Hoàn thiện kế toán công cụ tài chính trong các ngân hàng thương mại tại Việt Nam

B GIÁO DC VÀ ÀO TO
TRNG I HC KINH T TP.HCM



NGUYN TH THU HIN




HOÀN THIN K TOÁN CÔNG C TÀI CHÍNH
TRONG CÁC NGÂN HÀNG THNG MI
TI VIT NAM



Chuyên ngành: K toán
Mã s: 62.34.30.01


LUN ÁN TIN S KINH T

NGI HNG DN KHOA HC
1. TS. NGUYN VN LNG
2. PGS. TS. TRN TH GIANG TÂN



LI CAM OAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cu ca riêng tôi. Các s liu, kt qu
nêu trong lun án là trung thc và có ngun gc rõ ràng.


TÁC GI


NGUYN TH THU HIN















LI CM N

Tác gi xin bày t s bit n sâu sc ti Tp th ngi hng dn khoa hc –
TS. Nguyn Vn Lng và PGS, TS. Trn Th Giang Tân đã nhit tình hng dn Tác gi
hoàn thành Lun án
Tác gi xin trân trng cm n Hi đng đánh già lun án  B môn, PGS,TS
Nguyn Th Nhung, TS. V Hu c, TS. Lâm Th Hng Hoa, Ths. Võ Anh Dng, các

Phn bin đc lp đã góp ý cho Tác gi sa cha Lun án.
Tác gi xin chân thành cm n ThS. Nguyn H Hoàng V – K toán trng Ngân
hàng TMCP Xut Nhp khu Vit Nam đã h tr Tác gi thu thp d liu thc t v các
ngân hàng thng mi
Tác gi xin cm n các đng nghip trong Khoa K toán – Kim toán, i hc
Ngân hàng TP. H Chí Minh và B môn Kim toán, Trng i hc Kinh t TP. H Chí
Minh cùng gia đình và ngi thân đã đng viên, giúp đ Tác gi trong sut quá trình
nghiên cu và hoàn thành Lun án.

Nguyn Th Thu Hin











Mc lc:
Li m đu………………………………………………………………………
1
Chng 1: Tng quan v k toán công c tài chính trong ngân hàng thng
mi…………………………………………………………………
8
1.1. Công c tài chính…………………………………………………………
8
1.1.1. Lch s phát trin công c tài chính …………………………………

8
1.1.2. Bn cht công c tài chính ……………………………………………
11
1.1.2.1. nh ngha công c tài chính……………………………….
11
1.1.2.2. c đim công c tài chính………………………………
13
1.2. K toán công c tài chính………………………………………………….
14
1.2.1. Lch s hình thành và phát trin chun mc quc t v k toán công c
tài chính …………………………………………………………….
14
1.2.2. Ni dung k toán công c tài chính theo chun mc quc t v k toán
hin hành………………………………………………………………
17
1.2.2.1. Phân loi công c tài chính………………………………
17
1.2.2.2. Ghi nhn và xóa b ghi nhn công c tài chính…………
20
1.2.2.3. o lng công c tài chính………………………………
21
1.2.2.4. K toán tn tht tài sn tài chính……………………….
23
1.2.2.5. K toán phòng nga ri ro……………………………
23
1.2.2.6. Trình bày và công b công c tài chính
25
1.2.3. i chiu k toán công c tài chính theo h thng k toán ca mt s
các quc gia vi chun mc quc t v k toán……………………

27
1.2.3.1. i chiu k toán công c tài chính theo h thng k toán
Hoa K vi chun mc quc t v k toán………………
28
1.2.3.2. i chiu k toán công c tài chính toán Trung Quc vi
chun mc quc t v k toán……………………………
31
1.2.4. c đim k toán công c tài chính trong ngân hàng thng mi…
38
1.2.4.1. c đim hot đng ngân hàng………………………….
38
1.2.4.2. c đim công c tài chính trong ngân hàng thng mi
40
1.2.4.3. Nhng vn đ k toán công c tài chính trong ngân hàng
thng mi………………………………………………….
1.2.4.4. Mi quan h gia k toán công c tài chính vi qun tr ri
ro tài chính ti các NHTM.
45
53
1.3. Bài hc kinh nghim xây dng k toán công c tài chính trong ngân hàng
thng mi ti các quc gia đang phát trin…………………
55
Chng 2: Thc trng k toán công c tài chính trong ngân hàng thng
mi ti Vit Nam…………………………………………………………

63
2.1. Thc trng công c tài chính trong ngân hàng thng mi ti Vit
Nam ……………………………………………………………………. 63
2.1.1 H thng ngân hàng thng mi ti Vit Nam…………………… 63
2.1.2 Lc s hình thành các công c tài chính trong ngân hàng thng mi

ti Vit Nam……………………………………………………. 70
2.1.3 ánh giá thc trng các công c tài chính trong ngân hàng thng mi
ti Vit Nam…………………………………………… 74
2.1.3.1 ánh giá c cu và xu hng tài sn tài chính… 75
2.1.3.2 ánh giá n tài chính và công c vn ch s hu………… 78
2.2 Thc trng k toán công c tài chính trong ngân hàng thng mi ti Vit
Nam…… ……………………………………………………………

83
2.2.1 C s kho sát và đánh giá thc trng………………………………. 83
2.2.1.1 C s pháp lý ……………………………………………… 83
2.2.1.2 C s kho sát thc t ……………………………………… 89
2.2.2 Thc trng k toán công c tài chính trong ngân hàng thng mi ti
Vit Nam 91
2.2.2.1. Phân loi công c tài chính………………………………… 91
2.2.2.2. Ghi nhn và xoá b công c tài chính………………………. 98
2.2.2.3. o lng công c tài chính……………………………… 101
2.2.2.4. Trình bày và công b công c tài chính …………………… 105
2.3. Thành tu và tn ti ca k toán công c tài chính trong ngân hàng thng
mi ti Vit Nam…………………………………………………. 108
2.3.1. Thành tu………………………………………………………… 108
2.3.2. Tn ti……………………………………………………………. 110
2.3.3. Nguyên nhân ca nhng tn ti……………………………………. 115
Chng 3: Gii pháp hoàn thin k toán công c tài chính trong ngân hàng
thng mi ti Vit Nam

124
3.1. Quan đim hoàn thin k toán công c tài chính trong ngân hàng thng mi
ti Vit Nam………………………………………………………………… 124
3.2. Các gii pháp hoàn thin cho giai đon 2009-2011……………………… 131

3.2.1. Phân loi và trình bày công c tài chính …………………………… 133
3.2.2. Ghi nhn và đo lng các công c tài chính…………………………. 142
3.2.3. K toán phòng nga ri ro……………………………………………. 153
3.2.4. Công b thông tin v công c tài chính ……………………………… 156
3.3. Phng hng hoàn thin k toán công c tài chính cho giai đon 2012-
2015………………………………………………………………… 162
3.4. iu kin thc hin các kin ngh ……………………………………… 165
Kt lun……………………………………………………………………………. 172
Danh mc công trình ca tác gi………………………………………… 174
Danh mc tài liu tham kho……………………………………………… 175
Ph lc


DANH MC CÁC CH VIT TT

Vit tt Vit đy đ ting Vit Vit đy đ ting Anh
AASC
Công ty TNHH Dch v t vn tài chính
k toán
Auditing and Accounting Financial
Consultancy Service Company
Limited
AC Nguyên giá phân b Amortised cost
ACB Ngân hàng thng mi c phn Á Châu Asia Commercial Bank
AISC
Công ty TNHH Kim toán và dch v tin
hc TP H Chí Minh
Auditing & Informatics Services
Company
ASBE

H thng chun mc k toán doanh
nghip
Accounting Standards For Business
Entreprises
ASU Cp nht chun mc k toán Accounting Standards Updates
BIDV Ngân hàng u t và phát trin Vit Nam
Bank for Investment and
Development of Viet Nam
CAS Chun mc k toán Trung Quc Chinese accounting standards
CCS Hoán đi lãi sut gia hai đng tin Cross curency swap
CHINA.
GAAP
Các nguyên tc k toán tha nhn chung
ca Trung Quc
Genarally accepted accounting
principles of China
CTG
Ngân hàng Thng mi c phn Công
thng Vit Nam
Vietnam Joint Stock Commercial
Bank for Industry and Trade
ED D tho chun mc k toán quc t Exposure draft
EIB
Ngân hàng Thng mi c phn Xut
nhp khu Vit Nam
Vietnam Export Import
Commercial Joint Stock Bank
FASB H đng chun mc k toán tài chính
Financial Accounting Standards
Board

FSB Hi đng n đnh tài chính Financial Stability Board
FV Giá tr hp lý Fair value
FVA K toán giá tr hp lý Fair value accounting
FVOCI
Ghi theo giá tr hp lý vi thay đi giá tr
hp lý ghi nhn vào thu nhp hoãn li
Fair value through other
comprehensive income
FVPL
Ghi theo giá tr hp lý vi thay đi giá tr
hp lý ghi nhn vào kt qu kinh doanh Fair value through profit or loss
GDB
Ngân hàng thng mi c phn Gia nh
GiaDinh Comercial Joint Stock
Bank
GDP Tng sn phm quc ni Gross domestic product
HBB
Ngân hàng Thng mi c phn Nhà Hà
Ni
Hanoi Building Commercial Joint
Stock Bank
HDB Ngân hàng Thng mi c phn Phát trin
nhà thành ph H Chí Minh
Housing Development Commercial
Joint Stock Bank
HSBC

Ngân hàng Thng mi TNHH mt thành
viên HSBC Vit Nam
The Hong Kong and Sanghai

Banking Corporation
IAS Chun mc k toán Quc t International Accounting Standards
IASB Hi đng Chun mc k toán Quc t
International Accounting Standards
Board
IASC U ban Chun mc k toán Quc t
International Accounting Standards
Committee
IFRS Chun mc báo cáo tài chính quc t
International fiannacial reporting
Standards
IOSCO T chc quc t các U ban Chng khoán
International organization of
securities commissions
IRS Hoán đi lãi sut mt đng tin Interset rate swap
IVB Ngân hàng Liên doanh Indovina Bank Indovina Bank Ltd
MB Ngân hàng Thng mi c phn Quân đi
Military Commercial Joint Stock
Bank
MMDA Tài khon tin gi trên th trng tin t Money market deposit account
NAB
Ngân hàng Thng mi c phn Nam Á
Nam A Commercial Joint Stock
Bank
NCD Chng ch tin gi có t chuyn nhng Negotiable certificate of deposit
NOW Tài khon giao dch hng lãi Negoatible order of withdrawal
OCB Ngân hàng Thng mi c phn Phng
ông
Orient Commercial Joint Stock
Bank

OTC Phi tp trung Over the couter
PNB Ngân hàng Thng mi c phn Phng
Nam
SouthernCommercial Joint Stock
Bank
ROE T s li nhun trên vn ch s hu Return on Equity
SCB Ngân hàng Thng mi c phn Sai Gòn
Saigon Commercial Joint Stock
Bank
SEAB Ngân hàng Thng mi c phn ông
Nam Á
Southeast Asia Commercial Joint
Stock Bank
SFAS Chun mc k toán Hoa K
Statements of financial accounting
standards
SGB Ngân hàng Thng mi c phn Sài Gòn
Công thng
Saigon Bank for Industry and
Trade
SHB Ngân hàng Thng mi c phn Sài Gòn
Hà Ni
Saigon Hanoi Commercial Joint
Stock Bank
STB Ngân hàng Thng mi c phn Sài Gòn
Thng Tín
Saigon Thuong Tin Commercial
Joint Stock Bank
TCB
Ngân hàng Thng mi c phn K

Thng
Technological and Commercial
Joint Stock Bank
UPCOM
Th trng giao dch c phiu ca công ty
đi chung cha niêm yt Unlisted Public Company Market
USD ng ô la M United States dollar
US. Các nguyên tc k toán tha nhn chung Genarally accepted accounting
GAAP ca Hoa K principles of America
VAB
Ngân hàng Thng mi c phn Vit Á
Viet A Commercial Joint Stock
Bank
VAS Chun mc k toán Vit Nam Vietnamese Accounting Standards
VBARD
Ngân hàng Nông nghip và Phát trin
nông thôn Vit Nam
Vietnam bank for Agriculture and
Rural Development
VCB
Ngân hàng Thng mi c phn Ngoi
thng Vit Nam Bank for Foreign Trade of Vietnam
VPB Ngân hàng Thng mi c phn Ngoài
Quc doanh
Vietnam Joint Stock Commercial
Bank for Private Enterprises
WTO T chc Thng mi Quc t World Trade Organization
NHTM Ngân hàng thng mi
NHNN Ngân hàng Nhà nc
NHTW Ngân hàng Trung ng

TCTD T chc tín dng
VND ng Vit Nam














DANH MC CÁC BNG VÀ S :
Bng 1.1: Các loi công c tài chính trên Bng cân đi k toán…………… 18
Bng 1.2: . Các chun mc v công c tài chính theo China.GAAP và
IAS/IFRS……………………………………………………… 36
Bng 1.3: Các công c tài chính trong ngân hàng thng mi ………………. 41
Bng 1.4: So sánh công b ri ro theo IFRS và Basel II………………………. 53
Bng 2.1. D n tín dng ca h thng ngân hàng đi vi nn kinh t (giai
đon 2000-2008)……………… …………………………………. 66
Bng 2.2: C cu h thng ngân hàng ti Vit Nam (giai đon 1990-2008)… 66
Bng 2.3: C cu vn điu l các ngân hàng thng mi ti Vit Nam đn
tháng 6/2010………………………………………………. 67
Bng 2.4: Vn ch s hu ca các ngân hàng thng mi ti Vit Nam (giai
đon 2005-2009) ………………………………………………… 69
Bng 2.5: Khái quát tài sn tài chính ca các ngân hàng thng mi ti Vit

Nam (giai đon 2005-2009) …………………… ………………… 76
Bng 2.6: C cu tài sn tài chính trong ngân hàng thng mi ti Vit Nam
(giai đon 2005-2009)…………………………………………… 77
Bng 2.7: Khái quát n tài chính và vn ch s hu ca các ngân hàng thng
mi ti Vit Nam (giai đon 2005-2009)………………………… 79
Bng 2.8: C cu n tài chính trong ngân hàng thng mi ti Vit Nam giai
đon 2005-2009…………………………………………………. 81
Bng 2.9: Vn bn pháp lý hin hành v k toán công c tài chính các ngân
hàng thng mi …………………………………………………… 88
Bng 2.10: Danh sách các ngân hàng thng mi đc kho sát thc trng k
toán công c tài chính…………………………………………… 90
Bng 2.11: Các loi công c tài chính và các vn bn pháp lý liên quan ……… 92
Bng 2.12: Phân loi tín dng ngân hàng……………………………………… 96
Bng 2.13: Phân loi n tài chính ca ngân hàng thng mi…………………. 97
Bng 2.14: nh ngha c s đo lng công c tài chính ……………………. 102
Bng 2-15: Quy đnh v đo lng công c tài chính ti các ngân hàng thng
mi…………………………………………………………………. 103
Bng 3-1: Vn bn đ xut ban hành, chnh sa (giai đon 2009-2011) ……… 132
Bng 3-2: Kin ngh phân loi công c tài chính trong ngân hàng thng mi 139
Bng 3-3: Kin ngh đo lng công c tài chính khi ghi nhn ban đu……… 148
Bng 3-4: Kin ngh đo lng công c tài chính sau ghi nhn ban đu……… 150

S đ 3-1: Phân loi tài sn tài chính trong ngân hàng thng
mi…………………………………….…………………………
135
S đ 3-2: Nguyên tc tách công c phái sinh chìm…………………………… 141
S đ 3-3: Nguyên tc xoá b tài sn tài chính………………………………… 144

1

LI M U
1. Tính cp thit ca đ tài
Hp tác quc t là mt xu hng tt yu trong công cuc phát trin kinh t
đt nc. Hn hai mi nm qua k t khi bt đu công cuc đi mi (1986), Vit
Nam đã hi nhp dn vi cng đng quc t trên nhiu lnh vc. S kin tr thành
thành viên th 150 ca WTO đã khng đnh s hi nhp toàn din ca Vit Nam vi
nn kinh t toàn cu. Trong đó, ngành ngân hàng đc đánh giá hi nhp nhanh hn
các lnh vc khác bi các đc thù trong kinh doanh ngân hàng và v trí quan trng
ca h thng ngân hàng đi vi th trng tài chính cng nh toàn b nn kinh t.
Thi gian qua, h thng ngân hàng đã có nhiu thay đi, t ch toàn b th
trng đc đc quyn bi NHTM nhà nc, nay đã có các ngân hàng thuc hình
thc s hu khác, đc bit là các NHTM c phn tng nhanh v s lng, quy mô
cùng vi s hin din ca các ngân hàng có 100% vn đu t nc ngoài.
Dù đt nhng thành tu nht đnh, nhng NHNN đánh giá h thng NHTM
ch mi đang  giai đon đu phát trin, nng lc tài chính còn thp, vn ch s hu
còn khiêm tn so vi các ngân hàng trong khu vc. Chính vì vy, thi gian qua h
thng ngân hàng đã đy mnh tng vn điu l t phát hành Trái phiu Chính ph
đc bit đi vi các NHTM nhà nc và t th trng vn đi vi các NHTM c
phn. Trong cuc đua tng vn, các NHTM c phn có tc đ tng trng vn cao
do huy đng vn t th trng chng khoán. Vì th, các NHTM nhà nc cng đã
và đang thc hin c phn hóa đ có thêm vn huy đng t th trng này. Nh
vy, th trng chng khoán dn tr thành ni cung cp vn ch s hu ch yu cho
các NHTM và cng đòi hi kht khe hn v thông tin tài chính mà ngân hàng cn
cung cp cho các nhà đu t.
Do hot đng trên lnh vc tài chính, nhiu hot đng ca NHTM gn vi s
phát hành hay đu t công c tài chính. Bên cnh đó, xu hng toàn cu hóa to
điu kin cho các giao dch tài chính trên th trng quc t d dàng du nhp vào th
2

trng tài chính ca Vit Nam, làm đa dng và gia tng tính phc tp ca các công
c tài chính trong các NHTM, đng thi cng đòi hi có các nguyên tc k toán
công c tài chính thích hp nhm đáp ng nhu cu thông tin ca đi tng s dng.
Trc thc tin h thng k toán Vit Nam cha có chun mc v công c
tài chính, NHNN đã đt thành tu nht đnh trong n lc vn dng IAS/IFRS vào
k toán ngân hàng, đc bit vi các công c phái sinh tin t, chng khoán kinh
doanh và đu t…Tuy nhiên, đn nay H thng k toán các TCTD còn nhiu khác
bit so vi IAS/IFRS v phân loi, ghi nhn, đo lng, trình bày và công b công
c tài chính. S khác bit này là rào cn đt mc tiêu tng nng lc tài chính, to
tin đ đt mc tiêu ca  án phát trin ngành ngân hàng đn nm 2010 và tm
nhìn 2020 đã đc Th tng Chính ph phê duyt thông qua Quyt đnh s
112/2006/Q-TTg.
Do vy, đ tài “Hoàn thin k toán công c tài chính trong các ngân hàng
thng mi ti Vit Nam” mang tính cp bách, nhm đáp ng nhu cu thông tin
ca các đi tng s dng thông tin trên báo cáo tài chính ca NHTM, góp phn
giúp ngành ngân hàng phát trin bn vng, đt các mc tiêu đã đ ra.
2. Tng kt các nghiên cu.
n nay, các công trình nghiên cu trong nc v k toán ngân hàng, đc
bit v công c tài chính không nhiu, ch mi có nghiên cu ca ào Y (2005 và
2003), Nguyn Th Thanh Hng (2007, 2008) và Hà Th Tng Vy (2009). Trong
s đó, đi tiên phong là nghiên cu v “Hoàn thin h thng k toán ngân hàng phù
hp vi thông l quc t” (ào Y, 2005) [34] và “Vn dng chun mc k toán toán
quc t vào h thng k toán ngân hàng” (ào Y, 2003) [33] tp trung phân tích các
khác bit gia h thng k toán ngân hàng vi IAS/IFRS và đnh hng hoàn thin
cho H thng k toán các TCTD.
Tip theo, công trình “Gii pháp k toán vi phát trin th trng phái sinh”
ca Nguyn Th Thanh Hng (2007) là nghiên cu duy nht riêng v k toán công
c phái sinh, trong đó tác gi phân tích và ch ra s cn thit hài hoà gia VAS vi
3

IAS/IFRS, nhng ch dng  đ xut vn dng IAS 32, IAS 39 trong phân loi, ghi
nhn và đo lng các tài sn tài chính, cha đ cp các nguyên tc k toán công c
phái sinh [14]. Ngay sau đó, nm 2008 tác gi đã công b kt qu nghiên cu tng
th k toán ngân hàng qua đ tài khoa hc cp ngành “Áp dng chun mc k toán
quc t trong lnh vc k toán ngân hàng ti Vit Nam”.
Nghiên cu ca tác gi Nguyn Th Thanh Hng (2008) đ cp ti tt c
các đi tng k toán trong ngành ngân hàng, trong đó bao gm công c tài chính.
Tác gi tóm tt các ni dung ch yu ca các chun mc quc t là IAS 32, IAS 39
và IFRS 7 (trc khi ban hành IFRS 9) mt cách riêng bit. Bên cnh đó, tác gi
cng đã đánh giá s khác bit gia ch đ k toán công c tài chính áp dng cho các
TCTD so vi IAS/IFRS. Nhng cách tip cn ca tác gi không xut phát t đánh
giá mc đ hài hòa tng vn đ c bn ca k toán công c tài chính mà tip cn
theo tng nghip v ngân hàng, nh k toán d phòng tín dng, k toán nghip v
mua bán giy t có giá, k toán nghip v phái sinh tin t, k toán nghip v phát
hành trái phiu chuyn đi và áp dng lãi sut thc [15-tr 88-tr108]. Ngoài ra mu
kho sát ca nghiên cu mi ch dng  6 chi nhánh NHTM nc ngoài và 3
NHTM Vit Nam nên khó có th bao quát h thng NHTM ti Vit Nam [15-tr5].
Nhìn chung, công trình nghiên cu cha kt ni các chun mc đ khái quát toàn b
các vn đ v k toán công c tài chính là phân loi, ghi nhn, xóa b ghi nhn, đo
lng, tn tht, trình bày và công b công c tài chính. Ngoài ra, nghiên cu này
cng cha đ cp thích đáng đn k toán giá tr hp lý (FVA: Fair value
accounting), k toán phòng nga ri ro[15-tr31- tr45].
 tài nghiên cu ca tác gi Hà Th Tng Vy (2009) “ K toán công c tài
chính ca th trng chng khoán Vit Nam” có đi tng nghiên cu tng t
nhng li gii hn phm vi nghiên cu là th trng chng khoán Vit Nam, nên
không đ cp đn các công c tài chính ch yu ca các NHTM nh cho vay, tin
gi khách hàng[32]. Bên cnh đó, nghiên cu này cng cha đ cp đn k toán
phòng nga ri ro và k toán giá tr hp lý.
4

 nc ngoài, nhiu tác gi tp trung nghiên cu các vn đ ca k toán
công c tài chính. Trc ht, các nghiên cu v c s đo lng công c tài chính
theo giá tr hp lý (FV: Fair value) ca các tác gi Morris và Selon (1991); Nelson
(1996); Burkhardt (2006), Zhang (2008); Aslanertik (2009). Mc dù có các ý kin
khác nhau, nhng các tác gi đu ng h đo lng công c tài chính theo giá tr hp
lý và ch ra đim yu ca c s đo lng này là đ tin cy ca d liu s dng trong
c tính giá tr hp lý trên thc tin [36], [41], [67], [69].
Tip theo, là các nghiên cu v k toán phòng nga ri ro và công c phái
sinh ca Wison và Bryan (1997); Heranandez (2003). Các nhà nghiên cu cho rng
k toán phòng nga ri ro và công c phái sinh là cn thit, nhng điu kin áp
dng trên thc t không d dàng và vì có nhng la chn khác nhau đi vi công c
phái sinh trong k toán phòng nga ri ro nên d dn đ
n kt qu x lý khác nhau
ca cùng mt loi công c phái sinh [52], [85].
Vi mu kho sát là các NHTM, nghiên cu v công b công c tài chính
ca Tadesse (2006) chng minh các quy đnh v công b công c tài chính có nh
hng tích cc đn tính n đnh ca ngân hàng [81]. Bên cnh đó, Caedo & Tirado
(2004) cho rng đo lng và công b ri ro tác đng đn doanh nghip s ci thin
thông tin k toán cung cp cho các đi tng s dng [42].
M
t đim chung ca các nghiên cu trên là mu nghiên cu ch yu ti các
quc gia phát trin, cha chú trng đn các nc đang phát trin. Trong s ít các
nghiên cu v các quc gia đang phát trin phi k đn nghiên cu ca Songlan
Peng (2005) và Xiaoming Li (2006) v hài hòa ca chun mc k toán Trung Quc
vi IAS/IFRS hay công trình ca Zeghal và Mhedbi (2006) v các nhân t tác đng
đn áp dng IAS/IFRS ti các quc gia đang phát trin [60], [70],[88].
Da vào quan đim ca Tay & Parker (1990), thành công ca quá trình hài
hòa k toán đc đánh giá  c hai khía cnh là hài hòa v chun mc và hài hòa
trong thc hành k toán ti doanh nghip, Songlan Peng đã tng kt các nghiên cu

v hài hòa gia CAS vi IAS/IFRS và đi đn kt lun: s hài hòa v chun mc ca
5

CAS vi IAS/IFRS là cao, nhng vic thi hành các chun mc này trên thc t còn
nhiu vn đ, đc bit v áp dng c s đo lng giá tr hp lý trên thc tin[70,
tr.4]. Tuy nhiên, mu các nghiên cu cng nh các điu tra ca y ban chng
khoán Trung Quc v áp dng CAS mi tp trung cho tt c các loi hình doanh
nghip, cha có đánh giá riêng v ngành ngân hàng.
Chính vì vy, nghiên cu v k toán công c tài chính trong các NHTM, đc
bit ti các quc gia đang phát trin nh Vit Nam không ch giúp nâng cao cht
lng thông tin k toán ngân hàng, đm bo nhu cu ca các đi tng s dng mà
còn góp phn đánh giá tin trình hài hòa k toán gia các quc gia trong xu hng
hi nhp kinh t quc t.
3. Mc đích nghiên cu.
Mc đích nghiên cu ca lun án là nhm đ xut phng hng và gii
pháp hoàn thin k toán công c tài chính trong các NHTM  Vit Nam trong
nhng nm ti, da trên c s lý lun và thc tin v xây dng k toán công c tài
chính trên th gii cng nh đánh giá thc trng k toán công c tài chính trong các
NHTM  Vit Nam.
4. i tng và phm vi nghiên cu.
- Lun án tp trung nghiên cu các nguyên tc k toán ghi nhn, đo
lng, trình bày và công b thông tin v công c tài chính vi mc đích đáp ng
nhu cu ca các đi tng s dng thông tin tài chính trên báo cáo tài chính ca
các NHTM, đc bit các nhà đu t trên th trng chng khoán.
- i tng nghiên cu ca lun án là các công c tài chính trong NHTM,
ngoi tr các công c tài chính là hp đng bo lãnh tài chính và cam kt cho
vay và thuc phm vi
điu chnh ca các VAS hin hành (VAS 25, VAS 07,
VAS 08, VAS 06, VAS 19, VAS 11) cng nh các hp đng bo lãnh tài chính
và cam kt cho vay.

6

- Phm vi nghiên cu ca lun án là d liu ca các NHTM có hình thc
s hu và quy mô khác nhau trong thi gian t nm 2004 đn 2009.
5. Phng pháp nghiên cu.
Lun án đc thc hin trên c s phân tích thc tin theo quan đim lch
s, toàn din, gn s phát trin ca công c tài chính và k toán công c tài chính
vi nhng điu kin kinh t - xã hi ca các quc gia trong tng thi k, đng
thi không tách ri xu hng chung ca th gii.
Lun án s dng mt s công c phân tích đnh lng nh th
ng kê mô t,
so sánh nhm đánh giá thc trng v c cu các NHTM theo hình thc s hu
cng nh c cu và xu hng công c tài chính trong ngân hàng.
Ngun d liu s dng cho phân tích, mô t thông kê là t báo cáo tài
chính ca 21 ngân hàng có quy mô, hình thc s hu khác nhau trong giai đon
2004-2009 cùng các d liu ca các nghiên cu trc và d liu t các Báo cáo
thng niên ca NHNN.
Ngoài ra, đ đánh giá mc đ tuân th các quy đnh k
 toán v công c tài
chính ca các NHTM, mu kho sát bao gm 12 ngân hàng: 5 NHTM c phn
đã niêm yt, 5 NHTM c phn giao dch trên th trng OTC, 1 NHTM nhà
nc và 1 ngân hàng liên doanh.
6. Nhng đóng góp chính ca lun án
- H thng quá trình tin hóa ca công c tài chính t khi hình thành và
qua các giai đon phát trin; trên c s đó tng hp các đc trng ca công c tài
chính nói chung và công c tài chính trong NHTM.
- Tng hp các nghiên cu khác nhau v nguyên tc ghi nhn, đo lng,
trình bày và công b công c tài chính cng nh các yêu cu ca IAS/IFRS
nhm rút ra bn cht k toán công c tài chính. i chiu k toán công c tài
7

chính ca các quc gia vi IAS/IFRS đ thy đc xu hng chung trên th gii
cng nh đi vi các quc gia đang phát trin.
- ánh giá k toán công c tài chính trong các NHTM ti Vit Nam trên
c hai phng din: hài hòa gia h thng k toán các TCTD vi IAS/IFRS và
mc đ tuân th các quy đnh k toán trên thc t ca các NHTM.
- Kt qu phân tích các nhân t nh hng đn các tn ti trong k toán
công c
tài chính hin nay trong các NHTM và các bài hc kinh nghim cho các
quc gia đang phát trin v xây dng và phát trin k toán công c tài chính là
c s quan trng hình thành quan đim, phng hng hoàn thin k toán công
c tài chính trong các NHTM ti Vit Nam c giai đon trc mt cng nh lâu
dài
- Các gii pháp hoàn thin k toán công c tài chính trong NHTM va
góp phn đáp ng nhu cu thông tin tài chính ca các đi tng s dng, đc bit
các nhà
đu t trên th trng chng khoán va góp phn thúc đy tin trình hài
hoà h thng k toán Vit Nam vi chun mc quc t v k toán.

8

Chng 1:
Tng quan v k toán công c tài chính trong ngân
hàng thng mi
1.1. Công c tài chính.
1.1.1. Lch s phát trin công c tài chính.
 có đc danh mc đa dng và phc tp nh ngày nay, công c tài chính
đã tri qua hàng nghìn nm hình thành, phát trin, đc bit qua các trào lu đi mi
tài chính trong hn vài thp k va qua.
(1) Giai đon hình thành (t 3.500 nm trc Công nguyên đn cui th k
XIX).
T liu kho c cho thy, khong 3.500 nm trc Công nguyên đã có hot
đng gi ca ci d tha c
a công chúng ti các nhà th Hy Lp [8, tr.59]. Các
sáng kin ca ngi gi tài sn (tin) là s dng giy biên nhn gi tài sn trong
trao đi và sáng kin s dng tài sn (tin) gi h đ cho vay ca ngi gi tài sn
(tin) chính là c s hình thành các công c tài chính s khai - chng th (biên
nhn gi tài sn) và cho vay [2, tr.63]. Ngày nay các chng th tr thành séc, còn
tài sn và tin ca ngi gi ti nhà th là tin gi ca khách hàng ti các NHTM.
Sau đó, các công c tài chính khác đc ra đi và phát trin nhm mc đích to lp
các phng thc giao dch thun li cho vic tìm và s dng vn.
Bng cách mua li các khon phi thu sau khi các thng gia cung cp hàng
hoá, dch v cho khách hàng, ngân hàng đã hình thành mt trong các sn phm tín
dng sm nht, đó là chit khu thng phiu [79, tr.13].
Các công c tài chính phái sinh cng đã đc hình thành t hàng nghìn nm
nay, nh quyn chn liên quan đn s v n các khon phi tr lãi đc mô t
trong Lut Hammurabi (Code of Hammurabi) xut hin vào 1.750 nm trc Công
nguyên hay quyn chn mua ô liu đc mô t trong Aristotle’s Politics vào 350

9

nm trc Công nguyên. Sau đó, các giao dch quyn chn phát trin ti Anh, Pháp
vào th k XII, XIII, các hp đng quyn chn và k hn mua, bán hoa tulip ti Hà
Lan xut hin vào th k XVII và các hp đng tng lai cng đc chính thc
giao dch khi sàn giao dch Amsterdam ra đi vào nm 1611 [84].
Sang th k XI, th trng chng khoán đu tiên hình thành ti Pháp gia
ngân hàng và các cá nhân nhm thc hin các giao dch công c n [89]. Trái phiu
và c phiu xut hin, phát trin vào th k XVI, nht là sau khi th trng trái
phiu ti Anh ra đi nm 1694, th trng chng khoán có đng ký đc thành lp
nm 1.773 ti Luân ôn [4, tr.59 & 68]. Ngoài ra, c phiu u đãi có c tc c đnh
hình thành t nhng nm 1830, khi các công ty vn chuyn đng b và đng
sông ti Hoa K có nhu cu tng vn cho các d án ca mình [68].
Tóm li, qua hàng nghìn nm, các công c
 tài chính khác nhau đã ln lt ra
đi và phát trin, t nhng công c đn gin nh cho vay, tin gi, thng phiu…
đn các công c phái sinh phc tp nh giao dch tng lai, k hn và quyn chn.
(2) Giai đon phát trin (t đu th k XX đn trc nhng nm 1970).
u th k XX, hot đng ca các ngân hàng đc đy mnh, nh đó các công
c tài chính là các khon cho vay, thng phiu và chp phiu ngân hàng cng phát
trin theo.
Ngoài vic m rng cho vay kinh doanh vào các nm 1920 -1930, các ngân
hàng ln nh Citigroup, Bank of America bt đu thúc đy sn phm tín dng khác
là cho vay tiêu dùng.
Thng phiu là công c tài chính có nhng bin đng thng trm, đin hình
nh  Hoa K. Ti quc gia này, thng phiu có lch s phát trin dài: đu th k
XX phát trin mnh, ngng vào cui nhng nm 1920 cho đn kt thúc chin tranh
th gii ln th II, ri sau đó phát trin tr li vào nhng nm 1960 đ cui cùng
mt ln na gián đon khi Công ty vn ti Penn-Central ca Hoa K tuyên b phá
sn ngày 21/6/1970 [43].

10

Bên cnh đó, thi k đu ca giai đon này, các ngân hàng đã chú trng đn
phát trin chp phiu ngân hàng nhm cnh tranh vi các thng phiu ca các
công ty [43].
Ngoài các giao dch k hn, tng lai và quyn chn đã đc hình thành t
giai đon trc và không ngng phát trin, th trng phái sinh tip tc đc b
sung bi giao dch hoán đi tin t vào nhng nm 1960. Các giao dch phái sinh
này giúp các công ty xuyên quc gia chuyn đi tin t khi đu t vào mt chi
nhánh ti nc ngoài nhng b hn ch bi lut ca các nc v vic chuyn đi
tin t
1
.
Trc nhu cu s dng vn gia tng, các ngân hàng đã đa dng hoá công c
tài chính to lp vn là chng ch tin gi. Nm 1962, Ngân hàng quc gia thành
ph New York (nay là Citibank) đã đa ra th trng mt sn phm tin gi mi là
chng ch tin gi có th chuyn nhng (NCD: negotiable certificate of deposit).
Sn phm này đem li ngun vn quan trng cho các ngân hàng đng thi tng
thêm tài sn tài chính cho các qu đu t [9, tr.22].
Nh vy, hu ht các công c tài chính có quá trình hình thành và phát trin
lâu dài. Qua thi gian, các công c tài chính tip tc phát trin, ph bin hn và xut
hin thêm các công c tài chính mi đ to ra danh mc các công c tài chính ngày
càng đa dng v chng loi và phc tp hn.
(3) Giai đon đng đi vi các trào lu đi mi tài chính (t nhng nm 1970
đn nay).
Trong các thp k 1970, 1980 và 1990 đã liên tc xut hin nhiu trào lu
đi mi tài chính vi vic hình thành nhiu công c tài chính hin đi. Trc ht,
nhng nm 1970 hàng lot công c tài chính phái sinh mi ra đi: Giao dch tng
lai tin t (1972); Giao dch quyn chn c phiu thng (1973); Giao dch tng
lai các công c n (1975); Giao dch tng lai tín phiu/ trái phiu Kho Bc (1976,

1977) [50], [84].


1
Lch s công c tài chính –
11

Sang thp k 1980, s kt hp các giao dch hoán đi, quyn chn và trái
phiu to ra các công c tài chính mi, phc tp hn, nh: Giao dch tng lai
Eurodollar (ô la châu Âu) - k hn 3 tháng; Giao dch tng lai ch s c phiu,
ch s chng khoán; Giao dch quyn chn lãi sut, tin t, ch s c phiu; Giao
dch quyn chn tng lai trái phiu, tng lai ch s c phiu [84], [87].
n đu nhng nm 1990, giao dch phái sinh tín dng hin din ti các NHTM
ln hay ngân hàng đu t ti Anh và nhanh chóng phát trin trên toàn cu. ây là giao
dch đc kt hp gia giao dch k hn, hoán đi hay quyn chn vi công c tài
chính là trái phiu công ty, các khon cho vay ln hay danh mc các khon cho vay
nh đng nht ca các ngân hàng, đin hình nh hoán đi v n tín dng (credit-
defaut swap), hoán đi toàn b thu nh
p (total –return swap) [45] [76, tr.269].
Ngoài ra, trên th trng tin gi cng có nhng thay đi đáng k, xut hin
các công c mi, giúp ngân hàng huy đng vn, đáp ng nhu cu s dng vn gia
tng. ó là tài khon giao dch hng lãi (NOW: Negotiable order of withdrawal)
xut hin ti Anh vào nhng nm 1970, tài khon tin gi trên th trng tin t
(MMDA: Money market deposit account) và tài khon giao dch hng lãi có lãi
sut nm gia lãi sut tài khon NOW và MMDA là Super NOW (Super negotiable
order of withdrawal) ra đi ti Hoa K nm 1982 [24, tr.460-461].
Hình thành t hàng nghìn nm nay, tri qua lch s phát trin lâu dài, cùng
các trào lu đi mi tài chính trong vài thp k gn đây, công c tài chính dù ngày
càng đa dng, phong phú và phc tp, nhng tt c đu nhm mc đích to lp các
phng thc huy đng vn và s dng vn, đáp ng nhu cu phát trin kinh t.

1.1.2. Bn cht công c tài chính.
1.1.2.1. nh ngha công c tài chính.

Công c tài chính bao gm nhng loi đn gin nh các khon cho vay,
thng phiu, trái phiu, c phiu… cho đn công c phái sinh phc tp nh hoán
đi, tng lai, k hn…dù có lch s hình thành và phát trin lâu dài nhng thut
ng công c tài chính dùng đ bao quát tt c các công c này ch đc đa ra sau
12

khi xut hin các trào lu đi mi tài chính. Và tuy không ít tài liu, công trình
nghiên cu đ cp đn bn cht, đc đim cng nh quy đnh v k toán ca tng
loi công c tài chính, nhng him khi đa ra đnh ngha chung v chúng. Di đây
là mt s khái nim v công c tài chính:
Theo Lanny G. Chasteen và cng s, công c tài chính bao gm: Tin mt;
Bng chng v li ích ca ch s hu trong t chc; Hp đng mà theo tha thun
mt bên có trách nhim chuyn giao tin mt hoc công c tài chính khác hay tha
thun trao đi công c tài chính vi đi tác trong điu kin bt li và đng thi
mang li cho bên kia quyn nhn tin mt hoc công c tài chính khác hay quyn
trao đi các công c tài chính vi điu khon có li [35, tr.608].
Vi Loles P.T (2007), công c tài chính bao gm c quyn và ngha v theo
hp đng, giúp trao đi trc tip hay gián tip các công c thanh toán [64]. Theo tác
gi, điu kin cn thit đ tn ti mt công c tài chính là quyn và ngha v đc
tho thun trong hp đng v giao dch tài chính. Trong đó, các điu khon ca hp
đng đc tho thun trc tip gia hai bên liên quan, nhng có th đc quy đnh
chung bi lut pháp gia các bên (Walton et al, 1998) [78, tr.17].
Theo H.S Houthakker và P.J Williamson, ngi s hu công c tài chính có
quyn theo tho thun đi vi lãi và gc khi nm gi trái phiu, quyn đi vi c
tc có th đc tr trong tng lai hay giá tr còn li ca công ty phát hành sau khi
tr khon n phi tr đ đc s hu c
 phn ca công ty này; quyn đi vi mt

lng hàng hoá, tin t hay c phn nht đnh khi đu t vào hp đng tng
lai….Ch s hu các công c tài chính có quyn chuyn nhng các quyn này khi
chúng cha đn hn thanh toán hay cha đc thanh lý [53].
IAS 32 “Công c tài chính: Trình bày và công b”, đon 11 đnh ngha:
“Công c tài chính là bt c hp đng nào mang li tài sn tài chính cho mt doanh
nghip và n tài chính hay công c vn cho doanh nghip khác”.
Công c tài chính bao gm các công c tài chính c s, nh các khon phi
thu, phi tr, trái phiu, c phiu… và các công c tài chính phái sinh (còn gi là
13

công c phái sinh) là các giao dch hoán đi, k hn, tng lai và quyn chn. Các
công c tài chính này đc gi là công c phái sinh (derivatives) vì các lung tin
ca chúng bt ngun (derive) t s thay đi đi lng c s (underlying), nh t giá
hi đoái, lãi sut, giá hàng hoá, xp hng tín dng…[71, tr.141].
IAS 39 “Công c tài chính: Ghi nhn và đánh giá”, đon 9 quy đnh: Công c
phái sinh là công c tài chính đng thi tha mãn ba điu kin: (i)Giá tr ca công
c này ph thuc vào đi lng c s; (ii)Không có khon đu t thun ban đu hay
nu có thì rt nh; và (iii)c thanh toán trong tng lai.

Trong các khái nim và đnh ngha v công c tài chính có các đim chung sau:
- Công c tài chính là các hp đng, trong đó các đi tác cùng tha thun trc
tip hoc đc quy đnh chung bi ngi phát hành v phng thc trao đi các
lung tin hay công c tài chính khác trong tng lai.
- Cách thc tính toán và trao đi các lung tin hay công c tài chính th hin
mi quan h tài chính gia các bên tham gia hp đng và là c s đ quyt đnh bn
cht ca công c tài chính.
- Giá tr ca công c
tài chính ph thuc vào cam kt thanh toán ca ngi
phát hành, tính thanh khon cng nh các yu t th trng.
1.1.2.2. c đim công c tài chính.

T quá trình hình thành và phát trin cng nh bn cht cho thy, công c tài
chính có các đc đim ni bt sau:
Th nht, hu ht các tác nhân trong nn kinh t đu có th tham gia vào
giao dch đ to lp công c tài chính, trong đó, ngi phát hành là Chính ph, các
doanh nghip hay NHTM, còn bên s hu (đu t) là các cá nhân, doanh nghip,
NHTM hay NHTW
Th hai, do không phi chu phí lu kho, bo qun, vn chuyn nh các tài
sn v
t cht nên công c tài chính là tài sn tài chính có chi phí giao dch thp, tính
thanh khon cao và vì vy hp dn nhà đu t. Chính vì vy các công c tài chính