Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

Tiểu luận Kiểm toán

MỞ ĐẦU
Đi cùng với sự phát triển của kinh tế thị trường, hoạt động kiểm toán độc
lập Việt Nam ra đời 1991 cũng ngày càng phát triển. Nếu như lúc mới thành lập
chỉ có 2 công ty hoạt động thì đến nay đã có hơn 130 công ty kiểm toán với đầy
đủ mọi thành phần kinh tế tham gia hoạt động. Đối với các công ty kiểm toán độc
lập, doanh thu kiểm toán báo cáo tài chính luôn chiếm tỷ trọng lớn nhất trong
tổng doanh thu-chiếm tới 65%. Điều đó, cho chúng ta thấy rằng hoạt động kiểm
toán báo cáo tài chính là hoạt động chính yếu và quan trọng nhất của các công ty
kiểm toán. Khi các công ty thực hiện các hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính
thì việc tránh các rủi ro là vô cùng quan trọng. Công tác đánh giá trọng yếu và
rủi ro kiểm toán khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính là một yêu cầu của
chuẩn mực kiểm toán, là công cụ nhằm giảm thiểu rủi ro kiểm toán và tăng
cường hiệu quả của cuộc kiểm toán. Tuy vậy, việc đánh giá trọng yếu và rủi ro
kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán Việt Nam lại chưa nhận
được sự quan tâm đúng mức. Bên cạnh đó, trong thực tiễn kiểm toán báo cáo tài
chính đa số các kiểm toán viên không thực hiện việc đánh giá trọng yếu và rủi ro
kiểm toán, bởi vì đây là công việc rất phức tạp, đòi hỏi kỹ năng và trình độ cao
của các kiểm toán viên hành nghề.
Với mong muốn tìm hiểu sâu hơn về vấn đề trọng yếu và rủi ro trong kiểm
toán báo cáo tài chính em đã chọn đề tài tiểu luận :”Đánh giá trọng yếu và rủi
ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính”. Tiêủ luận với ba ý nghiên
cứu chính là:
-Tìm hiểu trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính
-Tìm hiểu rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính
-Tìm hiểu mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán
báo cáo tài chính.

1

Tiểu luận Kiểm toán
I. Những vấn đề cơ bản về trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính
1. Khái niệm về trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính
“Trọng yếu “ theo Từ điển Tiếng Việt có nghĩa là “hết sức quan trọng”.
Trong mỗi lĩnh vực khác nhau, trọng yếu được diễn đạt theo ý nghĩa riêng của
nó. Trong lĩnh vực chuyên ngành kiểm toán, khi một kiểm toán viên phát hiện ra
một sự sai sót hoặc gian lận mà anh ta không thể tán thành, trước tiên anh ta phải
xét đoán nó có quan trọng đến mức ảnh hưởng đến quan điểm của anh ta về báo
cáo tài chính của doanh nghiệp hay không.
Theo chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế (ISA) số 320 về “Tính trọng yếu
trong kiểm toán” thì:”Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông
tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết
định của người sử dụng báo cáo tài chính. Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan
trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ
thể. Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung
của thông tin cần phải có. Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét cả trên
phương diện định lượng và định tính.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam (VSA) số 320 về “Tính trọng yếu
trong kiểm toán” thì khái niệm trọng yếu vẫn giống như Chuẩn mực Quốc tế đã
đề cập ở trên, ngoài ra có giải thích thêm “Trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể
hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong báo cáo tài
chính.
Như vậy trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (độ lớn), bản chất của sai phạm
(kể cả bỏ sót), thông tin tài chính, hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trong bối
cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì sẽ không chính xác
hoặc sẽ rút ra các kết luận sai lầm.
Với các khái niệm trên thì trọng yếu trong kiểm toán được hiểu là một
mức mà tại đó nếu các sai sót dưới mức này thì được coi là sai lệch không trọng
yếu và có thể bỏ qua. Ngược lại, nếu các sai sót bằng hoặc lớn hơn mức này thì

người sử dụng báo cáo tài chính có thể hiểu sai lệch về tình hình tài chính của
đơn vị đã được kiểm toán và có thể đưa ra các quyết định sai lầm trong quản lý.
Tính trọng yếu của thông tin cần phải được xem xét cả về định lượng
(mức độ sai lệch) lẫn định tính (bản chất của vấn đề).
Về định lượng: Thể hiện ở mức tuyệt đối và mức tương đối.
Mức tuyệt đối thể hiện giá trị sai lệch cho từng trường hợp cụ thể. Để xác
định giá trị này kiểm toán viên phải căn cứ vào chính sách chung về xác lập mức
trọng yếu của công ty kiểm toán và số liệu cụ thể trên báo cáo tài chính, kết hợp
với sự phán đoán nghề nghiệp để đưa ra mức trọng yếu cụ thể cho từng trường
hợp. Vì điều đó còn tuỳ thuộc vào quy mô của từng doanh nghiệp được kiểm
toán, một giá trị sai lêch cụ thể nào đó có thể là rất lớn, rất trọng yếu đối với
doanh nghiệp có quy mô nhỏ nhưng lại được coi là không đáng kể, không trọng
yếu đối với doanh nghiệp có quy mô lớn. Và người ta đồng ý rằng quy mô sai sót
là một nhân tố quan trọng để xem xét các sai sót có trọng yếu hay không. Sai sót
về tổng lợi tức thuần trước thuế từ hoạt động kinh doanh thường là cơ sở quan
trọng nhất để quyết định cái gì là trọng yếu, vì nó được xem như một khoản mục
thông tin then chốt nhất đối với người sử dụng. Các sai sót về tài sản lưu động,

2


Tiểu luận Kiểm toán
tổng cộng tài sản, vốn chủ sở hữu, tổng doanh thu…cũng là những cơ sở quan
trọng để xét đoán tính trọng yếu.
Mức tương đối thể hiện quy mô bằng tỷ lệ % giữa đối tượng đánh giá với
tổng thể. Ví dụ, chính sách xác lập mức trọng yếu của một công ty kiểm toán quy
định : Nếu tổng hợp các sai lệch có tỷ lệ nhỏ hơn 1% tổng giá trị tài sản thì được
xem là không trọng yếu; nếu sai lệch vượt quá 5% tổng giá trị tài sản được xem
là trọng yếu; nếu sai lệch trong khoảng từ 1% đến 5% thì phải vận dụng sự xét
đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên để xác lập mức trọng yếu.

Điều cần lưu ý là khi xem xét về định lượng của những sai lệch, phải chú
trọng đến những sai lệch có giá trị riêng lẻ tương đối nhỏ nhưng có ảnh hưởng
dây chuyền đến các khoản mục trên báo cáo tài chính. Kiểm toán viên cần xem
xét tính trọng yếu trên cả phương diện mức độ sai sót tổng thể của báo cáo tài
chính trong mối quan hệ với mức độ sai sót chi tiết của số dư các tài khoản, của
các giao dịch và các thông tin trình bày trên báo cáo tài chính.
Như vậy mức trọng yếu có thể ấn định bằng một giá trị cụ thể nào đó hoặc
quy ước bằng một tỷ lệ %. Thông thường, người ta thể hiện bằng số tương đối và
có chính sách hướng dẫn việc xác lập mức trọng yếu cho từng trường hợp cụ thể
nhằm đảm bảo tính thống nhất tương đối và tránh sự tuỳ tiện của kiểm toán viên
trong quá trình kiểm toán.
Về định tính: Một sai lệch được xem là trọng yếu thông thường chỉ căn
cứ vào định lượng. Tuy nhiên, có những vấn đề hoặc khoản mục nhạy cảm với
gian lận thì mặc dù có chênh lệch nhỏ cũng được xem là trọng yếu. Chẳng hạn:
-Các khoản mục chứa đựng rủi ro tiềm tàng cao, như: Tiền mặt, vàng bạc.
đá quý…vì dễ dẫn đến mất mát, gian lận.
-Các giao dịch kinh tế có thể tạo ra giao dịch gian lận hoặc liên quan đến
giao dịch tư lợi, như: các nghiệp vụ liên quan đến đấu thầu, giao thầu thi công
các công trình xây dựng cơ bản, các nghiệp vụ mua bán có giá trị lớn, thanh lý tài
sản…
-Những vấn đề thuộc chính sách kế toán của doanh nghiệp, như: chính
sách ghi nhận doanh thu, chi phí; chính sách về thiết lập dự phòng, khấu hao tài
sản cố định. Việc không chấp hành chế độ kế toán hiện hành có thể được coi là
sai sót trọng yếu nếu dẫn đến việc trình bày các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính
làm cho người sử dụng thông tin tài chính hiểu sai bản chất của vấn đề ; hoặc
trong báo cáo tài chính không thuyết minh những vấn đề có liên quan đến hoạt
động không liên tục của doanh nghiệp.
Như vậy, việc vận dụng khái niệm trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài
chính đòi hỏi kiểm toán viên phải xem xét cả về mặt định lượng lẫn định tính của
đối tượng cần đánh gía, phải sử dụng kĩ năng xét đoán nghề nghiệp của kiểm

toán viên và luôn tuân theo nguyên tắc thận trọng.
2. Đánh giá trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính
2.1. Sự cần thiết phải đánh giá trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính
Mục đích của hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính là đưa ra ý kiến xác
nhận về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính. Để thực hiện được điều
này đòi hỏi phải kiểm tra xác minh toàn bộ thông tin chứng từ kế toán của doanh
nghiệp. Đây là việc làm không thể, bởi lẽ:

3


Tiểu luận Kiểm toán
-Khối lượng công việc quá lớn, không thể kiểm tra theo kiểu làm lại kế
toán và sửa đổi lại các quyết định tài chính của doanh nghiệp đã phát sinh trong
quá khứ.
-Tốn kém nhiều chi phí, không hiệu quả.
Do đó, xuất phát từ nguyên tắc trọng yếu, người ta chỉ đề cập đến các khía
cạnh trọng yếu của thông tin tài chính đã được phản ánh trên báo áo tài chính.
Theo đó, kiểm toán viên có thể bỏ qua những vấn đề không trọng yếu mà chỉ tập
trung kiểm tra, xác minh những vấn đề trọng yếu, có ảnh hưởng đáng kể đến việc
đánh giá thông tin tài chính trên báo cáo tài chính đã được kiểm toán.
2.2. Qui trình đánh giá trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính
Trình tự tiến hành một cuộc kiểm toán gồm 3 giai đoạn là lập kế hoạch
kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc cuộc kiểm toán. Việc đánh giá trọng
yếu được thực hiện xuyên suốt trong quá trình này.
Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên căn cứ vào các thông tin thu
thập ban đầu về đối tượng kiểm toán để đánh giá sơ bộ mức trọng yếu tổng thể và
ước tính mức độ sai sót có thể bỏ qua cho từng khoản mục. Việc sơ bộ xác lập
mức trọng yếu trong giai đoạn này có ý nghĩa quan trọng trong việc lập kế hoạch
chi tiết cho cuộc kiểm toán, xác định phạm vi, thời gian và các thủ tục áp dụng

kiểm toán cụ thể.
Trong giai đoạn thực hịên kiểm toán, mức trọng yếu đã được xác lập trong
giai đoạn lập kế hoạch nếu không có gì thay đổi thì được xem là tiêu chuẩn để
phát hiện ra những sai sót trọng yếu về mặt định lượng. Trường hợp có sự thay
đổi thì phải điều chỉnh lại mức trọng yếu trước khi lấy đó làm thước đo để cân
nhắc các sai lệch được coi là trọng yếu.
Trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, mức trong yếu cũng được xem là
tiêu chuẩn để đối chiếu với những sai lệch chưa được điều chỉnh nhằm hình
thành nên ý kiến của kiểm toán viên về báo cáo tài chính đã được kiểm toán.
Qui trình đánh giá trọng yếu được thể hiện qua sơ đồ sau:

4


Tiểu luận Kiểm toán
Bước 1

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

Bước 2

Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục

Bước 3

Ước tính tổng số sai sót cho từng khoản mục

Bước 4

Ước tính sai số tổng hợp của toàn bộ BCTC

Bước 5

So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu (hoặc đã điều chỉnh)
về tính trọng yếu

Trong đó: Bước 1 và bước 2 thường được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch
kiểm toán. Bước 3, bước 4, bước 5 thường được thực hiện trong giai đoạn thực
hiện kiểm toán.
Bước 1: Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu
Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu chính là giá trị sai lệch tối đa có
thể được chấp nhận, nghĩa là với những sai lệch (gian lận hoặc sai sót) nhỏ hơn
hoặc bằng mức này thì không được coi là trong yếu và có thể bỏ qua. Mức ứơc
lượng ban đầu về tính trọng yếu được thiết lập cho tổng thể báo cáo tài chính.
Mức này có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xây dựng kế hoạch kiểm toán, nếu mức
trọng yếu càng thấp thì mức sai sót có thể bỏ qua càng nhỏ. Do đó, các kiểm toán
viên có thể thiết lập các thủ tục kiểm toán nhiều hơn, cần lấy mẫu kiểm toán
nhiều hơn, cần thu thập nhiều bằng chứng hơn để giảm sai lệch tông thể đến bằng
hoặc nhỏ hơn mức trọng yếu đã được thiết lập.
Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu có thể được điều chỉnh trong
quá trình kiểm toán. Chẳng hạn, khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên thực
hiện các thử nghiệm kiểm soát và xét thấy mức độ rủi ro kiểm soát cao hơn mức
dự kiến ban đầu thì có thể điều chỉnh giảm mức trọng yếu đã thiết lập và ngược
lại.
Các nhân tố có thể ảnh hưởng đến đánh giá mức trọng yếu ban đầu như là:
qui mô và loại hình hoạt động của khách thể kiểm toán; yếu tố định lượng làm cơ
sở để ước tính mức trọng yếu như lưọi nhuận trước thuế, tổng daonh thu, tổng tài
sản…; đối tượng và mục tiêu cụ thể của cuộc kiểm toán; tính hệ thống của sai
phạm và bản chất của sai phạm.
Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục

Sau khi xác lập được mức trọng yếu ban đầu cho tổng thể báo cáo tài
chính, kiểm toán viên tiến hành phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục
trên báo cáo tài chính. Mức phân bổ cho từng khoản mục chính là mức trọng yếu
cho từng khoản mục đó, đây chính là mức sai lệch tối đa có thể bỏ qua vì theo xét
5


Tiểu luận Kiểm toán
đoán của kiểm toán viên thì mức sai lệch ấy không ảnh hưởng trọng yếu đến tính
trung thực và hợp lý của khoản mục.
Việc phân bổ mức trọng yếu tổng thể cho từng khoản mục là rất cần thiết,
vì đó là cơ sở để xác định số lượng bằng chứng đầy đủ và thích hợp để hình
thành nên ý kiến của kiểm toán viên cho từng khoản mục và trên cơ sở đó để
tổng hợp đánh giá về những sai lệch trên toàn bộ báo cáo tài chính có trong yếu
hay không.
Kiểm toán viên có thể phân bổ mức trọng yếu tổng thể cho các khoản mục
trên bảng cân đối kế toán và trên báo cáo kết quả kinh doanh. Tuy nhiên, phần
lớn các sai lệch của các chỉ tiêu trên báo cáo kết quả kinh doanh đều ảnh hưởng
tương ứng đến các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán. Hơn nữa, trên bảng cân dối
kế toán chứa đựng nhiều khoản mục phản ánhnh hình tài chính của doanh nghiệp
nhưng số lượng tài khoản kế toán phản ánh trên bảng cân đối kế toán thường ít
hơn số lượng tài khoản phản ánh trên báo cáo kết quả kinh doanh nên kiểm toán
viên thường phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trên bảng cân đối kế
toán.
Việc phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu được thực hiện theo hai
chiều hướng mà các gian lận và sai sót có thể xảy ra. Đó là sai lệch do ghi khống
(số liệu trên báo cáo tài chính lớn hơn thực tế) và ghi thiếu (số liệu trên boá cáo
tài chính nhỏ hơn thực tế).
Mức trọng yếu phân bổ cho từng khoản mục thường được thực hiện trên
những cơ sở chủ yếu sau:

Một là, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát mà kiểm toán viên đánh gía sơ
bộ cho khoản mục. Nếu mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh
giá là cao đối với một khoản mục nào đó thì khoản mục đó được phân bổ mức sai
lệch có thể bỏ qua là thấp và ngược lại.
Hai là, kinh nghiệm kiểm toán viên về những sai sót và gian lận đối với
khảon mục đó. Chẳng hạn, qua kiểm toán các đơn vị khác cùng ngành nghề hoặc
kết quả kiểm toán của năm trước chỉ ra rằng một khoản mục nào đó ít có sai lệch
thì kiểm toán viên sẽ phân bổ mức sai lệch có thể bỏ qua lớn hơn và ngược lại.
Ba là, chi phí kiểm toán cho từng khoản mục. Nếu khoản mục nào đòi hỏi
việc thu thập bằng chứng tốn nhiều chi phí hơn thì phân bổ mức sai lệch có thể
bỏ qua lớn hơn và ngược lại.
Bốn là, căn cứ chính sách phân bổ mức trọng yếu tổng thể cho từng khoản
mục trên báo cáo tài chính.
Bước 3: Ước tính sai lệch trong từng khoản mục
Sau khi phân bổ mức sai lệch có thể bỏ qua (mức trọng yếu) cho từng
khoản mục trên báo cáo tài chính, kiểm toán viên tiến hành các thử nghiệm cơ
bản và có thể phát hiện các sai lệch. Sai lệch chia làm 2 loại, là sai lệch có bằng
chứng chắc chắn và sai lệch chưa có bằng chứng chắc chắn.
-Sai lệch có bằng chứng chắc chắn được xử lý như sau:
Đối với những sai lệch có giá trị lớn và được coi là trọng yếu (xét cả về
định lượng và định tính) thì yêu cầu khách hàng điều chỉnh. Nếu khách hàng
không điều chỉnh thì tuỳ theo mức độ mà đưa ra ý kiến thích hợp trên báo cáo
kiểm toán.

6


Tiểu luận Kiểm toán
Đối với những sai lệch có giá trị nhỏ, được xem là không trọng yếu thì
chưa đề nghị khách hàng điều chỉnh nhưng được tổng hợp lại để tiếp tục xem xét

liệu có trọng yếu hay không.
-Sai lệch chưa có bằng chứng chắc chắn (như sai lệch ước tính do suy
rộng ra từ kết quả kiểm tra chọn mẫu hay những chênh lệch do kiểm toán viên
thực hiện thủ tục phân tích ước tính) thì không đề nghị khách hàng điều chỉnh. Vì
đây chỉ là những sai lệch dự kiến, không có cơ sở chắc chắn. Những sai lệch dự
kiến này được tổng hợp và kết hợp với những sai lệch thực tế chưa được điều
chỉnh từ năm trước để ước tính ra tổng sai sót dự kiến của từng khoản mục.
Tổng sai sót dự kiến của từng khoản mục được đối chiếu với mức trọng
yếu đã được phân bổ cho từng khoản mục đó để kiểm toán viên quyết định có
tiếp tục mở rộng thêm phạm vi các thử nghiệm cơ bản để tìm kiếm bằng chứng
và tiếp tục điều chỉnh hay không.
Nếu mức sai lệch dự kiến vượt mức sai lệch có thể bỏ qua đã được phân
bổ thì kiểm toán viên phải mử rộng mẫu kiểm toán cho khoản mực đó. Việc mử
rộng mẫu sẽ được thực hiện tiếp tục cho đến khi nào mức sai lệch dự kiến nhỏ
hơn hoặc bằng mức sai lệch có thể bỏ qua cho khoản mục đó.
Bước 4: Ước tính sai số tổng hợp của toàn bộ báo cáo tài chính
Đây là giai đoạn tổng hợp các sai lệch ước tính từ các khoản mục (đã thực
hiện ở bước 3). Số liệu này dùng để so sánh với mức ước lượng ban đầu (hoặc
mức ước lượng ban đầu đã được điều chỉnh trong quá trình kiểm toán) về mức
sai lệch có thể bỏ qua cho toàn bộ báo cáo tài chính.
Bước 5: So sánh sai số tổng hợp ước tính với mức ước lượng ban đầu (hoặc
đã điều chỉnh) về tính trọng yếu
Đây là giai đoạn so sánh sai số tổng hợp ước tính trên tổng thể báo cáo tài
chính (kết quả của bước 4) với ước lượng ban đầu (hoặc đã điều chỉnh) về tính
trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính.
Kết quả so sánh có thể xảy ra một trong hai trường hợp sau đây:
Trường hợp 1: sai số tổng hợp ước tính cho tổng thể báo cáo tài chính nhỏ
hơn mức trọng yếu tổng thể báo cáo tài chính thì kiểm toán viên không phải tiến
hành thêm các thử nghiệm cơ bản và có thể đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần
cho báo cáo tài chính đã kiểm toán.

Trường hợp 2: sai số tổng hợp ước tính cho tổng thể báo cáo tài chính
bằng hoặc lớn hơn mức trọng yếu tổng thể báo cáo tài chính thì kiểm toán viên
tiếp tục xem xét các khoản mục có sai sót ước tính cao để mở rộng mẫu nhằm
giảm thiểu rủi ro kiểm toán đồng thời khẳng định lại ước tính sai sót về khoản
mục đó. Nếu kết quả của việc tăng cường thử nghiệm từ các khoản mục này cho
phép kết luận sai số tổng hợp ước tính (xác định lại) cho tổng thể báo cáo tài
chính nhỏ hơn mức trọng yếu tổng thể báo cáo tài chính thì kiểm toán viên không
phải tiến hành thêm các thử nghiệm cơ bản và có thể đưa ra ý kiến chấp nhận
toàn phần cho báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Nếu sau lần mở rộng mẫu
này kết quả chưa đạt được như trên thì kiểm toán viên phải tiếp tục mở rộng mẫu
để làm căn cứ đưa ra các loại ý kiến thích hợp cho báo cáo tìa chính đã được
kiểm toán.

7


Tiểu luận Kiểm toán
II. Những vấn đề cơ bản về rủi ro trong kiểm toán báo cáo tài chính
1. Khái niệm rủi ro kiểm toán
Rủi ro là điều không lành, không tốt bất ngờ xảy đến, là điều không ai
mong muốn đến với mình. Theo VSA số 400 về “Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ thì khái niệm rủi ro kiểm toán được trình bày như sau:”Rủi ro kiểm toán là
rủi ro do các kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không
thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng
yếu.
Như vậy, rủi ro kiểm toán được hiểu theo nghĩa chung nhất là nếu báo cáo
tài chính đã được kiểm toán còn chứa đựng sai sót trọng yếu nhưng kiểm toán
viên đưa ra ý kiến trung thực, hợp lý trên khía cạnh trọng yếu thì khi đó xuất hiện
rủi ro kiểm toán. Cũng có thể xảy ra trường hợp ngược lại, chẳng hạn khi kiểm
toán viên đưa ra ý kiến là báo cáo tài chính đã được kiểm toán có chứa đựng sai

sót trọng yếu nhưng thực chất báo cáo đó không chứa đựng sai sót trọng yếu.
Vì vậy, khi lập kế hoạch kiểm toán cho một hợp đồng cụ thể, kiểm toán
viên phải dự kiến các trường hợp rủi ro và những trình tự, những thủ pháp kiểm
toán nhằm phát hiện những sai lầm nghiêm trọng trong báo cáo tài chính mà
nguồn gốc của nó là các gian lận và sai sót. Kiểm toán viên phải lập kế hoạch
kiểm toán và thực thi công việc kiểm toán với thái độ dè dặt, hoài nghi trong
nghề nghiệp để rủi ro kiểm toán, nếu có xảy ra thì cũng ở mức độ chấp nhận
được.
Mức độ rủi ro kiểm toán cao hay thấp quyết định khối lượng công việc
kiểm toán phải tiến hành. Vì vậy, cần phải tiến hành phân loại rủi ro, xem xét
mối quan hệ tác động giữa các loại rủi ro đến khối lượng công việc kiểm toán cần
phải tiến hành cũng như đến các trình tự và thủ pháp kiểm toán thích hợp để thực
hiện kế hoạch kiểm toán.
2. Các loại rủi ro kiểm toán
Rủi ro kiểm toán là tổng hợp của rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi
ro phát hiện.
Rủi ro tiềm tàng (IR-Inherent risk):
Theo thuật ngữ Kiểm toán Quốc tế thì:”Rủi ro tiềm tàng là khả năng một
cơ sở dẫn liệu bị báo cáo sai mà có thể là trọng yếu khi xét riêng rẽ hoặc gộp
chung với những sai sót khác và không xét đến tác động của Hệ thống kiểm soát
nội bộ”
Theo VSA số 400 về “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” thì:” Rủi ro
tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục
trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính
gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ.”
Như vậy, rủi ro tiềm tàng là xác suất tồn tại sai phạm tọng yếu trên báo
cáo tài chính khi chưa có sự tác động của bất kỳ hoạt động kiểm tra nào và phụ
thuộc vào loại hình kinh doanh, tính chất ngành nghề, khoản mục trên báo cáo tài
chính và năng lực cán bộ nhân viên của khách thể kiểm toán. Khả năng tồn tại rủi
ro tiềm tàng hoàn toàn độc lập với hệ thống kiểm soát nội bộ và công tác kiểm

toán, nhiệm vụ của kiểm toán viên là đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng để từ đó
áp dụng các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm giảm thiểu rủi ro kiểm toán đến
mức chấp nhận được.
8


Tiểu luận Kiểm toán
Rủi ro kiểm soát (CR-Control risk):
Theo thuật ngữ Kiểm toán quốc tế thì:”Rủi ro kiểm soát là rủi ro mà báo
cáo sai có thể xuất hiện trong một cơ sở dẫn liệu mà có thể là trọng yếu khi xét
riêng rẽ hoặc gộp chung với những sai sót khác và không bị ngăn ngừa hoặc phát
hiện hoặc điều chỉnh kịp thời bằng hệ thông kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp.”
Theo VSA số 400 về “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” thì:”Rủi ro
kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục
trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ
thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa
kịp thời”.
Như vậy, rủi ro kiểm soát là xác suất hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị
không phát hiện và ngăn chặn kịp thời các gian lận và sai sót trọng yếu. Khả
năng tồn tại của rủi ro kiểm soát là hoàn toàn độc lập với các thủ tục kiểm toán
của kiểm toán viên, nhiệm vụ của kiểm toán viên là phải đánh giá đúng mức độ
rủi ro kiểm soát để từ đó áp dụng các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm giảm
thiểu rủi ro kiểm toán đến mức có thể chấp nhận được.
Rủi ro phát hiện (DR-Detection risk):
Theo thuật ngữ kiểm toán Quốc tế: “Rủi ro phát hiện là rủi ro mà các thủ
tục của kiểm toán viên không phát hiện ra sai sót tồn tại trong một cơ sở dữ liệu
mà có thể là trọng yếu khi xét riêng rẽ hoặc gộp chung với những sai sót khác.”
Theo VSA số 400 về “đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”: “Rủi ro phát
hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong
báo cáo tài chínhkhi xét riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán,

kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được.”
Như vậy, rủi ro phát hiện là xác suất công việc kiểm toán của kiểm toán
viên không phát hiện được các sai phạm trong yếu trên báo cáo tài chính.” Mức
rủi ro phát hiện phụ thuộc vào phạm vi và phương pháp kiểm toán, mức độ tuân
thủ các chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán. Cụ thể, kiểm toán viên có thể điều
chỉnh mức độ rủi ro phát hiện bằng cách tăng cường các thủ tục kiểm toán. Theo
đó cuộc kiểm toán sẽ tốn nhiều thời gian và chi phí hơn. Trong khi đó, rủi ro tiềm
tàng và rủi ro kiểm soát hoàn toàn độc lập với các thủ tục kiểm toán của kiểm
toán viên. Tuy vây, kiểm toán viên cần khảo sát, đánh giá đứng mức 2 loại rủi ro
này để từ đó thiết lập các thủ tục kiểm toán phù hợp nhằm đảm bảo tính hiệu quả
và giảm thiểu rủi ro kiểm toán báo cáo tài chính.
3. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán
Rủi ro kiểm toán (AR-Audit risk) là khả năng kiểm toán viên đưa ra ý
kiến không xác đáng về đối tượng kiểm toán về các khía cạnh trọng yếu. Rủi ro
này bắt nguồn từ rủi ro tiềm tàng mà hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp
không phát hiện được, đồng thời trong quá trình kiểm toán kiểm toán viên cũng
không phát hiện được nên đã đưa ra ý kin nhận xét sai trên báo cáo kiểm toán.
Do đó, mối quan hệ giữa các loại rủi ro thường được thể hiện qua sơ đồ sau:

9


Tiểu luận Kiểm toán

R

R

Có bất cứ sai lầm nào cụ thể không?
R

Rủi ro tiềm tàng
R

Phát hiện bằng các thủ tục kiểm soát không?
R

Không

Rủi ro kiểm soát

R

Phát hiện bằng các thủ tục kiểm toán không?

Không

Rủi ro phát hiện
R

Ý kiến sai

Qua sơ đồ ta thấy rằng: Rủi ro kiểm toán là tổng hợp cả 3 loại rủi ro là rủi ro tiềm
tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Trong đó, rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát nằm ngoài sự kiểm soát của kiểm toán viên vì nó tuỳ thuộc vào đặc
điểm môi trường hoạt động kinh doanh và hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh
nghiệp. Trong khi đó, kiểm toán viên có thể kiểm soát được rủi ro phát hiện
thông qua việc điều chỉnh nội dung, phạm vi của các thử nghiệm cơ bản.
Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và các thành phần của rủi ro kiểm toán
được thể hiện qua công thức:

AR = (IR x CR) x DR
Kiểm toán viên nghiên cứu đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát để xác định mức rủi ro phát hiện hợp lý trên cơ sở đảm bảo hiệu quả
của cuộc kiểm toán và mức độ rủi ro kiểm toán mong muốn. Mức độ rủi ro kiểm
toán mong muốn phải được kiểm toán viên chủ động xác định trong quá trình
kiểm toán với một trong ba mức: cao trung bình hoặc thấp. Sau đó, căn cứ vào
mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để tính ra mức độ rủi ro phát hiện có
thể chấp nhận được.
Nếu gọi rủi ro kiểm toán mong muốn là DAR (Desirable audit risk) thì
công thức trên được thể hiện như sau:
DAR = (IR x CR) x DR
DR = DAR/(IR x CR)
Mối quan hệ trên cho thấy sự liên hệ mật thiết giữa các loại rủi ro. Trong đó,
rủi ro phát hiện có quan hệ tỉ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
10


Tiểu luận Kiểm toán
4. Đánh giá rủi ro kiểm toán
4.1. Sự cần thiết phải đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài
chính
Hoạt động kiểm toán chỉ có thể thực hiện trên cơ sở chọn mẫu nên hoạt
động này luôn tìm ẩn rủi ro. Trách nhiệm của kiểm toán viên là xác nhận mức độ
trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính trên các khía cạnh trọng yếu và phải
chịu trách nhiệm về ý kiến của mình đối với các bên có liên quan. Do đó, kiểm
toán viên và công ty kiểm toán luôn đối diện với rủi ro nghề nghiệp. Mặt khác rủi
ro trong kiểm toán luôn tồn tại do khả năng thực tế của kiểm toán viên và giới
hạn về thời gian và chi phí kiểm toán. Vấn đề đặt ra là làm thế nào vừa giảm
thiểu rủi ro kiểm toán (AR) đến mức mong muốn (DAR) vừa phải đảm bảo được
hiệu quả của cuộc kiểm toán. Để thực hiện được điều này thì kiểm toán viên cần

phải đánh giá rủi ro tiềm tàng (IR) và rủi ro kiểm soát (CR) của khách hàng và
trên cơ sở đó, kiểm toán viên sẽ ước tính mức độ rủi ro phát hiện (DR) thích hợp.
DR = AAR/(IR x CR)
Mục đích của việc đánh giá rủi ro kiểm toán là nhằm xác định mức độ rủi
ro phát hiện để từ đó xác định nội dung, lịch trình, phạm vi để thực hiện các thử
nghiệm cơ bản cho từng cuộc kiểm toán.
Việc đánh giá rủi ro kiểm toán là một công việc phức tạp, đòi hỏi kiểm
toán viên phải có nhiều kinh nghiệm và trình độ cao. Nếu việc đánh giá đúng
thực trạng và đề ra các chương trình kiểm toán thích hợp sẽ giúp cho cuộc kiểm
toán có hiệu quả và giảm thiểu rủi ro kiểm toán đến mức mong muốn. Do đó ,
việc đánh giá rủi ro kiểm toán là rất cần thiết và không thể thiếu được trong từng
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính.
4.2. Qui trình đánh giá rủi ro kiểm toán
Việc đánh giá rủi ro kiểm toán được thực hiện theo quy trình sau đây:
Xác định mức
rủi ro kiểm toán
có thể chấp nhận được

Đánh giá
rủi ro
tiềm tàng

Đánh giá
rủi ro
kiểm
soát

Xác định rủi ro
phát hiện

Thiết lập các
thử nghiệm cơ
bản
11


Tiểu luận Kiểm toán

a/ Xác định rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR)
Rủi ro kiểm toán mong muốn là mức độ rủi ro tối đa mà kiểm toán viên
dự kiến có thể chịu đựng được nếu điều rủi ro ấy thực tế xảy ra. Chẳng hạn,
những thiệt hại có thể định lượng được mà kiểm toán viên và công ty kiểm toán
phải gánh chịu khi bị toà án phán quyết bồi thường thiệt hại cho khách hàng được
kiểm toán hoặc những thiệt hại không thể định lượng được như kiểm toán viên và
công ty kiểm toán sẽ mất uy tín hành nghề từ những sai phạm đó. Mức rủi ro
mong muốn phụ thuộc vào các yếu tố chủ yếu sau đây:
Thứ nhất, mức độ người sử dụng tin tưởng vào báo cáo tài chính
Có rất nhiều đối tượng cùng quan tâm đến báo cáo tài chính của doanh
nghiệp với những mục đích khác nhau nhưng họ cùng giống nhau là yêu cầu báo
cáo tài chính đã được kiểm toán phải phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía
cạnh trọng yếu. Chẳng hạn, các cổ đông thì quan tâm đến cổ tức, ngân hàng và
chủ nợ thì quan tâm khả năng thanh toán của doanh nghiệp, cơ quan thuế chỉ
quan tâm đến nghĩa vụ nộp thuế của doanh nghiệp….nhưng các đối tượng này
đều đòi hỏi báo cáo tài chính phải đáng tin cậy. Một báo cáo tài chính càng có
nhiều đối tượng cùng quan tâm thì khả năng phát hiện ra rủi ro kiểm toán càng
lớn và sẽ gây tác hại trong phạm vi rộng. Do vậy, khi kiểm toán các công ty có
nhiều người cùng quan tâm, như công ty mà quyền sở hữu thuộc về nhiều bên,
công ty có quy mô công nợ lớn đối với các bên thứ ba, công ty cổ phần niêm yết
trên thị trường chứng khoán thì kiểm toán viên cần đánh giá mức độ rủi ro mong
muốn là thấp hơn các công ty khác.

Thứ hai, khả năng khách hàng gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo
kiểm toán được công bố
Tình hình tài chính hiện tại và chiều hướng tương lai củat doanh nghiệp
cũng là yếu tố quan trọng để kiểm toán viên xem xét đề ra mức rủi ro kiểm toán
mong muốn. Nếu doanh nghiệp có tình hình tài chính hiện tại và chiều hướng
phát triển tốt thì khó có khả năng bị phá sản trong tương lai gần. Ngược lại,
doanh nghiệp đang gặp khó khăn về tài chính được xem xét dựa trên các khía
cạnh như: khả năng hoán chuyển thành tiền của tài sản; kết quả hoạt động kinh
doanh năm trước; các biện pháp nhằm gia tăng quá trình tài trợ. Khi đó kiểm toán
viên cần chủ động thiết lập mức rủi ro kiểm toán mong muốn với mức thấp hơn
nhằm giảm thiểu rủi ro kiểm toán có thể xảy ra.
Việc xác định mức độ rủi ro kiểm toán mong muốn được tính toán trên cơ
sở tổng thể báo cáo tài chính. Tuy nhiên , việc kiểm toán lại được tiên hành trên
từng khoản mục nên kiểm toán viên thường căn cứ mức độ rủi ro kiểm toán
mong muốn là cao, thấp hay trung bình để từ đó ấn định mức rủi ro kiểm toán
mong muốn cho từng khoản mục với những mức độ tương ứng. Việc xác định
mức rủi ro kiểm toán mong muốn là cao hay thấp liên quan trực tiếp đến việc
thiết lập các thủ tục kiểm toán trực tiếp ảnh hưởng đến chi phí bỏ ra và hiệu quả
của cuộc kiểm toán.
b/ Đánh giá rủi ro tiềm tàng(IR)
Theo VSA số 400 về “Đánh giá rủi ro và hệ thống kiểm soát nộibộ”: “khi
lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán pahỉ đánh giá rủi ro
tiềm tàng cho toàn bộ báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Khi lập
12


Tiểu luận Kiểm toán
chương chình kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định cụ thể mức độ rủi ro tiềm
tàng cho các số dư hoặc loại nghiệp vụ quan trọng đến từng cơ sở dẫn liệu.
Trường hợp không xác định cụ thể được thì kiểm toán viên pahỉ giả định rằng rủi

ro tiềm tàng là cao cho cơ sở dẫn liệu đó”.
Cũng theo chuẩn mức này, việc đánh giá rủi ro tiềm tàng được thực hiện
trên cả hai phương diện tổng thể báo cấotì chính và số dư tài khoản, loại nghiệp
vụ.
-Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện báo cáo tài chính
Việc đánh gái rủi ro tiềm tàng trên phương diện tổng thể báo cáo tài chính
thường căn cứ vào các yếu tố sau:
Một là, đặc điểm nhân sự của Ban giám đốc
Vai trò người lãnh đạo cao nhất có quyền quyết định phần lớn các chính
sách nghiệp của doanh nghiệp và có ảnh hưởng trọng yếu đến các hoạt động của
doanh nghiệp. Nếu doanh nghiệp được lãnh đạo bởi một người thiếu trung thực,
có những biểu hiện gian lận hạơc doanh nghiệp thường xuyên thay đổi nhân sự
Ban giám đốc thì kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng là cao.
Hai là, đặc điểm hoạt động cảu doanh nghiệp
Đặ điểm hoạt động của doanh nghiệp như: quy trình công nghệ, cơ cấu
vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý,… có ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tnàg
của doanh nghiệp. Chẳng hạn, một doanh nghiệp có nhiều đơn vị phụ thuộc, hoạt
động trên địa bàn rộng thì khả năng cập nhật, tổng hợp số liệu có nhiều sai sót…
Ba là, các nhân tố ảnh hưởng đến hoạt dộng của doanh nghiệp
Những biến động kinh tế, sự thay đổi về nhu cầu thị trường cũng tác động
đến rủi ro tiềm tàng của doanh nghiệp. Một doanh nghiệp hoạt động trong môi
trường cạnh tranh khốc liệt, mất dần thị phần thì kiểm toán viên phải đánh giá rủi
ro tiềm tàng là rất cao.
Ngoài ra còn có nhân tố như đặc điểm nhân sự của phòng kế toán và áp
lực đối với Ban giám đốc và kế toán trưởng quyết định rủi ro tiềm tàng là cao hay
thấp.
-Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện số dư và loại nghiệp vụ
Việc đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện số dư và loại nghiệp vụ
dựa vào nhân tố chủ yếu sau:
Một là, kết quả cảu lần kiểm toán trước

Nếu số dư một tài khoản nào đó mà năm trước cho thấy có quá nhiều sai
lệch thì năm nay rủi ro tiềm tàng của khoản mục này trên báo cáo tài chính phải
được xác định là rất cao. Vì có thể những sai phạm năm trước vẫn chưa khắc
phục được.
Hai là, các ước tính kế toán
Các khoản mục số dư và loại nghiệp vụ có liên quan đến các ước tính kế
toán như: các khoản dự phòng, khấu hao tài sản cố định, phân bổ, trích trước chi
phí…thường được thực hiện trên cơ sở xét đoán chủ quan nên có nhiều khả năng
chứa đựng những rủi ro tiềm tàng trên các khoản mục này nên cần phải đánh giá
rủi ro tiềm tàng là cao nhằm tăng cường phát hiện ra sai sót.
Ba là, các nghiệp vụ bất thường

13


Tiểu luận Kiểm toán
Đối với các nghiệp vụ bất thường có khả năng xảy ra sai sót nhiều hơn các
loại nghiệp vụ thường xuyên. Vì việc xử lý các nghiệp vụ này có thể do thiếu
kinh nghiệm dẫn đến sai sót.
Và các nhân tố khác như: mác độ dễ mất mát, biển thủ tài sản; các loại
nghiệp vụ liên quan đến việc thay đổi chính sách kế toán trong niên độ…
c/ Đánh giá rủi ro kiểm soát
Việc đánh giá rủi ro kiểm soát thực chất là đánh giá mức độ yếu kém của
hệ thống kiểm soát nội bộ. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết lập và vận
hành có hiệu quả thì rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp và ngược lại. Tuy
nhiên, hệ thống kiểm soát nội bộ luôn tiềm ẩn những hạn chế cố hữu như:
-Yêu cầu thông thường là chi phí cho hệ thống kiểm soát nội bộ không
được vượt quá lợi ích mà hệ thống đó mang lại;
-Phần lớn các thủ tục kiểm soát nội bộ thường được thiết lập cho các
nghiệp vụ thường xuyên lặp đi lặp lại hơn là cho các nghiệp vụ không thường

xuyên;
-Sai sót bởi con người thiếu chú ý, thiếu cẩn thận khi thực hiện chức năng
nhiệm vụ hoặc do không hiểu rõ công việc;
-Khả năng hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được sự thông đồng
cảu thành viên trong ban quản lý hoặc nhân viên với người khác trong đơn vị;
-Khả năng người chịu trách nhiệm thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ lạm
dụng đặc quyền của mình;
-Do sự thay đổi cơ chế và yêu cầu quản lý làm cho các thủ tục kiểm soát
bị lạc hậu hoặc bị vi phạm.
Như vậy, một hệ thống kiểm soát nội bộ dù được tổ chức và vận hành tốt
vẫn tiềm ẩn những rủi ro nhất định. Do đó việc đánh giá rủi ro kiểm soát là rất
cần thiết và phải được đánh giá cụ thể trên từng khoản mục.
Quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát được thực hiện như sau:
Bước 1: Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ
Về môi trường kiểm soát, kiểm toán viên phải tìm hiểu về nhận thức , quan
điểm, sự quan tâm của các thành viên Ban quản lý, đặc biệt là Giám đốc doanh
nghiệp. Tìm hiểu chức năng, cơ cấu quản lý của bộ phận quản lý, kiểm soát,
kiểm toán nội bộ.
Về hệ thống kế toán, phải tìm hiểu các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu, về
tổ chức công tác kế toán, qui trình kế toán và những vấn đề nhân sự
Về thủ tục kiểm soát, kiểm toán viên phải tìm hiểu các thủ tục kiểm soát
mà doanh nghiệp đã thiết lập, phát hiện những thủ tục còn thiếu để gia tăng khả
năng nghi ngờ về rủi ro kiểm soát…
Bước 2: Đánh giá sơ bộ ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với từng
khoản mục
Sau khi tìm hiểu được hệ thống kiểm soát nội bộ cảu doanh nghiệp, kiểm
toán viên tiến hành đánh giá sơ bộ ban đầu về rủi ro kiểm soát cho từng khoản
mục. Mục đích của việc đánh giá này là nhằm thiết lập kế hoạch kiểm toán chi
tiết cho từng khoản mục và loại nghiệp vụ trên báo cáo tài chính.
Theo VSA 400 về “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”: “kiểm toán viên

thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ cao đối với cơ sở dẫn liệu của báo cáo
tài chính trong trường hợp: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không
14


Tiểu luận Kiểm toán
đầy đủ; Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không hiệu quả; kiểm
toán viên không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đầy đủ và hiệu
quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng”
Việc đánh giá sơ bộ ban đầu về rủi ro kiểm soát được thực hiện chủ yếu
trên cơ sở dự đoán. Kiểm toán viên căn cứ vào những hiểu biết về hệ thống kiểm
soát nội bộ để nhận diện các mục tiêu kiểm sóat cụ thể cho từng khảon muc;
phân tích quá trình kiểm soát chủ yếu cho từng loại nghiệp vụ và qua đó có thể
páht hiện ra những tồn tại của hệ thống và dự đoán khả năng xảy ra rủi ro kiểm
soát. Việc đánh giá rủi ro kiểm soát trong giai đoạn này là hàon toàn mang tính
định tính và chia thành ba cấp độ: cao, thấp, trung bình. Ứng với mỗi mức rủi ro
dự kiến, kiểm toán viên sẽ đưa ra các quyết định về các thủ tục kiểm toán tiếp
theo.
Nếu rủi rg kiểm soát được dự kiến ở mức cao thì kiểm toán viên không thể
dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp để giảm bớt các thử nghiệm
cơ bản. Do đó, kiểm toán viên cũng không cần thiết thực hiện các thử nghiệm
kiểm soát để đanh giá lại mức độ rủi ro kiểm soát mà thực hiện ngay các thử
nghiệm cơ bản với số lượng nhiều hơn mức dự kiến ban đầu đã được thiết kế.
Nếu rủi ro kiểm soát được dự kiến ở mức trung bình hoặc thấp thì điều đó
có nghĩa rằng hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp hoạt động hữu hiệu.
Trong trường hợp này, kiểm toán viên sẽ thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để
khẳng định lại những dự đoán ban đầu về rủi ro kiểm soát và dựa vào hệ thống
kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên từng
khoản mục của báo cáo tài chính.
Bước 3: Thực hiện thử nghiệm kiểm soát

Bước này chỉ thực hiện cho những khoản mục và laọi nghiệp vụ mà kiểm
toán đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát ở dưới mức tối đa. Việc thực hiện các thử
nghiệm kiểm soát là nhằm mục đích thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của hệ
thống kiểm soát nội bộ để thực hiện các thử nghiệm cơ bản với số lượng mẫu ít
hơn.
Thử nghiệm kiểm soát có thể được thực hiện thông qua các phương pháp
chủ yếu sau: phương pháp phỏng vấn, quan sát thực tế, thực hiện lại, phương
pháp kiểm tra chứng từ, kiểm tra ngược lại hay còn gọi là kiểm tra từ tổng hợp
đến chi tiết
Bước 4: Đánh giá lại rủi ro kiểm soát
Nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá lại là cao, tức không phù hợp với
mức rủi ro kiểm soát đã dự kiến ban đầu hoặc qua thử nghiệm kiểm soát không
thu đựơc bằng chứng về sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ thì kiểm toán
viên không thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ để giảm bớt các thử nghiệm cơ
bản mà phải tăng cường các thử nghiệm này để tìm kiếm bằng chứng đầy đủ và
thích hợp cho ý kiến của kiểm toán viên.
Nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá lại là thấp hoặc trung bình, tức
phù hợp với mức rủi ro kiểm soát đã dự kiến ban đầu thì kiểm toán viên dựa vào
hệ thống kiểm soát nội bộ để thực hiện các thử nghiệm cơ bản với số lượng bằng
hoặc ít hơn mức dự kiến ban đầu khi lập kế hoạch kiểm toán.
Xác định rủi ro phát hiện.

15


Tiểu luận Kiểm toán
Rủi ro phát hiện (DR) có mối quan hệ biện chứng với rủi ro tiềm tàng
(IR), rủi ro kiểm soát (CR) và rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được (AAR)
theo công thức:
AAR = IR *CR*DR

Trong hoạt động kiểm toán , rủi ro kiểm toán luôn luôn tiềm ẩn. Tuy vậy,
để có thể quản lý được rủi ro kiểm toán, kiểm toán viên luôn chủ động dự kiến
một mức độ rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được cho từng cuộc kiểm toán và
từng khoản mục cụ thể trên báo cáo tài chính.
Rủi ro phát hiện có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát. Sự biến động của rủi ro phát hiện dựa theo đánh giá của kiểm toán
viên về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được thể hiện theo bảng sau đây:
Rủi ro phát hiện
Đánh
giá
của
KTV
về rủi
ro
tiềm
tàng

Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm soát
Cao
Trung bình
Thấp

Cao

Thấp nhất

Thấp

Trung bình

Trung
bình

Thấp

Trung bình

Cao

Thấp

Trung bình

Cao

Cao nhất

Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trên phương diện báo cáo tài chính
và trên từng khoản mục số dư và loại nghiệp vụ cụ thể trên báo cáo tài chính là
một thủ tục cần thiết, vừa đáp ứng yêu cầu về mặt lý luận của các chuẩn mực
kiểm toán vừa đảm bảo cho cuộc kiểm toán có hiệu quả và giảm thiểu rủi ro kiểm
toán. Nhưng đây là công việc hết sức phức tạp nên thường được thực hiện bởi
các kiểm toán viên có trình độ cao và được xem xét kỹ lưỡng trước khi thực hiện
các thử nghiệm cơ bản để thu thập bằng chứng kiểm toán.
III. Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong quá trình kiểm
toán báo cáo tài chính
Giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ tỉ lệ nghịch với nhau:
Mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại. Nếu mức
trọng yếu có thể chấp nhận được tăng lên thì rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống, vì
khi giá trị sai sót có thể bỏ qua tăng lên thì khả năng xảy ra sai sót đó sẽ giảm

xuống. Ngược lại, nếu giảm mức trọng yếu có thể chấp nhận được, rủi ro kiểm
toán tăng lên.
Mối quan hệ này có ý nghĩa quan trọng trong việc xác định nội dung,
phạm vi và thời gian của các thủ tục kiểm toán. Chẳng hạn, sau khi lập xong
chương trình kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên phát hiện rằng mức trọng yếu
phải thấp hơn, do đó rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên. Để bù lại kiểm toán viên phải
tăng cường phạm vi kiểm toán và lựa chọn các phương pháp kiểm toán hữu hiệu
hơn để có thể giảm rủi ro phát hiện xuống mức có thể chấp nhận được.
Do đó, kiểm toán viên cần căn cứ vào chính sách xác lập mức trọng yếu
của công ty kết hợp với việc đánh giá chung về mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát để xác định mức trọng yếu tổng thể thích hợp cho từng cuộc kiểm toán.
Sau khi xác định được mức trọng yếu tổng thể có thể chấp nhận được, kiểm toán
16


Tiểu luận Kiểm toán
viên sẽ phân bổ mức trọng yếu này cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính.
Mức trọng yếu phân bổ cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính gọi là mác sai
sót có thể bỏ qua. Việc ấn định mức sai sót có thể bỏ qua trên từng khoản mục
còn phải căn cứ vào mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cho từng khoản
mục. Chẳng hạn, Tiền mặt là một tài sản chứa đựng rủi ro tiềm tàng rất cao, vì rất
nhạy cảm với sự gian lận và giả sử qua tìm hiểu kiểm toán viên biết được thủ quỹ
tại công ty này đã từng có dấu hiệu gian lận. Như vậy, qua đánh giá thấy rằng rủi
ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đều rất cao nên kiểm toán viên phân bổ mức sai
sót có thể bỏ qua đối với khoản mục tiền trên bảng cân đối kế toán của doanh
nghiệp là rất thấp. Việc xác định mức sai sót có thể bỏ qua là rất thấp đòi hỏi
kiểm toán viên phải tiến hành nhiều thủ tục kiểm toán, phải lấy mẫu nhiều hơn và
tốn nhiều chi phí hơn cho việc kiểm toán khoản mục này. Ngược lại, nếu một
khoản mục khác có chứa đựng rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là thấp thì
kiểm toán viên có thể phân bổ mức sai sót có thể bỏ qua lớn hơn. Khi đó kiểm

toán viên có thể dựa vào hệ thống kiểm soát của doanh nghiệp (tăng cường thử
nghiệm kiểm soát để khẳng định sự phán đoán của kiểm toán viên về hệ thống
kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp hoạt động có hiệu quả) để giảm thiểu các thử
nghiệm cơ bản nhưng vẫn có thể kiểm soát được mức độ rủi ro kiểm toán.
Khi tổng hợp các sai lệch trên báo cáo tài chính đã được kiểm toán, các sai
lệch thực tế đã phát hiện và các sai lệch ước tính trên tổng thể cũng được so sánh
với mức trọng yếu tổng thể để hình thành nên ý kiến của kiểm toán viên về báo
cáo tài chính nhằm hạn chế đến mức có thể chấp nhận được về rủi ro kiểm toán.
Như vậy, quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán luôn được đề cập và
xem xét trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và phát
hành báo cáo kiểm toán. Việc xác định mức trọng yếu có liên quan trực tiếp đến
rủi ro kiểm toán do vậy các công ty kiểm toán và kiểm toán viên phải hết sức coi
trọng việc đánh giá trọng yếu và rủi ro trong kiểm toán báo cáo tài chính.

17


Tiểu luận Kiểm toán

KẾT LUẬN
Qua nghiên cứu, vấn đề đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm
toán báo cáo tài chính nổi cộm lên là một vấn đề đáng quan tâm đối với các kiểm
toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán. Công việc này đòi hỏi sự nghiên
cứu sâu sắc toàn bộ qui mô, cơ cấu tổ chức và đặc biệt là đánh giá cả tính hiệu
quả của hệ thống kiểm soát nội bộ công ty. Đồng thời với sự nổ lực của kiểm
toán viên cũng như kinh nghiệm là một nhân tố quan trọng góp phần hoàn thành
mục tiêu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán để từ đó giảm nhẹ công việc
kiểm toán hơn. Chính vì vậy, đây là một vấn đề hay và chính yếu cần sự quan
tâm và đi đôi với thực hiện nghiêm túc của những người thực hiện công tác kiểm
toán.

TÀI LIỆU THAM KHẢO
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam
Giáo trình kiểm toán
Thông tin từ trang web google

18


Tiểu luận Kiểm toán

MỤC LỤC

19