Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần kiểm toán và định giá Việt Nam

Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Lời mở đầu
Báo cáo tài chính hàng năm do doanh nghiệp lập đợc nhiều đối tợng trong
và ngoài doanh nghiệp quan tâm. Trong nền kinh tế thị trờng với môi trờng cạnh
tranh gay gắt, thông tin tài chính trở thành một trong những nhân tố quyết định đối
với sự thành công của doanh nghiệp cũng nh đối với các quyết định của nhà đầu t.
Những thông tin này cần phải đảm bảo phản ánh một cách trung thực, hợp lý trên
các khía cạnh trọng yếu. Do đó hoạt động kiểm toán ra đời và phát triển với mục
đích kiểm tra và xác nhận tính trung thực, hợp lý và mức độ tin cậy của thông tin
tài chính. Thông qua hoạt động kiểm toán, các doanh nghiệp có thể thấy đợc
những sai sót, yếu kém của mình trong chế độ kế toán cũng nh cách điều hành
quản lý doanh nghiệp, từ đó nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh của doanh
nghiệp. Ngoài ra, hoạt động kiểm toán còn đảm bảo quyền lợi hợp pháp của các
bên liên quan, góp phần làm lành mạnh hoá nền kinh tế quốc gia đồng thời giúp
các cơ quan hữu quan xác định đúng trách nhiệm của doanh nghiệp trong việc thực
hiện nghĩa vụ với Nhà nớc và đa các chính sách hợp lý nhằm khuyến khích sự phát
triển của doanh nghiệp.
Trong các thông tin tài chính, thông tin về doanh thu đợc đặc biệt quan tâm
vì doanh thu là một trong khoản mục trọng yếu trên Báo cáo kết quả kinh doanh.
Song do tính chất phức tạp trong quản lý doanh thu và ảnh hởng của chính sách
thuế, doanh thu là một trong những khoản mục chứa đựng nhiều khả năng sai
phạm. Vì vậy, kiểm toán viên thực hiện kiểm toán khoản mục này có trách nhiệm
khẳng định việc ghi nhận và phản ánh các thông tin trên Báo cáo tài chính là trung
thực và hợp lý, để đem lại niềm tin cho ngời sử dụng. Qua đó, các nhà đầu t và
những ngời đọc báo cáo tài chính có thể đánh giá đợc khả năng tạo ra doanh thu
của doanh nghiệp. Nh vậy có thể nói kiểm toán khoản mục doanh thu là một trong
những nội dung quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính.
Với những lý do trên, trong thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán và
Định giá Việt Nam, đợc sự hớng dẫn tận tình của thầy giáo Đinh Thế Hùng và các
cán bộ phòng kiểm toán, em đã chọn đề tài Hoàn thiện kiểm toán khoản mục
Website: Email : Tel (: 0918.775.368

Website: Email : Tel (: 0918.775.368
doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán và Định giá
Việt Nam thực hiện.
Ngoài phần mở đầu và kết luận luận văn đợc trình bày thành ba phần:
Phần I: Lý luận chung về kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm
toán Báo cáo tài chính.
Phần II: Thực trạng kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán
Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán và Định giá Việt Nam thực hiện.
Phần III: Một số ý kiến nhận xét và kiến nghị nhằm nâng cao hiệu quả
kiểm toán khoản mục doanh thu của Công ty Kiểm toán và Định giá Việt
Nam.
Song do hạn chế về thời gian cũng nh năng lực bản thân nên bài viết không
thể tránh khỏi những hạn chế và thiếu sót. Em mong nhận đợc sự góp ý của thầy
cô giáo, các cán bộ Công ty Kiểm toán và Định giá Việt Nam (VAE) để em có thể
hoàn thiện hơn kiến thức của mình.
Em xin trân trọng cảm ơn!
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Phần 1: Lý luận chung về kiểm toán khoản mục
doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.1. Đặc điểm của doanh thu với vấn đề kiểm toán
1.1.1. Bản chất, khái niệm và phân loại doanh thu
Quá trình kinh doanh của doanh nghiệp bao gồm một chuỗi các chu trình
nghiệp vụ có mối liên hệ mật thiết với nhau. Kết quả của chu trình này là điều kiện
thực hiện của chu trình khác. Các chu trình này nối tiếp nhau tạo một vòng tuần
hoàn khép kín. Cụ thể, một công ty bắt đầu hoạt động bằng cách tạo vốn từ vốn tự
có hoặc huy động vốn do vay mợn (chu trình tiếp nhận và hoàn trả vốn) để xây
dựng nhà xởng, mua sắm máy móc, trang thiết bị, nguyên vật liệu(chu trình mua
hàng và thanh toán) và trả lơng cho cán bộ công nhân viên (chu trình tiền lơng và
nhân viên); Các yếu tố đầu vào này sẽ đợc kết hợp với nhau để tạo ra sản phẩm

nhập kho (chu trình hàng tồn kho); Các sản phẩm này sẽ đợc xuất bán trên thị tr-
ờng và thu đợc tiền bán hàng (chu trình bán hàng và thu tiền).
Nh vậy hoạt động bán hàng và ghi nhận doanh thu có thể coi là hoạt động
cuối cùng của quá trình sản xuất kinh doanh. Hoạt động này sẽ đem lại doanh thu
cho doanh nghiệp, có doanh thu thì doanh nghiệp mới có vốn để tiến hành tái sản
xuất mở rộng, tăng nhanh tốc độ chu chuyển vốn, nâng cao chất lợng sử dụng vốn.
Theo quan điểm của Mác về tuần hoàn và chu chuyển t bản thì Doanh thu là kết
quả của quá trình tiêu thụ, đó là quá trình thực hiện giá trị và giá trị sử dụng
của sản phẩm hàng hoá. Qua tiêu thụ, sản phẩm chuyển từ hình thái hiện vật
sang trạng thái tiền tệ và kết thúc một vòng chu chuyển vốn
Chính từ những đặc điểm đó mà doanh thu trở thành một chỉ tiêu cơ bản mà
những ngời quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp dùng để phân tích
khả năng thanh toán, tiềm năng hay hiệu quả kinh doanh, triển vọng phát triển
cũng nh những rủi ro tiềm tàng trong tơng lai. Do đó, kiểm toán khoản mục doanh
thu là một trong những nội dung rất quan trọng, bắt buộc trong quy trình kiểm
toán Báo cáo tài chính doanh nghiệp.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam Doanh thu và thu nhập khác thì:
Doanh thu: Là tổng giá trị các lợi ích kinh tế thu đợc trong kỳ kế toán, phát
sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thờng của doanh nghiệp, góp
phần làm tăng vốn chủ sở hữu.
Doanh thu của các doanh nghiệp bao gồm doanh thu bán hàng và cung cấp
dịch vụ (bao gồm cả doanh thu nội bộ) và doanh thu hoạt động tài chính.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh thu phát sinh từ các
giao dịch nh bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra và bán hàng hoá mua vào;
thực hiện các công việc đã thoả thuận theo hợp đồng trong một hay nhiều kỳ kế
toán.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ lại đợc chia làm hai loại: Doanh
thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ra bên ngoài (TK 511) và doanh thu nội bộ (TK

512)
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ cho bên ngoài là toàn bộ số tiền
thu đợc, hoặc sẽ thu đợc từ các giao dịch và nghiệp vụ phát sinh doanh thu nh bán
sản phẩm hàng hoá, cung cấp dịch vụ cho khách hàng bao gồm cả các khoản phụ
thu và phí thu thêm ngoài giá bán (nếu có).
Doanh thu tiêu thụ nội bộ là doanh thu của số hàng hoá, lao vụ, sản phẩm
tiêu thụ nội bộ giữa các đơn vị trực thuộc trong cùng một công ty, tổng công ty,
tập đoàn, liên hiệp xí nghiệp hạch toán toàn ngành.
Doanh thu hoạt động tài chính là các khoản thu bao gồm:
- Tiền lãi: lãi cho vay, lãi tiền gửi, lãi bán hàng trả chậm, trả góp, lãi đầu t
trái phiếu, tín phiếu, chiết khấu thanh toán đợc hởng do mua hàng hóa, dịch vụ, lãi
cho thuê tài chính
- Thu nhập từ cho thuê tài sản, cho ngời khác sử dụng tài sản (bằng sáng
chế, nhãn hiệu thơng mại, bản quyền tác giả, phần mềm vi tính)
- Cổ tức, lợi nhuận đợc chia;
- Thu nhập về hoạt động đầu t mua, bán chứng khoán ngắn hạn, dài hạn;
- Thu nhập chuyển nhợng, cho thuê cơ sở hạ tầng;
- Thu nhập về các khoản đầu t khác;
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
- Chênh lệch lãi do bán ngoại tệ; khoản lãi chênh lệch tỷ giá ngoại tệ;
- Chênh lệch lãi chuyển nhợng vốn
Liên quan đến doanh thu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của
doanh nghiệp có các chỉ tiêu sau:
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: đây là chỉ tiêu gộp của doanh
thu bán hàng và cung cấp dịch vụ và doanh thu nội bộ khi thể hiện trên Báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh (Phần I- Lãi, lỗ)
- Các khoản giảm trừ doanh thu:
+ Chiết khấu thơng mại: Là khoản doanh nghiệp giảm giá niêm yết cho
khách hàng do việc ngời mua đã mua hàng (sản phẩm, hàng hoá), dịch vụ với khối

lợng lớn theo thoả thuận về chiết khấu thơng mại đã ghi trên hợp đồng kinh tế mua
bán hoặc các cam kết mua bán hàng.
+ Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho ngời mua do hàng hoá kém
phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc hậu thị hiếu.
+ Giá trị hàng bán bị trả lại: Là khối lợng hàng bán đã xác định là tiêu thụ
bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán do các nguyên nhân nh: do vi phạm cam
kết; vi phạm hợp đồng kinh tế; hàng bị mất, kém phẩm chất; hàng không đúng
chủng loại, quy cách.
+ Thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phơng pháp trực
tiếp phải nộp. Trong đó, thuế tiêu thụ đặc biệt là một loại thuế gián thu đợc thu
trên giá bán đối với một số mặt hàng nhất định mà doanh nghiệp sản xuất hoặc thu
trên giá nhập khẩu và thuế nhập khẩu đối với một số mặt hàng mà doanh nghiệp
nhập khẩu. Thuế xuất khẩu áp dụng đối với mọi tổ chức, cá nhân xuất khẩu hàng
hoá ra khỏi biên giới Việt Nam (trừ hàng vận chuyển quá cảnh, hàng viện trợ nhân
đạo, hàng từ khu chế xuất xuất ra nớc ngoài hoặc từ khu chế xuất này sang khu chế
xuất khác trong lãnh thổ Việt Nam) Có các hàng hoá thuộc danh mục hàng hoá
chịu thuế xuất khẩu. Thuế GTGT cũng là một loại thuế gián thu, đợc thu trên phần
giá trị gia tăng của hàng hoá, dịch vụ. Đối với doanh nghiệp tính thuế GTGT theo
phơng pháp trực tiếp thì khoản thuế này cũng đợc trừ ra khỏi doanh thu ghi nhận
ban đầu để tính doanh thu thuần.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
- Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ: Chỉ tiêu này phản ánh
số doanh thu bán hàng hoá, thành phẩm và cung cấp dịch vụ đã trừ các khoản giảm
trừ trong kỳ báo cáo, làm căn cứ tính kết quả hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp.
- Doanh thu hoạt động tài chính: Chỉ tiêu này phản ánh doanh thu hoạt động
tài chính thuần (tổng doanh thu thuế GTGT theo phơng pháp trực tiếp (nếu có)
liên quan đến hoạt động khác) phát sinh trong kỳ báo cáo của doanh nghiệp.
1.1.2. Các chỉ tiêu ghi nhận doanh thu

Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam Doanh thu và thu nhập khác, chỉ tiêu
để xác định thời điểm ghi nhận doanh thu nh sau:
Đối với doanh thu bán hàng: Doanh thu bán hàng đợc ghi nhận khi đồng
thời thoả mãn năm điều kiện sau:
- Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền
sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho ngời mua.
- Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá nh ngời sở hữu
hàng hoá hoặc quyền kiểm soát hàng hoá.
- Doanh thu đợc xác định tơng đối chắc chắn.
- Doanh nghiệp đã thu đợc hoặc sẽ thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch bán
hàng.
- Xác định đợc chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ: Doanh thu của giao dịch về cung
cấp dịch vụ đợc ghi nhận khi kết quả của giao dịch đó đợc xác định một cách
đáng tin cậy. Trờng hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì
doanh thu đợc ghi nhận trong kỳ theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào
ngày lập Bảng Cân đối kế toán của kỳ đó. Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ
đợc xác định khi thoả mãn bốn điều kiện sau:
- Doanh thu đợc xác định tơng đối chắc chắn.
- Có khả năng thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
- Xác định phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối kế
toán.
- Xác định đợc chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành cung
cấp dịch vụ đó
Đối với doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi
nhuận đợc chia của doanh nghiệp đợc ghi nhận khi thoả mãn đồng thời hai điều
kiện sau:
- Có khả năng thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch đó.

- Doanh thu đợc xác định tơng đối chắc chắn.
Khi không thoả mãn các điều kiện ghi nhận doanh thu nh đã nêu trên thì
không đợc hạch toán vào tài khoản doanh thu.
- Khi hàng hoá hoặc dịch vụ đợc trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ tơng
tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không đợc coi là một giao dịch tạo ra
doanh thu và không đợc ghi nhận là doanh thu.
- Doanh thu (kể cả doanh thu nội bộ) phải đợc theo dõi riêng biệt theo từng
loại doanh thu: doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền
lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận đợc chia. Trong từng loại doanh thu lại đợc
chi tiết theo từng thứ doanh thu, nh doanh thu bán hàng có thể đợc chi tiết thành
doanh thu bán sản phẩm, hàng hoá, nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ,
chính xác kết quả kinh doanh theo yêu cầu quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh
và lập báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
- Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ, nh chiết khấu thơng mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại
thì phải đợc hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh thu đợc tính trừ vào
doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết
quả kinh doanh của kỳ kế toán.
- Về nguyên tắc, cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải xác định kết quả hoạt
động sản xuất kinh doanh. Toàn bộ doanh thu thuần thực hiện trong kỳ kế toán đợc
kết chuyển vào Tài khoản 911- Xác định kết quả kinh doanh. Các tài khoản thuộc
loại tài khoản doanh thu không có số d cuối kỳ.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
1.1.3. Nguyên tắc kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
1.1.3.1. Nguyên tắc kế toán
Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị của các lợi ích kinh tế doanh nghiệp đã thu
đợc hoặc sẽ thu đợc. Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn lợi kinh tế,
không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không đợc coi là doanh thu.
Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng vốn chủ sở hữu nhng

cũng không là doanh thu.
Doanh thu phát sinh từ giao dịch đợc xác định bởi thoả thuận giữa doanh
nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam
Doanh thu và thu nhập khác: Doanh thu đợc xác định theo giá trị hợp lý của
các khoản đã thu hoặc sẽ thu đợc . Giá trị hợp lý đợc hiểu là giá trị tài sản có thể
trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ đợc thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên
có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá.
Theo đó, kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp đ-
ợc thực hiện theo nguyên tắc sau:
Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tợng chịu thuế GTGT theo
phơng pháp khấu trừ, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là giá bán cha có
thuế GTGT.
Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ không thuộc diện chịu thuế GTGT,
hoặc chịu thuế GTGT theo phơng pháp trực tiếp thì doanh thu bán hàng và cung
cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán.
Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tợng chịu thuế tiêu thụ đặc
biệt, hoặc thuế xuất khẩu thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá
thanh toán (bao gồm cả thuế tiêu thụ đặc biệt, hoặc thuế xuất khẩu)
Đối với hàng hoá nhận bán đại lý, ký gửi theo phơng thức bán đúng giá h-
ởng hoa hồng thì hạch toán vào doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phần hoa
hồng bán hàng mà doanh nghiệp đợc hởng.
Trờng hợp bán hàng theo phơng thức trả chậm, trả góp thì doanh nghiệp ghi
nhận doanh thu bán hàng theo giá bán trả ngay và ghi nhận vào doanh thu hoạt
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
động tài chính về phần lãi tính trên khoản phải trả nhng trả chậm phù hợp với thời
điểm ghi nhận doanh thu đợc xác nhận.
Trờng hợp trong kỳ doanh nghiệp đã viết hoá đơn bán hàng và đã thu tiền
bán hàng nhng đến cuối kỳ vẫn cha giao hàng cho ngời mua hàng thì trị giá số
hàng này không đợc coi là tiêu thụ và không đợc ghi vào TK 511 mà chỉ hạch toán

vào bên có TK 131 Phải thu khách hàng về khoản tiền đã thu của khách hàng.
Khi thực giao hàng cho ngời mua sẽ hạch toán vào TK 511 về trị giá đã giao, đã
thu trớc tiền bán hàng, phù hợp với các điều kiện ghi nhận doanh thu.
Đối với doanh nghiệp thực hiện nhiệm vụ cung cấp sản phẩm, hàng hoá,
dịch vụ theo yêu cầu của Nhà nớc, đợc nhà nớc trợ cấp, trợ giá theo quy định thì
doanh thu trợ cấp, trợ giá là số tiền đợc Nhà nớc chính thức thông báo, hoặc thực
tế trợ cấp, trợ giá.
1.1.3.2. Chu trình ghi nhận doanh thu
Doanh thu là kết quả của quá trình tiêu thụ hàng hoá dịch vụ của doanh nghiệp.
Quá trình tiêu thụ bắt đầu bằng một đơn đặt hàng của khách hàng và chấm dứt
bằng sự chuyển đổi sản phẩm hàng hoá thành một khoản phải thu và cuối cùng
thành tiền. Chu trình này có thể tóm tắt nh sau: Khi ngời mua hàng bảy tỏ sự sẵn
sàng mua hàng thông qua các đơn đặt hàng, phiếu yêu cầu mua hàng hay hợp đồng
về mua bán hàng hoá dịch vụ thì doanh nghiệp bắt đầu xem xét để đa ra quyết định
bán hàng qua phiếu tiêu thụ và lập hoá đơn bán hàng. Do thoả thuận của khách
hàng và doanh nghiệp, việc thanh toán có thể thanh toán ngay hoặc trả chậm. Sau
khi xét duyệt về phơng thức thanh toán, hàng hoá đợc vận chuyển đến ngời mua đi
kèm với hoá đơn bán hàng và khi hàng hoá đợc giao nhận thì chứng từ vận chuyển
(vận đơn) đợc lập. Đôi khi hoá đơn bán hàng đợc lập đồng thời với vận đơn. Căn
cứ vào hoá đơn bán hàng kế toán ghi sổ Nhật ký bán hàng và theo dõi các khoản
phải thu. Khi đó doanh thu bán hàng của doanh nghiệp đã đợc ghi nhận. Thu tiền
là công việc đợc thực hiện ngay sau đó. Trong trờng hợp nếu phát sinh các khoản
giảm trừ doanh thu nh hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán hay chiết khấu thơng
mại, kế toán thực hiện ghi vào nhật ký hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán hay
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
chiết khấu thơng mại. Những trờng hợp ngời mua không chịu thanh toán hoặc
không còn khả năng thanh toán, doanh nghiệp thực hiện xoá sổ các khoản phải thu
và lập dự phòng phải thu khó đòi.
Công tác tiêu thụ trong các doanh nghiệp có thể tiến hành theo nhiều phơng

thức khác nhau: Phơng thức tiêu thụ trực tiếp, phơng thức chuyển hàng theo hợp
đồng, phơng thức tiêu thụ qua đại lý, phơng thức bán hàng trả gópDo đó, tuy với
mỗi phơng thức tiêu thụ, trình tự hạch toán cũng có nét khác biệt nhng có thể khái
quát theo sơ đồ sau:
TK 111, 112, 131 TK 521, 531, 532 TK 511 TK 111, 112, 131
Chiết khấu, giảm Kết chuyển khoản DT bán hàng và cung cấp
giá, hàng bán bị trả giảm trừ DT dịch vụ
lại TK 515
TK 3331 Lãi thu đợc do
bán hàng trả góp
VAT phải nộp theo TK 3331
phơng pháp trực tiếp VAT phải nộp theo
VAT đợc giảm trừ trên phơng pháp khấu trừ
số tiền giảm trừ doanh thu
Sơ đồ 1.1: Hạch toán doanh thu
1.1.4. Hệ thống kiểm soát nội bộ trong quản lý công tác hạch toán doanh thu
tại doanh nghiệp.
Mục tiêu của bất cứ một doanh nghiệp nào trong hoạt động sản xuất kinh
doanh là tạo ra đợc nhiều lợi nhuận, mở rộng sản xuất và phát triển doanh nghiệp.
Do vậy các nhà quản lý doanh nghiệp phải đề ra cho doanh nghiệp mình một ph-
ơng thức quản lý phù hợp và có hiệu quả. Muốn vậy tất cả các hoạt động sản xuất
kinh doanh đều phải đợc kiểm tra, kiểm soát chặt chẽ nhằm cung cấp những thông
tin chính xác, từ đó giúp các nhà quản trị nắm bắt, đa ra các quyết định xử lý kịp
thời. Do đó việc xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ phù hợp với đặc điểm và quy
mô hoạt động của doanh nghiệp là một vấn đề quan trọng bảo đảm thành công cho
quá trình kiểm tra, kiểm soát. Biểu hiện của hệ thống kiểm soát nội bộ trong chu
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
trình này đợc trình bày theo bốn yếu tố cơ bản của hệ thống kiểm soát nội bộ, bao
gồm:

Môi trờng kiểm soát: Môi trờng kiểm soát bao gồm các nhân tố bên trong
đơn vị và bên ngoài đơn vị có tính môi trờng tác động đến việc thiết kế, hoạt động
và xử lý dữ liệu của các loại hình kiểm soát nội bộ. Các nhân tố trong môi trờng
kiểm soát bao gồm:
- Đặc thù về quản lý
- Cơ cấu tổ chức
- Chính sách nhân sự
- Công tác kế hoạch
- Uỷ ban kiểm soát
- Các nhân tố bên ngoài
Hệ thống kế toán: Trong môi trờng kiểm soát, hệ thống kế toán giữ một vai
trò quan trọng, nhiệm vụ của hệ thống này nhằm cung cấp thông tin quản lý và
thực hiện nhiều mặt hoạt động của đơn vị. Hệ thống này bao gồm:
- Hệ thống chứng từ ban đầu và luân chuyển chứng từ
- Hệ thống sổ sách kế toán
- Hệ thống tài khoản
- Hệ thống báo cáo kế toán
Các thủ tục kiểm soát: Thủ tục kiểm soát trong hạch toán doanh thu là các
chính sách và thủ tục về bán hàng và ghi nhận doanh thu mà Ban quản trị thiết lập
và thực hiện nhằm đạt đợc mục tiêu cụ thể. Các thủ tục kiểm soát đợc thiết lập dựa
trên ba nguyên tắc cơ bản sau:
- Nguyên tắc phân công, phân nhiệm rõ ràng
- Nguyên tắc bất kiêm nhiệm
- Nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn
Kiểm toán nội bộ: Kiểm toán nội bộ là một bộ phận độc lập đợc thiết lập
trong đơn vị, tiến hành công việc kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục vụ yêu
cầu quản trị nội bộ doanh nghiệp.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Đó là toàn bộ những yếu tố cần thiết để tạo nên một hệ thống kiểm soát nội

bộ đầy đủ. Hiểu đợc những đặc điểm cũng nh biểu hiện của hệ thống kiểm soát nội
bộ trong hạch toán doanh thu không chỉ có ích cho chủ doanh nghiệp mà còn góp
phần nâng cao hiệu quả cũng nh chất lợng của kiểm toán khoản mục doanh thu
trong kiểm toán Báo cáo tài chính.
1.2. Kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính
1.2.1. Vai trò và mục tiêu kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính
1.2.1.1. Vai trò kiểm toán doanh thu
Kiểm toán Báo cáo tài chính là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến của
kiểm toán viên (KTV) về các Báo cáo tài chính có đợc trình bày hợp lý trên các
khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính, kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh
hoặc những thay đổi của tình hình tài chính theo những nguyên tắc kế toán đợc
chấp nhận hay không. Theo đó, KTV luôn nắm vững về mối liên hệ rất chặt chẽ,
biện chứng giữa Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh và Bảng Cân đối
kế toán- là bộ phận hợp thành nên Báo cáo tài chính. Các chỉ tiêu trên Báo cáo kết
quả hoạt động sản xuất kinh doanh luôn gắn chặt với các chỉ tiêu trên Bảng Cân
đối kế toán và ngợc lại. Chúng luôn tác động qua lại, ảnh hởng lẫn nhau. Hiểu biết
đầy đủ về mối liên hệ này sẽ giúp cho việc lập kế hoạch và chỉ đạo thực hiện cuộc
kiểm toán đạt chất lợng cao, vừa tiết kiệm đợc những chi phí không cần thiết về vật
chất, thời gian lao động và hiệu quả kinh tế cao nhất.
Trong các khoản mục trên Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh
và Bảng Cân đối kế toán doanh thu là vấn đề đợc các KTV quan tâm hàng đầu
trong các cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. Sở dĩ kiểm toán doanh thu có vai trò
quan trọng nh vậy là bởi các lý do sau đây:
Thứ nhất, doanh thu có liên quan đến chu kỳ bán hàng và thu tiền, đến hoạt
động tài chính của các doanh nghiệp và do đó liên quan chặt chẽ đến nhiều chỉ tiêu
trọng yếu trên Bảng Cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh
doanh, cụ thể là các khoản thu tiền bằng tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
phải thu; chỉ tiêu lợi nhuận cha phân phối, các chỉ tiêu về thực hiện nghĩa vụ tài

chính của doanh nghiệp, các chỉ tiêu thuế và các khoản phải nộp Nhà nớc
Thứ hai, chỉ tiêu doanh thu phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh luôn gắn bó chặt chẽ với các chỉ tiêu thu tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, xuất
vật t, hàng hoáĐó là những yếu tố linh hoạt, hay biến động và dễ xảy ra gian lận
nhất. Do đó, thông qua việc kiểm tra chỉ tiêu về doanh thu có thể phát hiện ra
những sai sót, gian lận trong việc hạch toán các chỉ tiêu có liên quan phản ánh trên
Bảng Cân đối kế toán và ngợc lại.
Thứ ba, doanh thu là cơ sở để xác định các chỉ tiêu lợi nhuận và các loại
thuế khác nên rất nhạy cảm với các gian lận trong việc xác định mức lợi nhuận,
thuế thu nhập doanh nghiệp và cả các nghĩa vụ khác của doanh nghiệp đối với Nhà
nớc. Cho nên, thông qua việc kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán
đối với chỉ tiêu doanh thu có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc
hạch toán và xác định các chỉ tiêu đó.
1.2.1.2. Mục tiêu kiểm toán doanh thu
Cũng nh mọi hoạt động có ý thức khác của con ngời, đặc biệt với tính chất
của một hoạt động chuyên sâu cao về nghề nghiệp, kiểm toán Báo cáo tài chính
nói chung và kiểm toán khoản mục doanh thu nói riêng cũng có mục đích và
những tiêu điểm cần hớng tới.
Kiểm toán tài chính có chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến về đối tợng
kiểm toán. Đối tợng kiểm toán luôn chứa đựng nhiều mối quan hệ về kinh tế và
pháp lý phong phú và đa dạng. Do đó chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến cần đợc
xác định thật khoa học. Hơn nữa, trong kiểm toán tài chính, ý kiến hay kết luận
kiểm toán không phải phục vụ cho bản thân ngời lập hay ngời xác minh mà phục
vụ cho ngời quan tâm đến tính trung thực và hợp pháp của Báo cáo tài chính. Do
đó kết luận này phải dựa trên bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực với chi phí kiểm
toán thấp nhất. Do vậy, việc xác định hệ thống mục tiêu kiểm toán khoa học trên
cơ sở các mối quan hệ vốn có của đối tợng và của khách thể kiểm toán sẽ giúp
KTV thực hiện đúng hớng và có hiệu quả hoạt động kiểm toán.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368

Khoản mục doanh thu là một trong những khoản mục cấu thành của Báo
cáo tài chính nên các mục tiêu kiểm toán doanh thu cần cụ thể hoá cả mục tiêu
kiểm toán tài chính và mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ phù hợp với các đặc điểm của
phần hành kiểm toán này.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200, Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản
chi phối kiểm toán Báo cáo tài chính , đoạn 11 xác định: Mục tiêu của kiểm
toán Báo cáo tài chính là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác
nhận rằng Báo cáo tài chính có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán
hiện hành (hoặc đợc chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản
ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không?
Các nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu không những chỉ đánh giá đ-
ợc hiệu quả của quá trình tiêu thụ mà còn đánh giá hiệu quả của toàn bộ quá trình
kinh doanh. Vì vậy, việc kiểm toán doanh thu là hết sức cần thiết trong kiểm toán
Báo cáo tài chính và mục tiêu hợp lý chung trong kiểm toán doanh thu là các
nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu đều có căn cứ hợp lý, số liệu trên TK
doanh thu là đúng đắn và phù hợp với các quy định và chuẩn mực đợc chấp nhận.
Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số tiền ghi
trên khoản mục doanh thu trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản
lý và thông tin thu đợc qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ
với việc lựa chọn các mục tiêu chung khác. Do đó đánh giá sự hợp lý chung cũng
hớng tới khả năng sai sót cụ thể của các số tiền trên khoản mục doanh thu. Nếu
KTV không nhận thấy mục tiêu hợp lý chung đã đạt đợc thì tất yếu phải dùng đến
mục tiêu chung khác. Các mục tiêu chung khác bao gồm:
Mục tiêu hiện hữu: Doanh thu đợc ghi nhận là thực sự đã phát sinh và hoàn
thành tơng ứng với số tiền mà khách hàng thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán.
Hàng hoá đợc chấp nhận vận chuyển bán cho khách hàng là có thật, không tồn tại
các khoản doanh thu ghi nhận mà khách hàng không tồn tại hoặc có tồn tại nhng
cha chấp nhận mua hàng.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368

Mục tiêu trọn vẹn: Mọi nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu đều đã
đợc ghi sổ, doanh nghiệp không bỏ ngoài sổ bất kỳ một khoản doanh thu nào khi
nó đã thoả mãn các tiêu chuẩn để ghi nhận doanh thu.
Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: Hàng hoá đã bán thuộc quyền sở hữu của
doanh nghiệp không phải là hàng hoá ký gửi đại lý, tài sản nhận hộ, giữ hộ. Đồng
thời doanh thu ghi nhận cũng phải thuộc sở hữu của doanh nghiệp tơng ứng với
trách nhiệm vật chất mà doanh nghiệp phải thực hiện với khách hàng.
Mục tiêu chính xác số học: Các nghiệp vụ ghi vào sổ tổng hợp, chi tiết
thích hợp và khớp đúng số tổng hợp. Doanh thu, giảm giá, chiết khấu thơng mại,
hàng bán bị trả lại đều đợc tính toán chính xác dựa trên số lợng và đơn giá cụ thể
của từng nghiệp vụ bán hàng.
Mục tiêu phân loại và trình bày: Các nghiệp vụ bán hàng đợc phân loại
thích hợp, sử dụng các tài khoản chi tiết để hạch toán doanh thu, phân loại đúng
doanh thu tiêu thụ ra bên ngoài và doanh thu nội bộ, giữa giảm giá và chiết khấu
thơng mại. Các khoản doanh thu đợc trình bày trên Báo cáo tài chính phù hợp với
các chuẩn mực đã áp dụng.
Các mục tiêu trong kiểm toán khoản mục doanh thu phải đợc cụ thể hoá
theo công việc tơng ứng với mỗi mục tiêu của kiểm toán nội bộ nói riêng và hệ
thống kiểm soát nội bộ nói chung. Đây là cơ sở để xây dựng những công việc tơng
ứng của các trắc nghiệm đạt yêu cầu, trắc nghiệm độ tin cậy, đây cũng là cơ sở để
xác định những mẫu chọn để thực hiện những thủ tục xác minh cụ thể.
1.2.2. Quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu
Sau khi đã xác định đợc mục tiêu cũng nh căn cứ để tiến hành kiểm toán,
công việc tiếp theo của KTV là thu thập các bằng chứng kiểm toán. Để đảm bảo
cho công việc diễn ra theo đúng tiến độ, khoa học và hiệu quả, việc thu thập và
đánh giá bằng chứng phải thực hiện theo quy trình kiểm toán.
Quy trình kiểm toán quy định trình tự các bớc kiểm toán nhằm giúp KTV tập
hợp đầy đủ bằng chứng kiểm toán cần thiết. Để toàn bộ cuộc kiểm toán diễn ra
một cách thống nhất, kiểm toán doanh thu phải tuân theo quy trình kiểm toán
Website: Email : Tel (: 0918.775.368

Website: Email : Tel (: 0918.775.368
chung của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. Quy trình chuẩn của một cuộc
kiểm toán Báo cáo tài chính bao gồm các bớc sau:

Sơ đồ 1.2: Quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu
1.2.2.1. Lập kế hoạch kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán Báo
cáo tài chính
Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu và có vị trí quan trọng trong kiểm toán
khoản mục doanh thu. Mục đích của bớc này là lập đợc kế hoạch và thiết kế ph-
ơng pháp kiểm toán phù hợp, khoa học, hiệu quả. Theo quy định của Chuẩn mực
kiểm toán Quốc tế cũng nh của Việt Nam số 300, KTV cần phải lập kế hoạch
kiểm toán để có thể đảm bảo công việc kiểm toán sẽ đợc tiến hành một cách hiệu
quả và đúng với thời hạn dự kiến . Đồng thời cũng theo Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 300 Kế hoạch kiểm toán phải đợc lập một cách thích hợp nhằm
đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toán đợc tiến hành đúng
đắn . Theo đó việc lập kế hoạch kiểm toán thờng đợc triển khai qua các bớc đợc
thể hiện trên sơ đồ sau:
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Giai đoạn 1
Giai đoạn 2
Giai đoạn 3 Kết thúc kiểm toán
Thực hiện kiểm toán
Lập kế hoạch kiểm toán
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Sơ đồ 1.3: Trình tự lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phơng pháp kiểm toán
Các bớc lập kế hoạch kiểm toán sẽ đợc cụ thể hoá thành các công việc nh
sau:
Thứ nhất: Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Quy trình kiểm toán đợc bắt đầu khi KTV và công ty kiểm toán chuẩn bị
xác lập hợp đồng kiểm toán với khách hàng. Đó là một quy trình gồm hai bớc: Tr-

ớc tiên phải có sự liên lạc giữa KTV với khách hàng tiềm năng mà khách hàng này
yêu cầu đợc kiểm toán và khi có yêu cầu kiểm toán KTV phải đánh giá liệu có
chấp nhận đợc yêu cầu đó hay không. Còn đối với khách hàng hiện tại, KTV phải
liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở đã xác định đợc đối tợng khách
hàng có thể phục vụ đợc, công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để
chuẩn bị kế hoạch kiểm toán bao gồm:
Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: KTV phải đánh giá xem việc
chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có
làm tăng rủi ro hoạt động của KTV hay làm hại đến uy tín của công ty kiểm toán
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và
thực hiện các thủ tục phân tích
Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán
Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và chương trình kiểm toán
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm toán
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
hay không? Không làm đợc điều đó KTV phải tiến hành các công việc xem xét
tính liêm chính của Ban quản trị và độ vững mạnh của hệ thống kiểm soát nội bộ,
xem xét hệ thống thông tin và hệ thống kế toán, liên lạc với KTV tiền nhiệm.
Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng: Thực chất của việc
nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng là việc xác định ngời sử
dụng BCTC và mục đích của họ. Để biết đợc điều đó KTV có thể phỏng vấn trực
tiếp Ban giám đốc khách hàng (đối với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm
của cuộc kiểm toán trớc đó (đối với khách hàng cũ).
Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán: Lựa chọn
đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán không chỉ hớng tới
hiệu quả cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán chung đợc
thừa nhận.

Xác lập hợp đồng kiểm toán: Đây là bớc cuối cùng trong giai đoạn chuẩn
bị cho kế hoạch kiểm toán sau khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán khách hàng
và xem xét các vấn đề nêu trên. Chính là sự thoả thuận của công ty kiểm toán và
công ty khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và dịch vụ liên quan khác.
Thứ hai: Thu thập thông tin cơ sở
Mục đích của bớc này là đạt đợc sự hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của
khách hàng từ đó cung cấp các điều kiện cho việc thực hiện kiểm toán đầy đủ, đặc
biệt là đối với khách hàng mới. Theo VSA 310: Để thực hiện kiểm toán BCTC,
KTV phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá
đầy đủ và phân tích đợc các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị
đợc kiểm toán mà theo KTV có ảnh hởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra
của kiểm toán hoặc đến báo cáo kiểm toán. Việc này bao gồm các công việc
sau:
Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng: Mỗi
ngành nghề sản xuất kinh doanh có hệ thống kế toán riêng và ứng dụng những
nguyên tắc đặc thù. Do đó tìm hiểu ngành nghề và hoạt động sản xuất kinh doanh
của công ty khách hàng là hết sức cần thiết khi KTV thực hiện kiểm toán với tính
thận trọng nghề nghiệp đúng mức. Thông qua việc tìm hiểu này KTV sẽ biết đợc
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
lĩnh vực kinh doanh, cơ cấu tổ chức, phơng pháp đánh giá và các đặc điểm riêng về
công việc kinh doanh của khách hàng. Từ việc phân tích, đánh giá một số chỉ tiêu
cụ thể, KTV có thể đa ra những nhận xét về tình hình hoạt động, khả năng phát
triển và tơng lai hoạt động của doanh nghiệp.
Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán và hồ sơ kiểm toán chung: Việc
xem xét này góp phần quan trọng trong việc thu thập thông tin vì các hồ sơ kiểm
toán năm trớc thờng chứa đựng rất nhiều thông tin về khách hàng, về công việc
kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác.
Tham quan nhà xởng: Quan sát trực tiếp tại hoạt động sản xuất kinh
doanh bao gồm tổ chức quá trình sản xuất và thực hiện sản xuất giúp cho KTV có

thể dự đoán đợc những tài khoản trọng yếu giúp cho KTV đa ra nhận định ban đầu
về phong cách của nhà quản lý, về tính hệ thống trong cách sắp đặt công việc.
Nhận diện các bên hữu quan: KTV cần phải xác định đợc các bên hữu
quan và nhận định sơ bộ về mối quan hệ này ngay trong giai đoạn lập kế hoạch
kiểm toán để có thể hoạch định đợc một kế hoạch kiểm toán phù hợp.
Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài: Trong một số tình huống đặc
biệt KTV phải tính tới nhu cầu sử dụng t liệu, sử dụng trực tiếp chuyên gia bên
ngoài.
Thứ ba, Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng:
Những thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho KTV nắm bắt
đợc quy trình mang tính pháp lý có ảnh hởng đến các mặt hoạt động kinh doanh
của công ty khách hàng. Những thông tin này thu thập đợc trong quá trình tiếp xúc
với Ban giám đốc công ty khách hàng bao gồm: Giấy phép thành lập công ty và
điều lệ công ty, các quy định đặc thù của ngành nghề liên quan trực tiếp, các
BCTC, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra các năm hiện hành hay vài năm
trớc, biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị, Ban giám đốc
Thứ t, thực hiện các thủ tục phân tích: Sau khi đã thu thập đợc các thông tin
cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, KTV tiến hành thực hiện
các thủ tục phân tích khoản mục doanh thu đối với thông tin đã thu thập để hỗ trợ
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
cho việc lập kế hoạch về bản chất, nội dung của các thủ tục kiểm toán sẽ đợc sử
dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán.
Các thủ tục phân tích đợc KTV sử dụng gồm hai loại cơ bản là phân tích
ngang và phân tích dọc.
- Phân tích ngang: là việc phân tích dựa trên việc so sánh các chỉ số của
cùng một chỉ tiêu trên BCTC, phân tích ngang đợc áp dụng trong kiểm toán khoản
mục doanh thu thờng đợc thể hiện dới các hình thức:
+ Đối chiếu, so sánh doanh thu giữa đầu kỳ và cuối kỳ, giữa kỳ này với kỳ
trớc.

+ So sánh doanh thu giữa số thực tế với số kế hoạch, số định mức.
+ So sánh giữa chỉ tiêu doanh thu tổng hợp với chỉ tiêu chi tiết cấu thành chỉ
tiêu tổng hợp đó (chẳng hạn doanh thu theo từng loại hình hàng hoá, dịch vụ hoặc
theo thuế suất)
+ So sánh doanh thu thực tế với số liệu dự toán, số liệu ớc tính của KTV.
- Phân tích dọc: Đây là việc phân tích dựa trên cơ sở các tỷ lệ tơng quan
của các chỉ tiêu của các khoản mục khác nhau trên BCTC. Trong phân tích dọc th-
ờng sử dụng nhiều tỉ suất.
Thứ năm, đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán.
Trọng yếu là khái niệm chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của các sai phạm. Các
sai phạm ở đây có thể là gian lận và sai sót tuỳ theo từng quy mô của doanh
nghiệp. Ví dụ: Việc ghi giảm hoặc tăng cùng một giá trị doanh thu nhng đối với
doanh nghiệp có quy mô nhỏ là trọng yếu còn đối với doanh nghiệp có quy mô lớn
là không trọng yếu. Mức độ trọng yếu có ảnh hởng rất lớn đến việc lập kế hoạch,
thiết kế phơng pháp kiểm toán và đặc biệt là khi phát hành Báo cáo kiểm toán.
Chính vì thế, trách nhiệm của KTV là xác định mức độ trọng yếu của khoản mục
doanh thu ảnh hởng đến BCTC. Để xác định mức độ tính trọng yếu KTV phải
thực hiện các bớc:
- ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu: Là sai số tối đa cho phép (xác định
bằng tiền) mà KTV tin rằng tại mức đó các BCTC có chứa đựng sai sót nhng cha
ảnh hởng tới quyết định của ngời sử dụng. Việc ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
là một việc làm mang tính chất xét đoán nghề nghiệp và đòi hỏi KTV phải có trình
độ và kinh nghiệm.
- Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho khoản mục: Sau khi KTV
đã có đợc ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC, KTV cần phân bổ
mức ớc lợng này cho từng khoản mục trên BCTC trong đó khoản mục doanh thu
chiếm tỷ lệ bao nhiêu. Trong thực tế rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sai số
cũng nh chi phí kiểm toán cho từng khoản mục nói chung cũng nh khoản mục

doanh thu nói riêng nên công việc này mang tính chủ quan và đòi hỏi sự xét đoán
nghề nghiệp của KTV. Do vậy công ty kiểm toán thờng phân công các KTV có
trình độ chuyên môn cao, nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc này.
Đánh giá rủi ro theo định nghĩa trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
400, đánh giá rủi ro và hệ thống kiểm soát nội bộ rủi ro kiểm toán là rủi ro do
công ty kiểm toán và KTV đa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã đ-
ợc kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu .
Mô hình phân tích rủi ro đợc áp dụng trong kiểm toán khoản mục doanh thu
nh sau:
AR = IR * CR * DR
DR=
CRIR
RA
*
A
IR (Inhesent risk), rủi ro tiềm tàng doanh thu: Là sai số trọng yếu trong
doanh thu mà cha tính đến bất kỳ hoạt động kiểm toán nào kiểm soát nội bộ đối
với doanh thu rủi ro thờng khác nhau đối với đặc thù của ngành nghề kinh doanh
và quy mô hoạt động kinh doanh của từng doanh nghiệp.
CR (Control risk), rủi ro kiểm soát: là sai số trọng yếu còn tồn tại trong
doanh thu mà hệ thống kiểm toán khách hàng không phát hiện và ngăn chặn kịp
thời.
DR (Delection risk), rủi ro phát hiện: là sai số trọng yếu mà KTV không xét
đợc khi kiểm toán khoản mục doanh thu.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
AR (Audit risk), rủi ro kiểm toán: là rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đa
ra nhận xét không xác đáng về thông tin tài chính. Khi những sai sót trọng yếu đối
với doanh thu còn tồn tại trên BCTC mà kiểm toán không phát hiện đợc sẽ dẫn tới
những kết luận mà KTV đa ra không chính xác.

Thứ sáu, tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát:
Việc đánh giá đợc rủi ro kiểm soát là một yêu cầu quan trọng đòi hỏi KTV phải
hiểu rõ đợc cơ cấu của kiểm soát nội bộ của khách hàng, từ đó đa ra đợc một mức
rủi ro phù hợp với cơ cấu của kiểm toán. Theo VSA 400 KTV phải có hiểu biết
về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế
hoạch kiểm toán tổng thể và chơng trình kiểm toán thích hợp có hiệu quả . Mặt
khác, nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng đợc thiết kế phù hợp
và hoạt động có hiệu quả thì việc sử dụng những kết quả của hệ thống này sẽ làm
cho cuộc kiểm toán tiết kiệm đợc thời gian và chi phí kiểm toán, nâng cao hiệu quả
kiểm toán. Đối với nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu, công việc này đợc
tiến hành nh sau:
o Nhận diện các mục tiêu kiểm soát: Dựa vào các mục tiêu kiểm soát
và các thông tin thu thập đợc về hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV tiến hành đánh
giá những mục tiêu kiểm soát đợc áp dụng đối với nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận
doanh thu.
o Nhận diện và đánh giá nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ:
Xem xét sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát thích đáng đối với các nghiệp vụ
bán hàng và ghi nhận doanh thu.
o Đánh giá rủi ro kiểm soát: Với từng mục tiêu kiểm soát, KTV phải
tiếp tục xem xét các chế độ và thủ tục kiểm soát đặc thù cho nghiệp vụ bán hàng
và ghi nhận doanh thu. Từ đó kết hợp các mục tiêu kiểm soát và đa ra các mức rủi
ro kiểm soát tơng ứng.
Thứ bảy, thiết kế chơng trình kiểm toán: Chơng trình kiểm toán là những
dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán bao gồm các thủ tục kiểm toán cần
thực hiện, hoàn thành các thủ tục và sự phân công lao động giữa các KTV cũng
nh dự kiến về t liệu, các thông tin liên quan cần sử dụng hay thu thập. Bao gồm:
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
các thủ tục kiểm soát; các thủ tục phân tích; các thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu.
Các thủ tục này đợc áp dụng trong kiểm toán khoản mục doanh thu sẽ đợc trình

bày cụ thể trong phần sau.
1.2.2.1 Thực hiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC
Thực chất của giai đoạn này là quá trình sử dụng các phơng pháp kỹ thuật
thích ứng với đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Thực
hiện kế hoạch kiểm toán không chỉ là quá trình triển khai một cách máy móc kế
hoạch đã vạch ra cũng không phải là quá trình thu thập một cách thụ động các
bằng chứng kiểm toán theo định hớng trong kế hoạch kiểm toán hoặc tràn lan theo
diễn biến thực tế. Trái lại, đó là một quá trình chủ động thực hiện các kế hoạch và
chơng trình kiểm toán kết hợp với khả năng của KTV để có những kết luận xác
đáng về mức độ trung thực hợp lý của BCTC.
Đối với kiểm toán doanh thu thì đó chính là quá trình triển khai một cách
chủ động và tích cực các kế hoạch, chơng trình kiểm toán nhằm đa ra những ý kiến
xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của khoản mục doanh thu trên BCTC trên
cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy. Các thủ tục kiểm soát, thủ
tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết. Thực hiện kiểm toán doanh thu đợc tiến
hành nh sau:
Một là, kiểm soát nội bộ và các thử nghiệm kiểm soát liên quan tới khoản
mục doanh thu trên BCTC.
Các mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu đợc thực
hiện qua các trắc nghiệm đạt yêu cầu và trắc nghiệm tin cậy. Do quá trình bán
hàng là quá trình chuyển quyền sở hữu hàng hoá - tiền tệ giữa ngời mua và ngời
bán, gắn với lợi ích kinh tế và trách nhiệm pháp lý của mỗi bên, nên công việc
kiểm soát nội bộ cần đợc thực hiện chặt chẽ và các trắc nghiệm yêu cầu tơng ứng
cần phải xác định cụ thể. Theo đó kiểm soát nội bộ phải đảm bảo đợc tính đồng bộ
của chứng từ, việc đánh số, việc phân tích các nhiệm vụ trong công tác kế toán,
việc xét duyệt các nghiệp vụ bán hàng. Cụ thể là:
o Sự đồng bộ của sổ sách: Đòi hỏi hệ thống kế toán chứng từ đến sổ sách kế
toán và bảng tổng hợp có tác dụng kiểm soát tối đa các nghiệp vụ và do đó các
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368

trình tự kế toán phải có trớc khi đặt ra các mục tiêu kiểm soát nội bộ. Tơng ứng với
công việc kiểm soát này, trắc nghiệm đạt yêu cầu dựa vào các quy trình, trình tự
ghi sổ đã nêu để đối chiếu với thực tiễn tại đơn vị đợc kiểm toán. Tuy nhiên, trắc
nghiệm đạt yêu cầu cũng cần chú ý đến những chi tiết cụ thể của tính đồng bộ,
không chỉ trong trình tự mà cả trong từng sự kết hợp cụ thể. KTV sẽ xem xét tính
đồng bộ của chơng trình thông qua các thủ tục nh chọn một chuỗi lệnh vận
chuyển, kiểm tra xem có kèm theo lệnh bán hàng hay hoá đơn kiêm phiếu xuất
kho hay không và việc ghi sổ tơng ứng các hoá đơn trên.
o Các chứng từ đợc đánh số trớc: Sử dụng chứng từ có đánh số trớc theo thứ tự
liên tục, có tác dụng vừa đề phòng bỏ sót, giấu diếm, vừa tránh trùng lặp các khoản
doanh thu, các khoản ghi sổ bán hàng. Tất nhiên việc đánh số trớc phải có mục
đích rõ ràng, kèm theo việc tổ chức hợp lý theo hớng tích cực để đạt đợc mục đích
đó. Cụ thể nếu việc bán hàng và vận chuyển diễn ra với tần suất lớn thì cần phải
kiểm soát qua thứ tự liên tục của vận đơn. Để tránh bỏ sót các nghiệp vụ ghi nhận
doanh thu cần lu trữ tất cả các chơng trình vận chuyển đã đánh số liên tục sau mỗi
lần vận chuyển và cùng ngời khác định kỳ soát lại tất cả các thứ tự và tìm ra
nguyên nhân của bất kỳ sự bỏ sót nào.
Trắc nghiệm đạt yêu cầu thông thờng trong việc kiểm soát này là chọn một
dãy liên tục các chơng trình khác nhau nh liên thứ hai của hoá đơn bán hàng đã ghi
vào sổ nhật ký tiêu thụ, để phát hiện trờng hợp bỏ sót hay ghi trùng trong dãy số
liên tục. Trắc nghiệm này đồng thời cung cấp bằng chứng cho cả hai mục tiêu hiệu
lực và trọn vẹn.
o Lập bảng cân đối thanh toán tiền hàng và gửi cho ngời mua các công ty có
nghiệp vụ bán hàng quy mô lớn, thông thờng hàng tháng có tổng hợp và lập bảng
cân đối giữa giá trị hàng hoá và các khoản đã thu tiền, các khoản phải thu để kiểm
soát việc bán hàng. Do các cân đối này có liên quan đến ngời mua nên cần gửi đến
ngời mua để thông báo đồng thời xác nhận quan hệ mua bán đã phát sinh trong
tháng. Việc lập báo cáo về giá trị hàng bán để xác nhận với ngời mua là một công
việc kiểm soát nội bộ hữu hiệu đối với các nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh
thu.

Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Trắc nghiệm đạt yêu cầu trong trờng hợp này là sự xem xét và đa ra ý kiến
của KTV về việc lập và xác nhận các bảng cân đối trên.
o Xét duyệt nghiệp vụ bán hàng: Tại các doanh nghiệp việc xét duyệt các mặt
hàng đợc xét trên hai góc độ khác nhau:
Đối với các đơn đặt hàng, các hợp đồng kinh tế có giá trị lớn, thủ tục kiểm
soát này thờng tập trung vào các chú ý sau:
+./ Việc bán chịu phải đợc phê duyệt thận trọng trớc khi bán hàng
+./ Hàng hoá chỉ đợc vận chuyển sau khi duyệt với đầy đủ chứng từ (tài khoản,
con dấu, chữ ký hợp pháp của bên mua)
+./ Giá bán phải đợc phê duyệt, bao gồm cả cớc phí vận chuyển, hạ giá, chiết
khấu thơng mại và điều kiện thanh toán.
Các thủ tục kiểm soát này nhằm ngăn ngừa rủi ro do vận chuyển đến ngời mua
không có điều kiện thanh toán hoặc dây da trong thanh toán. Việc phê duyệt giá
nhằm tránh thất thu, kích thích thoả đáng doanh thu và giải quyết hợp pháp, hiệu
quả các quan hệ lợi ích trong quan hệ mua - bán.
Tơng ứng với việc kiểm soát nội bộ này, trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc thực hiện
thông qua xem xét chơng trình và các thủ tục xét duyệt tơng ứng theo các điểm
then chốt nêu trên.
o Phân cách nhiệm vụ đầy đủ trong tổ chức công tác tài chính kế toán: Đây là
một thủ tục kiểm soát quan trọng nhằm ngăn ngừa trong gian lận kế toán nói
chung và trong lĩnh vực bán hàng, ghi nhận doanh thu nói riêng.
Trắc nghiệm đạt yêu cầu thích hợp là xem xét sự phân công trong công tác
kế toán và quan sát thực tế công việc kế toán. Chẳng hạn giữa ngời lập hoá
đơn,ngời giữ sổ hoặc những giao dịch, trao đổi bất thờng giữa ngời ghi sổ và ngời
giữ tiền
o Tính độc lập của ngời kiểm tra, kiểm soát: Đây là một yếu tố thông th-
ờng, sử dụng KTV nội bộ để kiểm soát việc mua bán hàng hoá và ghi nhận doanh
thu sẽ đảm bảo chất lợng kiểm soát và phục vụ tốt cho việc thực hiện các mục tiêu

kiểm toán.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368