Bài giảng Kiểm toán phần hành: Nợ phải thu Nguyễn Trí Tri

Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Mục đích

Kiểm toán
N PHẢI THU KHÁCH HÀNG

 Giúp người học hệ thống hóa và vận
dụng các kiến thức về kế toán, kiểm
soát nội bộ và kiểm toán vào thực tế của
nợ phải thu

2

Nội dung

Nợ phải thu và Doanh thu

 Quan hệ NPT và Doanh thu
 Những yêu cầu về việc lập và trình bày
khoản mục NPT trên BCTC
 Mục tiêu và đặc điểm kiểm toán NPT
 KSNB đối với NPT
 Quy trình kiểm toán NPT

3

Nợ phải thu
đầu kỳ

Tiền thu
bán hàng

Doanh thu
trong kỳ

Nợ phải thu
cuối kỳ

4

1


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Nợ phải thu

Ghi nhận NPT

CÁC YÊU CẦU VỀ VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY

Nợ phải thu là một tài sản:
 Thỏa mãn đònh nghóa của tài sản
 Thỏa mãn điều kiện ghi nhận tài sản

 Ghi nhận nợ phải thu

 Đánh giá nợ phải thu
 Trình bày và công bố

5

6

Ghi nhận NPT

Doanh thu bán hàng

 Vấn đề cơ bản là doanh thu đã phát sinh
và khách hàng còn nợ lại

 Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng
thời thỏa mãn tất cả năm điều kiện sau:

 Doanh thu bán hàng
 Doanh thu cung cấp dòch vụ

7

 Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi
ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng
hóa cho người mua;
 Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý
hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền
kiểm soát hàng hóa;
 Doanh thu được xác đònh tương đối chắc chắn;
 Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích

kinh tế từ giao dòch bán hàng;
 Xác đònh được chi phí liên quan đến giao dòch bán
hàng.
8

2


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Doanh thu cung cấp dòch vụ

Các trường hợp đặc biệt

 Doanh thu của giao dòch về cung cấp dòch vụ
được ghi nhận khi kết quả của giao dòch đó
được xác đònh một cách đáng tin cậy. Kết quả
của giao dòch cung cấp dòch vụ được xác đònh
khi thỏa mãn tất cả bốn điều kiện sau:

 Bán hàng trả chậm
 Bán nhưng chưa giao hàng
 Bán hàng kèm cung cấp dòch vụ

 Doanh thu được xác đònh tương đối chắc chắn;
 Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dòch
cung cấp dòch vụ đó;
 Xác đònh được phần công việc đã hoàn thành vào

ngày lập Bảng Cân đối kế toán;
 Xác đònh được chi phí phát sinh cho giao dòch và chi
phí để hoàn thành giao dòch cung cấp dòch vụ đó.
9

10

Đánh giá Nợ phải thu

Dự phòng NPT khó đòi

•

 Dự phòng riêng biệt
 Dự phòng chung

•

Nợ phải thu phải được trình bày theo giá trò
thuần có thể thực hiện
GTTCTTH = Giá trò sổ sách – Dự phòng

 DP trên doanh thu bán chiụ
 DP trên số dư NPT phân theo tuổi nợ

 Quy đònh của Việt Nam

11

12

3


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Trình bày và công bố
 Trình bày Nợ phải thu trên BCTC
 Các nội dung phải công bố trên Bảng
thuyết minh

2.7 Khoản phải thu khách hàng
Các khoản phải thu khách hàng được thể hiện theo
giá trò của hóa đơn gốc trừ dự phòng các khoản
phải thu khó đòi được ước tính dựa trên cơ sở xem
xét của Ban Giám đốc đối với tất cả các khoản còn
chưa thu tại thời điểm cuối năm. Các khoản nợ
được xác đònh là không thể thu hồi sẽ được xử lý
theo hướng dẫn tại Thông tư số 13/2006/TT-BTC
ngày 27 tháng 2 năm 2006 của Bộ Tài chính.

 Chính sách kế toán
 Các thông tin bổ sung

13

2.14 Ghi nhận doanh thu
Doanh thu được thể hiện trên báo cáo tài chính hợp nhất sau

khi đã trừ đi thuế giá trò gia tăng (GTGT).
(a) Doanh thu bán hàng
Doanh thu bán hàng được ghi nhận trong báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh khi phần lớn những rủi ro và lợi ích về
quyền sở hữu hàng hóa đã được chuyển giao cho người mua.
Doanh thu không được ghi nhận khi có yếu tố không chắc
chắn mang tính trọng yếu về khả năng thu về các khoản tiền
bán hàng hoặc có khả năng hàng bò trả lại.

(b) Doanh thu dòch vụ
Doanh thu cung cấp dòch vụ được ghi nhận trong báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh khi dòch vụ đã được cung cấp, bằng
cách tính mức độ hoàn thành của từng giao dòch, dựa trên cơ
sở đánh giá tỉ lệ dòch vụ đã cung cấp so với tổng khối lượng
dòch vụ phải cung cấp.
(c) Doanh thu từ các hợp đồng cung cấp và lắp đặt (“Hợp
đồng M&E”)
Doanh thu từ các hợp đồng cung cấp và lắp đặt được ghi nhận
theo tỷ lệ phần trăm hợp đồng đã được hoàn thành tại ngày
lập bảng cân đối kế toán hoặc được ghi nhận theo khối lượng
công việc hoàn thành khi mà kết quả công việc hoàn thành
có thể ước tính một cách đáng tin cậy.

4


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

KSNB đối với nợ phải thu
(d) Doanh thu từ Hợp đồng Hợp tác Kinh doanh (“BCC”)
Doanh thu được ghi nhận khi BCC công bố chia lãi cho các bên
tham gia BCC.
(e) Doanh thu từ cho thuê văn phòng
Doanh thu từ hoạt động cho thuê văn phòng được ghi nhận theo
thời hạn thuê đã được nêu trong hợp đồng thuê văn phòng.
(f) Lợi nhuận từ hoạt động đầu tư
Lợi nhuận từ hoạt động đầu tư được ghi nhận khi bán. Lợi
nhuận từ hoạt động đầu tư cũng bao gồm cổ tức từ các
khoản đầu tư và được ghi nhận khi quyền của cổ đông đối
với việc nhận khoản lợi tức này được thiết lập.
(g) Thu nhập lãi
Thu nhập lãi được ghi nhận khi được hưởng.








Bán hàng
Bán chòu
Giao hàng
Lập hóa đơn
Theo dõi công nợ
Xử lý nợ khó đòi

18

Bán hàng

Thủ tục kiểm soát

 Các rủi ro








 Bán không đúng đối tượng
 Không có hàng để giao
 Nhầm lẫn hàng giao, khách hàng, điều kiện
giao hàng…

19

Phân chia trách nhiệm
Ủy quyền và xét duyệt
Chứng từ, sổ sách
Kiểm tra độc lập
Bảo vệ tài sản
Phân tích rà soát

20

5


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Bán chòu

Thủ tục kiểm soát

 Các rủi ro:








 Thu hồi nợ chậm
 Không đòi được nợ
 Xét duyệt bán chiụ sai chính sách, quá
thẩm quyền…
 Mất cân đối tài chính

Phân chia trách nhiệm
Ủy quyền và xét duyệt
Chứng từ, sổ sách
Kiểm tra độc lập

Bảo vệ tài sản
Phân tích rà soát

21

Giao hàng

22

Thủ tục kiểm soát

 Các rủi ro:
 Giao hàng không đúng chủng loại, số lượng
 Thất thoát trong quá trình giao hàng
 Gian lận tham ô hàng bằng cách chuyển
qua người nhận hàng

23








Phân chia trách nhiệm
Ủy quyền và xét duyệt
Chứng từ, sổ sách
Kiểm tra độc lập

Bảo vệ tài sản
Phân tích rà soát

24

6


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Lập hóa đơn

Thủ tục kiểm soát

 Các rủi ro:













Bỏ sót không lập hóa đơn
Hóa đơn tính tiền sai
Các khoản chiết khấu tính sai
Lập hóa đơn trùng lắp

Phân chia trách nhiệm
Ủy quyền và xét duyệt
Chứng từ, sổ sách
Kiểm tra độc lập
Bảo vệ tài sản
Phân tích rà soát

25

26

Theo dõi công nợ

Thủ tục kiểm soát

 Các rủi ro:








Bỏ sót nợ phải thu

Nhầm lẫn khách hàng
Cấn trừ công nợ sai
Nhầm lẫn tiền ứng trước với doanh thu chưa
thực hiện
 Không lập dự phòng đầy đủ
 Gian lận chiếm đoạt/chiếm dụng tiền thu
của khách hàng





27

Phân chia trách nhiệm
Ủy quyền và xét duyệt
Chứng từ, sổ sách
Kiểm tra độc lập
Bảo vệ tài sản
Phân tích rà soát

28

7


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Xử lý nợ phải thu khó đòi

Thủ tục kiểm soát

 Các rủi ro:








 Xóa sổ nợ khó đòi để che giấu các gian lận

Phân chia trách nhiệm
Ủy quyền và xét duyệt
Chứng từ, sổ sách
Kiểm tra độc lập
Bảo vệ tài sản
Phân tích rà soát

29

Mục tiêu kiểm toán






30

Hiện hữu và quyền

Hiện hữu và quyền
Đầy đủ
Ghi chép chính xác
Đánh giá
Trình bày và công bố

 Nợ phải thu trên BCTC hiện hữu trong
thực tế và thuộc quyền sở hữu






31

NPT bò khai khống do doanh thu khống?
NPT ghi chép trùng lắp?
NPT của năm sau?
NPT đã thế chấp?
NPT bò nhân viên tham ô, biển thủ

32

8

Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Đầy đủ

Ghi chép chính xác

 Nợ phải thu của đơn vò đã được khai báo
đầy đủ

 NPT được tính toán và cộng dồn chính
xác

 Doanh thu bò bỏ sót?
 Doanh thu bò trì hoãn?

 Tổng hợp sai lệch so với chi tiết?

33

34

Đánh giá

Trình bày và công bố

 Nợ phải thu được đánh giá theo giá trò

thuần có thể thực hiện

 NPT được trình bày và công bố phù hợp
với chuẩn mực, chế độ hiện hành

 Không lập dự phòng thích hợp?
 Nghiệp vụ sau ngày khóa sổ?

 Phân loại ngắn hạn và dài hạn không đúng?
 Bù trừ không đúng?
 Công bố về chính sách kế toán không đủ,
không đúng?
 Nợ phải thu thế chấp?
 Nợ phải thu với các bên liên quan?

35

36

9


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Đặc điểm kiểm toán NPT

Môi trường cạnh tranh

 Trọng yếu
 Rủi ro tiềm tàng





Các đối thủ
tiềm năng

Tính nhạy cảm của khoản mục
Vấn đề xét đoán
Tính nhạy cảm của tài sản
Chính sách bán chòu và môi trường cạnh
tranh

Nhà cung
cấp

Khả năng
ảnh hưởng
về giá

Các đối thủ mới

Cạnh tranh của
đối thủ trong
ngành

Sản phẩm mới

Sản phẩm
thay thế

Khả năng
ảnh hưởng
về giá

Khách
hàng

Chính sách bán chiụ

37

Tìm hiểu và đánh giá KSNB

Quy trình kiểm toán

Hiểu biết
về môi trường
Kinh doanh

Nghiên
cứu và
đánh giá
hệ thống
kiểm soát
nội bộ

 Việc tìm hiểu và đánh giá KSNB của
KTV liên quan đến:

Tìm hiểu KSNB
Đánh giá sơ bộ RRKS

 Chu trình bán hàng – thu tiền

 Các đánh giá của KTV phục vụ cho:

Thiết kế và thực hiện
thử nghiệm kiểm soát

 Kiểm toán nợ phải thu
 Kiểm toán doanh thu

Đánh giá lại RRKS
Thử nghiệm
cơ bản

38

Thủ tục phân tích
Thử nghiệm chi tiết
39

40

10

Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Tìm hiểu và đánh giá KSNB

Thử nghiệm kiểm soát

 Trong phạm vi kiểm toán nợ phải thu,
các quan tâm của KTV là:

 Quan sát, phỏng vấn về:









 Sự phân chia trách nhiệm
 Các chính sách kế toán về doanh thu, dự phòng
 Quá trình lập, xét duyệt và lưu chuyển chứng từ

Sự phân chia trách nhiệm đầy đủ
Sự xét duyệt đầy đủ
Sổ sách theo dõi chặt chẽ
Công tác đối chiếu công nợ

Vấn đề lập dự phòng
Sự lựa chọn chính sách kế toán
Các thủ tục kiểm tra của kế toán

 Thử nghiệm nghiệp vụ bán hàng





Kiểm tra sự liên tục và chọn mẫu Hóa đơn
Kiểm tra sự xét duyệt và các chứng từ gốc
Kiểm tra việc tính tiền trên hóa đơn
Kiểm tra quá trình ghi chép lên sổ sách

 Hệ thống sổ chi tiết
 Kiểm tra việc xóa sổ nợ phải thu khó đòi
41

Thử nghiệm chi tiết

Thủ tục phân tích

Thử nghiệm chi tiết

 Kiểm tra sự hợp lý tổng thể, phát hiện
các biến động bất thường








42

HH-Q

ĐĐ

ĐG

Xác nhận NPT

V

Kiểm tra thu tiền sau ngày
khóa sổ

V

V

Kiểm tra chứng từ giao
hàng

V

V
V

Kiểm tra việc lập dự phòng
Kiểm tra việc khoá sổ bán
hàng
Xem xét trình bày và công
bố HTK

TB-CB

V

Đối chiếu chi tiết-tổng hợp

Phân tích biến động doanh thu
Phân tích tỷ lệ lãi gộp
So sánh số dư NPT với kỳ trước
Phân tích số vòng quay NPT
Phân tích tỷ lệ nợ quá hạn/tổng nợ phải thu
Phân tích tỷ lệ dự phòng/tổng nợ phải thu

GCCX

V

V
V

43

11

Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Yêu cầu xác nhận

Xác nhận NPT

NPT có trọng yếu không?

 Lòch sử vấn đề
 Yêu cầu của VSA 501và VSA 505

C

K

Việc xác nhận có thể thực hiện được không?

K

 Yêu cầu xác nhận
 Các thủ tục xác nhận

C

Có thể thực hiện thủ tục
thay thế không?

K

Không
nhất thiết
phải xác
nhận

Giới hạn
về phạm
vi kiểm
toán

C

Thủ tục
kiểm
toán
thay thế

Gửi thư
xác nhận
Nợ phải
thu

45

Các thủ tục xác nhận










Thời điểm gửi thư xác nhận

Thời điểm gửi thư xác nhận
Lựa chọn đối tượng xác nhận
KTV gửi thư với sự ủy quyền của đơn vò
Các dạng thư xác nhận
Thủ tục kiểm toán thay thế
Các thư không đồng ý
Đánh giá kết quả
Trường hợp đơn vò không đồng ý gửi thư xác
nhận

 Thời điểm gửi thư xác nhận tốt nhất là ngay
sau thời điểm kết thúc niên độ
 Khi điều này không thể thực hiện được do vấn
đề thời gian, kiểm toán viên có thể gửi thư xác
nhận trước thời điểm kết thúc niên độ và phải
kiểm tra những nghiệp vụ giữa thời điểm xác
nhận và thời điểm kết thúc niên độ. Cách làm
này được chấp nhận khi KSNB được đánh giá
là hữu hiệu và khoảng cách giữa hai thời điểm
không quá xa.
47

48

12


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Lựa chọn đối tượng xác nhận

Các dạng thư xác nhận

 Mục tiêu kiểm toán và hướng lựa chọn
 Các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu

 VSA 501:






 Dạng A: ghi rõ số nợ phải thu và yêu cầu khách nợ
xác nhận là đúng hoặc bằng bao nhiêu);
 Dạng B: không ghi rõ số nợ phải thu mà yêu cầu
khách nợ ghi rõ số nợ phải thu hoặc có ý kiến khác.

Kết quả kỳ trước

Tính trọng yếu của khoản mục
Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát
Phương pháp gửi thư

 VSA 505
 Thư xác nhận mở (dạng khẳng đònh) là đề nghò
người được yêu cầu trả lời, ký nhận trong mọi trường
hợp
 Thư xác nhận đóng (dạng phủ đònh) chỉ đòi hỏi sự
phản hồi khi không đồng ý với thông tin yêu cầu xác
nhận.

 Các phần tử đặc biệt
 Phân nhóm
49

50

Thủ tục thay thế

Các thư không đồng ý

 Trong trường hợp không nhận được thư trả lời,
kiểm toán viên sẽ gửi lại thư xác nhận thêm
một vài lần nữa. Nếu vẫn không nhận được thư
trả lời, kiểm toán viên có thể sử dụng các thủ
tục thay thế sau:
 Kiểm tra việc thu tiền sau ngày khóa sổ.
 Kiểm tra chứng từ của nghiệp vụ, bao gồm
đơn đặt hàng, phiếu giao hàng, hóa đơn.

 Đối với thư trả lời không đồng ý, kiểm toán viên phải tìm
hiểu nguyên nhân:
 Trong một số trường hợp, có tranh chấp giữa đơn vò và
khách nợ. Kiểm toán viên cần tìm hiểu nguyên nhân
tranh chấp và lập dự phòng nếu xét thấy cần thiết.
 Trong nhiều trường hợp, đây là do vấn đề khóa sổ:
Doanh thu đã được đơn vò ghi nhận nhưng khách hàng lại
ghi nhận nợ phải trả vào kỳ sau, khách hàng chi tiền và
ghi giảm nợ phải trả nhưng đơn vò lại ghi thu tiền vào năm
sau… Kiểm toán viên cần xem xét để xác đònh chính xác
thời điểm ghi nhận nghiệp vụ. Tuy nhiên, cần lưu ý trong
một số trường hợp có thể là gian lận khi doanh thu được
ghi khống hoặc tiền thu về bò nhân viên tham ô.

51

52

13


Kiểm toán Hàng tồn kho

Nguyễn Trí Tri, 2013

Các thư không đồng ý (tt)

Đánh giá kết quả

 Sai sót có thể phát sinh trong trường hợp ghi nhầm các
nghiệp vụ bán hàng hoặc thanh toán nhầm từ khách nợ
này sang khách nợ khác, nhầm lẫn trong ghi nhận số tiền
hoặc bỏ sót, ghi trùng nghiệp vụ.
 Ngoài ra, chênh lệch còn có thể phát sinh khi có sự cấn
trừ số liệu (thí dụ một khách nợ đồng thời cũng là nhà
cung cấp). Khí đó, cần xem xét sự cấn trừ này có thích
hợp hay không.

Sử dụng bảng chỉnh hợp để nhận dạng các chênh lệch

53

 Tất cả các thư gửi xác nhận đều được ghi nhận
và đánh giá.
 Các thư không trả lời hoặc trả lời không đồng ý
đều phải theo dõi và đánh giá ảnh hưởng đến
số dư nợ phải thu.
 Những trường hợp chênh lệch do sai sót, gian
lận cần phải thực hiện các thủ tục kiểm toán
bổ sung và tiến hành các điều chỉnh nếu cần
thiết.

54

Kiểm tra việc lập dự phòng
 Kiểm tra việc lập dự phòng nợ khó đòi nhằm
bảo đảm nợ phải thu được trình bày theo giá trò
thuần có thể thực hiện.
 Ngoài các thủ tục phân tích, kiểm toán viên

còn tiến hành các thử nghiệm chi tiết sau:
 Kiểm tra các khoản dự phòng mà đơn vò đã lập có
cơ sở và đầy đủ chưa.
 Xem xét các khoản nợ quá hạn, các khoản nợ có
tranh chấp; đánh giá khả năng phải lập dự phòng
cho các khoản này.
 Xem xét việc thanh toán tiền sau ngày khóa sổ.
55

14