp
giữa số liệu trên các sổ chi tiết có liên quan với bảng kê chi tiết do khách hàng của đơn
vị gửi đến để xác định số thực tế. Cuối cùng, sau khi đã giải quyết mọi khoản chênh
lệch qua thư xác nhận, KTV sẽ đánh giá lại rủi ro đối với khoản nợ phải thu khách
hàng. Nếu sai sót đáng kể và khác xa so với mức dự kiến, KTV cần đánh giá lại và có
thể thay đổi phạm vi của các thử nghiệm cơ bản có liên quan.
(6) Các thủ tục kiểm toán áp dụng đối với các trường hợp không nhận được thư
trả lời: Khi khách hàng không trả lời, KTV phải tìm cách tiếp xúc với bên đã nhận yêu
cầu xác nhận để lấy thông tin phản hồi. Nếu vẫn không có được, KTV cần sử dụng các
thủ tục kiểm toán thay thế.
Thủ tục thay thế thông thường là kiểm tra việc thu tiền nợ của khách hàng sau
ngày khoá sổ kế toán, chẳng hạn KTV đọc sổ phụ ngân hàng sau ngày khoá sổ để kiểm

tra xem các khoản phải thu đã được thu hồi chưa. Việc kiểm tra này nhằm cung cấp
bằng chứng về sự hiện hữu của các khoản phải thu. Nếu thủ tục này không thực hiện
được, KTV có thể kiểm tra các hoá đơn bán hàng hợp thành số dư khoản nợ phải thu.
(7) Tóm tắt và đánh giá kết quả: Dựa trên kết quả của thư xác nhận và các thủ
tục kiểm toán thay thế, KTV xem xét tính thích hợp và đầy đủ của bằng chứng thu thập
được liên quan đến nợ phải thu. Do khi gửi thư xác nhận, KTV thường chỉ tiến hành
chọn mẫu để kiểm tra, nên khi đánh giá kết quả của tổng thể, KTV phải tuân thủ theo
VSA 530 “Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác”.
(8) Lập hồ sơ kiểm toán: KTV cần lập một bảng tóm tắt liệt kê các thư đã nhận
được và tổng hợp kết quả chung. Đây là một nội dùng quan trọng trong hồ sơ kiểm
toán. Hồ sơ kiểm toán phải chứa đựng một số thông tin như: Số lượng và số tiền của
các thư hồi âm; Tỷ lệ mẫu chọn so với tổng thể; Mối liên hệ giữa số liệu kiểm toán với
Nguyễn Thị Thu
20
số liệu trên sổ sách. Hồ sơ kiểm toán cần ghi rõ các khách hàng được chọn mẫu để gửi
thư xác nhận, kết quả đạt được từ mỗi thư và tổng hợp kết quả đạt được. (Phụ lục)
- Kiểm tra việc lập dự phòng phải thu khó đòi:
Thư xác nhận có thể cung cấp bằng chứng về giá trị của các khoản nợ phải thu
gộp. Tuy nhiên, trên Bảng CĐKT, khoản mục Phải thu khách hàng được trình bày theo
giá trị thuần có thể thực hiện được. Do vậy, việc xác định dự phòng phải thu khó đòi là
một trong những vấn đề cần đặt ra khi kiểm tra việc đánh giá khoản mục Phải thu
khách hàng.
Việc lập dự phòng và mức dự phòng cần trích lập do kế toán đơn vị xác định.
Do đó, KTV cần kiểm tra sự hợp lý của các căn cứ dùng tính toán mức dự phòng. Do
việc thử nghiệm cơ bản thường được tiến hành sau khi kết thúc niên độ, nên một số
khoản Phải thu khách hàng tuy được liệt kê vào cuối năm nhưng đã thu được vào đầu
năm sau và một số nợ phải thu khác đã trở nên khó thu hồi. Bằng chứng tốt nhất về khả
năng thu hồi được là sự chi trả vào những ngày sau khi niên độ kết thúc, và KTV có thể
dựa vào đó để đánh giá khả năng thu hồi nợ phải thu khách hàng.
Nếu thấy phát sinh những khoản nợ phải thu khách hàng có số tiền đáng kể lại

bị xoá sổ do không thu hồi được, KTV cần kiểm tra về sự xét duyệt đối với khoản này.
Vì nếu không được xét duyệt chặt chẽ, rất dễ có khả năng là nhân viên đã gian lận và
tìm cách xoá sổ một số khoản nợ để che giấu hành vi đánh cấp ngân quỹ.
Bước đầu tiên trong quá trình kiểm toán khoản dự phòng này là xem xét kết quả
của các thử nghiệm khác có liên quan đến chính sách bán chịu của doanh nghiệp. Nếu
chính sách bán chịu không thay đổi, việc số dư của tài khoản Phải thu khách hàng thay
đổi chỉ có thể là do sự thay đổi của hoạt động kinh doanh và doanh số bán. Ngược lại,
nếu chính sách bán chịu đã thay đổi đáng kể, KTV cần thận trọng khi đánh giá kết quả
của những thay đổi này.
Nguyễn Thị Thu
21
Để xác định đơn vị có lập dự phòng đúng không, trước tiên cần thu thập hay yêu
cầu đơn vị lập bảng phân tích dự phòng phải thu khó đòi. (Phụ lục). Dựa trên bảng
phân tích đó, KTV kiểm tra tính hợp lý của mức dự phòng phải thu khó đòi.
Để xem xét tính hợp lý của mức dự phòng, KTV có thể thực hiện các bước công
việc sau đây:
(1) So sánh chi tiết các khoản phải thu khách hàng phân theo nhóm tuổi của năm
nay so với năm trước. Xem xét các nợ còn tồn đọng vào cuối năm những vẫn chưa thu
được vào các tháng đầu năm sau.
(2) Xem xét các khoản bán chịu quá hạn và lớn bất thường. Cần quan tâm đến
tình hình chung của nền kinh tế hay của ngành nghề khi đánh giá khả năng trả nợ của
khách hàng vào ngày đáo hạn.
(3) Rà soát lại các thư xác nhận của khách hàng, đặc biệt là đối chiếu với các
khoản công nợ còn đang tranh chấp. Qua đó, KTV tìm ra các dấu hiệu chỉ dẫn về
những khoản nợ có thể không thu hồi được.
(4) Tổng cộng tất cả những khoản Phải thu khách hàng có khả năng không thu
hồi được ước tính dựa trên các thủ tục kiểm soát đã thực hiện; và lập danh sách những
khách hàng nghi ngờ sẽ không đòi được, ghi lý do lập và ước tính mức dự phòng cần
lập.
(5) Cùng với nhân viên phụ trách bán chịu xem xét lại mọi khoản nợ ước tính

không thu hồi được lập ở bước trên. Ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán về ý kiến của nhân
viên phụ trách bán chịu đối với số tiền ước tính không thu hồi được của từng khoản nợ
phải thu khách hàng trên danh sách và giải thích mức dự phòng phải thu khó đòi đã lập.
(6) Tính toán và xem xét về số ngày bán chịu, và mối liên hiện giữa khoản dự
phòng nợ phải thu khó đòi với số phải thu khách hàng và với doanh thu bán chịu. Đồng
Nguyễn Thị Thu
22
thời phải so sánh với tỷ số của năm trước và nếu có những khoản chênh lệch lớn thì
cần xác minh nguyên nhân.
- Kiểm tra việc khoá sổ nghiệp vụ bán hàng:
Để kiểm tra việc ghi nhận đúng kỳ, thủ tục kiểm toán có thể áp dụng là lập bảng
liệt kê các nghiệp vụ bán hàng diễn ra trong một số ngày trước và sau ngày khoá sổ để
so sánh với hoá đơn bán hàng và với các chứng từ có liên quan. KTV cần lưu ý là tính
hữu hiệu của KSNB phụ thuộc đáng kể vào mức độ phân chia trách nhiệm giữa các bộ
phận gửi hàng, lập hoá đơn và ghi chép nghiệp vụ. Nếu các bộ phận này được tổ chức
độc lập thì khả năng sai phạm sẽ khó xảy ra. Ngược lại, nếu một nhân viên đảm nhận
cả việc gửi hàng và lập hoá đơn, lúc này khả năng khai khống doanh thu do loại sai
phạm này sẽ cao.
Ngoài ra, KTV cũng cần xem xét cẩn thận tất cả các khoản hàng trả lại sau ngày
kết thúc niên độ có liên quan đến số hàng bán trong niên độ trước, cũng như các tài liệu
xác nhận về công nợ có liên quan để phát hiện hiện tượng ghi nhận trước một khoản
doanh thu nào đó cho niên độ hiện hành, sau đó ở niên độ sau sẽ ghi giảm điều chỉnh
trở lại. Bên cạnh đó, KTV cần chọn mẫu để so sánh giữa ngày ghi trên các chứng từ
chuyển hàng với ngày ghi trên hoá đơn bán hàng và sổ kế toán. Nếu có chênh lệch, đó
cũng là chỉ dẫn về khả năng có sai sót trong số liệu kế toán của niên độ.
- Xem xét các khoản phải thu khách hàng bị cầm cố, thế chấp:
Thông thường, quyền sở hữu về khoản nợ phải thu khách hàng không đặt ra
vấn đề gì lớn đối với KTV. Tuy vậy, trong một số trường hợp, đơn vị không còn đầy
đủ quyền đối với các khoản nợ vì một số đã được đem cầm cố, thế chấp.
Bằng chứng về sự cầm cố, thế chấp của các khoản phải thu khách hàng có thể

được thu thập thông qua thư xác nhận. Ngoài ra, việc phân tích tài khoản Chi phí lãi
Nguyễn Thị Thu
23
vay có thể giúp KTV phát hiện chi phí phải trả cho việc cầm cố, thế chấp từ đó lần ra
các nghiệp vụ cầm cố, thế chấp nợ phải thu khách hàng.
Đối với các khoản nợ phải thu khách hàng bị cầm cố, thế chấp thì các ngân
hàng, hoặc các công ty tài chính sẽ ghi chú rõ trên các chứng từ có liên qua là:”… đã
được cầm cố, thế chấp tại…căn cứ theo hợp đồng vay số…ngày…”. Nhờ vậy, khi kiểm
tra các hợp đồng vay tiền, KTV rất dễ nhận diện để gửi thư xin xác nhận. Ngoài ra,
KTV cần đọc các biên bản họp và các tài liệu có liên quan hay phỏng vấn nhân viên để
xem các khoản nợ phải thu khách hàng có còn thật sự thuộc quyền của doanh nghiệp
hay không.
- Đánh giá chung về sự trình bày và công bố khoản phải thu khách hàng trên
BCTC:
Thông qua kiểm tra bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ, KTV sẽ xem xét
khoản phải thu của khách hàng ghi trong bảng này có được phân loại đúng hay không.
Ngoài ra, cần lưu ý khi tài khoản Phải thu của khách hàng có số dư Có thì phải trình
bày trên bảng CĐKT trong khoản nợ phải trả. Bên cạnh đó, KTV còn phải xem xét
việc trình bày và công bố khoản phải thu của khách hàng trên BCTC có tuân thủ đúng
các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hay không.
2.2.3.4.Giai đoạn kết thúc kiểm toán.
Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm toán, KTV cần phải thực hiện các bước trong
khâu kết thúc kiểm toán. Trong giai đoạn này, KTV dựa vào các bằng chứng kiểm toán
thu thập được để đánh giá và đưa ra ý kiến về khoản mục Phải thu khách hàng trong
BCTC của đơn vị có trình bày trung thực, hợp lý không. Bên cạnh đó, KTV có thể đưa
ra các kiến nghị nhằm giúp doanh nghiệp tránh được những sai sót trọng yếu khi thực
hiện các công việc liên quan đến khoản mục Phải thu khách hàng cũng như có hiệu quả
hơn trong công tác quản lý và hoạt động sản xuất kinh doanh.
Nguyễn Thị Thu
24

2.3. Tình hình nghiên cứu về kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong
kiểm toán BCTC.
Đã có nhiều công trình kiểm toán những năm trước nghiên cứu về khoản mực
nợ phải thu khách hàng, mỗi người lại có những quan điểm khác nhau khi nghiên cứu
về vấn đề này. Cụ thể:
Chị Trần Thị Chúc sau quá trình thực tập tại công ty Hợp danh Kiểm toán Việt
Nam (CPA Việt Nam) đã lựa chọn nghiên cứu về quy trình kiểm toán công nợ phải thu
tại công ty cho bài luận văn tốt nghiệp của mình. Luận văn này đã trình bày những lý
luận cơ bản liên quan đến kiểm toán công nợ phải thu, đồng thời đánh giá thực trạng
kiểm toán công nợ phải thu tại CPA Việt Nam. Từ việc hiểu biết về lý luận và thực tế
đó, chị đã đưa ra những ý kiến nhận xét đánh giá ưu điểm và quan điểm giải quyết
những vấn đề tồn tại ở CPA Việt Nam. Cuối cùng chị đưa ra những giải pháp để hoàn
thiện quy trình kiểm toán này.
Chị Vũ Thị Vân Anh, sau quá trình thực tập tại công ty TNHH Kiểm toán và tư
vấn Thăng Long cũng đã lựa chọn đề tài kiểm toán khoản phải thu khách hàng do công
ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long thực hiện cho báo cáo thực tập tốt nghiệp
của mình. Chị đã tìm hiểu khái quát về công ty, quy trình kiểm toán chung, quy trình
kiểm toán khoản mục này ở công ty. Tuy nhiên, chị chỉ dừng lại ở việc nhận xét đánh
giá chung về công ty, chưa nêu được những vấn đề tồn tại của quy trình kiểm toán
khoản mục phải thu khách hàng do công ty thực hiện.
Như vậy, có thể thấy: “Kiểm toán các khoản phải thu khách hàng” là vấn đề đã
được nhiều người quan tâm nghiên cứu ở những góc độ khác nhau. Điều đó mang lại
những kết quả không nhỏ.Tuy nhiên, với sự phát triển nhanh chóng của nền kinh tế nên
ở những thời điểm khác nhau, những đơn vị khác nhau thì quan điểm giải quyết vấn đề
cũng khác nhau. Hơn nữa, thực tế tại công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn Thăng Long-
nơi em thực tập, vẫn chưa có tác giả nào nghiên cứu hoàn chỉnh về kiểm toán phần
Nguyễn Thị Thu
25