Kiểm toán hoạt động chuyển giá ở Việt Nam hiện nay

MỤC LỤC
CHƯƠNG I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG
CHUYỂN GIÁ.....................................................................................................2
CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHUYỂN
GIÁ TẠI VIỆT NAM........................................................................................12
CHƯƠNG III: KINH NGHIỆM QUỐC TẾ VỚI KIẾM TOÁN HOẠT
ĐỘNG CHUYỂN GIÁ......................................................................................27
CHƯƠNG IV: ĐÁNH GIÁ VÀ ĐỀ XUẤT GIẢI PHÁP .............................36
HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ TẠI VIỆT
NAM....................................................................................................................36


DANH MỤC VIẾT TẮT
APA (Advance Pricing Arrangement): Phương pháp xác định giá chuyển giao.
APEC (Asia-Pacific Economic Cooperation): Diễn đàn hợp tác kinh tế Châu Á –
Thái Bình Dương.
BCTC: Báo cáo tài chính
BEPS: Base Erosion and Profit Shifting
CRA (The Canada Revenue Agency): Cơ quan thuế vụ Canada
DN: Doanh nghiệp
IRS (The Internal Revenue Service): Sở Thuế vụ Hoa Kỳ
KTV: Kiểm toán viên
KTNN: Kiểm toán nhà nước
NSNN: Ngân sách Nhà nước
OECD (Organization for Economic Cooperation and Development ): Tổ chức
hợp tác và Phát triển kinh tế.
TNDN: Thu nhập doanh nghiệp
USAID (United States Agency for International Development): Cơ quan Phát
triển quốc tế Hoa Kỳ
UNIDO (Vietnam Industrial Investment Report): Tổ chức phát triển Công
nghiệp Liên hợp quốc

VACPA: Hội Kiểm toán viên hành nghê Việt Nam
VCCI: Phòng Thương mại và Công nghiệp Việt Nam


1

PHẦN MỞ ĐẦU
I. Tính cấp thiết của đề tài
Trong hơn 25 năm qua kể từ khi tăng cường tiến hành đổi mới, hội nhập
kinh tế quốc tế, Việt Nam một mặt đã có sự chủ động và tích cực trong việc
nắm bắt các cơ hội mới nhưng mặt khác cũng đã và đang phải đối mặt với
những thách thức không nhỏ. Giai đoạn 2007 - nay, sau khi Việt Nam gia nhập
WTO – tổ chức thương mại thế giới, khu vực đầu tư nước ngoài chiếm một tỉ
trọng đáng kể vào tổng vốn đầu tư phát triển toàn xã hội, đồng thời khu vực này
cũng góp phần thúc đẩy việc chuyển giao công nghệ cả về máy móc, thiết bị và
kinh nghiệm quản lý; thúc đẩy quá trình cải cách doanh nghiệp nhà nước; hoàn
thiện thể chế kinh tế thị trường. Tuy nhiên, khi trở thành sân chơi chung của các
tập đoàn đa quốc gia (TNC), cộng với những khác biệt trong chính sách điều tiết
lợi ích của Nhà nước đã tạo điều kiện cho các công ty có vốn đầu tư nước ngoài
nghiên cứu ra những hành vi chuyển giá qua các thời kỳ. Mặt khác, không chỉ
dừng lại ở các doanh nghiệp FDI, hiện tượng chuyển giá còn xuất hiện ở cả
nhưng doanh nghiệp trong nước do sự khác biệt về chế độ, chính sách giữa các
vùng, các tỉnh. Việc ứng phó với chuyển giá không chỉ riêng Việt Nam, mà là
câu hỏi khó đối với tất cả các nước tham gia chuỗi cung ứng toàn cầu này. Việc
các doanh nghiệp chuyển giá nhằm trốn thuế không những gây thất thu ngân
sách mà còn tạo sự cạnh tranh không lành mạnh giữa các doanh nghiệp, ảnh
hưởng đến môi trường kinh doanh khi mà giá cả không được tính toán trên cơ sở
khoa học rõ ràng, hợp lí.
Trước những hệ lụy mà chuyển giá gây ra cho nền kinh tế và cả xã hội,
các chuyên gia, cơ quan quản lý và Nhà nước cần triển khai những biện pháp để

phát hiện, ứng phó và ngăn ngừa hành vi chuyển giá.
Mặt khác, trong những năm gần đây, hoạt động Kiểm toán ngày càng có
vai trò, vị trí quan trọng trong việc góp phần hạn chế tình trạng chuyển giá ở
nước ta nói riêng và thúc đẩy kinh tế thị trường phát triển và hội nhập với các
nước khác trên thế giới nói chung. Do đó, việc nghiên cứu đề tài “Kiểm toán
hoạt động chuyển giá ở Việt Nam hiện nay” là một vấn đề cần thiết và cấp bách
trong giai đoạn hiện nay.

II. Mục đích và phạm vi nghiên cứu và ý nghĩa khoa học của
đề tài
1. Mục đích nghiên cứu của đề tài
Nghiên cứu thực trạng hoạt động chuyển giá và kiểm toán hoạt động
chuyển giá ở nước ta và một số nước trên thế giới, từ đó đưa ra các giải pháp
thích hợp để áp dụng trong kiểm toán hoạt động chuyển giá ở Việt Nam hiện
nay.


2
2. Phạm vi nghiên cứu của đề tài
Đề tài đề cập đến những vấn đề mới, nổi cộm trong nền Việt Nam hiện
nay, được nêu ra cụ thể trong các chương:
Chương 1: Lý luận chung về kiểm toán hoạt động chuyển giá.
Chương 2: Thực trạng kiểm toán hoạt động chuyển giá tại Việt Nam.
Chương 3: Kinh nghiệm quốc tế đối với kiểm toán hoạt động chuyển giá.
Chương 4: Đánh giá và đề xuất giải pháp hoàn thiện kiểm toán hoạt động
chuyển giá

III. Phương pháp nghiên cứu của đề tài
Trong quá trình nghiên cứu, đề tài đã kế thừa một số tài liệu đã nghiên
cứu trước đó về hoạt động chuyển giá cũng như kiểm toán hoạt động chuyển giá

kết hợp với sử dụng các phương pháp khảo sát, phỏng vấn, điều tra mẫu, thống
kê phân tích để đánh giá, nhận xét và đưa ra giải pháp nâng cao hiệu quả kiểm
toán hoạt động chuyển giá. Bao gồm:
Phương pháp nghiên cứu tài liệu gồm các giáo trình, các tạp chí khoa học
chuyên ngành, các sách chuyên khảo, các bài viết về kiểm toán chuyển giá trên
internet.
Phương pháp điều tra thông qua bảng hỏi: khảo sát ý kiến về kiểm toán hoạt
động chuyển giá về vai trò của kiểm toán hoạt động chuyển giá, các phương pháp
chủ yếu được sử dụng, những thuận lợi, khó khăn gặp phải và những đề xuất của
các kiểm toán viên nhằm hoàn thiện kiểm toán hoạt động chuyển giá ở Việt Nam.
Các bảng khảo sát đã được gửi đến và nhận được phản hồi từ 22 kiểm toán viên đã
có kinh nghiệm đối với kiểm toán hoạt động chuyển giá từ 5 công ty kiểm toán lớn:
Ernst and Young Việt Nam, công ty TNHH Kiểm toán Nhân Việt, Deloitte
Vietnam, PwC, KPMG và kiểm toán Nhà nước.
Phương pháp phỏng vấn sâu với chuyên viên kiểm toán nhà nước có kinh
nghiệm về kiểm toán hoạt động chuyển giá, làm rõ hơn vai trò của kiểm toán
nhà nước trong công cuộc phát hiện và chống chuyển giá. .

IV. Các thành viên tham gia nghiên cứu đề tài
1. Phạm Thị Tâm
2. Võ Thị Hằng
3. Tăng Thị Hoài
4. Nguyễn Thị Diễm Quỳnh
5. Hoàng Thị Thương Thương

CHƯƠNG I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN HOẠT
ĐỘNG CHUYỂN GIÁ
1. Lý luận chung về kiểm toán

3
1.1. Khái niệm kiểm toán
Kiểm toán là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động
cần được kiểm toán của một thực thể kinh tế riêng biệt bằng hệ thống phương
pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm
toán viên có trình độ và nghiệp vụ tương xứng thực hiện dựa trên cơ sở pháp lý
đang có hiệu lực1 .
1.2. Đặc điểm cơ bản của kiểm toán
- Chức năng: xác minh và bày tỏ ý kiến
- Đối tượng: thực trạng hoạt động cần được kiểm toán
- Khách thể kiểm toán (đơn vị chứa đối tượng): một thực thể kinh tế riêng biệt
- Chủ thể thực hiện: kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng.
- Phương pháp kiểm toán: chứng từ và ngoài chứng từ
- Cơ sở pháp lý của kiểm toán: hệ thống pháp lý đang có hiệu lực
1.3. Vai trò của kiểm toán
• Kiểm toán tạo niềm tin cho những “ người quan tâm”
Trong cơ chế thị trường, có rất nhiều người quan tâm đến tình hình tài
chính và sự phản ánh của nó trong tài liệu kế toán. Những người đó bao
gồm: các cơ quan nhà nước,các nhà đầu tư, các nhà quản lý, người lao
động,...các cơ quan nhà nước cần có thông tin trung thực để điều tiết vĩ mô nền
kinh tế bằng hệ thống pháp luật hay chính sách kinh tế nói chung của mình với
mọi thành phần kinh tế, mọi hoạt động xã hội.
• Kiểm toán góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố nề nếp hoạt động
tài chính kế toán nói riêng và hoạt đông của kiểm toán nói chung.
• Kiểm toán góp phần nâng cao hiệu quả và năng lực quản lý.
Kiểm toán không chỉ xác minh độ tin cậy của thông tin mà còn tư vấn về
quản lý. Có thể thấy rõ tác dụng của vai trò tư vấn này trong kiểm toán hiệu
năng và hiệu quả quản lý.
1.4. Chức năng của kiểm toán:
• Chức năng xác minh: nhằm khẳng định mức độ trung thực của tài liệu,

tính pháp lý của việc thực hiện các nghiệp vụ hay việc lập các bảng khai tài
chính.
Xác minh tính hợp lý là xác minh xem thông tin tài chính có phù hợp với
không gian, thời gian được nhiều người thừa nhận không.
Xác minh tính hợp pháp là xem xét BCTC đã được trình bày, công bố
theo đúng chuẩn mực hay chưa.
1

Giáo trình Lý thuyết kiểm toán, 2012, NXB tài chính, Hà Nội.


4
• Chức năng bày tỏ ý kiến: kiểm toán viên kết luận về chất lượng của
thông tin, sự tuân thủ các quy định pháp lý cũng như tư vấn qua xác minh.
1.5. Mục tiêu của một cuộc kiểm toán
Kiểm toán là một hoạt động có tính chất chuyên sâu cao về nghề nghiệp
nên nó cũng có mục đích cũng như những tiêu điểm cần hướng tới để đạt được
mục đích của mình. Tập hợp các tiêu điểm hướng tới mục đích đó được gọi là hệ
thống mục tiêu kiểm toán. Tùy thuộc vào đối tượng kiểm toán khác nhau mà
mục tiêu của các cuộc kiểm toán khác nhau cũng khác nhau.
• Mục tiêu của cuộc kiểm toán báo cáo tài chính
Mục tiêu tổng quát của kiểm toán báo cáo tài chính là chất lượng thông
tin trên báo cáo tài chính hay chính là độ tin cậy, hợp lý, hợp pháp của các thông
tin trình bày trên báo cáo tài chính. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số
200, khoản 11 xác định:
“ Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và
công ty kiểm toán đưa ra kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên
cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ
pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng
yếu hay không. Mục tiêu của kiểm toán tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm

toán thấy rõ những tồn tại sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông
tin tài chính của đơn vị.”
Từ các mục tiêu tổng quát trên có thể cụ thể thành các mục tiêu chung
như sau:
- Mục tiêu hiệu lực (có thực)
- Mục tiêu đầy đủ (trọn vẹn)
- Mục tiêu định giá
- Mục tiêu chính xác cơ học
- Mục tiêu phân loại và trình bày
- Mục tiêu quyền và nghĩa vụ
• Mục tiêu của cuộc kiểm toán hoạt động
Kiểm toán hoạt động là một loại hình kiểm toán hướng vào việc đánh giá
hiệu lực của hệ thống thông tin và quản trị nội bộ, hiệu quả của hoạt động và
hiệu năng quản lý các hoạt động đã và đang diễn ra trong một tổ chức, cơ quan.
Chính vì vậy, gắn với đối tượng kiểm toán là các hoạt động cụ thể, mục tiêu
tổng quát của kiểm toán hoạt động là hiệu lực quản trị nội bộ, hiệu quả hoạt
động và hiệu năng quản lý, cụ thể:
- Soát xét và nhận định hiệu lực của kiểm soát quản trị nội bộ
- Xem xét và đánh giá hiệu quả hoạt động
- Nghiên cứu và nhận định về hiệu năng quản lý


5
1.6. Chủ thể và khách thể kiểm toán
• Chủ thể kiểm toán:
Tuỳ thuộc vào từng cuộc kiểm toán cụ thể mà chủ thể kiểm toán có thể
là Kiểm toán Nhà nước, Kiểm toán độc lập hay Kiểm toán nội bộ. Nhưng chủ
thể chủ yếu là Kiểm toán Nhà nước và Kiểm toán độc lập. Thông thường, một
đơn vị có 100% vốn đầu tư của Nhà nước, Nhà nước vừa là chủ sở hữu, vừa là
người giữ vai trò điều tiết thì các Bảng khai Tài chính do cơ quan của Nhà nước

thực hiện kiểm toán. Các trường hợp còn lại thường do các công ty kiểm toán
độc lập thực hiện. Chủ thể kiểm toán cũng có thể là kiểm toán nội bộ nếu như
chỉ có các nhà quản lý ở đơn vị kiểm toán quan tâm đến các Bảng khai tài chính
này.
• Khách thể kiểm toán: là các thực thể kinh tế có bảng khai tài chính
được kiểm toán
1.7. Phương pháp kiểm toán
Do đặc điểm của thực trạng hoạt động tài chính chỉ một phần được phản
ánh trong tài liệu kế toán còn một phần không được phản ánh trên tài liệu kế
toán nên tùy vào đặc điểm của từng phần mà kiểm toán áp dụng các phương
pháp khác nhau. Đối với thực trạng tài chính được phản ánh trên tài liệu kế toán,
kiểm toán có thể kế thừa cơ sở phương pháp kế toán, phân tích để xây dựng
phương pháp của riêng mình hay còn gọi là phương pháp kiểm toán chứng từ.
Đối với thực trạng tài chính chưa được phản ánh trên tài liệu kế toán thì kiểm
toán viên chưa có cơ sở dữ liệu nên cần có phương pháp thích hợp để thu thập
được bằng chứng kiểm toán hay còn gọi là phương pháp ngoài chứng từ.
• Phương pháp kiểm toán chứng từ bao gồm:
- Kiểm toán cân đối: dựa trên cân đối (phương trình) kế toán và các cân
đối khác để kiểm toán các quan hệ nội tại của các yếu tố cấu thành quan hệ cân
đối đó.
- Đối chiếu trực tiếp: đối chiều một chỉ tiêu trên các nguồn tài liệu khác
nhau
- Đối chiếu logic: là việc nghiên cứu các mối quan hệ giữa các chỉ tiêu
có quan hệ với nhau.


6
• Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ bao gồm:
- Kiểm kê: kiểm tra tại chỗ các loại tài sản.
- Thực nghiệm: diễn lại hoặc nghiên cứu, phân tích từng yếu tố cấu thành

của một tài sản, một quá trình đã có, đã diễn ra và cần xác minh lại.
- Điều tra: xác định lại một tài liệu hoặc một thực trạng để đi đến những
quyết định hay kết luận kiểm toán.
1.8. Quy trình kiểm toán
Một cuộc kiểm toán được thực hiện theo một quy trình chung với 3 bước
cơ bản:
• Chuẩn bị kiểm toán
Là công việc đầu tiên của tổ chức công tác kiểm toán nhằm tạo ra tất cả
tiền đề và điều kiện cụ thể trước khi thực hành kiểm toán và có ý nghĩa quyết
định tới chất lượng kiểm toán. Cụ thể:
- Xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán
- Chỉ định người phụ trách công việc kiểm toán và chuẩn bị các điều kiện
vật chất cơ bản
- Thu thập thông tin cần thiết
- Lập kế hoạch kiểm toán
- Xây dựng chương trình kiểm toán
• Thực hành kiểm toán
Thực hành kiểm toán là quá trình thực hiện đồng bộ các công việc đã ấn
định trong kế hoạch, chương trình kiểm toán. Cụ thể:
- Thực hiện thủ tục kiểm soát
- Thực hiện thủ tục phân tích
- Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro
- Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
- Xử lý chênh lệch kiểm toán
• Kết thúc kiểm toán
Các công việc trong phần kết thúc kiểm toán bao gồm:
- Rà soát toàn bộ công việc đã thực hiện trong cuộc kiểm toán và dự kiến
ý kiến kiểm toán sẽ được sử dụng.
- Đánh giá kết quả đạt được và mức độ phù hợp của ý kiến dự kiến đưa
ra với các bằng chứng thu được.

- Xem xét các nhân tố có thể ảnh hưởng tới kết luận kiểm toán dự kiến
đưa ra.
- Đưa ra kết luận kiểm toán và lập báo cáo hoặc biên bản kiểm toán


7
2. Lý luận chung về kiểm toán hoạt động chuyển giá
2.1. Lý luận chung về hoạt động chuyển giá
a. Khái niệm chuyển giá
Chuyển giá được hiểu là việc thực hiện chính sách giá đối với hàng hóa,
dịch vụ và tài sản được chuyển dịch giữa các thành viên trong tập đoàn qua biên
giới không theo giá thị trường nhằm tối thiểu hóa số thuế của các công ty đa
quốc gia (Multi Nations Company) trên toàn cầu2.
b. Nguyên nhân chính của hoạt động chuyển giá
Một là, các chủ thể kinh doanh trong nền kinh tế thị trường đầu tư vào
kinh doanh vì mục đích lợi nhuận.
Hai là, quyền tự do định đoạt trong kinh doanh.
Ba là, xuất phát từ mối quan hệ gắn bó chung về lợi ích kinh tế giữa các
thành viên trong nhóm liên kết (giữa các công ty trong cùng tập đoàn, giữa công
ty mẹ với công ty con, giữa các thành viên liên doanh…).
Bốn là, quyết định chính sách giá giao dịch giữa các thành viên trong
nhóm liên kết không làm thay đổi lợi ích chung nhưng có thể thay đổi tổng
nghĩa vụ thuế của họ.
Năm là, hệ thống pháp luật hiện hành còn nhiều bất cập, chưa đủ cơ sở
pháp lý cho việc xác định các hành vi chuyển giá và chế tài áp dụng còn yếu và
thiếu.
Sáu là, cơ chế kiểm tra, giám sát, thanh tra, kiểm toán còn nhiều bất cập,
chưa đủ sức phát hiện để xử lý tất cả các hành vi chuyển giá.
Bảy là, vai trò quản lý của Nhà nước còn yếu, trình độ chuyên môn,
nghiệp vụ của một bộ phận cán bộ quản lý chưa cao.

c. Các hình thức chuyển giá
• Chuyển giá thông qua hình thức nâng cao giá trị tài sản góp vốn hữu
hình
Chuyển giá dạng này diễn ra tương đối phổ biến tại các doanh nghiệp liên
kết trong những năm qua, kể cả các doanh nghiệp FDI cũng như bên liên kết nội
địa tại một số ngành nghề chính như: may mặc, da giày, chế biến lương thực,
thực phẩm.
• Chuyển giá thông qua chuyển giao tài sản cố định vô hình( nâng khống
giá trị công nghệ, thương mại…)
Hình thức này thường diễn ra trong trường hợp công ty nước ngoài
chuyển giao công nghệ sản xuất kinh doanh cho bên liên kết tại Việt Nam và thu
tiền bản quyền.
2

Theo Andrew Lymer & Jonh Hasseldine, The Internatinal Taxation System, Kluwer Academic Publishers


8
• Chuyển giá thông qua việc điều tiết giá mua bán hàng hóa
Khi thuế nhập khẩu cao thì công ty mẹ bán nguyên liệu, hàng hóa với giá
thấp nhằm tránh nộp thuế nhập khẩu nhiều. Công ty mẹ sẽ tăng cường hoạt động
tư vấn, hỗ trợ tiếp thị giá cao để bù đắp lại hoặc mua lại sản phẩm với giá thấp.
Đối với hàng hóa nhập khẩu mà thuế suất thấp thì công ty kí hợp đồng nhập
khẩu giá cao nhằm nâng chi phí sản xuất, dẫn tới lợi nhuận chịu thuế TNDN
giảm.
• Chuyển giá thông qua cung cấp dịch vụ nội bộ tập đoàn, nâng cao chi
phí hành chính và quản lý
• Chuyển giá thông qua chi trả lãi vay vốn sản xuất kinh doanh
• Chuyển giá thông qua hình thức tài trợ nghiệp vụ vay từ công ty mẹ
• Chuyển giá thông qua các trung tâm tái tạo hóa đơn

2.2. Kiểm toán hoạt động chuyển giá
a) Chủ thể, khách thể của kiểm toán hoạt động chuyển giá
• Chủ thể thực hiện
- Kiểm toán viên độc lập
Kiểm toán viên độc lập ngày càng đóng vai trò quan trọng trong nền
kinh tế thị trường. Nền kinh tế thị trường đòi hỏi các doanh nghiệp thuộc mọi
thành phần kinh tế quản lý và điều hành sản xuất kinh doanh cần phải có thông
tin chính xác kịp thời và tin cậy. Để đáp ứng yêu cầu này phải có bên thứ ba độc
lập khách quan có trình độ chuyên môn cao, được pháp luật cho phép cung cấp
thông tin tin cậy cho các bên quan tâm. Bên thứ ba này chính là kiểm toán độc
lập. Đặc biệt trong quan hệ hợp tác kinh doanh với nước ngoài, nếu nhà đầu tư
nước ngoài muốn tìm hiểu về hoạt động kinh doanh và đánh giá tình hình tài
chính của một doanh nghiệp trước khi đầu tư, hợp tác kinh doanh thì chi phí cho
cuộc kiểm toán sẽ hiệu quả và rẻ hơn nhiều so với chi phí mà hai bên phải bỏ ra
để đàm phán, tự chứng minh về khả năng tài chính của mình. Đồng thời ý kiến
khách quan của kiểm toán luôn đáng tin cậy hơn. Do vậy kiểm toán độc lập ra
đời đã đáp ứng tốt nhu cầu của hoạt động đầu tư trực tiếp nước ngoài, góp phần
hoàn thiện môi trường đầu tư và thúc đẩy nhanh quá trình chuyển đổi nền kinh
tế. Kiểm toán viên độc lập là những người trực tiếp tham gia vào các cuộc kiểm
toán doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, tiếp xúc với các văn bản, các báo
các tài chính của các doanh nghiệp FDI, kiểm toán viên độc lập có thể nắm bắt
được thực trạng hoạt động doanh nghiệp, phát hiện ra những thủ thuật, những
“mánh khóe” mà doanh nghiệp sử dụng để nhằm chuyển giá, trốn thuế, làm thất
thu ngân sách nhà nước.
- Kiểm toán viên nhà nước


9
Có thể nói vai trò của kiểm toán viên nhà nước cũng không kém phần
quan trọng trong kiểm toán hoạt động chuyển giá. Nó góp phần vào việc phòng

ngừa, ngăn chặn hoạt động chuyển giá của các doanh nghiệp FDI bằng những
nghiệp vụ chuyên môn của họ. Kiểm toán Nhà nước thực hiện kiểm toán đối với
các hoạt động liên quan đến quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản nhà
nước. Tuy nhiên, hằng năm, kiểm toán Nhà nước đều tiến hành kiểm toán báo
cáo quyết toán thu ngân sách trên địa bàn do cơ quan thuế và hải quan lập. Vì
vậy, kiểm toán Nhà nước cũng tham gia vào công cuộc chống chuyển giá thông
qua việc kiểm tra đối chiếu việc chấp hành nghĩa vụ thuế ở các doanh nghiệp
FDI và các doanh nghiệp tư nhân.
- Khách thể: Các doanh nghiệp FDI, nhóm công ty liên kết, công ty đa
quốc gia.
b)Mục tiêu của kiểm toán hoạt động chuyển giá
Kiểm toán hoạt động chuyển giá là hoạt động có thể được tiến hành lồng
ghép trong các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính hoặc được tiến hành riêng biệt
như một cuộc kiểm toán chuyên đề.
Đối với các kiểm toán hoạt động chuyển giá được lồng ghép trong cuộc
kiểm toán báo cáo tài chính thì nó cũng mang mục tiêu tổng quát của cuộc kiểm
toán báo cáo tài chính đó. Cụ thể là nhằm giúp kiểm toán viên và công ty kiểm
toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng giá trị các giao dịch liên kết có được trên cơ sở
chuẩn mực kế toán hiện hành, có tuân thủ pháp luật cũng như có phản ánh trung
thực, hợp lý hay không.
Đối với các cuộc kiểm toán hoạt động được tiến hành riêng biệt thì do
được tiến hành bởi cơ quan kiểm toán nhà nước nên mục tiêu của nó là nhằm
phát hiện các hành vi chuyển giá của các doanh nghiệp, các chủ thể kinh tế cũng
như đánh giá việc thực hiện các chính sách, chủ trương của Đảng và Nhà nước.
Khi kiểm toán viên tiến hành kiểm toán hoạt động chuyển giá góp phần
quan trọng trong việc giải quyết vấn đề bất bình đẳng trong nộp thuế giữa các
doanh nghiệp FDI và doanh nghiệp trong nước và góp phần vào việc chống thất
thu ngân sách nhà nước, tạo môi trường kinh doanh lành mạnh để các doanh
nghiệp có thể cùng nhau phát triển, cạnh tranh bình đẳng.

10
c) Phương pháp kiểm toán
Do tính chất của các giao dịch liên kết là một phần được phản ánh trên tài
liệu kế toán còn một phần không được phản ánh trên tài liệu kế toán nên kiểm
toán viên khi tiến hành kiểm toán các giao dịch sẽ kết hợp cả phương pháp kiểm
toán chứng tà và ngoài chứng từ tuy nhiên cần tập trung đào sâu vào phương
pháp kiểm toán ngoài chứng từ.
• Phương pháp kiểm toán chứng từ
- Kiểm toán cân đối: dựa vào cân đối giữa số ghi nợ và số ghi có các
khoản mục liên quan đến các giao dịch hay giữa số đầu kỳ và số tăng trong kỳ
với số cuối kỳ và số giảm trong kỳ của kế toán kép.
- Đối chiếu trực tiếp: so sánh trị số của cùng một loại giao dịch trên các
chứng từ kiểm toán khác nhau.
- Đối chiếu logic: xem xét mức biến động tương ứng về trị số các chỉ tiêu
liên quan đến các giao dịch song có thể có mức biến động khác nhau và có thể
theo hướng khác nhau.
Ví dụ như khi doanh nghiệp tiến hành nhập một lô nguyên vật liệu từ
công ty mẹ ở nước ngoài thì hàng tồn kho tăng có thể dẫn đến tiền mặt, tiền gửi
hoặc các khoản phải trả tăng lên. Xu hướng biến động giữa hàng tồn kho và các
khoản mục liên quan nói trên là ngược nhau và mức biến động có thể không
đồng nhất trên từng khoản mục.
• Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ
- Kiểm kê: kiểm tra tại chỗ các tài sản. Công tác kiểm kê được tiến hành
theo quy trình chung từ khâu chuẩn bị đến thực hành và kết thúc kiểm kê nhằm
xác định sự tồn tại của các tài sản trong doanh nghiệp, phát hiện được các giao
dịch “ảo”.
- Thực nghiệm: diễn lại, nghiên cứu hoặc phân tích từng yếu tố cấu thành
tài sản nhằm phát hiện các hành vi cố tình là sai giá trị giao dịch. Ví dụ như việc
các công ty con bán sản phẩm cho công ty mẹ với giá thành thấp hơn nhiều lần

so với giá trị thực. Thông qua phương pháp thực nghiệm, kiểm toán viên xác
minh được giá trị thực tế của các sản phẩm được sản xuất ra để từ đó làm cơ sở
cho kết luận.
- Điều tra: bao gồm các kỹ thuật phỏng vấn, quan sát gửi thư xác nhận,
…từ đó tiếp cận, tìm hiểu đối tượng liên quan tới các giao dịch.
d) Các bước tiến hành kiểm toán hoạt động chuyển giá
Một kiểm toán chuyển giá thông thường sẽ làm theo các bước sau:
• Chuẩn bị kiểm toán
Thu thập thông tin ban đầu: Doanh nghiệp sẽ được yêu cầu cung cấp tài
liệu về chuyển giá và các tài liệu hỗ trợ khác.


11
Đánh giá môi trường: Nghiên cứu ngành công nghiệp và kinh doanh của
doanh nghiệp.
Bố trí nhân lực vật lực và các điều kiện khác.
Lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng chương trình kiểm toán: từ các tài
liệu về chuyển giá và các tài liệu hỗ trợ cũng như các đánh giá sơ bộ, KTV xây
dựng kế hoạch và bắt đầu tiến hành thực hiện kiểm toán.
• Thực hiện kiểm toán
Xác minh sự việc: Kiểm toán viên sẽ tìm cách xác nhận thông tin định giá
trong tài liệu hướng dẫn về chuyển giá và các tài liệu hỗ trợ khác. Quá trình này
cũng có thể liên quan đến phỏng vấn một số thành viên chủ chốt của doanh
nghiệp, đặc biệt là những người đã tham gia vào các giao dịch với bên liên quan.
Đây có thể là một trong những bước quan trọng nhất, kiểm toán viên sẽ lưu ý bất
kỳ mâu thuẫn trong các thông tin và tài liệu cung cấp.
Yêu cầu thêm thông tin: Dựa vào quá trình xác minh thực tế của kiểm
toán viên và xem xét các tài liệu ban đầu, có thể yêu cầu thêm một số thông tin
như hóa đơn, danh sách chứng khoán, phiếu đặt cọc, thỏa thuận mức độ dịch vụ,
và sổ cái.

Xử lý dữ liệu: Kiểm toán viên sẽ phân tích các thông tin thu được để xác
nhận tính chính xác của các điều khoản của giao dịch liên quan bên.
• Kết thúc kiểm toán
Kiểm toán viên sẽ phát hành một báo cáo kiểm toán khi phát hiện các giao
dịch không phù hợp với nguyên tắc giá thị trường và có thể ảnh hưởng tiêu cực
đến việc nộp thuế. Doanh nghiệp thường sẽ có một cơ hội để bảo vệ ý kiến của
họ.
Các quy định về chuyển giá bao gồm một thủ tục giải quyết tranh chấp.
Cụ thể, cơ quan thuế sẽ thiết lập một hệ thống để giúp giải quyết bất kỳ tranh
chấp hoặc tranh cãi phát sinh từ một cuộc kiểm toán. Doanh nghiệp sẽ được
nhận được một bản đánh giá về trách nhiệm pháp lý thuế bổ sung.


12

CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG
CHUYỂN GIÁ TẠI VIỆT NAM
1. Thực trạng hoạt động chuyển giá tại Việt Nam
1.1. Khái quát chung về thực trạng chuyển giá
Thông qua phần lý thuyết vừa nêu ở trên, chúng ta thấy được hoạt động
chuyển giá thường được thực hiện thông qua giao dịch quốc tế, do có sự chênh
lệch về thuế thu nhập doanh nghiệp giữa các quốc gia khác nhau. Tuy nhiên, các
công ty có liên kết trong cùng một quốc gia cũng có thể sử dụng thủ thuật này
nhờ vào sự khác biệt về chính sách thuế giữa các vùng trong một quốc gia (có
quy định nhiều mức thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp với những đối tượng
khác nhau trong một quốc gia, hoặc có các quy định về miễn, giảm thuế thu
nhập doanh nghiệp có thời hạn). Bên cạnh đó, do có lợi thế về nguồn vốn đầu tư
dồi dào, các công ty đa quốc gia dễ dàng thôn tính các công ty trong nước để
lũng đoạn thị trường. Các công ty trong nước không đủ tiềm lực tài chính để
cạnh tranh, nên dần dần sẽ bị phá sản hoặc buộc phải thay đổi ngành nghề, sản

phẩm kinh doanh. Khi đó, các công ty đa quốc gia dần trở nên độc quyền, thao
túng thị trường trong nước, kiểm soát giá cả. Hậu quả là các quốc gia này sẽ gặp
khó khăn trong quá trình hoạch định chính sách kinh tế vĩ mô, không thể thúc
đẩy các ngành sản xuất nội địa phát triển, gây thiệt hại cho người tiêu dùng. Xa
hơn nữa, sự phụ thuộc kinh tế của quốc gia tiếp nhận đầu tư vào các công ty đa
quốc gia này sẽ kéo theo sự chi phối về chính trị. Hoạt động chuyển giá cho đến
nay được phát hiện chủ yếu ở khu vực có vốn FDI.
1.2. Những biểu hiện cụ thể về thực trạng chuyển giá
Cụ thể, trong năm 2010, vấn đề chuyển giá của doanh nghiệp FDI được
đại biểu quốc hội nhận định như là một trong những lỗ hổng quản lý tài chính
lớn nhất. Cụ thể là trong cuộc khảo sát 42 liên doanh năm 1995 của Bộ Công
nghiệp cho thấy phía Việt Nam bị thiệt hại rất lớn từ việc kê khai từ các doanh
nghiệp FDI.
Các quốc gia có thuế suất cao, các công ty đa quốc gia thường tiến hành
chuyển giá lỗ. Tác động đầu tiên của chuyển giá lỗ là làm thất thu ngân sách nhà
nước của nước tiếp nhận đầu tư khi doanh nghiệp hạch toán lỗ để không phải
chịu thuế. Thêm vào đó, chuyển giá khiến luồng vốn có xu hướng chảy ngược ra
khỏi quốc gia tiếp nhận đầu tư, làm thay đổi cơ cấu vốn của nền kinh tế, dẫn tới
sự phản ánh sai lệch kết quả hoạt động sản xuất, kinh doanh của nền kinh tế, tạo
ra một bức tranh kinh tế không trung thực. Đối với các chủ thể kinh tế, chuyển
giá tạo ra môi trường cạnh tranh không lành mạnh. Khi một doanh nghiệp được
hưởng lợi về nghĩa vụ thuế thông qua hành vi chuyển giá, họ sẽ thu lợi cao hơn


13
những doanh nghiệp khác có cùng điều kiện, nhưng không thực hiện hành vi
chuyển giá.
Bảng 1: Thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp năm 2011của một số quốc gia
Thuế suất thuế
Thuế suất thuế

Quốc gia /Vùng
Quốc gia /Vùng
thu nhập
thu nhập
lãnh thổ
lãnh thổ
doanh nghiệp
doanh nghiệp
Bahamas
0%
Mỹ
35%
Bermuda
0%
Anh
35%
Cayman Island
0%
Việt Nam
25%
Trung Quốc
25%
Malaysia
25%
Hồng Kông
16,5%
Indonesia
25%
Nhận Bản
30%

Singapo
17%
Hàn Quốc
22%
Đài loan
17%
( Nguồn: Deloitte, 2011, Deloitte Global Services Ltd.)
Ngoài ra, với việc được lợi nhờ chuyển giá, các doanh nghiệp này có thể
mua nguyên liệu đầu vào với giá cao khiến các đối thủ cạnh tranh không thể
mua được nguyên liệu phục vụ sản xuất, kinh doanh, đẩy họ vào tình trạng phá
sản. Mặt khác, khi thực hiện chuyển giá, các doanh nghiệp FDI có thể không
quan tâm khai thác yếu tố đầu vào từ thị trường trong nước, không kéo doanh
nghiệp nội phát triển mà còn chèn ép, lấn át họ. Trong các liên doanh, chuyển
giá cũng tạo ra giá trị ảo, có thể gây ra tình trạng lỗ “ảo” kéo dài, làm cho phía
đối tác nước sở tại không trụ nổi, buộc phải rút lui khỏi liên doanh và bị thôn
tính thành doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài.
Theo kết quả khảo sát và phân tích đặc biệt về hoạt động chuyển giá của
các doanh nghiệp FDI tại Việt Nam năm 2013, nhóm nghiên cứu của Phòng
Thương mại và Công nghiệp Việt Nam (VCCI) và Cơ quan Phát triển Quốc tế
Hoa Kỳ (USAID) cho thấy khoảng 20% doanh nghiệp FDI thực hiện việc
chuyển lợi nhuận nhằm giảm gánh nặng thuế và tỉ lệ này sẽ giảm nếu như chính
sách thuế và công tác thực thi chính sách thuế ổn định và dễ đoán hơn. Kết quả
này trên cơ sở khảo sát thu thập ý kiến của 1.609 doanh nghiệp FDI đến từ 49
quốc gia khác nhau, hoạt động trên địa bàn 13 tỉnh, thành của Việt Nam có mật
độ doanh nghiệp FDI cao nhất.
TS.Edmund Malesky, Đại học Duke (Hoa Kỳ), thành viên nhóm nghiên
cứu cho biết, chia nhóm doanh nghiệp FDI được hỏi theo mức lợi nhuận theo 4
nhóm với các mức lãi khác nhau, kết quả cho thấy: 65,1% DN có lãi trên 20%,
44,5% DN có lãi từ 10-20%, 12,3% nhóm DN lãi từ 5-10% và 9,1% nhóm DN
lãi 0-5% đã thực hiện việc chuyển giá. Trong đó, nhóm lãi trên 20% có tỷ lệ

14
chuyển giá ước tính tới 81,3%, còn các nhóm lãi thấp hơn thì chuyển giá cũng ít
hơn, lần lượt là 55,5%; 27,8%; 16,8%.... Nghĩa là nhóm doanh nghiệp càng lãi
cao thì số lượng doanh nghiệp chuyển giá càng nhiều. (Bảng 2)
TS Edmund Malesky cho biết, mùa hè năm 2013 đã có một cuộc tranh
luận gay gắt giữa nhà đầu tư nước ngoài và cơ quan thuế Việt Nam. Đó là Tổng
cục Thuế công bố một báo cáo cho biết 57% trong số 5.500 Doanh nghiệp FDI
được rà soát (chiếm khoảng 60% tổng số Doanh nghiệpFDI) đã báo cáo lỗ ròng
trong năm 2010 và 20113.
Bảng 2: Tỉ lệ ước tính doanh nghiệp thực hiện chuyển giá
theo hiệu quả hoạt động
Phân loại theo hiệu
Tỉ lệ chuyển giá ước tính (%)
quả hoạt động
Tỉ lệ Sai số Giá Giá Ước tính Ước tính
n
DN chuẩn trị T trị P thấp
cao
1. Lợi nhuận > 20%
39 65,1% 10,1% 6,4 0,00 48,9%
81,3%
2. Lợi nhuận 10-20% 105 44,5% 6,9% 6,4 0,00 33,5%
55,5%
3. Lợi nhuận 5-10%
262 12,3% 9,7% 1,3 0,23 -3,2%
27,8%
4. Lợi nhuận 0-5%
455 9,1% 4,8% 1,9 0,08 1,4%

16,8%
5. Hòa vốn
163 19,7% 15,2% 1,3 0,22 -4,6%
44,0%
6. Lỗ 0-5% doanh thu 176 30,9% 17,4% 1,8 0,10 3,1%
58,7%
7. Lỗ 10%-5% doanh
76 -2,1% 24,6% -0,1 0,93 -41,5% 37,3%
thu
8. Lỗ10% doanh thu
68 -0,3% 20,4% 0,0 0,99 -32,9% 32,3%
hoặc hơn
(Nguồn: Tổng cục thống kê)
Trong 3 quý đầu năm 2013, Tổng cục Thuế và các cơ quan thuế địa
phương ở Việt Nam đã có nhiều đợt thanh, kiểm tra kết quả kinh doanh của các
doanh nghiệp FDI đang hoạt động tại Việt Nam trong giai đoạn 5 năm (20072012). Trong đó, đã có 122 doanh nghiệp tại 23 tỉnh, thành bị ngành thuế thanh
tra đặc biệt do nghi chuyển giá. Sau thanh, kiểm tra, nhiều doanh nghiệp từ lỗ
"bỗng dưng" thành lãi, từ lãi ít chuyển sang lãi nhiều, lãi lớn. Kết quả, các doanh
nghiệp này đã buộc phải điều chỉnh giảm lỗ phát sinh và giảm chuyển lỗ tổng số
tiền là 2.252 tỷ đồng. Trong đó, giảm lỗ phát sinh 1.870 tỷ đồng, giảm số lỗ
được chuyển vào kỳ tính thuế thực hiện thanh tra, kiểm tra là 335 tỷ đồng. Qua
đó, tổng số tiền thu nhập chịu thuế của các doanh nghiệp này tăng lên là 2.599 tỷ
đồng.

3

Xuân Thân, 20% doanh nghiệp FDI chuyển giá trong năm 2013, Vov.vn, 23/3/2014


15

Trước khi thực hiện cuộc thanh kiểm tra trên, Tổng cục Thuế cũng đã tiến
hành tổng rà soát kết quả kinh doanh những năm gần đây đối với 5.531 doanh
nghiệp FDI, chiếm khoảng gần 60% số doanh nghiệp FDI đang hoạt động trên
cả nước. Trong đó, có 3.175 doanh nghiệp có số lỗ luỹ kế đến thời điểm đánh
giá, chiếm 57,4%. Đặc biệt, có 529 doanh nghiệp báo cáo lỗ, nhưng vẫn tăng
trưởng doanh thu, tập trung vào các ngành: dệt, may, da giày, dịch vụ hỗ trợ
kinh doanh, chế biến và bảo quản nông sản, lâm sản, thuỷ sản...
Tổng cục Thuế phát hiện có những doanh nghiệp chuyển giá với giá trị
lớn và trong thời gian dài, điển hình như: Keangnam Vina và Hualon
Corporation. Sau 5 năm vào Việt Nam, Keangnam Vina báo lỗ liên tục, chuyển
giá với giá trị phải điều chỉnh tới 1.220 tỷ đồng và bị truy thu thuế thu nhập
doanh nghiệp lên tới 95,2 tỷ đồng. Hualon Corporation báo lỗ tới gần 20 năm
trong suốt thời gian hoạt động.
Theo báo cáo của Thanh tra Tổng cục Thuế, trong năm 2013, ngành thuế
đã tập trung nhân lực vào công tác trọng tâm chống chuyển giá đối với các DN
FDI có giao dịch liên kết, liên tục khai lỗ nhưng vẫn đầu tư mở rộng sản xuất,
kinh doanh.
Kết quả thanh tra, kiểm tra tại 2.110 DN đã truy thu, truy hoàn, phạt hơn
988 tỷ đồng, giảm khấu trừ 136,95 tỷ đồng. Đặc biệt thanh tra thuế đã buộc DN
phải giảm lỗ lên tới hơn 4.192 tỷ đồng. Theo đánh giá của thanh tra, số tiền truy
thu chủ yếu tập trung ở khu vực DN FDI (chiếm 40% tổng số thu), tỷ lệ số thu
bình quân trên 1 DN là 1,73 tỷ đồng. Tuy nhiên, con số trên chỉ phản ánh một
góc của bức tranh về thực trạng trốn thuế của DN FDI.
Báo cáo của 63 cục thuế, hơn 100 chi cục thuế trên cả nước thực sự khiến
không ít người phải giật mình. Cụ thể, kết quả thanh tra tại 870 DN FDI có tới
720 DN vi phạm. Đáng lưu ý là tại một số đơn vị, tỷ lệ vi phạm lên đến 100%
như Cục thuế Bắc Giang thanh tra 16 DN thì cả 16 đều vi phạm. Tỷ lệ này diễn
ra tương tự tại Hòa Bình (16/16), Gia Lai (15/15)…Tại một số tỉnh, thành khác
dù không đến 100% nhưng tỷ lệ này cũng rất lớn như Hà Nội thanh tra 332 DN
thì phát hiện có 326 đơn vị vi phạm, số tiền giảm lỗ hơn 1.500 tỷ đồng, truy

thu,phạt, truy hoàn gần 498 tỷ đồng. TP.HCM thanh tra 193 DN FDI, có tới 164
DN vi phạm, giảm lỗ hơn 870 tỷ đồng và truy thu, phạt gần 173 tỷ đồng.
Còn tại 1.240 DN bị kiểm tra, có tới 942 DN vi phạm. Cục thuế Bắc
Giang kiểm tra 106 DN có 106 DN vi phạm, tỷ lệ này cũng xảy ra tại Đồng Nai
39/39, Gia Lai 30/30, Hải Phòng 45/45, Thái Nguyên 46/46, Quảng Ngãi
80/80…
Bảng 3: Kết quả thanh tra DN FDI năm 2013
(Đơn vị: Tỷ đồng_Kết quả được làm tròn)


16

STT
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10

Cục thuế
Hà Nội
TP.HCM
Quảng Trị
Thái Nguyên
Tây Ninh

Hòa Bình
Bến Tre
Hải Phòng
Ninh Bình
Nam Định

Tổng số DN
Tổng số truy
Số DN có
thực hiện
thu phạt,
Giảm lỗ
vi phạm
thanh tra
truy hoàn
332
326
498
1.575
193
164
173
870
27
27
2,3
1,2
20
20
3,1

24,3
18
18
5,3
63
16
16
3,6
46
17
15
1,5
21
50
12
28,8
169
10
8
1,2
119
6
5
1,6
8,2
(Nguồn: Tổng cục thuế)

Theo thông tin từ Tổng cục Thuế, trong 4 tháng đầu năm 2014, ngành
Thuế đã hoàn thành việc thanh tra tình trạng chuyển giá đối với 20 doanh nghiệp
FDI với số tiền phải điều chỉnh về giá tăng 3.747 tỷ đồng. Ngoài ra, 20 đơn vị

này cũng phải điều chỉnh giảm lỗ 759 tỷ đồng, truy thu thuế doanh nghiệp 230
tỷ đồng và xử phạt 12 tỷ đồng. Chủ yếu tập trung trong ngành da giày, dệt
may…
Những mánh khóe chuyển giá của các doanh nghiệp FDI đang làm thất
thu thuế, dẫn đến thất thu ngân sách nhà nước. Bên cạnh đó, chuyển giá cũng
làm môi trường kinh doanh xấu đi và làm cho người tiêu dùng bị thiệt hại khi
giá cả sản phẩm được tính toán trên cơ sở không rõ ràng, khoa học, hợp lý, sản
phẩm đến tay người tiêu dùng với mức giá đắt hơn. Chuyển giá sẽ làm cho vấn
đề cạnh tranh giữa các DN không được lành mạnh. Vì DN lớn có thương hiệu
mạnh có thể dùng định giá chuyển giao để tạo ra sản phẩm với giá thành thấp,
ép các DN yếu hơn, đặc biệt là những DN nội địa thuần túy.
2. Thực trạng kiểm toán hoạt động chuyển giá ở Việt Nam
Trong phần này, các số liệu sử dụng được lấy từ mẫu khảo sát thực tế do
nhóm nghiên cứu tiến hành. Mẫu nghiên cứu là các kiểm toán viên (KTV) đang
làm việc trong các công ty kiểm toán quốc tế, kiểm toán nhà nước. Có 27,3%
KTV nhà nước, 72,7% KTV độc lập trong tổng số 22 KTV tham gia trả lời bảng
hỏi về công tác kiểm toán hoạt động chuyển giá tại Việt Nam. Đa số các kiểm
toán viên được khảo sát đều có kinh nghiệm trong lĩnh vực kiểm toán nhiều năm
và hiểu biết rõ về hoạt động chuyển giá. Các KTV độc lập thuộc mẫu khảo sát
hiện đang công tác tại nhóm 4 công ty kiếm toán lớn: Deloitte Việt Nam, KPMG
Limited, PwC, Ernst & Young Việt Nam.


17
Việc thu thập số liệu bắt đầu vào đầu tháng 3 năm 2015 bằng việc phỏng
vấn, gửi bảng hỏi cho các KTV. Các số liệu thu thập được đã được xử lí về số
liệu tương đối để làm sâu sắc hơn nội dung nghiên cứu.
Khi được hỏi về vai trò của kiểm toán trong việc phát hiện và ngăn ngừa
chuyển giá thì có tới hơn 90% Kiểm toán viên được hỏi cho rằng kiểm toán
chuyển giá là cần thiết. Qua đó, có thể thấy, hoạt động kiểm toán chuyển giá

đóng một vai trò rất quan trọng. Với sự cần thiết như vậy, thực tế ở Việt Nam
đang diễn ra như thế nào; chương III đề cập đến thực trạng kiểm toán hoạt động
chuyển giá ở nước ta trong những năm gần đây.
Không
thiết

cần

0 0%

Bình thường

2 9.1%

Cần thiết

1 59.1%
3

Rất cần thiết

7 31.8%

Biểu đồ 1: Kết quả khảo sát về mức độ cần thiết của Kiểm toán
hoạt động chuyển giá.

2.1. Cách thức tiến hành một cuộc kiểm toán hoạt chuyển giá ở Việt
Nam
Kiểm toán hoạt động chuyển giá có thế được tiến hành lồng ghép vào
kiểm toán báo cáo tài chính hoặc được tiến hành một cách riêng biệt song dù

theo hình thức nào thì nó cũng đều có các phương thức nhất định để có thể phát
hiện ra các hiện tượng chuyển giá tại các doanh nghiệp. Tương ứng với các loại
hình doanh nghiệp, các loại giao dịch liên kết mà các kiểm toán viên sẽ đưa ra
các phương pháp khác nhau để tiến hành thu thập bằng chứng cho các hoạt động
có dấu hiệu chuyển giá đó.
Các doanh nghiệp FDI hiện nay có các hình thức chuyển giá hết sức tinh
vi như nâng giá trị vốn góp, khai khống các tài sản vô hình, nhập khẩu nguyên
vật liệu từ công ty mẹ hoặc công ty đối tác liên doanh với giá cao, nâng chi phí
quảng cáo ở nước ngoài hay thậm chí là thông qua việc điều tiết giá mua bán
hàng hóa, các hoạt động tài trợ. Các hình thức chuyển giá rất đa dạng, phong
phú, do vậy tùy vào các hình thức kinh doanh khác nhau mà kiểm toán viên và
công ty kiểm toán cần đưa ra các biện pháp cụ thể, phù hợp cho từng đối tượng
kiểm toán. Trước tình hình đó, các quy định pháp lý liên quan đến kiểm soát giá
chuyển giao đã được ban hành cụ thể là thông tư 74/1997/TT-BTC hướng dẫn
về thuế đối với nhà đầu tư nước ngoài, Thông tư 89/1999/TT-BTC và thông tư


18
13/2001/TT-BTC. Các quy định pháp lý này chính là cơ sở cho việc xác định giá
thị trường trong giao dịch kinh doanh giữa các bên có liên kết, Ngoài ra thông tư
117/2005/TT-BTC là văn bản pháp lý điều chỉnh một cách khá cụ thể về biện
pháp chống chuyển giá bằng các quy định các phương pháp chuyển giao. Tuy
nhiên các văn bản này chỉ mới dừng lại ở đối tượng áp dụng là các doanh nghiệp
FDI mà chưa áp dụng được với các doanh nghiệp trong nước. Vì vậy thông tư
66/2010/TT-BTC được ban hành xác đinh giá thị trường trong giao dịch kinh
doanh giữa các bên có quan hệ liên kết bao gồm cả doanh nghiệp FDI và doanh
nghiệp khác.
Khi tiến hành kiểm toán đối với các giao dịch liên kết hay các khoản mục
có dấu hiệu chuyển giá, kiểm toán viên sẽ tiến hành sử dụng các phương pháp
kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ nhằm thu thập bằng chứng trên cơ sở các

văn bản pháp lý để quy kết về giá trị của giao dịch.
Theo kết quả khảo sát cho thấy, phần lớn KTV lựa chọn phương pháp đối
chiếu logic, ngoài ra các phương pháp khác cũng được lựa chọn kết hợp sử dụng
cùng nhau trong quá trình kiểm toán. Có thể thấy, hoạt động chuyển giá trong
các doanh nghiệp hết sức tinh vi và phức tạp, việc sử dụng các phương pháp phù
hợp, chính xác giúp dễ dàng phát hiện ra giạn lận chuyển giá, tiết kiệm thời gian
và chi phí cho cuộc kiểm toán.
Kiểm toán cân đối kế toán

4

18.2%

Đối chiếu trực tiếp

0

0%

Đối chiếu logic

9

40.9%

Kiểm kê

0

0%

Điều tra

3

13.6%

Thực nghiệm

1

4.5%

Khác (Kết hợp)

5

22.7%

Biểu đồ 2: Khảo sát phương pháp kiểm toán được áp dụng trong kiểm toán hoạt động
chuyển giá tại Việt Nam

a) Phương pháp kiểm toán chứng từ
- Kiểm toán cân đối: xem xét các quan hệ cân đối tổng quát và cân đối cụ
thể của các số liệu liên quan đến các giao dịch, khoản mục
- Kiểm toán đối chiếu trực tiếp: so sánh số liệu của các giao dịch, khoản
mục đó trên các chứng từ kế toán khác nhau được lưu trữ tại các địa điểm khác
nhau.

19
Ví dụ: đối với các khoản chi mua nguyên vật liệu từ công ty mẹ hoặc
công ty đối tác kinh doanh chuyển sang thì cần xem xét đối chiếu chi phí thu
mua được ghi nhận và lưu trữ tại hóa đơn thu mua, các số kế toán ở kho, sổ cái,
….
- Kiểm toán đối chiếu logic: Xem xét sự tăng giảm các khoản mục có liên
quan tới nhau, đặc biệt khoản mục nguyên vật liệu, hàng tồn kho, doanh thu…
Từ mối quan hệ kinh tế chặt chẽ giữa các khoản mực này tìm ra sự bất bình
thường trong kinh doanh của DN.
b)Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ
Nhắc đến chuyển giá trốn thuế chính là một hình thức gian lận, đặc biệt
hơn hoạt động này lại hết sức tinh vi và ngày càng phức tạp. Kiểm toán ngoài
chứng từ được xem là phương pháp cốt lõi để phát hiện gian lận này.
Phương pháp phổ biến được sử dụng là điều tra. Cụ thể các kiểm toán
viên và công ty kiểm toán cần phải thông qua các kỹ thuật khác nhau (Phỏng
vấn, quan sát, gửi thư xác nhận, tham chiếu giá….) để xác định giá trị giao dịch
có bị đội giá lên cao, có phản ánh phù hợp với giá thị trường hay không hay là
các tài sản góp vốn, các tài sản tồn tại trong doanh nghiệp có thực sự tồn tại hay
không?
Để có thể làm được điều này kiểm toán sẽ vừa dựa vào phương pháp kỹ
thuật riêng vừa dựa vào các quy định về pháp luật để xác định lại giá trị thực tế
của các giao dịch liên kết đó.
Ngày 22/4/2010, Bộ Tài Chính ban hành thông tư 66/2010/TT/BTC quy
định về việc xác định giá thị trường trong giao dịch liên kết. Thông tư này
hướng dẫn nội dung cụ thể như nguyên tắc xác định giá thị trường, phương pháp
xác định giá trị trường, phân tích so sánh và các vấn đề liên quan đến xác định
giá thị trường trong giao dịch liên kết. Đây được xem như là cơ sở chính để xác
định doanh thu, chi phí của doanh nghiệp.
Ngoài việc tuân theo các quy định của pháp luật các kiểm toán viên còn
mở rộng việc thu thập bằng chứng của mình thông qua các phương pháp như so

sánh đối chiếu các khoản mục đó với các cơ sở khác của công ty mẹ đặt tại các
địa điểm khác.
Để xác định giá thị trường của các giao dịch liên kết, kiểm toán viên
và công ty kiểm toán có thể sử dụng một trong các phương pháp
• Phương pháp so sánh giá giao dịch độc lập (Comparable Uncontroll
Price CUP)
Phương pháp này dựa vào đơn giá sản phẩm được áp dụng trong trường
hợp giao dịch độc lập có điều kiện tương đương với giao dịch liên kết. Điều


20
quan trọng là việc lựa chọn các nghiệp vụ tương đồng để so sánh sau khi đã loại
trừ các yếu tố ảnh hưởng.
• Phương pháp giá bán lại (Resales Price Method)
Phương pháp xác định giá bán lại dựa vào giá bán lại (hay giá bán ra) của
sản phẩm do doanh nghiệp bán cho bên độc lập để xác định giá mua vào của sản
phẩm đó từ bên liên kết. Giá mua vào của sản phẩm từ bên liên kết được xác
định trên cơ sở giá bán ra của sản phẩm trong các giao dịch độc lập trừ (-) lợi
nhuận gộp trừ (-) các chi phí khác được tính trong giá sản phẩm mua vào (nếu
có) (như thuế nhập khẩu, phí hải quan, chi phí bảo hiểm, vận chuyển quốc tế).
Lợi nhuận gộp được tính theo tỷ suất lợi nhuận gộp trên giá bán ra và giá bán ra,
phản ánh giá trị doanh nghiệp thu được để bù đắp chi phí hoạt động kinh doanh
và có mức lãi hợp lý. Tỷ suất lợi nhuận gộp trên giá bán ra (doanh thu thuần)
được xác định bằng giá trị chênh lệch giữa giá bán ra (doanh thu thuần) và giá
vốn sản phẩm mua vào chia cho (:) giá bán ra (doanh thu thuần).
• Phương pháp giá vốn cộng lãi
Phương pháp này dựa vào giá vốn (hoặc giá thành) của sản phẩm do
doanh nghiệp mua vào từ bên độc lập để xác định giá bán ra của sản phẩm đó
cho bên liên kết. Giá bán ra của sản phẩm cho bên liên kết được xác định trên cơ
sở sẽ lấy giá vốn (hoặc giá thành) của sản phẩm cộng (+) lợi nhuận gộp. Lợi

nhuận gộp được tính theo tỷ suất lợi nhuận gộp trên giá vốn (hoặc giá thành) sản
phẩm bán ra và giá vốn (hoặc giá thành) sản phẩm bán ra, phản ánh mức lợi
nhuận hợp lý tương ứng với chức năng hoạt động của doanh nghiệp và điều kiện
thị trường.
• Phương pháp so sánh lợi nhuận
Phương pháp so sánh lợi nhuận dựa vào tỷ suất sinh lời của sản phẩm
trong các giao dịch độc lập được chọn để so sánh làm cơ sở xác định tỷ suất sinh
lời của sản phẩm trong giao dịch liên kết khi các giao dịch này có điều kiện giao
dịch tương đương nhau.
• Phương pháp tách lợi nhuận
Phương pháp này dựa vào lợi nhuận thu được từ một giao dịch liên kết
tổng hợp do nhiều doanh nghiệp liên kết thực hiện để xác định lợi nhuận thích
hợp cho từng doanh nghiệp liên kết đó theo cách các bên độc lập thực hiện phân
chia lợi nhuận trong các giao dịch độc lập tương đương. Giao dịch liên kết tổng
hợp do nhiều doanh nghiệp liên kết tham gia là giao dịch mang tính chất đặc thù,
duy nhất, bao gồm nhiều giao dịch liên kết có liên quan chặt chẽ với nhau về các
sản phẩm độc quyền hoặc các giao dịch liên kết khép kín giữa các bên liên kết
có liên quan.


21
Trong mỗi phương pháp, cách xác định giá thị trường phụ thuộc lớn vào
trình độ nhân sự. Bên cạnh đó tính chất kỹ thuật của các phương pháp cũng gây
nhiều khó khăn cho bộ phận kế toán doanh nghiệp cũng như các kiểm toán viên
khi tiến hành xác định giá thị trường.
Ví dụ điển hình như doanh nghiệp FDI sản xuất, kinh doanh chè của Lâm
Đồng. Số liệu báo cáo từ doanh nghiệp tính đến 31/12/2009 thì tổng số lỗ lũy kế
lên tới 317 tỷ, trong đó nhiều doanh nghiệp đã lỗ quá hoặc gần hết số vốn đầu tư.
Tuy nhiên kết quả kiểm tra của Cục thuế Lâm đồng cho thấy việc doanh nghiệpcó
hành vi chuyển giá. Các doanh nghiệp này có chi phí nguyên vật liệu chính giá

thành sản phẩm là 175.000đ/kg chè. Tuy nhiên giá bán sản phẩm cho công ty mẹ
của các doanh nghiệp này lại là 64.580 đồng/kg chè, thấp hơn nhiều lần chi phí
nguyên vật liệu chính trong giá thành sản phẩm4…
Theo quy định của Nghị định 105/2004/NĐ-CP ban hành ngày
30/03/2004 (Điều 10, Chương I) và Luật Kiểm toán độc lập ban hành ngày
29/03/2011 (Điều 37, Chương VI), báo cáo tài chính của các doanh nghiệp FDI
phải được kiểm toán bởi các doanh nghiệp kiểm toán độc lập. Các giao dịch
giữa doanh nghiệp với các bên liên kết đều được phản ánh trong hệ thống kế
toán và báo cáo tài chính nên các giao dịch này thuộc phạm vi của kiểm toán đặc
biệt là các giao dịch có giá trị lớn. Nếu như kiểm toán viên khi kiểm toán thấy
rằng các giao dịch có dấu hiệu của chuyển giá thì kiểm toán viên sẽ thực hiện
nhiều hơn các biện pháp kiểm toán ngoài chứng từ để thu thập nhiều hơn các
bằng chứng kiểm toán để quy kết về giá trị giao dịch. Trường hợp kiểm toán
viên thấy việc thu thập bằng chứng để xác minh là không thể thì khi đó sẽ đưa ra
ý kiến ngoại trừ. Tuy nhiên trên thực tế, các kiểm toán viên và công ty kiểm toán
dường như chỉ mới dừng lại ở việc vận dụng các phương pháp kiểm toán chứng
từ như đối chiếu thực tế hạch toán trên sổ kế toán với chứng từ kế toán, đối
chiếu chứng từ kế toán với các chứng từ gốc. Các phương pháp kiểm toán ngoài
chứng từ có tính chất phức tạp do việc thu thập thông tin so sánh để kết luận
hoạt động chuyển giá đòi hỏi kiểm toán viên phải có trình độ hiểu biết rộng cũng
như tính tinh vi của hành vi chuyển giá đã khiến cho việc vận dụng các phương
pháp này còn gặp phải nhiều khó khăn và hầu như chưa được sử dụng. Chính vì
vậy các phát hiện về chuyển giá gần như không có trong các cuộc kiểm toán.
Hiện nay kiểm toán các giao dịch giữa các bên liên kết được lồng ghép trong các
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính mà chưa có cuộc kiểm toán chuyên đề nào
được tiến hành cho các hoạt động có dấu hiệu chuyển giá.
4

Đại Phong, phanh phui thủ đoạn chuyển giá của các doanh nghiệp FDI, báo Dân Trí, 26/12/2010

22
2.2. Thuận lợi, khó khăn trong quá trình tiền hành kiểm toán chuyển
giá ở Việt Nam
Quá trình kiểm toán hoạt động chuyển giá ở Việt Nam phụ thuộc và chịu
sự tác động từ chính sách phát triển kinh tế xã hội, luật pháp, điều kiện kinh tế vĩ
mô, quá trình toàn cầu hóa….Sau đây là tổng hợp những điều kiện thuận lợi,
khó khăn mà Kiểm toán viên, các công ty kiểm toán trong quá trình kiểm toán
có thể gặp phải.
• Thuận lợi
- Hoạt động chuyển giá là vấn đề chung của tất cả các quốc gia có hoạt
động kinh doanh của các công ty đa quốc gia, các tập đoàn, nhóm công ty, Việt
Nam là quốc gia mới hội nhập, có thể học hỏi kinh nghiệm đối phó với hoạt
động chuyển giá ở các quốc gia phát triền, đi trước về kiểm toán hoạt động
chuyển giá; bên cạnh đó là lợi thế từ việc tham gia vào các tổ chức toàn cầu về
phát triển kinh tế, Ví dụ: OECD (Organization for Economic Cooperation and
Development ) – tổ chức Hợp tác và Phát triển Kinh tế là tổ chức, diễn đàn cho
các quốc gia cùng bàn bạc, trao đổi kinh nghiệm để giải quyết các vấn đề kinh
tế, các chính sách kinh tế cùng phúc lợi xã hội. Cơ quan thuế Việt Nam đã tiến
hành thực hiện nhiều bước quan trọng để xây dựng năng lực trong quản lý
chuyển giá dưới sự hỗ trợ của OECD.
- Các cơ quan chức năng ở Việt Nam ngày càng quan tâm tới vấn đề
chuyển giá, trốn thuế tạo điều kiện chính sách, hỗ trợ quá trình kiểm toán diễn ra
thuận tiện nhất. Đặc biệt là Kiểm toán Nhà nước, ngày càng có quan hệ chặt chẽ
với cơ quan thuế trong quá trình hỗ trợ cơ quan thuế phát hiện và xử lý tình
trạng chuyển giá ở các doanh nghiệp.
- Luật pháp nhà nướcViệt Nam, thông tư số 201/2013/TT-BTC quy định
về phương pháp tình giá chuyển giao giữa các công ty đa quốc gia, tập đoàn –
phương pháp định giá trước APA (Advance Pricing Arrangement), đang được
khuyến khích áp dụng và nhận được nhiều sự ủng hộ từ phía các doanh nghiệp

FDI.
Theo Luật quản lý thuế sửa đổi, từ ngày 1/7/2013, cơ chế thỏa thuận trước
về xác định giá được áp dụng ở Việt Nam. Bà Vũ Thị Thu Hương - Phó tổng
giám đốc EY Việt Nam (Ersn & Young), thành viên Hội tư vấn Thuế Việt Nam
- cho rằng việc áp dụng APA thể hiện Chính phủ Việt Nam đã tìm cách đơn giản
hóa, giảm gánh nặng về thủ tục quản lý hành chính thuế. "Với Chính phủ, việc
này sẽ giúp ổn định nguồn thu nhưng với doanh nghiệp, nó còn giúp tăng cường
tuân thủ cũng như sự tự tin của doanh nghiệp.Quan trọng hơn là APA giúp
doanh nghiệp giảm thiểu các rủi ro liên quan như bị truy thu thuế, phạt hành


23
chính gây ảnh hưởng tới kết quả lợi nhuận", bà Hương phân tích. Đồng tình với
đại diện từ EY Việt Nam, ông Bùi Ngọc Tuấn - Phó tổng giám đốc Công ty
Deloitte Việt Nam cũng cho biết, các doanh nghiệp mong được áp dụng cơ chế
này vì với một mức giá đã được cơ quan thuế chấp nhận, doanh nghiệp có thể
tính toán, chủ động điều chỉnh được mức lỗ lãi của mình5.
- Đội ngũ kiểm toán viên tạiViệt Nam ngày càng chuyên nghiệp và có
trình độ chuyên môn cao hơn. Đặc biệt phải kể đến nhân sự của nhóm các công
ty kiểm toán quốc tế lớn - Big4, là nhóm 4 công ty kiểm toán lớn nhất thế giới,
trình độ cao, chuyên môn nghiệp vụ tốt, dày dặn kinh nghiệm đã có mặt tại Việt
Nam. Cụ thể, EY có mặt tạiViệt Nam năm 1992, cũng trong năm này, Deloitte
cũng thành lập văn phòng tại TP HCM, PWC, KPMG năm 1994. Hiện nhóm
công ty này đang nắm phần lớn thị phần thị trường kiểm toán, 58% doanh thu
toàn thị trường theo thống kê của Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam
(VACPA) năm 2013.
- Ngày càng nhiều các trung tâm đào tạo chứng chỉ kế toán – kiểm toán,
tài chính như ACCA, FTMS,…, cũng như nỗ lực hỗ trợ, kết hợp của các công ty
kiểm toán lớn với các trường Đại học tạo ra sân chơi bổ ích nhưng cũng rất cạnh
tranh dành cho sinh viên các khối ngành Kế toán- Kiếm toán, Tài chính- Ngân

hàng, góp phần đào tạo nên những kiểm toán viên tương lai tài năng...
- Nhiều doanh nghiệp FDI chủ động trong cuộc chiến chống chuyển giá
khi cam kết sử dụng phương pháp tính giá APA, phần đấu vì một môi trường
cạnh tranh lành mạnh.
Kết quả khảo sát: Việc “Các cơ quan chức năng ở Việt Nam ngày càng
quan tâm tới vấn đề chuyển giá, trốn thuế tạo điều kiện chính sách, hỗ trợ quá
trình kiểm toán diễn ra thuận tiện nhất” được cho là yếu tố thuận lợi lớn nhất, có
tới 59.1% lượt KTV. 40% lượt kiểm toán viên lựa chọn yêu tố Luật pháp hiện
nay tạo điều kiên thuận lợi cho quá trình kiểm toán chuyển giá. Cùng với thực tế
hiện nay, nhận thấy cần phải đẩy mạnh hơn nữa hoạt động quản lí, hỗ trợ hiệu
quả về mặt pháp luật, chính sách, môi trường làm việc… của nhà nước đối với
công cuộc kiểm toán hoạt động chuyển giá ở nước ta.
45.5% KTV được hỏi lựa chọn việc “Việt Nam là quốc gia mới hội nhập,
có thể học hỏi kinh nghiệm đối phó với hoạt động chuyển giá ở các quốc gia
phát triển, đi trước về kiểm toán hoạt động chuyển giá…” là tốt cho công tác
kiểm toán. Có thể thấy, mở cửa và hội nhập với thế giới đem lại rất nhiều thuận
lợi, và một trong những thuận lợi đó là cơ hội học hỏi, đúc kết thêm được nhiều
kinh nghiệm của nước bạn áp dụng vào nước mình, nhưng việc áp dụng sao cho
5

Vnexpress.vn, 18/10/2013, Nhiều doanh nghiệp FDI chọn cơ chế chống chuyển giá APA