KIỂM TOÁN CHU TRÌNH bán HÀNG và THU TIỀN TRONG KIỂM TOÁN báo cáo tài CHÍNH được THỰC HIỆN bởi CÔNG TY KIỂM TOÁN và kế TOÁN hà nội

Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc

Lời nói đầu
Kiểm toán báo cáo tài chính là sự tổng hợp kết quả kiểm toán của các
chu trình nghiệp vụ kinh tế riêng biệt. Trên cơ sở đó để đa ra những kết luận
về báo cáo tài chính đợc trình bày trung thực và hợp lý, không mắc sai sót
nghiêm trọng trên các khía cạnh trọng yếu. Việc thực hiện kiểm toán báo
cáo tài chính là cơ sở để đa ra ý kiến khách quan trung thực về báo cáo tài
chính, cung cấp cho các nhà đầu t, các nhà cung cấp, khách hàng cũng nh
ngời quan tâm, cơ quan chủ quản của Nhà nớc những thông tin đáng tin cậy.
Qua đó góp phần nâng cao uy tín, chất lợng dịch vụ do công ty kiểm toán
cung cấp và tăng khả năng cạnh tranh với công ty kiểm toán khác.
Chu trình bán hàng và thu tiền có vai trò quan trọng trong một chu kỳ
kinh doanh, có quan hệ mật thiết với các chu trình nghiệp vụ cơ bản khác và
cũng là giai đoạn cuối cùng để đánh giá toàn bộ kết quả của một chu kỳ
hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Trên thực tế, theo nh nhận
định của kiểm toán viên chuyên nghiệp thì kết quả của chu trình bán hàng
và thu tiền thể hiện hàng loạt các khoản mục quan trọng có tính chất trọng
yếu trên báo cáo tài chính và bản chất của chu trình thể hiện mối quan hệ
phức tạp của nhiều bên. Cho nên kết quả của chu trình bán hàng thu tiền là
đối tợng chủ yếu đợc ngời sử dụng báo cáo tài chính quan tâm. Nh vậy, thực
hiện tốt việc kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo
cáo tài chính cho phép công ty kiểm toán tiết kiệm đợc thời gian, chi phí và
nâng cao đợc hiệu quả kiểm toán. Qua đây giúp cho doanh nghiệp thấy đợc
những sai sót, yếu kém trong công tác kế toán và công tác quản lý để giúp
doanh nghiệp có thể hoàn thiện và nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh
thông qua chu trình góp phần bảo đảm quyền lợi hợp pháp của các bên liên
quan, xác định đúng trách nhiệm của doanh nghiệp trong việc thực hiện
nghĩa vụ với Nhà nớc.
Nhận thức đợc tầm quan trọng nh vậy, trong thời gian học tập tại trờng Đại học Kinh tế Quốc Dân và thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán
và Kế toán Hà Nội em đã chọn đề tài :" Kiểm toán chu trình bán hàng và

thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính đợc thực hiện bởi Công ty
Kiểm toán và Kế toán Hà Nội "
Thông qua việc nghiên cứu đề tài em muốn hiểu đợc rõ hơn về bản
chất cũng nh về việc thực hiện công việc kiểm toán trên cả góc độ lý thuyết
và thực tiễn dựa trên cơ sở kiến thức đã đợc trang bị trong quá trình học tập
và thực tập.
Nội dung của luận văn ngoài phần lời nói đầu và kết luận còn có các
vấn đề chính nh sau :
Phần I : Cơ sở lý luận của kiểm toán chu trình bán hàng và thu
tiền trong Kiểm toán báo cáo tài chính

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

1


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
Phần II : Thực trạng kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán và Kế toán Hà
Nội
Phần III : Kiến nghị đề xuất nhằm hoàn thiện kiểm toán chu
trình bán hàng và thu tiền
Trong quá trình nghiên cứu, do có những hạn chế chủ quan và khách
quan nhất định luận văn của em không tránh đợc khỏi những sai sót. Chính
vì vậy em rất mong nhận đợc sự chỉ bảo của các Thầy, cô giáo và các cô,
chú, anh chị tại CPA - Hà Nội để em có thể hoàn thiện tốt hơn.
Em xin gửi lời cảm ơn chân trọng sâu sắc nhất tới Thầy giáo - Thạc sĩ
Tô Văn Nhật, Ban lãnh đạo Công ty Kiểm toán và Kế toán Hà Nội và các
thầy, cô giáo trong khoa Kế toán trờng Đại học Kinh tế Quốc dân. Các anh,
chị những ngời đã tạo điều kiện và giúp đỡ em hoàn thành tốt luận văn tốt

nghiệp này.

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

2


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
Phần I
Cơ sở lý luận của kiểm toán chu trình bán hàng và thu
tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính
I.1 Chu trình bán hàng và thu tiền trong hoạt động sản xuất kinh
doanh của doanh nghiệp

I.1.1 Đặc điểm của chu trình bán hàng và thu tiền
Trong các doanh nghiệp sản xuất, để tồn tại và duy trì các hoạt động sản
xuất kinh doanh của mình thì quá trình kinh doanh của doanh nghiệp phải nối tiếp
liên tục và lặp đi lặp lại tạo thành những chu kỳ sản xuất. Thực tế chu kỳ sản xuất
bao gồm các chuỗi nghiệp vụ có liên quan chặt chẽ với nhau tạo thành chu kỳ
nghiệp vụ cơ bản. Chu kỳ kinh doanh tại một doanh nghiệp thờng bắt đầu từ khi
doanh nghiệp tạo vốn có thể bằng vốn tự có hoặc nguồn vốn đi vay mợn ( chu
trình tài chính ) để thực hiện việc xây dựng nhà xởng, mua sắm thiết bị vật t,
nguyên liệu để phục vụ sản xuất ( chu trình mua vào và thanh toán ). Trong quá
trình thực hiện công việc của sản xuất kinh doanh của mình doanh nghiệp phải
thuê mớn, tuyển chọn nhân viên do đó phải tính và thanh toán tiền lơng cho nhân
viên trong doanh nghiệp ( chu trình tiền lơng và nhân viên ). Các yếu tố đầu vào
đợc kết hợp với nhau để sản xuất ra sản phẩm nhập kho ( chu trình hàng tồn kho).
Sau khi sản phẩm nhập kho thì công đoạn cuối cùng của chu kỳ kinh doanh là việc
tiêu thụ sản phẩm, đồng thời là quá trình thu tiền từ hoạt động bán hàng để thu hồi
lại vốn kinh doanh. Chu trình bán hàng thu tiền chấm dứt một chu kỳ kinh doanh

để bắt đầu chu kỳ kinh doanh tiếp theo. Nh vậy quá trình kinh doanh bao gồm các
chu kỳ diễn ra liên tục, đều đặn và mỗi chu kỳ đều là mắt xích quan trọng không
thể thiếu đợc. Các chu kỳ kinh doanh nối tiếp nhau, chu kỳ sau là kết quả của chu
kỳ trớc. Trong đó kết quả của chu trình bán hàng và thu tiền không chỉ phản ánh
riêng kết quả của chu trình mà còn phản ánh toàn bộ kết quả của quá trình kinh
doanh của doanh nghiệp.

Chu trình bán hàng và thu tiền là quá trình thực hiện công việc tiếp
theo của giai đoạn sản xuất trớc đó. Doanh nghiệp sẽ thực hiện chuyển giao
hàng hoá, sản phẩm cho khách hàng và đợc khách hàng thanh toán hoặc
chấp nhận thanh toán. Công tác tiêu thụ sản phẩm hàng hoá có thể bắt đầu
từ phía nhu cầu của khách hàng hoặc từ phía doanh nghiệp. Có rất nhiều
hình thức tiêu thụ sản phẩm khác nhau. Nhng tuỳ thuộc vào từng trờng hợp
cụ thể mà doanh nghiệp có thể áp dụng các hình thức cho phù hợp. Sau đây
là những những phơng thức tiêu thụ chủ yếu :
+ Phơng thức tiêu thụ trực tiếp : Đây là phơng thức mà doanh nghiệp
giao hàng trực tiếp cho ngời mua có thể mua tại kho hoặc tại phân xơngr sản
xuất của mình và thực hiện bàn giao quyền sở hữu. Khi đó hàng hoá sản
phẩm coi nh đợc tiêu thụ.
+ Phơng thức tiêu thụ theo hợp đồng : Đây là phơng thức tiêu thụ mà
hàng hoá đợc chuyển đến đại lý để tiêu thụ. Số hàng này vẫn thuộc sở hữu

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

3


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
của doanh nghiệp còn đại lý chỉ là nơi tiêu thụ hàng cho doanh nghiệp và đợc hởng hoa hồng nh đã thoả thuận.
+ Các phơng thức tiêu thụ khác : Ngoài những phơng thức tiêu thụ chủ

yếu ở trên thì trong một số doanh nghiệp còn áp dụng một số phơng thức
tiêu thụ khác nhau : dùng hàng đổi lấy hàng, dùng hàng hoá để trả lơng cho
nhân viên trong doanh nghiệp ( tiêu thụ nội bộ ). Cùng với việc tiêu thụ
hàng hoá là các hình thức thanh toán của khách hàng. Khi khách hàng thanh
toán đủ tiền hàng thì nghiệp vụ tiêu thụ coi nh kết thúc.
Trong khi thực hiện các nghiệp vụ tiêu thụ thì có các loại chứng từ và
sổ sách sau hay đợc sử dụng.
+ Đơn đặt hàng của khách hàng : Đây là chứng từ thể hiện yêu cầu về
hàng hoá, dịch vụ của khách hàng, đơn đặt hàng của khách hàng có thể bằng
th, mẫu in sẵn hay thông qua điện thoại, fax....
+ Các chứng từ vận chuyển hàng hoá : Đây là chứng từ đợc lập vào lúc
giao hàng cho khách hàng và ghi rõ mẫu mã của hàng hoá số lợng hàng và
các số liệu khác có liên quan.
+ Hoá đơn bán hàng, hoá đơn kiêm phiếu xuất kho : Đây là chứng từ
doanh nghiệp sử dụng để xác định số lợng, chất lợng, đơn giá.
+ Mẫu phê chuẩn các khoản thu đợc : Đây là chứng từ sử dụng trong
nội bộ doanh nghiệp để cho phép xoá sổ các khoản nợ không thu hồi đợc.
Bên cạnh những chứng từ đợc sử dụng trong quá trình tiêu thụ sản
phẩm, hàng hoá thì còn các loại sổ sách sau đây đợc sử dụng.
+ Sổ nhật ký bán hàng : Sổ này dùng để ghi chép tất cả các lần bán
hàng, sổ thờng ghi rõ doanh thu gộp của nhiều mặt hàng khác nhau, các
khoản phải thu và khoản thu đợc bằng tiền. Sổ đợc ghi thu hằng ngày và đợc
tổng hợp từng tháng.
+ Sổ nhật ký doanh thu bán hàng bị trả lại , các khoản chiết khấu và
giảm giá hàng bán, sổ này để theo dõi các khoản chiết khấu, giảm giá hàng
bán và các khoản doanh thu của hàng hoá bị trả lại về tính đúng đắn và hợp
lý của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh.
+ Sổ chi tiết các khoản phải thu : là loại sổ dùng để theo dõi từng
khách hàng và phản ánh nợ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình
mua bán mà khách hàng nợ tiền và các khoản tiền khách hàng thực hiện

thanh toán.
+ Sổ tổng hợp chi tiết : Sổ tổng hợp các khoản nợ đầu kỳ, các khoản nợ
phát sinh trong kỳ và các khoản thanh toán của khách hàng trong kỳ.
+ Báo cáo kế toán : Nhằm cung cấp những thông tin về tình hình tài
chính về kết quả kinh doanh trong niên độ của doanh nghiệp

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

4


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
Trên đây là toàn bộ chứng từ, sổ sách đợc sử dụng trong chu trình bán
hàng và thu tiền:
I.1.2 Nguyên tắc hạch toán
Để thực hiện tốt chu trình bán hàng và thu tiền trong doanh nghiệp có
các bộ phận chức năng khác nhau thực hiện các công việc khác nhau. Quá
trình đợc bắt đầu từ việc phát sinh nhu cầu mua hàng từ phía khách hàng
đến các khâu tiếp theo nh việc phê chuẩn các phơng thức bán hàng, cách
thức thanh toán và việc thực hiện tiêu thụ hàng hoá, sản phẩm. Thông thờng
chu trình bán hàng và thu tiền thực hiện 6 chức năng cơ bản sau :
1.Xử lý đơn đặt hàng của khách hàng : khi nhận đợc đơn đặt hàng của
khách hàng gửi đến doanh nghiệp thì doanh nghiệp phải thực xem xét có
nhất trí việc cung cấp hàng hoá, dịch vụ cho khách hàng không. Việc chấp
nhận hay không là tuỳ thuộc vào nhu cầu hàng hoá của khách hàng và khả
năng cung cấp của doanh nghiệp và các yếu tố khác nh giá cả, phơng thức
thanh toán.
2. Phê chuẩn phơng thức bán chịu : Đối với phơng thức bán chịu hàng
cho khách hàng, hàng sẽ đợc chuyển đi sau khi có đợc sự phê chuẩn của ngời có thẩm quyền trong doanh nghiệp. Việc phê chuẩn phơng thức bán chịu
đợc thực hiện tốt sẽ giúp cho doanh nghiệp quản lý tốt các khoản nợ phải

thu.
3. Vận chuyển thành phẩm, hàng hoá : khi hàng hoá đợc chuyển đi thì
chứng từ vận chuyển sẽ đợc lập, đấy là điều cần thiết cho việc tính tiền đúng
số hàng gửi đi
4. Gửi hàng cho khách hàng và thực hiện ghi sổ doanh thu : khi đã có
đợc sự phê chuẩn cho việc bán hàng cho khách hàng thì phòng kinh doanh
sẽ thực hiện lập hoá đơn bán hàng. Trên hoá đơn phải chứa đựng đầy đủ
những thông tin nh : số lợng, chất lợng và đơn giá hàng bán, phơng thức
giao hàng hình thức và phơng tiện thanh toán.Ngoài ra trong hoá đơn cũng
phải ghi rõ những chính sách áp dụng đối với khách hàng. Hoá đơn sẽ làm
căn cứ quan trọng cho kế toán ghi sổ doanh thu và các sổ khác có liên quan
tại đơn vị bán hàng. Cũng nh vậy hóa đơn là căn cứ cho chứng từ đi đờng và
ghi sổ kế toán tại đơn vị mua hàng. Khi thực hiện gửi hoá đơn bán hàng đi
một vấn đề quan trọng là tất cả các hóa đơn đợc gửi đi đều phải tính tiền
đúng và không có chuyến hàng nào bị tính tiền hai lần.
5. Xử lý và ghi sổ các tài khoản chiết khấu, giảm giá hàng bán và
doanh thu hàng bán bị trả lại: Tất cả các khoản chiết khấu, giảm giá hàng
bán và doanh thu hàng bán bị trả lại phải đợc phê chuẩn đúng đắn bởi những
ngời có trách nhiệm và các khoản này phải đợc ghi sổ kế toán một cách
chính xác và nhanh chóng.
6. Dự phòng nợ khó đòi và xoá sổ các khoản phải thu không thu hồi đ ợc: Trớc khi khoá sổ các tài khoản và chuẩn bị lập báo cáo tài chính phải
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

5


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
tiến hành đánh giá phí tổn cho các khoản phải thu có khả năng không thu
hồi đợc qua đó tiến hành lập dự phòng cho các khoản đó. Còn những khoản
thu đã không thu hồi đợc thì phải tiến hành xoá sổ kế toán cho các khoản

này.
Trong các chức năng trên của chu trình bán hàng và thu tiền thì bốn
chức năng đầu cần thiết cho việc đa hàng đến tay ngời tiêu dùng, tính tiền
chính xác và phản ánh các thông tin kế toán vào sổ sách kế toán.
Trong chu trình bán hàng và thu tiền thì các chứng từ, hoá đơn đợc
luân chuyển qua các phòng chức năng khác nhau và đợc thể hiện qua sơ đồ
sau :( Sơ đồ 1)
Sơ đồ 1 : Quy trình luân chuyển chứng từ trong chu trình
bán hàng và thu tiền
Khách hàng

Phòng thị trường

Nhu cầu
mua hàng

Đơn đặt hàng của
khách phiếu tiêu
thụ

Thủ kho

Phòng thị trường

Giám đốc
- Phê chuẩn phư
ơng thức bán chịu
- Phê chuẩn phư
ơng thức tiêu thụ

Phòng thị trường
- Lập hoá đơn bán
hàng
- Lập phiếu xuất
kho

Phòng kế toán
Lưu trữ và bảo
quản chứng từ

Xuất kho

Vận chuyển hàng
Lập chứng từ vận
chuyển

Ghi các loại sổ
Lập báo cáo

Tất cả những thông tin kế toán sẽ đợc phản ánh trên hệ thống tài
khoản mà doanh nghiệp sử dụng để hạch toán. Các tài khoản của chu trình
bán hàng và thu tiền đợc phản ánh trên sơ đồ 2 :

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

6


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc

Sơ đồ 2 : Quy trình hạch toán nghiệp vụ tiêu thụ
TK 111, 112

TK 811, 531,532
(1)

TK 511, 512

TK 111, 112
(3)

(2)

TK 3387
(5)

(4)

TK 131, 136

TK 004
- Xoá sổ nợ
khó đòi

TK 642

- Nợ khó đòi đã
xoá sổ nay đòi đợc

(7)

(6)

TK 721

TK 139

(8)

(9)

1. Chiết khấu, giảm giá, hàng bán trả lại
2. Kết chuyển khoản giảm trừ doanh thu
3. Doanh thu bằng tiền
4. Doanh thu kỳ này
5. Doanh thu nhận trớc
6. Doanh thu cha thu tiền
7. Xử lý xoá nợ phải thu khó đòi
8. Hoà nhập dự phòng phải thu khó đòi
9. Lập dự phòng phải thu khó đòi
Các tài khoản đợc sử dụng trong qúa trình hạch toán chu trình bán
hàng.
TK 531, 532 : Giảm giá hàng bán và hàng bị trả lại
TK 511

: Doanh thu bán hàng

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

7

Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
TK 3387

: Doanh thu nhận trớc

TK 131 ) 136 ) : Các khoản phải thu
TK642

: Các chi phí quản lý doanh nghiệp

TK 139

: Dự phòng phải thu khó đòi

TK 721

: Thu nhập hoạt động bất thờng

TK 811

: Chi phí tài chính

I.1.3 Hệ thống kiểm soát nội bộ với chu trình bán hàng và thu tiền
Trong mỗi doanh nghiệp hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ là
khác nhau, tuỳ thuộc vào đặc điểm và quy mô của doanh nghiệp đó. Với
mục đích chung của các doanh nghiệp khi tổ chức, xây dựng hệ thống kiểm
toán nội bộ là nhằm để phục vụ cho công tác kiểm toán, kiểm soát và qua đó
có thể cung cấp những nguồn thông tin nhanh chóng và đáng tin cậy giúp

cho các nhà quản lý có thể chỉ đạo tốt hoạt động của đơn vị mình đem lại
những thành công trong công việc.
Hệ thống kiểm soát nội bộ là toàn bộ những chính sách, các thủ tục
kiểm soát do đơn vị lập ra và duy trì nhằm điều hành các hoạt động của đơn
vị để thoả mãn các mục tiêu sau :
- Chỉ đạo hoạt động kinh doanh một cách có hiệu quả.
- Đảm bảo mọi hoạt động của đơn vị đều đợc thực hiện đúng nh kế
hoạch.
- Phát hiện kịp thời những khó khăn và sai sót có thể xử lý.
- Ngăn chặn và phát hiện kịp thời những gian lận, sai sót trong đơn vị.
- Thực hiện đợc mục tiêu bảo vệ tài sản và thông tin của tổ chức
- Thực hiện các công việc kế toán và đa ra các báo cáo hoạt động.
Hệ thống kiểm soát nội bộ có vai trò rất quan trọng đối với các hoạt
động của công ty. Cũng nh vậy đối với với chu trình bán hàng và thu tiền, hệ
thống kiểm soát nội bộ giúp cho việc điều hành giám sát và hoàn thiện các
hoạt động của chu trình.
Hệ thống kiểm soát nội bộ gồm 3 yếu tố cấu thành chính.
+ Môi trờng kiểm soát.
+ Hệ thống kế toán.
+ Các thủ tục kiểm soát.
Chính vì vậy việc xây dựng và điều hành tốt hệ thống kiểm soát nội
bộ sẽ giúp cho các nhà lãnh đaọ thành công trong việc điều hành các hoạt
động đơn vị mình.
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

8


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
I.2 Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo

cáo tài chính

" Kiểm toán là quá trình mà theo đó một vài cá nhân độc lập, có
thẩm quyền thu nhập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin số lợng có liên quan đến một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác định
và báo cáo mức độ phù hợp giữa các thông tin số lợng và các chuẩn mực
đã đợc xây dựng"
( Kiểm toán Alvin trang 9 NXB Thống Kê )
Trong mỗi tổ chức, báo cáo tài chính hàng năm là đối tợng quan tâm
của rất nhiều ngời : các chủ doanh nghiệp, các nhà đầu t, khách hàng, nhà
cung cấp, ngân hàng, các cơ quan chủ quản của Nhà nớc cũng nh ngời tiêu
dùng và nhân viên trong doanh nghiệp. Do đó có đợc những thông tin chính
xác và đáng tin cậy là điều rất quan trọng và cần thiết. Để làm đợc điều đó
cần phải có một bên thứ ba độc lập với khách hàng có kỹ năng nghề nghiệp
và có địa vị, trách nhiệm pháp lý để kiểm tra và đa ra kết luận về các báo
cáo tài chính của doanh nghiệp xem có đợc lập đúng hay không. Những
công việc này sẽ do kiểm toán viên thuộc các tổ chức chuyên nghiệp thực
hiện trong việc xác định xem các báo cáo tài chính có phù hợp với các
nguyên tắc kế toán đợc thừa nhận hay không? Các báo cáo tài chính thờng
đợc kiểm toán là báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, báo cáo lu chuyển
tiền tệ, báo cáo về tình hình tài chính.
(Kiểm toán, Alvin NXB Thống Kê trang 13)
Trong khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính kiểm toán viên có thể
thực hiện kiểm toán theo các cách khác nhau. Thông thờng kiểm toán viên
có thể thực hiện theo hai cách sau đây.
Cách 1 : Kiểm toán theo cách phân đoạn số d của các tài khoản
Theo cách này báo cáo kiểm toán đợc phát hành sau khi kiểm toán
viên xác định từng khoản mục rồi thực hiện tổng hợp lại. Đây là cách làm để
thực hiện nhng hiệu quả lại không cao, thờng có sự khác biệt giữa các tài
khoản có liên quan chặt chẽ với nhau nh : tài khoản giá vốn hàng bán với tài
khoản hàng tồn kho hay tài khoản hàng tồn kho với tài khoản phải trả nhà

cung cấp, tài khoản phải thu khách hàng với tài khoản doanh thu... Do đó
hạn chế tầm nhìn tổng quát của kiểm toán viên về tình hình tài chính của
doanh nghiệp. Đồng thời nếu nh không có sự phân công và trình độ chuyên
môn tốt sẽ có sự trùng lặp trong việc thực hiện các khoản mục đó gây lãng
phí thời gian kiểm toán.
Ví dụ : Khi thực hiện kiểm toán tài sản doanh thu thì kiểm toán viên
phải xem xét và xác minh tài khoản tiền hay khoản phải thu. Nhng trong khi
đó kiểm toán viên khác thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng
cũng laị xem xét và kiểm tra lại do đó sẽ có sự trùng lặp trong khi thực hiện
cuộc kiểm toán.
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

9


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
Trong khi thực hiện kiểm toán theo cách phân đoạn số d của các tài
khoản thờng mắc phải những nhợc điểm này vì vậy thực hiện kiểm toán theo
chu trình đã khắc phục đợc nhợc điểm đó.
Cách 2 : Kiểm toán theo chu trình nghiệp vụ
Cuộc kiểm toán theo chu trình nghiệp vụ dựa trên mối quan hệ chặt
chẽ giữa các loại nghiệp vụ và số d tài khoản. Thông thờng cuộc kiểm toán
báo cáo tài chính đợc chia thành 5 chu trình lớn là kiểm toán chu trình mua
vào và thanh toán, kiểm toán chu trình tiền lơng nhân sự, kiểm toán chu
trình bán hàng và thu tiền. Trong 5 chu trình kiểm toán của cuộc kiểm toán
báo cáo tài chính thì chu trình bán hàng thu tiền là chu trình có mật độ phát
sinh nghiệp vụ dày đặc và phức tạp. Do đó khi khảo sát nghiệp vụ về doanh
thu hàng bán bị trả lại triết khấu, giảm giá ,và số d các tài khoản phải thu thì
kiểm toán viên cần đi sâu vào khảo sát chi tiết số d tài khoản và kiểm toán
viên phải xác định đợc các khoản điển hình của chu trình qua đó để thu

thập đủ bằng chứng xác đáng về các khía cạnh để làm cơ sở kết luận cho
phần hành và cho báo cáo tài chính
( Mối quan hệ giữa các chu trình đợc trình bày ở sơ đồ 3 )
Sơ đồ 3 : Mối quan hệ của 5 chu trình trong kiểm toán báo cáo
tài chính
Kiểm toán chu trình
huy động và hoàn trả
vốn

Kiểm toán chu trình
tiền lơng và
nhân sự

Kiểm toán chu trình
mua vào và thanh
toán

Kiểm toán chu trình
hàng tồn kho

Kiểm toán chu trình
bán hàng và thu tiền

I.3 Nội dung kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền

I.3.1 Mục tiêu kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
Trong việc thực hiện kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền của
kiểm toán báo cáo tài chính đều phải xác định rõ phạm vi công việc và mục
tiêu của cuộc kiểm toán. Với chu trình bán hàng và thu tiền xác định rõ mục
tiêu và phạm vi công việc để làm cơ sở cho việc thu nhập bằng chứng kiểm

toán để chứng minh cho ý kiến của mình trong báo cáo kiểm toán. Theo
chuẩn mực kiểm toán số 200 (Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm
toán BCTC ) hay chuẩn mực kiểm toán 1 ( SAS - AU 10 ) thì " Mục tiêu của
kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm
toán đa ra ý kiến xác nhận về các báo cáo tài chính có đợc lập trên cơ sở
chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành ( hoặc đợc chấp nhận ), có tuân thủ
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

10


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh
trọng yếu hay không?. Các mục tiêu kiểm toán đặt ra có liên hệ chặt chẽ đến
xác nhận của doanh nghiệp về các thông tin tài chính định trình bày trên báo
cáo tài chính. Thông thờng mục tiêu của một cuộc kiểm toán đợc triển khai
qua các bớc sau ( trên sơ đồ 4 )
( Nguồn đợc lấy ở chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 trang 16)
(hoặc Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 1 ):
Sơ đồ 4 : Các bớc triển khai mục tiêu của cuộc kiểm toán
Các báo cáo tài chính
Các bộ phận cấu thành của báo cáo tài chính
( Chu trình bán hàng và thu tiền )
Xác nhận của ban quản trị về các bộ phận cấu thành
( Chu trình bán hàng và thu tiền )
Các mục tiêu kiểm toán chung đối với bộ phận cấu thành
( Chu trình bán hàng và thu tiền )

Các mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với bộ phận cấu
thành

( Chu trình bán hàng và thu tiền )
( Kiểm toán Alvin trang 107 NXB Thống kê)
Các mục tiêu của kiểm toán độc lập có mối quan hệ với những xác
nhận của ban quản trị. Do đó để thực hiện tốt cuộc kiểm toán cần phải hiểu
đợc những xác nhận đó. Theo nh văn bản chuẩn mực kiểm toán số 31
( AU. 326 ) phân loại xác nhận thành 5 loại chung.
Năm loại xác nhận của chu trình bán hàng và thu tiền bao gồm.
+ Xác nhận về sự hiện hữu : Doanh thu trên báo cáo thu nhập phản
ánh quá trình trao đổi về hàng hoá và dịch vụ thực tế đã xảy ra, các khoản
phải thu trong bảng cân đối là có thực vào ngày lập bảng cân đối kế toán.
+ Xác nhận tính đầy đủ : Tất cả doanh thu về dịch vụ, hàng hoá các
khoản phải thu và đã thu đều đã đợc ghi sổ và đợc đa vào báo cáo tài chính.

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

11


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
+ Xác nhận về quyền sở hữu : hàng hoá và các khoản phải thu của
doanh nghiệp tại ngày lập bảng cân đối tài sản đều thuộc quyền sở hữu của
doanh nghiệp.
+ Xác nhận về sự đánh giá và phân loại : các khoản doanh thu, phải
thu đợc phân loại đúng bản chất và đợc tính đúng đắn.
+ Xác nhận về sự trình bày : Doanh thu và các khoản phải thu đợc
trình bày trung thực và đúng đắn trên bảng cân đối tài sản hay trên báo cáo
tài chính theo đúng hệ thống kế toán của ban quản trị của doanh nghiệp và
các quy định kế toán hiện hành.
Bên cạnh những xác nhận của ban quản trị của doanh nghiệp thì các
mục tiêu chung và mục tiêu đặc thù của kiểm toán cần phải đợc xem xét.

Mục tiêu chung gồm 2 loại :
-Mục tiêu về tính hợp lý chung
-Mục tiêu về tính hợp lý chung khác
Sau khi kiểm toán viên đã hoàn thành việc xác định các mục tiêu
kiểm toán đặc thù cho chu trình bán hàng và thu tiền, yếu tố cấu thành của
báo cáo tài chính thì kiểm toán viên bắt đầu việc thu thập bằng chứng. Việc
thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên tuân theo quy trình kiểm
toán.
Quy trình kiểm toán là một hệ thống phơng pháp rõ ràng của tổ chức
một cuộc kiểm toán nhằm giúp cho kiểm toán viên tập hợp đầy đủ chứng cứ
cần thiết. Một quy trình kiểm toán gồm có 4 giai đoạn : các giai đoạn của
quy trình kiểm toán đựơctrình bày trên ( sơ đồ 5)

Giai đoạn 1

Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm
toán của chu trình bán hàng và thu tiền

Lập kế
thiết báo
kế phương
kiểmnói
Giai
Sơ
đồđoạn
5 : 2Bốn giai đoạn
củahoạch
kiểmvàtoán
cáo tàipháp
chính

toánhàng
của chu
trìnhtiền
bánnói
hàng
và thu tiền
chung và kiểm toán chu trình bán
và thu
riêng
Giai đoạn 3

Khảo sát các quá trình kiểm soát khảo sát
nghiệp vụ chu trình bán hàng và thu tiền

12
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B
Giai đoạn 4
Hoàn tất công tác kiểm toán và công bố
báo cáo tài chính


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc

(Tài liệu trích Kiểm toán Alvin, trang 123 NXB Thốngkê)
Chu trình bán hàng và thu tiền là một bộ phận cấu thành của báo cáo
tài chính. Do đó khi tiến hành kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền phải
tuân thủ theo quy trình kiểm toán chung cuả một cuộc kiểm toán báo cáo tài
chính để đảm bảo tính thống nhất.
I.3.2 Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán chu trình
bán hàng và thu tiền

Với mọi cuộc kiểm toán khác nhau thì kiểm toán viên có nhiều cách
khác nhau để thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm thoả mãn các mục tiêu
kiểm toán. Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán là bớc đầu tiên
trong quy trình kiểm toán ( bớc chuẩn bị kiểm toán ) thông qua việc chuẩn
Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng -thu tiền
bị kiểm toán, kiểm toán viên có thể thu thập đợc những bằng chứng thích
hợp và đầy đủ với mức chi phí hợp lý để đa ra các kết luận kiểm toán chính
xác trên các khía cạnh trọng yếu. Thực hiện tốt đợc công việc trên sẽ giúp
cho côngThu
ty kiểm
toán luôn
những
hàng
cũ và có
thập thông
tin cơgiữ
sở đợc
đối với
chukhách
trình bán
hàngthu
tiềnthể tạo ra
nhiều khách hàng mới. Qua đó nâng cao đợc uy tín và chất lợng công việc,
thực hiện góp phần tăng sức cạnh tranh của công ty với các công ty kiểm
toán khác. Mặt khác việc lập kế hoạch cũng giúp cho kiểm toán viên có thể
Thu thập thông tin về nghĩa vụ, pháp lý của khách hàng
phối hợp với nhau nhằm xác định đợc trọng tâm công việc để đảm bảo hoàn
( chu trình bán hàng thu tiền)
thành đúng kế hoạch và chất lợng.
Giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán thờng gồm

các bớc sau
đây
cáctrọng
bớc này
áp toán,
dụng rủi
vàorotrong
Đánh
giávàtính
yếu,cũng
rủi rođợc
kiểm
tiềm kiểm
tàng, toán chu
trình bán hàng và thu tiền một
cụ doanh
thể với các khách hàng mà công ty
rủicách
ro kinh
cung cấp dịch vụ.
( chu trình bán hàng thu tiền )
Sơ đồ 6: Lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán
Tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro
kiểm soát
( chu trình bán hàng và thu tiền )
khai
kế Hiếu
hoạch- kiểm
toán toán
toàn bộ

Sinh viên : Triển
Nguyễn
Văn
Lớp Kiểm
40Bvà chương trình
kiểm toán
( chu trình bán hàng và thu tiền)

13


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc

( Kiểm toán, Alvin trang 148 NXB Thống kê )
I.3.2.1 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán nói chung và kế hoạch kiểm
toán chu trình bán hàngthu tiền nói riêng
- Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền là một phần hành cụ thể
của kiểm toán tài chính. Vì vậy,nhiệm vụ chung của kiểm toán chu trình bán
hàng và thu tiền là triển khai các chức năng kiểm toán thông qua việc vận
dụng các phơng pháp kiểm toán thích ứng với đặc thù phần hành này thông
qua các bớc trong quy trình kiểm toán : Để có kế hoạch kiểm toán cụ thể
cho một khách hàng nói chung và kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng và
thu tiền nói riêng kiểm toán viên thờng trực thực hiện các bớc nh sau :
- Khách hàng của một cuộc kiểm toán bán hàng và thu tiền trong
kiểm toán BCTC
Trớc khi kiểm toán viên đa ra một kế hoạch kiểm toán cụ thể đòi hỏi
phải xác định đợc khách hàng của một cuộc kiểm toán. Thông thờng có hai
loại khách hàng :
+ Khách hàng cũ : với những khách hàng thờng xuyên mà công ty
kiểm toán đã ký kết từ những năm trớc kiểm toán viên cần xác định xem có

tiếp tục tiến hành cung cấp dịch vụ kiểm toán hay không. Điều này xuất
phát từ nhu cầu của khách hàng và khả năng cung cấp dịch vụ của công ty
kiểm toán.
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

14


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
+ Khách hàng mới : trớc khi chấp nhận một khách hàng mới, hầu hết
các công ty kiểm toán đều phải điều tra, xem xét công ty khách hàng để xác
định khả năng chấp nhận khách hàng đó. Nếu có thể công ty kiểm toán sẽ
phải đánh giá vị trí tơng lai của khách hàng trong giới kinh doanh, trạng thái
ổn định về mặt tài chính và các quan hệ của công ty đối với các công ty
kiểm toán trớc kia. Khi khách hàng tơng lai cha đợc kiểm toán bởi một công
ty kiểm toán nào khác thì cần phải có một cuộc điều tra khác.
Qua tất cả các yếu tố trên nếu công ty kiểm toán chấp nhận kiểm toán
thì công ty kiểm toán sẽ lập th hẹn kiểm toán, còn nếu nh không chấp nhận
thì từ chối th mời kiểm tra của khách hàng.
- Xác định mục tiêu và phạm vi của cuộc kiểm toán nói chung và
kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền nói riêng.
Mục tiêu của cuộc kiểm toán :
- Nh chúng ta đã biết có rất nhiều mục tiêu khác nhau khi tiến hành
cuộc kiểm toán. Nhng thông thờng cuộc kiểm toán đợc tiến hành vì các mục
tiêu sau :
+ Kiểm toán để vay vốn ngân hàng
+ Kiểm toán vì mục đích thuế
+ Kiểm toán báo cáo tài chính hàng năm của doanh nghiệp có
vốn đầu t nớc ngoài....
Phạm vi: Cuộc kiểm toán sẽ thực hiện kiểm toán bảng can đối kế

toán, báo cáo kết quả kinh doanh trong niên độ kế toán mà báo cáo đã phản
ánh.
- Bố trí kiểm toán viên.
Để thực hiện tốt và có hiệu quả cuộc kiểm toán báo cáo tài chính thì
lãnh đạo công ty kiểm toán cần bố trí đội ngũ nhân viên có trình độ nghiệp
vụ tuỳ thuộc vào nhu cầu của cuộc kiểm toán, hay tuỳ thuộc vào đặc điểm
của cuộc kiểm toán đó.
Hợp đồng kiểm toán.
Sau khi đã thực hiện xong các bớc công việc trên thì công ty kiểm
toán sẽ đa rath chấp nhận lời mời kiểm toán của khách hàng và tiến hành lập
hợp đồng kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán là tài liệu trong đó nêu rõ trách
nhiệm của cong ty kiểm toán, trách nhiệm của cong ty khách hàng, thời gian
tiến hành cuộc kiểm toán, giá phí kiểm toán hay phạm vi của cuộc kiểm
toán.
Trong khi đó mục tiêu của kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
ngoài các mục tiêu chung của một cuộc kiểm toán nó có các mục tiêu đặc
trng sau đây :

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

15


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
Bảng số 1 : Mục tiêu đặc thù của kiểm toán nghiệp vụ bán hàng
và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính
Mục tiêu kiểm toán
nghiệp vụ thu tiền

Mục tiêu kiểm toán chung

Mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ
bán hàng

Các khoản thu tiền đều
bảo đảm hợp lý chung

I. Mục tiêu hợp lý chung

Các nghiệp vụ bán hàng đều
có căn cứ hợp lý

Các mục tiêu chung
- Các khoản phải thu ở
khách hàng là có thật

Hiệu lực

Hàng bán vận chuyển đến
khách hàng là có thật

- Mọi khoản thu ở khách
hàng đều đợc ghi sổ

Trọn vẹn

- Mọi nghiệp vụ bán hàng đều
đợc ghi rõ

- Các khoản phải thu có

ngời sở hữu

Quyền và nghĩa vụ

- Hàng hoá đã bán thuộc sở
hữu của đơn vị

- Các khoản phải thu đợc
đánh giá đúng

Định giá

- Các nghiệp vụ bán hàng đợc
phân loại thích hợp

- Các khoản phải thu đợc
tính toán đúng

Chính xác cơ học

Các nghiệp vụ ghi sổ tổng
hợp, chi tiết thích hợp và khớp
đúng các sổ cộng

II. Các mục tiêu kiểm toán
- Những thay đổi về thể
thức thời gian, thủ tục
thanh toán tiền hàng đều
đợc cho phép đúng đắn

Cho phép

Các nghiệp vụ bán hàng kể cả
bán chịu, vận chuyển đợc cho
phép đúng đắn

Các nghiệp vụ phải thu
đợc ghi sổ đúng kỳ

Kịp thời ( đúng thời gian )

Các khoản bán hàng đựoc ghi
sổ đúng thời gian

( Kiểm toán tài chính, NXB Tàichính của trờng ĐHKTQD tr. 177 )
Trên cơ sở mục tiêu kiểm toán đặc thù đã xác định, cần cụ thể hoá
các công việc tơng ứng với mỗi mục tiêu kiểm toán nội bộ nói riêng hay
kiểm soát nội bộ nói chung. Từ đó, xác định những công việc tơng ứng của
các trắc nghiệm đạt yêu cầu và trắc nghiệm độ tin cậy trong kiểm toán tài
chính. Trên cơ sở đó, xác định những mẫu chọn để thực hiện các thủ tục xác
minh cụ thể nh đối chiếu lại hoá đơn với sổ sách lấy xác nhận của ngời mua
hàng và các khoản thu v.v...
I.3.2.2 Thu thập những thông tin cơ sở phục vụ cho kiểm toán chu trình
bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính
Để thực hiện tốt công việc kiểm toán nói chung và kiểm toán chu trình
bán hàng và thu tiền thì kiểm toán viên cần phải có những hiểu biết về công
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

16

Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
việc kinh doanh của khách hàng và kiến thức về lĩnh vực kinh doanh của
công ty khách hàng. Khi tiến hành kiểm toán có rất nhiều cách khác nhau để
thu thập thông tin cơ sở. Thông thờng thông tin cơ sở đợc thu thập dới các
hình thức sau đây :
- Qua tìm hiểu về doanh nghiệp : Kiểm toán viên tiến hành tìm hiểu
về doanh nghiệp để thu thập những thông tin về cơ cấu tổ chức, loại hình
kinh doanh hay phơng pháp kế toán áp dụng tại doanh nghiệp
- Qua tham quan nhà xởng : Tất cả những thông tin thu thập đợc qua
tìm hiểu doanh nghiệp chủ yếu trên giấy tờ, tài liệu ở văn phòng của công
ty. Do đó tham quan nhà xởng sẽ giúp cho kiểm toán viên có cách nhìn thực
tế hơn về các phơng tiện vật chất giúp cho việc hiểu biết đợc công tác bảo vệ
tài sản và giúp cho cho việc thuyết minh số liệu kế toán bằng cách đa ra một
khung tham gia chiếu qua đó hình dung ra những tài sản này nh, sản phẩm
đang chế tạo và máy móc thiết bị, phân xởng để chế tạo ra hàng hoá bán
trong kỳ.
- Xem xét lại các chính sách của công ty : nhiều chính sách của công
ty đợc phản ánh trên báo cáo tài chính là một phần của cơ cấu kiểm soát nội
bộ. Nhng ngoài phạm vi của hệ thống kế toán nh các chính sách tín dụng,
chính sách kế toán và ghi sổ tài khoản... Để thực hiện công việc kiểm soát
một cách hiệu quả, nhiều công ty kiểm toán đã thực hiện việc ghi vào hồ sơ
thờng xuyên những chính sách quan trọng nhất mà khách hàng chấp nhận
hay việc thay đổi những chính sách đó.
- Qua phỏng vấn : Kiểm toán viên cũng có thể thu đợc thông tin cơ sở
qua việc phỏng vấn trong nội bộ công ty hoặc bên ngoài. Nh việc thực hiện
phỏng vấn ban quản trị của công ty, bộ phận bán hàng, bộ phận marketing...
để biết đợc thái độ hay phong cách làm việc của họ. Thực hiện phỏng vấn
công nhân để biết việc ghi số giờ công làm việc của công nhân do những
ngời quản lý thực hiện hoặc phỏng vấn những bên có liên quan về những

thông tin khác.
I.3.2.3 Thu nạp thông tin về trách nhiệm pháp lý của khách hàng
làm cơ sở phục vụ cho kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm
toán chu trình bán hàng thu tiền nói riêng.
Những thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng sẽ do kiểm toán
viên thực hiện qua đó cho phép kiểm toán viên đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm
soát của qúa trình bán hàng và thu tiền
Các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng đợc trình bày trên
các tài liệu nh
+ Hồ sơ thành lập : Đây là tài liệu về thông tin của doanh nghiệp về
quá trình thành lập công ty khách hàng, về vốn thành lập, cơ cấu của hội
đồng quản trị ( nếu có ), về các thành viên, quyền hạn và trách nhiệm pháp
lý của công ty khách hàng.
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

17


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
+ Biên bản các cuộc họp : Biên bản các cuộc họp trong công ty là tài
liệu chính thức về các cuộc họp của hội đồng quản trị và các thành viên
trong tổ chức. Biên bản sẽ cung cấp những thông tin quan trọng để xác định
xem các báo cáo tài chính có thật sự đúng không.
+ Hợp đồng : Đây là tài liệu cung cấp những thông tin về nghĩa vụ
pháp lý của công ty khách hàng trong việc thực hiện công việc kinh doanh
việc cung cấp các dịch vụ hàng hoá mà công ty khách hàng đã ký kết với
bạn hàng của họ, đây cũng là bằng chứng thiết thực nói lên quá trình kinh
doanh của đơn vị có đợc ổn định và phát triển qua các thời kỳ kế toán hay
không.
I.3.2.4 Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong quá trình kiểm toán

BCTC nói chung và kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền nói riêng
Việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro là rất quan trọng trong việc thực
hiện lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phơng pháp kiểm toán.
- Tính trọng yếu của chu trình bán hàng và thu tiền:
Trọng yếu là khái niệm chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của các sai phạm
trong chu trình bán hàng thu tiền trên BCTC ( có thể là gian lận và sai sót )
gây ảnh hởng tới các quyết định của các nhà đầu t, chủ nợ, khách hàng... khi
sử dụng các thông tin tài chính. Mức độ trọng yếu ảnh hởng rất lớn tới việc
lập kế hoạch và thiết kế phơng pháp kiểm toán hay việc phát hành báo cáo
tài chính có bị sai phạm không. Nếu nh kiểm toán viên xác định có sai phạm
trọng yếu thì yêu cầu khách hàng sửa lại và nếu khách hàng từ chối sửa lại
các báo cáo thì ý kiến chấp nhận có loại trừ hoặc phủ nhận sẽ đợc công bố
tuỳ theo mức độ trọng yếu của sai phạm. Với tầm quan trọng của mức ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu và thực hiện phân bổ ớc lợng ban đầu về tính
trọng yếu của cho các khoản mục.
- Ước lợng ban đầu về tính trọng yếu trong chu trình bán hàng và thu
tiền : Là mức sai số tối đa cho phép, nghĩa là mức mà kiểm toán viên tin tởng rằng không làm cho các báo cáo tài chính bị sai lầm nghiêm trọng gây
ảnh hởng tới nhận định của ngời sử dụng ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu
cho phép kiểm tóan viên lập kế hoạch thu thập bằng chứng thích hợp. Tuy
nhiên để xây dựng đợc các ớc lợng ban đầu không phải là điều dễ dàng mà
đòi hỏi phải có những phán xét xác đáng về chuyên môn. Cho nên khi tiến
hành công việc này những kiểm toán viên có trình độ chuyên môn và nghiệp
vụ thờng chỉ định để thực hiện công việc này...
Trong khi tiến hành xây dựng ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cần
xem xét tới các nhân tố ảnh hởng nh :
- Tính trọng yếu là khái niệm tơng đối: một sai số có quy mô nhất
định có thể là trọng yếu với khách hàng nhỏ nhng lại không trọng yếu đối
với khách hàng lớn. Do đó với mỗi khách hàng khác nhau phải xây dựng
quy mô sai số khác nhau, không thể thực hiện áp đặt giống nhau đợc.
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

18


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
- Cơ sở đánh giá tính trọng yếu : vì tính trọng yếu là tơng đối nên có
các cơ sở để xây dựng khi nào sai phạm là trọng yếu là điều cần thiết.
- Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục :
Hầu hết kiểm toán viên khi thực hiện phân bổ ớc lợng ban đầu về tính
trọng yếu thì thờng thực hiện phân bổ ớc lợng đó cho các tài khoản trên
bảng cân đối kế toán thay vì thực hiện phân bổ cho các tài khoản tren báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Do hầu hết những sai sót trên báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh cũng có ảnh hởng tơng tự nh trên bảng cân đối kế
toán vì hệ thống bút toán ghi sổ kép. Mặt khác do số lợng tài khoản trên
bảng cân đối kế toán ít hơn số lợng tài khoản trên báo cáo kết quả kinh
doanh. Trong hầu hết các cuộc kiểm toán và các thể thức kiểm toán thờng
tập trung vào các tài khoản trên bảng cân đối kế toán là phơng cách thích
hợp nhất.
Mục đích của việc phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu do các
tài khoản trên bảng tổng hợp nhằm giúp kiểm toán viên xác định đầy đủ
bằng chứng thích hợp đốivới từng tài khoản để tối thiểu hoá các chi phí
kiểm toán. Việc phân bổ sẽ thực hiện dựa trên mức độ rủi ro cũng nh quy
mô của các khoản mục.
- Rủi ro trong kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
Có hai loại rủi ro liên quan trực tiếp đến cuộc kiểm toán chu trình bán
hàng thu tiền và kiểm toán báo cáo tài chính là rủi ro kiểm toán và rủi ro
kinh doanh
+ Rủi ro kiểm toán của chu trình bán hàng và thu tiền ( AR ): là những
rủi ro mà kiểm toán viên có thể mắc phải khi đa ra những nhận xét không
xác đáng về thông tin trong chu trình bán hàng thu tiền khi các thông tin
này có sai sót nghiêm trọng ảnh hởng đến báo cáo tài chính.

+ Rủi ro kinh doanh của chu trình bán hàng và thu tiền: là rủi ro mà
kiểm toán viên hoặc công ty kiểm toán sẽ phải chịu trách nhiệm vì mối quan
hệ với khách hàng cho dù báo cáo kiểm toán cung cấp cho khách hàng đó là
đúng.
Trong khi tiến hành các cuộc kiểm toán thì rủi ro kiểm toán là điều khó
tránh khỏi do đó các kiểm toán viên luôn mong muốn rủi ro kiểm toán ở
mức có thể chấp nhận đợc. Khi kiểm toán viên quyết định một tỷ lệ rủi ro
kiểm toán mong muốn thấp thì có nghĩa là kiểm toán viên muốn chắc chắn
hơn là các báo cáo tài chính không bị sai phạm trọng yếu. Rủi ro kiểm toán
có thể đợc ớc lợng theo % (từ 0% đến 100% )
Sơ đồ 7 : Quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm toán trong
kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
Rủi
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

19


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
ro
kiểm

Rủi ro đạt tới

toán
100%

Rủi ro mong muốn

Bằng chứng kiểm toán ( chi phí)

( Lý thuyết kiểm toán; GS.TS Nguyễn Quang Quynh )
Rủi ro kiểm toán có 3 yếu tố cấu thành đó là :
* Rủi ro tiềm tàng trong chu trình bán hàng và thu tiền (IR )
* Rủi ro phát hiện trong chu trình bán hàng và thu tiền (DR )
* Rủi ro kiểm soát trong chu trình bán hàng và thu tiền ( CR )
+ Rủi ro tiềm tàng của chu trình bán hàng và thu tiền : Là sự tồn
tại ( thờng đợc tính bằng tỉ lệ %) sai sót trọng yếu trong bản thân của chu
trình bán hàng và thu tiền mà cha tính đến sự tác động của bất kỳ hoạt động
kiểm toán nào kể cả hoạt động nội bộ.
Trong khi tiến hành kiểm toán các kiểm toán viên cần phải dự đoán nơi nào
trong chu trình bán hàng và thu tiền có nhiều khả năng sai sót nhất. Qua đó
kiểm toán viên có thể thu thập và phân bổ bằng chứng kiểm toán một cách
hợp lý. Trong khi đánh giá rủi ro tiềm tàng kiểm toán viên cần xem xét một
số yếu tố sau :
- Bản chất công việc bán hàng thu tiền của khách hàng
- Động cơ của khách hàng trong chu trình bán hàng và thu tiền
- Kết quả những lần kiểm toán trớc của chu trình bán hàng và thu tiền
- Các nghiệp vụ bán hàng-thu tiền có thờng xuyên liên tục xảy ra
không
- Số d các tài khoản phải thu khách hàng, doanh thu ..
+ Rủi ro kiểm soát trong chu trình bán hàng và thu tiền : Là sự tồn
tại sai sót trọng yếu mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện và ngăn
ngừa kịp thời mà nó xảy ra trong chu trình bán hàng và thu tiền gây ảnh hởng trọng yếu đến báo cáo tài chính.
Rủi ro kiểm soát đại diện cho sự đánh giá về cơ cấu kiểm toán nội bộ
của khách hàng có hiệu quả đối với việc phát hiện và ngăn ngừa các sai sót
xảy ra trong chu trình bán hàng và thu tiền hay không. Do mối quan hệ rủi
ro kiểm soát và bằng chứng kiểm toán là mối quan hệ tỉ lệ thuận cho nên khi
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

20

Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả thì rủi ro phát hiện có thể
tăng lên khi đó số lợng bằng chứng cần thu thập giảm xuống. Rủi ro có thể
tăng lên khi hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả làm giảm khả
năng sai sót trong các báo tài chính. Khi tiến hành kiểm toán chu trình bán
hàng và thu tiền để đánh giá đợc rủi ro kiểm toán trong chu trình thì kiểm
soát viên cần : hiểu đợc cơ cấu kiểm soát nội bộ, đánh giá đợc mức rủi ro
kiểm soát và sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán.
+ Rủi ro phát hiện trong khi kiểm toán chu trình bán hàng và thu
tiền: Là sự tồn tại sai sót trọng yếu của chu trình mà công ty kiểm toán
không phát hiện đợc làm ảnh hởng đến báo cáo kiểm toán.
Rủi ro phát hiện xác định lợng bằng chứng cần thu thập trong chu trình
bán hàng thu tiền nhiều hay ít, khối lợng công việc kiểm toán. Cụ thể rủi ro
phát hiện cao thì khối lợng công việc, lợng bằng chứng cần thu thập giảm và
ngợc lại rủi ro phát hiện thấp thì khối lợng công việc, lợng bằng chứng cần
thu thập sẽ tăng lên.
Nh vậy, giữa rủi ro phát hiện , rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát của
chu trình bán hàng và thu tiền có mối quan hệ với nhau. Mối quan hệ này đợc thể hiện qua công thức sau :
AR = IR x CD x DR ( 1 )
Trong đó :
AR : Rủi ro kiểm toán của chu trình bán hàng và thu tiền.
IR : Rủi ro tiềm tàng của chu trình bán hàng và thu tiền.
DR : Rủi ro phát hiện của chu trình bán hàng và thu tiền.
CR : Rủi ro kiểm soát của chu trình bán hàng và thu tiền.
Từ (1 ) DR =

AR
IRxCR

Nh vậy khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét quan hệ
rủi ro kiểm toán với các rủi ro khác và xem xét quan hệ giữa rủi ro kiểm
toán với tính trọng yếu vì nó giúp cho việc thu thập bằng chứng của kiểm
toán viên.
I.3.2.5 Tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
trong kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền
a. Tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nôị bộ :
Trong khi tiến hành kiểm toán từ việc lập kế hoạch, tìm hiểu khách
hàng thì kiểm toán viên cần phải xem xét hệ thống kiểm toán nội bộ của
công ty khách hàng. Vì qua hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên có thể
xác định đợc rủi ro kiểm toán hay kiểm toán viên có thể sử dụng những kết
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

21


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
quả của hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả. Mục tiêu khi xây
dựng hệ thống kiểm soát nội bộ là nhằm để giúp công ty thoả mãn các mục
tiêu trong sản xuất kinh doanh. Các mục tiêu bao gồm :
- Cung cấp số liệu đáng tin cậy : Hệ thống kiểm soát nội bộ sẽ thực
hiện cung cấp những thông tin quan trọng và chính xác để giúp cho ban
quản trị ra quyết định.
- Bảo vệ tài sản và sổ sách : Để tài sản và sổ sách của công ty khỏi bị
mất mát, ban quản trị sẽ thiết lập các chính sách và thủ tục để thực hiện bảo
vệ tài sản và sổ sách của công ty.
- Đẩy mạnh tính hiệu quả trong kinh doanh: Các thủ tục kiểm soát sẽ
giúp cho doanh nghiệp hoàn thành các mục tiêu kinh doanh đề ra trong kế
hoạch.

-Đảm bảo duy trì tuân thủ các chính sách đề ra
Ngoài việc thiết lập ra hệ thống kiểm toán nội bộ để ban quản trị thực
hiện các mục tiêu thì hệ thống kiểm soát nội bộ còn đợc thiết kế nhằm thoả
mãn các mục tiêu sau nhằm ngăn ngừa gian lận và sai sót xảy ra trong công
tác kế toán.
- Các nghiệp vụ ghi sổ phải có căn cứ hợp lý
- Các nghiệp vụ bán hàng phải đợc phê chuẩn đúng đắn
- Các nghiệp vụ bán hàng xảy ra phải đợc ghi sổ
- Các nghiệp vụ bán hàng phải đợc đánh giá đúng đắn
- Các nghiệp vụ bán hàng phải đợc phân loại đúng đắn ( doanh thu thơng mại, doanh thu nội bộ...)
- Các nghiệp vụ bán hàng phải đợc ghi sổ đúng lúc, kịp thời
- Các nghiệp vụ bán hàng đợc ghi vào sổ chi tiết phải đúng và đợc tổng
hợp chính xác.
Hệ thống kiểm soát nội bộ đợc xây dựng là để phát hiện và ngăn ngừa
nhng sai sót có thể xảy ra và giúp cho ban quản trị đạt đợc những mục tiêu
của mình. Thông thờng một hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm 3 loại chế
độ và thể thức cơ bản đó là : Môi trờng kiểm soát, hệ thống kế toán, thủ tục
kiểm soát.
- Môi trờng kiểm soát của chu trình bán hàng và thu tiền : Là tất
cả những nhân tố bên trong và bên ngoài có tính chất môi trờng ảnh hởng
đến việc thiết kế, hoạt động và xử lý dữ liệu của các loại hình kiểm soát nội
bộ.
Các nhân tố này bao gồm :

Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

22


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc

- Đặc thù quản lý của ban quản trị cao cấp. Qua đây kiểm toán viên
sẽ có đợc thái độ của ban quan trị đối với việc kiểm soát chu trình bán hàng
và thu tiền.
- Cơ cấu tổ chức : Đó là sự phân chia quyền hạn và trách nhiệm giữa
các thành viên trong một tổ chức. Cơ cấu tốt sẽ thúc đẩy công tác lập kế
hoạch công tác chỉ đạo và kiểm soát chu trình bán hàng và thu tiền cuả đơn
vị. Qua cơ cấu tổ chức kiểm toán viên có thể biết đợc cách phân quyền trong
bộ máy quản lý là quá trình tập trung hay quá trình phân tán ở bộ phận bán
hàng.
-Chính sách nhân sự : Để hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu
quả thì các yếu tố con ngời đóng vai trò rất quan trọng. Nếu nh hệ thống
kiểm soát nội bộ có những cán bộ trung thực, có năng lực và năng động
trong công việc thì hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động sẽ có hiệu quả. Do
đó chính sách nhân sự là nói đến sử dụng và bồi dỡng cân nhắc cán bộ nh
thế nào cho phù hợp, thoả đáng không. Quá trình bồi dỡng cùng chính sách
bổ sung cán bộ có mang tính kế tục và liên tục không?
- Kế hoạch và chiến lợc hoạt động : xem xét đến kế hoạch và chiến lợc
hoạt động là xem xét doanh nghiệp có định hớng phát triển lâu dài quá trình
bán hàng thu tiền hay không.
- Kiểm toát nội bộ : kiểm toán nội bộ đợc xây dựng trong phạm vi tổ
chức để theo dõi tính hiệu quả của các thể thức và các chính sách liên quan
đến việc kiểm soát khác. Đội ngũ cán bộ kiểm toán nội bộ hoạt động phải
hoàn toàn độc lập với hoạt động của các bộ phận kế toán. Để hoạt động có
hiệu quả trong quá trình thực hiện kiểm toán thì kiểm toán viên cần xem xét
đến tính hiệu quả của hệ thống kiểm toán nội bộ trong công ty khách hàng.
- Môi trờng bên ngoài : Hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ còn
chịu tác động của môi trờng bên ngoài nh : môi trờng pháp lý, đờng lối phát
triển của đất nớc.
- Hệ thống kế toán : Hệ thống kế toán là hệ thống các phơng pháp, sổ
sách đợc thiết lập để thu thập, phân loại và báo cáo các nghiệp vụ kinh tế

của tổ chức. Một hệ thống kế toán hoạt động có hiệu quả thoả mãn các mục
tiêu của kiểm toán nội bộ.
- Thủ tục kiểm soát đợc áp dụng trong chu trình bán hàng và thu
tiền :
Các thủ tục kiểm soát là những chế độ thể thức ngoài các nguyên lý
phụ về môi trờng kiểm soát và các đặc điểm của hệ thống kế toán đợc các
nhà quản lý xây dựng để thoả mãn các mục tiêu của nguyên tắc sau.
- Phân chia trách nhiệm : Nguyên tắc này đề ra nhằm tách biệt trách
nhiệm đối với một số hành vi trong qúa trình quản lý ở bộ phận bán hàng
marketing, tìm hiểu thị trờng, quản lý khách hàng và con nợ... Ví dụ nh việc
bất kiêm nhiệm giữa :
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

23


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
+ Tổ chức xét duyệt với thực hiện công việc trong chu trình bán hàng
và thu tiền
+ Thực hiện công việc với kiểm soát nội bộ của chu trình bán hàng và
thu tiền
+ Việc thu chi tiền và theo dõi của khách hàng
- Chế độ uỷ quyền : Các nhà quản lý không thể và không nên quyết
định trực tiếp mọi vấn đền. Uỷ quyền giúp cho các hoạt động tiến triển tốt
đẹp mà nhà quản lý vẫn kiểm soát và hạn chế đợc sự tuỳ tiện khi giải quyết
công việc.
Ngoài ra trong khi kiểm toán cần phải chú ý một số nguyên tắc nh :
+ Hệ thống chứng từ, sổ sách kế toán đầy đủ : Chứng từ đợc đánh số
liên tiếp và đợc lập đúng nghiệp vụ kinh tế phát sinh
+ Tài sản và sổ sách đợc kiểm soát chặt chẽ : Hiểu đợc các bộ phận

cũng nh hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ sẽ giúp kiểm toán viên rất
nhiều trong việc lập kế hoạch, thu thập bằng chứng hay thực hiện công việc
kiểm toán chu trình bán hàngvà thu tiền
b. Đánh giá rủi ro kiểm soát của chu trình bán hàng và thu tiền
Sau khi đã thực hiện đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty
khách hàng, kiểm toán viên tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát trong giai
đoạn lập kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng, để đánh giá đợc rủi ro
kiểm toán kiểm toán viên cần thực hiện các công việc sau :
- Nhận diện mục tiêu kiểm soát của chu trình bán hàng
Trong khi thực hiện kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền, kiểm
toán viên phải nhận định đợc mục tiêu nào đợc áp dụng trong chu trình và
xác định xem có mục tiêu nào không tồn tại hay không.
tiền

- Nhận diện quá trình kiểm soát đặc thù của chu trình bán hàng và thu

Qua việc nhận diện đợc sự tồn tại của các mục tiêu kiểm toán thì kiểm
toán viên cần xem xét tác động của các chế độ và thể thức đó đến thực hiện
mục tiêu nh thế nào. Nh trong chu trình bán hàng thu tiền thì kiểm toán
viên cần xem xét chính sách quản lý tiền mặt, việc ghi nhận doanh thu, các
khoản nợ đợc quản lý nh thế nào, qua đó thực hiện đa ra mức rủi ro kiểm
toán tơng ứng.
I.3.2.6 thiết kế phơng pháp và thủ tục kiểm toán.
Phơng pháp kiểm toán là cách thức mà kiểm toán viên sẽ đa ra để thu
thập và đánh giá bằng chứng để chứng minh cho những nhận xét đa ra trong
báo cáo tài chính. Phơng pháp kiểm toán có vai trò quan trọng trong mọi
cuộc kiểm toán vì nó giúp cho việc thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm
toán. Thực tế khi thực hiện kiểm toán thì phơng pháp kiểm toán đợc thiết kế
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

24


Ket-noi.com din n cụng nghờ, giỏo dc
dựa vào rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng của chu trình bán hàng và thu
tiền.
Các phơng pháp kiểm toán đợc vận dụng theo các thử nghiệm và trắc
nghiệm .
* Thử nghiệm : Có thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản.
- Thử nghiệm tuân thủ: Là loại thử nghiệm sử dụng để thu thập bằng
chứng kiểm toán để chng minh rằng hệ thổng kiểm soát nội bộ là hữu hiệu.
- Thử nghiệm cơ bản: Là thử nghiệm đợc sử dụng để thu thập bằng
chứng về mức độ chung thực và hợp lý của các số liệu kkế toán.
* Trắc nghiệm: Có ba loại trắc nghiệm sau.
- Trắc nghiệm đạt yêu cầu: Là loai trắc nghiệm nhằm mục tiêu đánh
giá hệ thống kế toán và đánh giá hiệu quả của các loại hình kiểm soát nội
bộ. Trắc nghiệm đạt yêu cầu thờng đợc tiến hành theo hai trờng hợp.
+ Có dấu vết: Để tiến hành loại trắc nghiệm này kiểm toán viên thực
hiện kiểm tra chứng từ, sổ sách tại đơn vị hay thực hiện lại các thủ tục kiểm
soát của đơn vị. Kiểm toán viên sẽ thực hiện loại chắc nghiệm này khi các
thủ tục kiểm soát để lại dấu vết có thể là trực tiếp hoặc gián tiếp.
+ Không có dấu vết: Kiểm toán viên sẽ thực hiện phỏng vấn nhân viên
hay quan sát hoạt động có liên quan đến hoạt động của hệ thống kiểm soát
nội bộ để tìm ra nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Nh vậy khi thực hiện trắc nghiệm đạt yêu cầu kiểm toán viên sẽ thực
hiện liểm tra chứng từ, sổ sách hay thực hiện phỏng vấn, quan sát, thực hiện
lại các thủ tục kiểm soát của đơn vị.
- Trắc nghiệm phân tích: Là việc phân tích mối quan hệ giữa các số
liệu trong các chỉ tiêu có liên quan với nhau. Trắc nghiệm phân tích đợc
thực hiện qua phân tích dọc, ngang và phân tích chéo.

Trắc nghiệm phân tích đợc kiểm toán viên thực hiện rộng dãi trong tất
cả các cuộc kiểm toán ( Do chi phí thực hiện rất thấp ) nhằm vào bốn mục
tiêu sau.
+ Hiểu biết về công việc kinh doanh của khách hàng.
+ Đánh giá khả năng phát triển của khách hàng trong thời gian tới.
+ Chỉ ra đợc sai sót có thể có trên báo cáo tài chính của khách hàng.
+ Giảm bớt đợc các trắc nghiệm trực tiếp các số d.
- Trắc nghiệm trực tiếp các số d: Là việc kiểm tra để đánh giá chính
xác của số d tài khoản có nhiều nhiệm vụ phát sinh.
Đây là giai đoạn quan trọng nhất trong quá trình tyiết kế chơng trình
kiểm toán do mang tính chủ quan và đòi hỏi có phán xét nghề nghiệp quan
trọng.
Sinh viên : Nguyễn Văn Hiếu - Lớp Kiểm toán 40B

25