Về nội dung, phù hợp với Luật Quản lý thuế mẫu của Quỹ tiền tệ quốc tế (IMF)

Xét về mặt lý thuyết, pháp luật thuế bao gồm: pháp luật vật chất hay
còn gọi pháp luật nội dung và pháp luật thủ tục hay còn gọi pháp luật hình
thức; trong đó pháp luật vật chất ghi nhận, phản ánh chính sách thuế, còn pháp
luật thủ tục quy định các vấn đề về quản lý thuế.
Xét về mặt lý thuyết, pháp luật thuế bao gồm: pháp luật vật chất hay
còn gọi pháp luật nội dung và pháp luật thủ tục hay còn gọi pháp luật hình
thức; trong đó pháp luật vật chất ghi nhận, phản ánh chính sách thuế, còn pháp
luật thủ tục quy định các vấn đề về quản lý thuế.
Thực tiễn lập pháp cho thấy có hai xu hướng: một là, các vấn đề về
quản lý thuế được ghi nhận trong các luật về chính sách thuế; hai là, các vấn
đề về quản lý thuế được quy định tại một văn bản độc lập – gọi là luật quản lý
thuế. Tất nhiên mỗi một xu hướng đều có các ưu nhược điểm khác nhau,
nhưng xu hướng thứ nhất thường gặp phải các rắc rối trong việc thể hiện các
nội dung về quản lý thuế, vì vậy ảnh hưởng lớn đến các hành vi ứng xử trong
thực thi quản lý thuế. Song cũng phải thấy rằng, ranh giới giữa luật quản lý
thuế và các luật về chính sách thuế cũng không hoàn toàn quá rạch ròi trong
cách thể hiện, bởi điều này còn phụ thuộc vào kỹ thuật, trình độ lập pháp và
sự lựa chọn của các nhà làm luật, chẳng hạn: các quy định quản lý có tính chất
đặc thù của từng sắc thuế có thể sẽ được đưa vào các luật về chính sách thuế,
còn các quy định quản lý mang tính chất chung sẽ được đưa vào luật quản lý
thuế. Điều này không hoàn toàn phá vỡ nguyên tắc chung mà đạt được hiệu
quả cao.
Tất nhiên, để có một cơ cấu thống nhất, đồng bộ, đáp ứng yêu cầu
quản lý thuế, luật quản lý thuế phải được xây dựng dựa trên các nguyên tắc cơ
bản, có thể theo nguyên tắc trình tự thời gian, có thể theo nguyên tắc chức
năng hoặc có thể theo nguyên tắc phạm trù pháp lý. Nếu theo nguyên tắc trình
tự thời gian thì luật quản lý thuế được xây dựng bắt đầu bằng việc giải thích
luật, tiếp theo xác định nghĩa vụ của người nộp thuế, trách nhiệm quyền hạn
của cơ quan thuế và sau đó đi sâu vào từng nghĩa vụ, trách nhiệm quyền hạn
cụ thể. Nếu theo nguyên tắc chức năng thì luật quản lý thuế được xây dựng
trên cơ sở theo chức năng quản lý của cơ quan thuế như chức năng cung cấp

thông tin, chức năng kiểm tra, thanh tra thuế; chức năng điều tra thuế; cưỡng
chế thuế; chức năng xử lý nợ thuế; xử lý vi phạm pháp luật thuế v.v.. và cơ
cấu tổ chức của cơ quan quản lý thuế cũng được thiết kế trong luật (như
nguyên tắc tổ chức, hoạt động của cơ quan quản lý thuế; cơ cấu tổ chức của bộ
máy quản lý thuế v.v..). Nếu theo nguyên tắc phạm trù pháp lý thì luật quản lý
thuế được thiết kế bắt đầu bằng các khái niệm sử dụng trong luật, quyền pháp
lý của người nộp thuế; nghĩa vụ pháp lý của cơ quan quản lý thuế; xử lý vi
phạm đối với người nộp thuế và cơ quan quản lý thuế v.v..
Dù được xây dựng, thiết kế theo nguyên tắc nào thì luật quản lý thuế
bao giờ cũng có vai trò hết sức quan trọng trong việc quản lý điều hành chính
sách thuế hay nói một cách trực diện hơn, luật quản lý thuế là luật tổ chức
thực hiện các luật thuế. Vì vậy, vấn đề hiệu quả của các luật về chính sách
thuế phụ thuộc khá lớn vào luật quản lý thuế. Cho dù các luật về chính sách
thuế phản ánh chuẩn xác, khoa học chính sách thuế nhưng nếu luật quản lý
thuế – quản lý cách thức vận hành của chính sách thuế – không phù hợp và
thiếu tính khoa học, vô hình trung, đã làm vô hiệu hoá các luật thuế.
Cũng cần có nhận thức sâu sắc rằng, luật quản lý thuế và các luật về
chính sách thuế có mối quan hệ nội tại thống nhất với nhau, sự thay đổi nội
dung của các luật thuế tất yếu kéo theo sự thay đổi của luật quản lý thuế, đặc
biệt đối với luật quản lý thuế có quy định những vấn đề quản lý mang tính
chất đặc thù của từng sắc thuế. Tuy nhiên, nói như vậy không có nghĩa sự thay
đổi của luật quản lý thuế hoàn toàn phụ thuộc vào sự thay đổi của các luật
thuế, mà luật quản lý thuế có tính độc lập tương đối của nó. Sự thay đổi cơ
bản của luật quản lý thuế phần lớn phụ thuộc vào cơ chế, phương thức quản lý
thuế của một quốc gia, phụ thuộc vào ý thức tuân thủ luật pháp của các thành
viên trong xã hội.
Và cũng phải thấy rằng, luật quản lý thuế không chỉ có mối quan hệ
chặt chẽ với các luật thuế mà còn có mối quan hệ chặt chẽ với các văn bản
pháp luật khác, như Bộ luật Dân sự, Bộ luật Tố tụng dân sự, Bộ luật Tố tụng
hình sự, Luật Thanh tra, Luật Hải quan, Pháp lệnh Điều tra các vụ án hình sự,

Pháp lệnh Xử lý vi phạm hành chính v.v… Vì vậy khi ban hành luật quản lý
thuế cần có sự cân nhắc cẩn trọng để đảm bảo tính thống nhất giữa các văn
bản pháp luật đó.
Luật quản lý thuế có phạm vi điều chỉnh các quan hệ xã hội phát
sinh trong quá trình quản lý thuế tức quy định trình tự, thủ tục, cách thức,
phương pháp quản lý thuế hay nói cách khác quy định việc tổ chức thực hiện
các luật thuế. Quan nghiên cứu Luật Quản lý thuế hiện hành, có thể đánh giá
tổng quan, về hình thức, Luật Quản lý thuế Việt Nam khá “hoành tráng và bài
bản”. Về nội dung, phù hợp với Luật Quản lý thuế mẫu của Quỹ tiền tệ quốc
tế (IMF) và tương thích với Luật Quản lý thuế của các nước cũng như thông lệ
quốc tế trong việc quản lý thuế. Cụ thể:
Về phạm vi điều chỉnh: Luật Quản lý thuế Việt Nam quy định việc
quản lý đối với các loại thuế và các khoản thu khác thuộc ngân sách nhà nước
do cơ quan quản lý thuế thu theo quy định của pháp luật. Như vậy, Luật Quản
lý thuế Việt Nam không chỉ điều chỉnh các quan hệ quản lý thuế của cơ quan
thuế mà còn điều chỉnh các quan hệ quản lý thuế của cơ quan hải quan và các
khoản thu do cơ quan hải quan thực hiện.
Về đối tượng áp dụng: Luật Quản lý thuế Việt Nam áp dụng đối với
người nộp thuế được quy định tại các luật thuế, phí và lệ phí, các đại lý thuế;
cơ quan quản lý thuế; công chức thuế, công chức hải quan; cơ quan nhà nước,
tổ chức, cá nhân có liên quan đến việc thực hiện các luật thuế.
Về nội dung quản lý thuế, Luật Quản lý thuế Việt Nam đã phản ánh,
ghi nhận khá đầy đủ, toàn diện các nội dung của quản lý thuế và đặc biệt có
thêm nhiều nội dung mới mà trước đây các luật về chính sách thuế chưa có
điều kiện quy định như: Nguyên tắc quản lý thuế; Trách nhiệm của Hội đồng
tư vấn thuế xã, phường, thị trấn; Trách nhiệm của cơ quan điều tra, viện kiểm
sát, toà án; Trách nhiệm của Mặt trận tổ quốc Việt Nam, tổ chức chính trị – xã
hội – nghề nghiệp; Trách nhiệm của cơ quan thông tin, báo chí trong việc
quản lý thuế; Hợp tác quốc tế về quản lý thuế; Xây dựng lực lượng quản lý
thuế; Hiện đại hoá công tác quản lý thuế; Tổ chức kinh doanh dịch vụ làm thủ

tục về thuế; Thông tin về người nộp thuế; Gia hạn nộp thuế; Xoá nợ thuế;
Cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế v.v.. Hoặc các vấn đề về quản
lý thuế có quy định tại các luật về chính sách thuế nhưng chưa chi tiết cụ thể
hoặc được quy định ở các nghị định, thông tư, như: Thứ tự thanh toán tiền
thuế, tiền phạt; Xử lý số tiền thuế nộp thừa; Nộp thuế trong thời gian giải
quyết khiếu nại, khiếu kiện; Trách nhiệm hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế; Các
biện pháp áp dụng trong thanh tra thuế đối với trường hợp có dấu hiệu trốn
thuế, gian lận thuế; Cưỡng chế thuế v.v.. Đó là thành công khó có thể phủ
nhận của Luật Quản lý thuế hiện hành. Song, đâu đó vẫn còn những “hạt sạn”
trong Luật Quản lý thuế.
Thứ nhất, về nguyên tắc thiết kế của Luật Quản lý thuế, những
người thiết kế đã sử dụng kết hợp đan xen nhiều nguyên tắc nhưng chủ yếu
theo nguyên tắc trình tự thời gian, trong khi đó bộ máy quản lý thuế được thiết
kế theo mô hình chức năng. Điều này sẽ dẫn đến những điểm chưa thực sự
tương thích giữa Luật Quản lý thuế với thực tiễn vận hành của bộ máy quản lý
thuế trong việc tổ chức thực hiện các luật thuế, đặc biệt, khi áp dụng cơ chế
quản lý thuế theo mô hình “một cửa”. Vì vậy, có lẽ Luật Quản lý thuế nên
điều chỉnh theo hướng kết hợp rõ nét hơn giữa nguyên tắc trình tự thời gian
với nguyên tắc chức năng để khắc phục hạn chế trên. Bởi thực tế cho thấy,
việc tổ chức bộ máy ngành thuế theo chức năng dẫn đến bất kỳ bộ phận nào
cũng có thể yêu cầu doanh nghiệp trực tiếp làm việc, giải trình khi doanh
nghiệp thực hiện nghĩa vụ thuế của mình. Song khi cần hướng dẫn để được
giải quyết các nghiệp vụ cụ thể phát sinh, doanh nghiệp không biết liên hệ đến
bộ phận nào và thuộc thẩm quyền trách nhiệm của ai. Vì vậy, doanh nghiệp
gặp những khó khăn nhất định trong quá trình thực thi pháp luật thuế theo
luật. Chẳng hạn, việc lập và nộp hồ sơ khai thuế, các bộ phận có liên quan đều
có chức năng kiểm tra hồ sơ khai thuế của doanh nghiệp. Cụ thể, hồ sơ khai
thuế của doanh nghiệp được thực hiện kiểm tra từ bộ phận một cửa; sau đó
chuyển cho bộ phận kê khai và kế toán thuế; sau đó lại tiếp tục chuyển đến các
bộ phận khác có liên quan như bộ phận kiểm tra, thanh tra, ấn chỉ… mỗi bộ

phận đều có quyền yêu cầu doanh nghiệp giải trình, vì vậy một doanh nghiệp
trong một kỳ kê khai có thể nhận được 4-5 thông báo giải trình của cơ quan
thuế nhưng không biết liên hệ đến những bộ phận nào để giải quyết. Hoặc về
công tác thu nộp thuế, Phòng kiểm tra thuế có chức năng thực hiện kế hoạch
thu thuế được giao, vì vậy có trách nhiệm đôn đốc thu thuế. Tuy nhiên, Luật
Quản lý thuế và các văn bản hướng dẫn thi hành không quy định rõ Phòng
kiểm tra thực hiện đôn đốc thu từ ngày nào đến ngày nào, Phòng thu nợ và
cưỡng chế thuế thực hiện từ khâu nào v.v..
Thứ hai, Luật Quản lý thuế hiện nay không chỉ quy định những vấn
đề chung về tổ chức thực hiện các luật thuế, mà còn quy định cả những nội
dung tổ chức thực hiện riêng của từng luật thuế (những vấn đề quản lý có tính
chất đặc thù của từng sắc thuế) và điều đáng nói là số lượng của các điều luật
quy định các nội dung quản lý đặc thù chiếm tỷ lệ khá nhiều, đặc biệt là các
quy định quản lý về thuế xuất khẩu, nhập khẩu. Vì vậy giả sử rằng, khi các
luật về chính sách thuế được tiếp tục ban hành và đó là xu thế tất yếu (chẳng
hạn ở nước ta dự kiến đến năm 2010 sẽ ban hành Luật Thuế tài sản, Luật Thuế
bảo vệ môi trường…) đương nhiên kéo theo sự thay đổi, bổ sung của Luật
Quản lý thuế và theo đó, vô hình trung, đã phá vỡ tính ổn định của Luật Quản
lý thuế. Có lẽ giải pháp tốt nhất, các vấn đề quản lý có tính chất đặc thù của
từng sắc thuế nên quy định trong các luật về chính sách thuế. Điều này sẽ có
hiệu ứng tốt hơn trong việc đảm bảo thực hiện các chính sách thuế của các chủ
thể có nghĩa vụ thuế.