Vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính

Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

i

Đề tài: "Vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong
kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC
thực hiện"
MỤC LỤC
LỜI MỞ ĐẦU................................................................................................1
CHƯƠNG 1: ĐẶC ĐIỂM VẬN DỤNG THỦ TỤC KIỂM TOÁN NHẰM
PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO CÔNG TY TNHH
HÃNG KIỂM TOÁN AASC THỰC HIỆN..........................................................3
1.1. Gian lận và các thủ tục kiểm toán để phát hiện gian lận.....................3

1.1.1. Khái niệm gian lận và các yếu tố cấu thành gian lận..................3
1.1.2. Phân loại gian lận........................................................................5
1.1.3. Các yếu tố dẫn tới hành vi gian lận.............................................8
1.1.4. Ảnh hưởng của gian lận tới BCTC..............................................9
1.1.5. Trách nhiệm liên quan tới gian lận............................................10
1.1.6. Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán đối với gian lận.....12
1.2. Khái quát về thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong kiểm
toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC thực
hiện................................................................................................................ 14

1.2.1. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.............................................14
1.2.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán..................................................20
1.2.3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán.....................................................25
1.2.4. Những công việc thực hiện sau hợp đồng kiểm toán................29
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VẬN DỤNG THỦ TỤC KIỂM TOÁN
NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH DO CÔNG TY TNHH HÃNG KIỂM TOÁN AASC THỰC HIỆN....30

Trong phần này, tác giả sẽ minh họa bằng cuộc kiểm toán tại khách hàng
quan thuộc của Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC: Công ty Điện lực
ABC...............................................................................................................30
2.1. Giai đoạn trước kiểm toán...................................................................30

2.1.1. Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán........................30
Bảng 2.1: GLV đánh giá khả năng tiếp tục chấp nhận kiểm toán tại Công ty
Điện lực ABC (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty ABC năm 2013)...................33
i


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
2.1.2. Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán.....................................33
2.1.3. Thu thập thông tin sơ bộ về khách hàng...................................35
2.1.4. Thực hiện phân tích sơ bộ.........................................................36
2.1.5. Tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.........37
2.1.6. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro..............................................42
2.1.7. Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết................................................44
2.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán.............................................................49

2.2.1. Khoản mục đầu tư XDCB........................................................49
2.2.2. Chi phí trả trước

...................................................................55

2.2.3. Doanh thu khác..........................................................................55
2.2.4. Đánh giá phạm vi kiểm toán và xem xét lại báo cáo tài chính.56
2.3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán...............................................................57

2.3.1. Tổng hợp và đánh giá lại kết quả kiểm toán.............................57

2.3.2. Lập dự thảo báo cáo và thư quản lý..........................................58
2.3.3. Thảo luận lại với khách hàng....................................................59
2.3.4. Soát xét và phát hành báo cáo kiểm toán..................................59
PHẦN 3: NHẬN XÉT VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CÁC THỦ TỤC
KIỂM TOÁN NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH DO AASC THỰC HIỆN.......................................................60
3.1. Nhận xét về các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong
kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC
thực hiện.......................................................................................................60

3.1.1. Về ưu điểm................................................................................60
3.1.2. Về nhược điểm..........................................................................61
3.2. Giải pháp hoàn thiện vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện
gian lận trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Hãng kiểm toán
AASC............................................................................................................62

3.2.1. Nâng cao chất lượng quá trình lập kế hoạch kiểm toán............62
3.2.2. Sử dụng kết hợp các công cụ mô tả trong quá trình đánh giá rủi
ro do gian lận.......................................................................................62


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

iii

3.2.3. Nâng cao số lượng và chất lượng nguồn nhân lực....................62
3.3. Kiến nghị với các bên liên quan...........................................................64

3.3.1. Về phía các cơ quan quản lý nhà nước......................................64
3.3.2. Về phía các hiệp hội nghề nghiệp.............................................64

3.3.3. Về phía công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC.......................65
KẾT LUẬN..................................................................................................66
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO....................................................67
......................................................................................................................67

DANH MỤC VIẾT TẮT
STT
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13

Từ viết tắt
ACFE
BCKT
BCTC
BGĐ
DN
HTKSNB
KTV
TNHH

TBA
TK
TSCĐ
VTTV
XDCB

Diễn giải
Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Mỹ
Báo cáo kiểm toán
Báo cáo tài chính
Ban giám đốc
Doanh nghiệp
Hệ thống kiểm soát nội bộ
Kiểm toán viên
Trách nhiệm hữu hạn
Trạm biến áp
Tài khoản
Tài sản cố định
Vật tư thiết bị
Xây dựng cơ bản

iii


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU
Trang
LỜI MỞ ĐẦU................................................................................................1
CHƯƠNG 1: ĐẶC ĐIỂM VẬN DỤNG THỦ TỤC KIỂM TOÁN NHẰM
PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO CÔNG TY TNHH

HÃNG KIỂM TOÁN AASC THỰC HIỆN..........................................................3
1.1. Gian lận và các thủ tục kiểm toán để phát hiện gian lận.....................3

1.1.1. Khái niệm gian lận và các yếu tố cấu thành gian lận..................3
1.1.2. Phân loại gian lận........................................................................5
1.1.2.1. Gian lận liên quan đến BCTC............................................5
1.1.2.2. Biển thủ tài sản...................................................................7
1.1.2.3. Tham nhũng........................................................................8
1.1.3. Các yếu tố dẫn tới hành vi gian lận.............................................8
1.1.4. Ảnh hưởng của gian lận tới BCTC..............................................9
1.1.5. Trách nhiệm liên quan tới gian lận............................................10
1.1.6. Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán đối với gian lận.....12
1.2. Khái quát về thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong kiểm
toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC thực
hiện................................................................................................................ 14

1.2.1. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.............................................14
1.2.1.1. Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán..............14
1.2.1.2. Thiết lập nhóm kiểm toán.................................................15
1.2.1.3. Thu thập thông tin sơ bộ về khách hàng..........................16
1.2.1.4. Thực hiện phân tích sơ bộ................................................16
1.2.1.5. Tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. 16
1.2.1.6. Xác định mức trọng yếu...................................................18
1.2.1.7. Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết........................................18
1.2.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán..................................................20


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

v

1.2.2.1. Kiểm tra hiệu quả hoạt động của hệ thống kiểm soát nội
bộ...................................................................................................20
1.2.2.2. Thực hiện thử nghiệm cơ bản và đánh giá kết quả đạt
được...............................................................................................21
1.2.2.3. Đánh giá các sai phạm đã được phát hiện.......................23
1.2.2.4. Đánh giá phạm vi kiểm toán và xem xét lại BCTC..........24
1.2.3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán.....................................................25
Thảo luận lại với khách hàng........................................................25
Thư quản lý........................................................................................27

1.2.4. Những công việc thực hiện sau hợp đồng kiểm toán................29
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VẬN DỤNG THỦ TỤC KIỂM TOÁN
NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH DO CÔNG TY TNHH HÃNG KIỂM TOÁN AASC THỰC HIỆN....30
Trong phần này, tác giả sẽ minh họa bằng cuộc kiểm toán tại khách hàng
quan thuộc của Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC: Công ty Điện lực
ABC...............................................................................................................30
2.1. Giai đoạn trước kiểm toán...................................................................30

2.1.1. Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán........................30
Bảng 2.1: GLV đánh giá khả năng tiếp tục chấp nhận kiểm toán tại Công ty
Điện lực ABC (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty ABC năm 2013)...................33

2.1.2. Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán.....................................33
2.1.3. Thu thập thông tin sơ bộ về khách hàng...................................35
2.1.4. Thực hiện phân tích sơ bộ.........................................................36
2.1.5. Tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.........37
2.1.5.1. Hệ thống kế toán..............................................................37
2.1.5.2. Hệ thống kiểm soát nội bộ................................................41

2.1.6. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro..............................................42
2.1.7. Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết................................................44
2.1.7.1. Tổng hợp đánh giá rủi ro.................................................44
2.1.7.3. Tổng hợp và thảo luận về kế hoạch kiểm toán.................48
v


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
2.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán.............................................................49

2.2.1. Khoản mục đầu tư XDCB........................................................49
2.2.2. Chi phí trả trước

...................................................................55

2.2.3. Doanh thu khác..........................................................................55
2.2.4. Đánh giá phạm vi kiểm toán và xem xét lại báo cáo tài chính.56
2.3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán...............................................................57

2.3.1. Tổng hợp và đánh giá lại kết quả kiểm toán.............................57
2.3.2. Lập dự thảo báo cáo và thư quản lý..........................................58
2.3.3. Thảo luận lại với khách hàng....................................................59
2.3.4. Soát xét và phát hành báo cáo kiểm toán..................................59
PHẦN 3: NHẬN XÉT VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CÁC THỦ TỤC
KIỂM TOÁN NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH DO AASC THỰC HIỆN.......................................................60
3.1. Nhận xét về các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong
kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC
thực hiện.......................................................................................................60

3.1.1. Về ưu điểm................................................................................60
3.1.2. Về nhược điểm..........................................................................61
3.2. Giải pháp hoàn thiện vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện
gian lận trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Hãng kiểm toán
AASC............................................................................................................62

3.2.1. Nâng cao chất lượng quá trình lập kế hoạch kiểm toán............62
3.2.2. Sử dụng kết hợp các công cụ mô tả trong quá trình đánh giá rủi
ro do gian lận.......................................................................................62
3.2.3. Nâng cao số lượng và chất lượng nguồn nhân lực....................62
3.3. Kiến nghị với các bên liên quan...........................................................64

3.3.1. Về phía các cơ quan quản lý nhà nước......................................64
3.3.2. Về phía các hiệp hội nghề nghiệp.............................................64
3.3.3. Về phía công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC.......................65
KẾT LUẬN..................................................................................................66


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

vii

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO....................................................67
......................................................................................................................67

vii


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

1

LỜI MỞ ĐẦU
Đối với một doanh nghiệp, tình hình tài chính và kết quả hoạt động sản xuất
kinh doanh luôn là mối quan tâm đối với các nhà đầu tư, các cơ quan quản lý, các
khách hàng và các bên liên quan. Vì vậy, BCTC trở thành cơ sở quan trọng cho
việc ra quyết định kinh tế hợp lý đôi với những đối tượng quan tâm.
Tuy nhiên trên thực tế BCTC chưa chắc đã phán ánh một cách đúng đắn về
bức tranh tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. Bức tranh ấy
thường bị bóp méo bởi các hành vi gian lận và nhầm lẫn, nhất là các hành vi gian
lận và các sai phạm nhầm lẫn mang tính trọng yếu.
Trong bối cảnh khoa học kỹ thuật phát triển, đặc biệt là trong lĩnh vực tin học
– công nghệ thông tin, sự ra đời của các phần mềm kế toán, các công cụ hỗ trợ cho
công tác kế toán, các DN hầu hết đều sử dụng những công nghệ này do sự tiện lợi,
nhanh chóng. Tuy nhiên, hệ thống thông tin càng tinh vi, càng phức tạp, lại càng
làm tăng rủi ro phát sinh gian lận và nhầm lẫn.
Với trách nhiệm của KTV với xã hội, với bản thân KTV và công ty kiểm
toán, việc vận dụng những thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận đã trở nên vô
cùng quan trọng giúp các Công ty kiểm toán nâng cao chất lượng dịch vụ cũng như
giảm thiểu rủi ro ảnh hưởng đến danh tiếng của mình. Tuy nhiên trong thực tê việc
vận dụng các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong kiểm toán BCTC ở
các Công ty vẫn còn những hạn chế nhất định do tính chất phức tạp của gian lận
cùng với những hạn chế vốn có của hoạt động kiểm toán.
Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC được đánh giá là một trong những
Công ty mà đội ngũ KTV thực hiện việc vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát
hiện gian lận trong kiểm toán BCTC khá hiệu quả, trong thời gian thực tập tại
AASC em đã có cơ hội tiếp xúc, làm việc và so sánh giữa lý thuyết với thực tế và
nhận ra được rất nhiều kiến thức cũng như tiếp thu được nhiều kinh nghiệm làm
việc. Chính vì vậy, em đã lựa chọn Đề tài: "Vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm

1


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
phát hiện gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Hãng
kiểm toán AASC thực hiện"
Với chuyên đề này, em đã hệ thống một số lý luận về gian lận và việc vận
dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong kiểm toán BCTC. Chuyên đề
cũng đã mô tả được thực trạng việc vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện
gian lận trong kiểm toán BCTC tại AASC từ đó nêu lên nhận xét về những hạn chế
còn tồn tại và đề ra một số giải pháp nhằm hoàn thiện việc vận dụng thủ tục kiểm
toán nhằm phát hiện gian lận trong kiểm toán BCTC do AASC thực hiện.
Ngoài phần Lời mở đầu và Kết luận, Nội dung chuyên đề bao gồm ba chương
sau:
Chương 1: Đặc điểm vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận
trong kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC thực hiện
Chương 2: Thực trạng vận dụng thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận
trong kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC thực hiện
Chương 3: Nhận xét và giải pháp hoàn thiện việc vận dụng thủ tục kiểm toán
nhằm phát hiện gian lận trong kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Hãng kiểm
toán AASC thực hiện.
Em xin chân thành cảm ơn các thầy cô giáo viện Kế toán – Kiểm toán đặc biệt
là Ths. Nguyễn Thị Lan Anh, cùng các anh chị tại phòng Kiểm toán 7 đã tận tình
giúp đỡ để em có thể hoàn thành Chuyên đề thực tập tốt nghiệp của mình.


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

3

CHƯƠNG 1: ĐẶC ĐIỂM VẬN DỤNG THỦ TỤC KIỂM TOÁN NHẰM
PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO CÔNG TY
TNHH HÃNG KIỂM TOÁN AASC THỰC HIỆN
1.1. Gian lận và các thủ tục kiểm toán để phát hiện gian lận
1.1.1. Khái niệm gian lận và các yếu tố cấu thành gian lận.
Theo từ điển Oxford, gian lận là hành vi gian trá, sự lừa lọc, sự lừa gạt.
Theo từ điển Việt Nam, gian lận là hành vi thiếu trung thực, dối trá, mánh
khóe nhằm lừa gạt người khác để thu được một lợi ích nào đó.
Theo nghĩa rộng, gian lận là hành vi cố ý lừa dối, giấu diếm, xuyên tạc sự thật
với mục đích tư lợi. Ba biểu hiện thường thấy của gian lận là chiếm đoạt, lừa đảo
và ăn cắp.
Theo khái niệm của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Mỹ (ACFE), gian lận là
bất kỳ hành vi bất hợp pháp đặc trưng bởi sự lừa dối, che giấu hoặc vi phạm lòng
tin. Gian lận được thực hiện bởi các cá nhân hoặc tổ chức để có được tiền, tài sản
hoặc dịch vụ để không phải thanh toán và phục vụ cho lợi ích cá nhân hoặc doanh
nghiệp.
Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế 240 (ISA 240), gian lận được dùng để chỉ
các hành vi cố ý của một hay nhiều cá nhân, đó có thể là các thành viên trong
BGĐ, HĐQT, các nhân viên hay các bên thứ ba, liên quan đến sự gian dối nhằm
thu được lợi ích không xứng đáng hay bất hợp pháp. Gian lận liên quan đến một
hay nhiều thành viên trong BGĐ hay HĐQT được gọi là gian lận của BGĐ, gian
lận chỉ liên quan đến các nhân viên của doanh nghiệp được gọi là gian lận của
nhân viên. Trong mỗi trường hợp, có thể có sự cấu kết trong doanh nghiệp hay với
bên thứ ba bên ngoài doanh nghiệp.
Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 240 (VSA 240), gian lận là những
hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong
HĐQT, BGĐ, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng tới BCTC.
Như vậy, dù định nghĩa theo cách nào thì bản chất, gian lận là hành vi cố ý
3

Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
lừa dối, giấu diếm, xuyên tạc sự thật với mục đích tư lợi. Theo đó ta có thể thấy
được các yếu tố cơ bản của gian lận như sau:
- Là hành vi cố ý của con người.
- Đều làm sai lệch thông tin, gây thiệt hại cho cá nhân hoặc tổ chức.
- Có tính chất tư lợi (đem lại lợi ích cho một hoặc một nhóm cá nhân).
Gian lận có thể mang lại lợi ích cho cá nhân hay cho tổ chức. Khi cá nhân
thực hiện gian lận, lợi ích có thể là trực tiếp (như nhận tiền hay tài sản), hay gián
tiếp (có ảnh hưởng nào đó, tăng quyền lực, sự đền ơn, tiền thưởng..). Khi tổ chức
(thường là nhân viên hành động trên tư cách tổ chức) thực hiện gian lận thì lợi ích
thu được thường là trực tiếp dưới hình thức thu nhập của công ty tăng lên.
Theo ISA 240, sai phạm trên BCTC có thể là do các hành vi gian lận hoặc do
nhầm lẫn (error). Sự cố ý hay không cố ý trong việc tạo ra sai phạm là điểm mấu
chốt để phân biệt giữa gian lận và nhầm lẫn. Thuật ngữ “nhầm lẫn” đề cập tới các
sai phạm không cố ý trên BCTC, bao gồm sự bỏ sót một khoản tiền hay một khoản
phải khai báo trình bày. Tuy nhiện thực tế không phải khi nào cũng phân biệt rõ
ràng giữa chúng. Việc phân biệt hành vi nhầm lẫn và gian lận có ý nghĩa quan
trọng tới cuộc kiểm toán.
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 (VSA 240), nhầm lẫn là lỗi
không cố ý, có ảnh hưởng tới BCTC. Nhầm lẫn thường biểu hiện dưới nhiều hình
thức, cụ thể như:
- Một sai phạm trong quá trình thu thập và xử lý dữ liệu để chuẩn bị lập
BCTC.
- Một ước tính kế toán không đúng phát sinh do sự bỏ sót hay hiểu sai thực tế.
- Áp dụng sai các nguyên tắc kế toán liên quan tới sự đo lường, ghi nhận,
phân loại, trình bày hay khai báo.
Ranh giới giữa gian lận và nhầm lẫn đôi khi không rõ ràng, đó chính là lý do

Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

5

để người thực hiện hành vi gian lận bác bỏ những phát hiện của kiểm toán. Kinh
nghiệm và sự phán xét nghề nghiệp là cơ sở để KTV phải giải quyết những tình
huống như vậy.
1.1.2. Phân loại gian lận
Gian lận có thể được phân loại theo nhiều tiêu chí khác nhau như:
Thứ nhất, theo quy mô gian lận có thể phân loại thành: gian lận nhỏ, gian lận
lớn và gian lận nghiêm trọng.
Thứ hai, theo đối tượng thực hiện có thể phân loại gian lận thành: gian lận của
BGĐ, gian lận của nhân viên và gian lận của bên thứ ba.
Thứ ba, theo quan hệ với kì kiểm toán có thể phân loại gian lận thành: gian
lận trong kì kiểm toán, gian lận không thuộc kì kiểm toán.
Thứ tư, theo tính chất hệ thống của gian lận có thể phân loại thành: gian lận
mang tính đơn lẻ và gian lận mang tính chất hệ thống.
Thứ năm, theo mức độ tinh vi của gian lận có thể phân loại thành: gian lận
tinh vi và gian lận đơn giản.
Thứ sáu, theo tính chất pháp lý của gian lận có thể phân loại thành: gian lận
chưa đến mức phạm tội và gian lận cần phải khởi tố.
ISA 240 đã phân loại gian lận dựa theo cách thức thực hiện thành hai loại sai
phạm cố ý đòi hỏi KTV phải quan tâm là sai phạm do BCTC gian lận và sai phạm
do biển thủ tài sản. Trong khi đó ACFE (The Association of Certified Fraud
Examiners) lại phân chia gian lận thành 3 loại, ngoài hai loại trên còn có gian lận
do tham ô.
Nhằm nghiên cứu các thủ tục kiểm toán để phát hiện gian lận trong kiểm toán
BCTC, tác giả đi sâu làm rõ các gian lận được phân chia theo cách thức thực hiện:
BCTC gian lận, biển thủ tài sản, tham ô.
1.1.2.1. Gian lận liên quan đến BCTC.

Mục đích của BCTC là cung cấp thông tin về tình hình tài chính, kết quả kinh
5


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
doanh của doanh nghiệp để giúp nhà quản lý và những người sử dụng thông tin
trên BCTC ra các quyết định. Vì vậy, yêu cầu của các thông tin được trình bày trên
BCTC là trung thực, hợp lý và khách quan. Tuy nhiên, trên thực tế không phải lúc
nào các thông tin đó cũng đáp ứng được các yêu cầu kể trên, mà nhiều trường hợp
xảy ra gian lận.
Theo ACFE, BCTC gian lận là trường hợp các thông tin không được báo cáo
đầy đủ hay bị cố ý trình bày sai lệch nhằm lạc hướng người sử dụng thông tin
nhằm trục lợi cho doanh nghiệp hoặc bản thân. Hành vi lập báo cáo tài chính gian
lận thường được gọi là gian lận của nhà quản lý (management frauds). Các hình
thức như khai khống doanh thu, khai giảm chi phí,…
Theo VAS 240, việc lập báo cáo tài chính gian lận có liên quan đến các sai sót
cố ý như cố ý bỏ sót số liệu hoặc thông tin thuyết minh của báo cáo tài chính để lừa
dối người sử dụng báo cáo tài chính. Sai sót cố ý có thể xuất phát từ chủ định của
Ban Giám đốc nhằm điều chỉnh kết quả kinh doanh, làm người sử dụng báo cáo tài
chính hiểu sai về tình hình hoạt động và khả năng sinh lời của đơn vị được kiểm
toán. Báo cáo tài chính gian lận có thể thực hiện bằng những hành vi sau:
- Lập bút toán khống, nhất vào thời điểm gần cuối kỳ kế toán, để điều chỉnh
kết quả kinh doanh.
- Điều chỉnh các giả định và thay đổi các xét đoán dùng để ước tính số dư tài
khoản một cách bất hợp lý.
- Không ghi nhận hoặc ghi nhận trước hoặc trì hoãn việc ghi nhận vào báo cáo
tài chính các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong kỳ kế toán.
- Che dấu hoặc không trình bày các sự kiện có thể làm ảnh hưởng đến các
khoản mục được ghi nhận trên báo cáo tài chính.
- Dàn xếp các nghiệp vụ kinh tế phức tạp nhằm làm sai lệch tình tài chính và

hiệu quả kinh doanh của đơn vị.
- Sửa đổi chứng từ và điều khoản liên quan đến nghiệp vụ kinh tế lớn và bất
thường.


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

7

Gian lận liên quan tới lập BCTC có thể gắn liền với nhiều hoạt động của
doanh nghiệp. Theo thống kê của ACFE, các loại gian lận phổ biến trên BCTC là
che dấu công nợ và chi phí, ghi nhận doanh thu không có thật hay khai cao doanh
thu, định giá sai tài sản, ghi nhận sai niên độ và không khai báo đầy đủ thông tin.
1.1.2.2. Biển thủ tài sản.
Theo ACFE, biển thủ tài sản là liên quan tới hành vi đánh cắp tài sản, thường
do nhân viên thực hiện. Một số ví dụ điển hình như biển thủ các khoản phải thu,
biển thủ tại quỹ hoặc tiền gửi ngân hàng, trộm cắp tài sản vật chất hoặc tài sản trí
tuệ, sử dụng tài sản sai mục đích, thanh toán hàng hóa, dịch vụ không có thật,…
Hình thức gian lận này thường được đề cập gian lận của nhân viên (employment
frauds).
Theo VAS 240, thủ phạm của hành vi biển thủ tài sản dưới hình thức trộm cắp
với giá trị tương đối nhỏ và không mang tính trọng yếu thường là nhân viên trong
đơn vị. Tuy nhiên, hành vi biển thủ tài sản cũng có thể do thành viên Ban Giám
đốc thực hiện vì họ có điều kiện dễ dàng hơn, theo những cách thức khó phát hiện
được. Hành vi biển thủ tài sản có thể được biểu hiện theo nhiều dạng khác nhau,
như:
- Biển thủ các khoản thu (ví dụ biển thủ các khoản phải thu đã thu được tiền
hoặc chuyển các khoản phải thu đã bị xử lý xóa sổ sang tài khoản cá nhân tại
ngân hàng);
- Lấy cắp tài sản vật chất hoặc tài sản trí tuệ (ví dụ lấy cắp hàng tồn kho, phế

liệu, bán các tài liệu kỹ thuật cho đối thủ cạnh tranh);
- Làm cho đơn vị phải thanh toán tiền cho hàng hóa và dịch vụ mà đơn vị
không nhận được (ví dụ thanh toán cho những người bán không có thực,
thanh toán cho các nhân viên không có thực);

7


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
- Dùng tài sản của đơn vị để đem lại lợi ích cho cá nhân (ví dụ dùng tài sản
của đơn vị làm tài sản thế chấp cho khoản vay cá nhân hoặc khoản vay cho
một bên liên quan).
Hành vi biển thủ tài sản thường đi kèm với việc giả mạo chứng từ, tài liệu nhằm
che giấu sự thật là các tài sản đó đã bị mất hoặc đã được thế chấp mà không được
phép.
1.1.2.3. Tham nhũng.
Theo ACFE, tham nhũng là loại gian lận của người quản lý công ty nhằm
mục tiêu tham ô tài sản của công ty. Loại gian lận này thường xảy ra khi một người
nào đó dùng ảnh hưởng của họ vào các giao dịch kinh tế nhằm mang lại lợi nhuận
cho bản thân hoặc bên thứ ba. Tham nhũng trong doanh nghiệp phổ biến là ở chức
năng mua hàng và thanh toán. Tình huống điển hình hay gặp, một nhân viên mua
hàng chấp nhận một khoản hoa hồng để thiên vị cho một nhà cung cấp bên ngoài
trong việc mua hàng hóa hoặc dịch vụ. Các khoản hối lộ và các khoản hoa hồng có
thể là một trong những gian lận khó phát hiện nhất, giống như sự chuyển dịch bất
hợp pháp của các quỹ không được ghi trong sổ sách của công ty.
Tuy nhiên, tồn tại ba dấu hiệu điển hình trong hầu hết các trường hợp có
hành vi tham nhũng: thứ nhất, doanh nghiệp thể hiện xu hướng có sự thiên vị cho
một nhà cung cấp và thường ngăn trở các nhà cung cấp có chất lượng khác; thứ
hai, giá cả hàng hóa mua từ nhà cung cấp khả nghi có khuynh hướng cao hơn giá
thị trường; thứ ba, nhân viên mua hàng duy trì lối sống sung túc quá mức, đáng chú

ý là các khoản mua sắm nhà cửa, ô tô, hàng xa xỉ,… KTV cần cảnh giác với những
dấu hiệu này.
1.1.3. Các yếu tố dẫn tới hành vi gian lận.
Gian lận hình thành và phát triển cùng với sự hình thành và phát triển của xã
hội loài người. Cùng với tiến trình này, hành vi gian lận ngày càng tinh vi hơn và
biểu hiện dưới nhiều hình thức khác nhau, ảnh hưởng tiêu cực tới sự phát triển của
xã hội.


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

9

Theo VSA 240, gian lận liên quan đến động cơ và áp lực để thực hiện gian
lận, một cơ hội được nhận thấy để thực hiện gian lận và một số cách thức để hợp lý
hóa hành động gian lận. Khả năng để gian lận xảy ra phụ thuộc vào 3 yếu tố: động
cơ thúc ép, cơ hội và tính liêm chính.
Động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi lập báo cáo tài chính gian lận có
thể tồn tại khi Ban Giám đốc phải chịu áp lực từ bên ngoài hoặc từ bên trong đơn
vị, phải đạt được một mục tiêu về lợi nhuận hoặc kết quả tài chính như dự kiến (và
có thể là không thực tế) nhất là trong trường hợp nếu Ban Giám đốc không đạt
được các mục tiêu tài chính thì sẽ chịu hậu quả rất lớn. Tương tự như vậy, các cá
nhân có thể có một động cơ thực hiện hành vi biển thủ tài sản hay tham ô, ví dụ vì
hoàn cảnh kinh tế khó khăn;
Cơ hội rõ ràng để thực hiện hành vi gian lận có thể tồn tại khi một cá nhân cho
rằng có thể khống chế kiểm soát nội bộ, ví dụ vì cá nhân đó có một vị trí đáng tin
cậy hoặc biết rõ về các khiếm khuyết cụ thể của kiểm soát nội bộ;
Yếu tố liêm khiết sẽ làm cho sự kết hợp giữa động cơ thúc ép và cơ hội biến
thành hành vi gian lận. Các cá nhân có thể biện minh cho việc thực hiện hành vi
gian lận. Một số cá nhân có thái độ, tính cách hoặc hệ thống các giá trị đạo đức cho

phép họ thực hiện một hành vi gian lận một cách cố ý. Tuy nhiên, ngay cả khi
không có các điều kiện như vậy thì những cá nhân trung thực cũng có thể thực hiện
hành vi gian lận khi ở trong môi trường có áp lực mạnh.
1.1.4. Ảnh hưởng của gian lận tới BCTC.
Gian lận và nhẫm lẫn đều là các sai phạm gây ảnh hưởng tới BCTC, tuy nhiên
do bản chất của hai hành vi này là hoàn toàn khác nhau nên tính trọng yếu của
chúng cũng khác nhau. Nhẫm lẫn là hành vi không cố tình nên thông thường là
không trọng yếu, nhưng cần thiết phải xem xét qui mô và tính chất của chúng.
Gian lận dù lớn hay nhỏ đều là sai phạm trọng yếu, KTV phải xác định mức
ảnh hưởng của gian lận tới hệ thống các nghiệp vụ, khoản mục. Dựa vào các cách
thức gian lận đã nêu ở phần trên, có thể thấy gian lận đầu tiên thường hướng tới chỉ
9


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
tiêu lợi nhuận trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, muốn vậy phải gây ảnh
hưởng tới doanh thu, chi phí. Chính BGĐ chủ động thực hiện vì muốn chi phối thu
nhập của đơn vị để điều tiết kết quả kinh doanh, hoặc muốn trốn thuế. Hoặc BGĐ
có thể kiểm soát việc hạch toán các chi phí thông qua việc thay đổi các phương
pháp tính được áp dụng, điều này vi phạm nguyên tắc nhất quán trong việc thực
hiện các chính sách, chế độ kế toán tại đơn vị.
Các khoản mục về công nợ, tiền và hàng tồn kho trên Bảng cân đối kế toán
cũng chứa đựng nhiều khả năng gian lận. BGĐ luôn muốn lành mạnh hóa tình hình
tài chính của doanh nghiệp, nên thường có xu hướng khai báo giảm các khoản nợ
phải trả, hoặc khoản mục tiền được điều chỉnh ở mức phù hợp, đảm bảo khả năng
thanh toán trong khi thực tế không như vậy. Việc xác định các khoản mục tiềm ẩn
khả năng xảy ra gian lận và mối quan hệ giữa các khoản mục đó giúp cho KTV
đánh giá được rủi ro do gian lận.
1.1.5. Trách nhiệm liên quan tới gian lận.
Trách nhiệm của BGĐ (hoặc người đứng đầu) đơn vị

Hầu hết các chuẩn mực kiểm toán của quốc tế, khu vực hay các quốc gia đều
quy định Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp trong
việc ngăn ngừa, phát hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua
việc duy trì và thực hiện thường xuyên hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội
bộ thích hợp. Tuy nhiên, do những hạn chế vốn có của hệ thống kiểm soát nội bộ
nên khó có thể loại trừ hoàn toàn khả năng sai sót và gian lận. Vì vậy, trách nhiệm
đầu tiên của giám đốc, người quản lý đơn vị là phải tạo ra môi trường làm việc
trung thực và có đạo đức, đảm bảo tính liêm khiết của hệ thống kế toán và BCTC
của đơn vị. Đồng thời, người quản lý đơn vị phải thiết lập một hệ thống kiểm soát
nội bộ phù hợp, một môi trường kiểm soát hợp lý để đảm bảo các hoạt động kinh
doanh của đơn vị được thực hiện trật tự và có hiệu quả.
Trách nhiệm của KTV và công ty kiểm toán:
Từ cách nhìn của một tổ chức, kiểm toán là một dạng của cơ chế giám sát mà


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

11

cho phép người sử dụng (người ủy thác) dựa vào những báo cáo kết quả hoạt động
của những nhà quản lý (người đại diện). Nhưng mức độ tin cậy lại trở thành vấn đề
đang được đặt dấu hỏi. Người sử dụng một mặt mong muốn các KTV không chỉ
phát hiện ra những nhầm lẫn chính trong hệ thống kế toán mà cả những gian lận và
hành vi vi phạm pháp luật. Mặt khác, các KTV lại nói rằng mục đích chính của
việc kiểm toán không phải tập trung vào việc phát hiện gian lận mà là bình luận về
tính hợp lý của những báo cáo tài chính. Do vậy, các KTV tiến hành công việc
kiểm toán để phát hiện ra những nhầm lẫn về tính toán một cách hợp lý. Tuy nhiên,
nếu trong quá trình kiểm toán, nếu nảy sinh nghi ngờ về việc có thể có gian lận, họ
phải tiếp tục xem xét và điều tra vấn đề một cách triệt để. Nhưng họ không bắt đầu
việc kiểm toán với mục đích truy tìm những hành vi gian lận. Điều này và những

kì vọng khác nhau giữa người sử dụng và người kiểm toán về vai trò và nhiệm vụ
của KTV được gọi là sự cách biệt về kì vọng. Vấn đề cách biệt về kì vọng là một
vấn đề quan trọng trong việc kiểm toán vì những hậu quả nghiêm trọng của nó.
Người sử dụng BCTC với nhiều kì vọng cao hơn về vai trò và trách nhiệm của
kiểm toán sẽ đặt quá cao sự tín nhiệm vào báo cáo kiểm toán và những phát hiện
của nó. Sau đó khi những phát hiện này trở nên đáng ngờ, người sử dụng thường sẽ
kiện kiểm toán về sự tắc trách. Trong những trường hợp như vậy, KTV có thể đã
thực sự làm việc cần mẫn nhưng không liên quan gì tới việc người sử dụng có cảm
giác là KTV phải chịu trách nhiệm về việc phát hiện ra tất cả các điều bất thường.
Còn tòa án đồng ý với quan điểm này hay không lại là một vấn đề khác.
Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 240 quy định “Khi thực hiện kiểm
toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, kiểm toán viên chịu trách nhiệm đạt
được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể,
có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không. Do những hạn chế
vốn có của kiểm toán, nên có rủi ro không thể tránh khỏi là kiểm toán viên không
phát hiện được một số sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, kể cả
khi cuộc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện theo các chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam”.
11


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Theo bản công bố về chuẩn mực kiểm toán số 53 (SAS 53) yêu cầu KTV cần
phải hiểu và nắm bắt được thế nào là gian lận và nhầm lẫn, đánh giá được khả năng
xảy ra gian lận và nhầm lẫn; đồng thời phải thiết kế các phương pháp kiểm toán
phù hợp, lập kế hoạch và giám sát công việc kiểm toán với sự thận trọng thích
đáng nhằm đảm bảo sự hợp lý trong việc phát hiện các sai phạm trọng yếu, sau đó
báo cáo những điều phát hiện được của mình cho ban quản lý, cho những người sử
dụng và cho cơ quan có thẩm quyền liên quan nếu thấy cần thiết (có những ràng
buộc nhất định). Như vậy, KTV có trách nhiệm lập kế hoạch kiểm toán và thực

hiện kiểm toán theo đúng các chuẩn mực và các quy định nghề nghiệp khác, để
đảm bảo hợp lý rằng BCTC không chứa đựng các sai phạm trọng yếu, cho dù các
sai phạm đó là do gian lận hay nhầm lẫn tạo nên. Do những hạn chế vốn có của
một cuộc kiểm toán và tính chất của các gian lận, KTV không thể đưa ra khẳng
định tuyệt đối là mọi sai phạm trên BCTC, dù là những sai phạm có ảnh hưởng
trọng yếu đều được phát hiện. Mọi cuộc kiểm toán đều chứa đựng những rủi ro
tiềm tàng, nó được thực hiện dựa trên sự phán xét nghề nghiệp của KTV kết hợp
với các thủ tục kiểm toán, đồng thời chịu ảnh hưởng của những hạn chế cố hữu của
hệ thống kiểm soát nội bộ, vì vậy không thể đảm bảo tuyệt đối rằng KTV phát hiện
được tất cả các sai phạm. Điều này có thể dẫn tới các vụ kiện KTV về trách nhiệm
trong việc tuân thủ các nguyên tắc cơ bản khi tiến hành các bước kiểm toán. Bản
công bố về chuẩn mực kiểm toán số 99 ( SAS 99) có hiệu lực từ năm 2002 là sự
hoàn thiện SAS 82 (năm 1997) và SAS 53 ( 1993), nhằm đáp ứng kỳ vọng của
công chúng đối với KTV trong việc phát hiện gian lận và sai sót. Theo đó trách
nhiệm của KTV trong việc phát hiện gian lận và sai sót không có gì thay đổi, mà
chỉ yêu cầu những thủ tục cụ thể hơn để phát hiện gian lận và sai sót trên BCTC.
1.1.6. Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán đối với gian lận
Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra
ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán
hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ luật pháp liên quan và có phản ánh
trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Do


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

13

những hạn chế vốn có của kiểm toán nên luôn tồn tại rủi ro không thể tránh khỏi là
các sai phạm trọng yếu có thể không được phát hiện, ngay cả khi cuộc kiểm toán
đã được lập kế hoạch và thực hiện theo đúng các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

cũng như các chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận rộng rãi.
Rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do gian lận thường cao
hơn rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do nhầm lẫn. Đó là do gian
lận có thể được thực hiện thông qua các thủ đoạn tinh vi và được tổ chức chặt chẽ
nhằm che giấu hành vi gian lận, như giả mạo hồ sơ, cố ý không ghi chép các giao
dịch, hoặc cố ý cung cấp các giải trình sai cho kiểm toán viên. Hành động che giấu
còn có thể khó phát hiện hơn khi có sự thông đồng thực hiện hành vi gian lận. Sự
thông đồng có thể làm cho kiểm toán viên tin rằng bằng chứng kiểm toán là thuyết
phục trong khi thực tế đó là những bằng chứng giả. Khả năng phát hiện gian lận
của kiểm toán viên phụ thuộc vào các yếu tố như kỹ năng của thủ phạm, tần suất
và mức độ của hành vi thao túng, mức độ thông đồng, giá trị của khoản tiền bị thao
túng, cấp bậc của những cá nhân có hành vi gian lận. Mặc dù kiểm toán viên có thể
xác định được các cơ hội thực hiện hành vi gian lận, nhưng rất khó để có thể xác
định được các sai sót trong các lĩnh vực mà họ xem xét, như các ước tính kế toán,
là do gian lận hay nhầm lẫn.
Đôi khi chỉ với những thủ tục kiểm toán thông thường, KTV cũng phát hiện
được những gian lận. Nhưng đó là những gian lận đơn giản, ít tinh vi. Còn một khi
gian lận được thực hiện bởi những người lãnh đạo, những người có nhiều kinh
nghiệm, có kiến thức chuyên môn về kế toán, hiểu rõ quy trình, thủ tục của cuộc
kiểm toán thì gian lận sẽ gần như không phát hiện được. Bên cạnh đó, rủi ro KTV
không phát hiện hết những sai phạm trọng yếu do BGĐ gây ra thường cao hơn rủi
ro không phát hiện hết những sai phạm trọng yếu do nhân viên gây ra. BGĐ hay
những người đứng đầu thường là những người đưa ra các chính sách, quy định
trong đơn vị, họ là người có thể có khả năng thao túng trực tiếp hay gián tiếp việc
theo dõi, ghi sổ và trình bày các thông tin tài chính của doanh nghiệp. Đồng thời hệ

13


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

thống kiểm soát nội bộ có thể hoạt động không hiệu quả hoặc chỉ có hiệu quả đối
với việc phát hiện những gian lận của nhân viên, còn nó bị vô hiệu hóa trước
những gian lận của người quản lý vì họ là người xây dựng hệ thống kiểm soát nội
bộ của doanh nghiệp và người lãnh đạo còn có khả năng thao túng các nhân viên
thực hiện các hành vi gian lận thông qua sự chỉ đạo, lôi kéo hoặc gây sức ép. Bởi
những hạn chế của hệ thống kế toán và HTKSNB như vậy nên KTV sẽ gặp khó
khăn trong việc phát hiện ra các sai phạm trọng yếu do gian lận.
Trong một cuộc kiểm toán, KTV luôn luôn phải cân nhắc mối quan hệ giữa
chi phí kiểm toán với các lợi ích thu được. Khả năng phát hiện được sai phạm càng
cao khi KTV tiến hành thu thập bằng chứng với càng nhiều khoản mục, nghiệp vụ
kinh tế phát sinh trong kỳ. Việc thu thập bằng chứng đòi hỏi bỏ ra chi phí, vì vậy,
KTV không thể tiến hành thu thập bằng chứng đối với tất cả các khoản mục,
nghiệp vụ trong năm được kiểm toán, mà phải áp dụng kĩ thuật chọn mẫu. Khi tiến
hành chọn mẫu, KTV phải chấp nhận khả năng là đã bỏ qua một số khoản mục
nghiệp vụ có chứa đựng sai phạm.
1.2. Khái quát về thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong kiểm toán
Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC thực hiện
1.2.1. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán
Trước khi thực hiện hợp đồng kiểm toán các KTV phải: đánh giá rủi ro chấp
nhận hợp đồng kiểm toán và thiết lập nhóm kiểm toán
1.2.1.1. Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán
Rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán là rủi ro mà hãng kiểm toán có thể phải
chịu những tác động tiêu cực do việc thực hiện hợp đồng kiểm toán với khách hàng
(phản ứng tiêu cực từ cộng đồng hoặc kiện tụng…). Toàn bộ BCTC có thể chứa
đựng sai sót trọng yếu hoặc gây ra sự hiểu nhầm đối với người sử dụng BCTC.
Quản lý rủi ro rất quan trọng trong việc duy trì danh tiếng của Công ty và
giảm thiểu chi phí kiện tụng. Rủi ro được quản lý thông qua việc xem xét một cách
thận trọng trước khi đưa ra quyết định chấp nhận một khách hàng mới hoặc một

Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

15

hợp đồng kiểm toán mới, xem xét việc duy trì mối quan hệ với khách hàng hiện tại
hoặc hợp đồng kiểm toán. Trước khi Công ty kiểm toán chấp nhận một hợp đồng
kiểm toán, hoặc ký tiếp một hợp đồng kiểm toán, Công ty tiến hành đánh giá rủi ro
chấp nhận hợp đồng kiểm toán thông qua việc xem xét rủi ro xảy ra bởi các gian
lận và nhầm lẫn trong BCTC. Quy trình kiểm toán trước hết nhằm phục vụ việc
phát hiện nhầm lẫn. Liên quan tới gian lận, việc trình bày BCTC sai sự thật và
hành vi biển thủ tài sản đều được các KTV hướng tới. Công ty cũng đặc biêt chú
trọng tới phân tích động cơ để có thể xảy ra gian lận cũng như đạo đức của BGĐ
và các nhân viên ở các bộ phận.
Rủi ro chấp nhận hợp đồng do trưởng phòng đánh giá. Tùy mức rủi ro được
xác định là: trung bình, cao hơn trung bình, hoặc rất cao, Công ty sẽ thiết lập
chương trình kiểm toán một cách phù hợp
1.2.1.2. Thiết lập nhóm kiểm toán
Trưởng phòng kiểm toán lựa chọn nhóm kiểm toán phù hợp với yêu cầu của
hợp đồng kiểm toán. Các thành viên trong nhóm phải có đầy đủ tiêu chuẩn về năng
lực, tính chính trực và thời gian để thực hiện hợp đồng kiểm toán. Trong nhóm
kiểm toán các thành viên đươc phân công công việc phù hợp với trình độ của bản
thân và chịu sự giám sát, chi phối của trưởng nhóm. Người trưởng nhóm lại chịu
sự giám sát của các trưởng/phó phòng kiểm toán và các trưởng/phó phòng kiểm
toán chịu sự giám sát của thành viên Ban Tổng giám đốc - người sẽ trực tiếp kí báo
cáo kiểm toán và chịu hoàn toàn trách nhiệm về báo cáo đó. Chính vì vậy, các giấy
tờ làm việc phải qua rất nhiều vòng kiểm tra trước khi có thể trở thành bằng chứng
làm cơ sở cho ý kiến kiểm toán. Khi cấp trên thấy không đạt yêu cầu, các giấy tờ
làm việc đều được chuyển lại và yêu cầu cấp dưới phải làm lại hay giải thích rõ
ràng hơn. Với quy trình này, công ty đã có sự rà soát nhiều lần các công việc thực
hiện trong cuộc kiểm toán. Điều này giúp đảm bảo chất lượng cho hoạt động kiểm

toán, giảm thiểu tối đa các rủi ro trong đó có rủi ro do gian lận.

15


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
. AASC đã thiết lập một bảng đánh giá tính độc lập của KTV đối với khách
hàng được kiểm toán, mỗi KTV trước khi tham gia vào một cuộc kiểm toán đều
phải hoàn thành bảng đánh giá để đảm bảo kiểm toán viên thực sự không bị chi
phối hoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tính thần nào làm ảnh hưởng
đến sự trung thực khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình.
1.2.1.3. Thu thập thông tin sơ bộ về khách hàng
Kiểm toán viên tiến hành thu thập thông tin cơ sở của khách hàng, bao gồm: đặc
điểm lĩnh vực kinh doanh, xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán năm trước và hồ
sơ kiểm toán chung, các biên bản họp quan trọng, các thông tin về nghĩa vụ pháp
lý như giấy phép thành lập và điều lệ công ty, các biên bản thanh tra, các vụ kiện
tụng,… Những thông tin này kiểm toán viên của AASC có thể thu thập qua hồ sơ
kiểm toán chung, hồ sơ kiểm toán năm các kì kiểm toán trước (đối với khách hàng
cũ), liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm (đối với khách hàng mới) hoặc có thể
thu thập thông qua báo đài, truyền thông, internet,…
1.2.1.4. Thực hiện phân tích sơ bộ
Công ty thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ ban đầu nhằm có được hiểu biết
về khách hàng và môi trường hoạt động của họ cũng như giúp các KTV nhận diện
được các số dư bất thường, khoanh vùng được các rủi ro xảy ra sai phạm trọng yếu
có thể có trong BCTC.
Thủ tục phân tích sơ bộ giúp KTV tìm kiếm các rủi ro, thiết lập các mức trọng
yếu, thông qua việc phát hiện các biến động bất thường trong BCTC. Thực hiện
những thủ tục phân tích sơ bộ cũng giúp KTV nhận diện các vấn đề đáng ngờ có
liên quan đến khả năng tiếp tục hoạt động của DN.
1.2.1.5. Tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ

Công việc này được thực hiện bởi các KTV. Là phần rất quan trọng trong
công việc tìm hiểu khách hàng, KTV cần phải thu thập hiểu biết về hệ thống kế
toán và các thủ tục kiểm soát nội bộ có liên quan đến cuộc kiểm toán.
Hiểu biết về hệ thống kế toán bao gồm việc lựa chọn và áp dụng các chính
sách kế toán, có được phù hợp với các chính sách kế toán được áp dụng, và sự nhất


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp

17

quán với các quy định về tài chính và chính sách kế toán được sử dụng ở các lĩnh
vực có liên quan.
Hiểu biết về HTKSNB gồm tìm hiểu hoạt động của các bộ phận của
HTKSNB: môi trường kiểm soát, và giám sát các thủ tục kiểm soát. Thu thập
những hiểu biết về các bộ phận của HTKSNB, gồm việc đánh giá công tác thiết kế
và kiểm chứng các thủ tục kiểm soát trong thực tế.
Mục tiêu chủ yếu là xác định xem HTKSNB của DN có đang hoạt động với
hiệu quả thấp hoặc là không hiệu quả hay không. Điều này sẽ giúp KTV quyết định
có thực hiện thủ tục kiểm soát hay không.
Trong một đơn vị, hoạt động kiểm soát ít hay nhiều đều tồn tại. Nếu thông qua
những thông tin sơ bộ thu thập được qua phỏng vấn BGĐ, từ các bên liên quan
cung cấp mà có thể nhận thấy ngay sự kém hiệu quả của HTKSNB, KTV hoàn
toàn có thể quyết định không thực hiện thủ tục kiểm soát. Trong trường hợp này,
việc thực hiện số lượng lớn các thủ tục cơ bản gồm thủ tục phân tích, thủ tục kiểm
tra chi tiết được thực hiện ngay từ đầu với quy mô lớn. Khả năng xảy ra gian lận
lúc này sẽ ở mức cao. Các thủ tục thông thường đã có thể phát hiện ra những gian
lận.
Trong trường hợp ngược lại, khi hệ thống kiểm soát được đánh giá sơ bộ ban
đầu là tồn tại và có hoạt động có hiệu quả. Lúc này cần phải kiểm chứng lại đánh

giá này bằng cách thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp. Nếu kiểm
chứng sai, KTV lại thực hiện ở quy mô lớn thủ tục cơ bản; Nếu kiểm chứng đúng,
quy mô của các thủ tục cơ bản sẽ được giảm thiểu. Mặt khác, kết quả thủ tục kiểm
soát sẽ cho thấy những khoản mục, những nghiệp vụ, chu trình có khả năng xảy ra
gian lận. Thông qua việc đánh giá hoạt động HTKSNB có thể cho thấy phần nào
những điều này.
Hoạt động kiểm soát nội bộ được thiết kế và vận hành hiệu quả đồng nghĩa với
khả năng có gian lận giảm đi. Tuy nhiên điều đó không có nghĩa là không có gian
lận. Những gian lận do BGĐ thực hiện có thể xảy ra cho dù hệ thống kiểm soát nội
bộ có thể rất tốt. Thủ tục cơ bản được thực hiện dựa trên những kết quả thu được
17


Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
của thủ tục kiểm soát nhằm kiểm chứng chúng, nhưng đồng thời, từ các nội dung
trong thủ tục cơ bản cũng đã có khả năng phát hiện những gian lận mà thủ tục kiểm
soát không thể xác định được.
1.2.1.6. Xác định mức trọng yếu
KTV thu thập thông tin để có thể bước đầu tính toán mức trọng yếu, còn
trưởng/phó phòng đưa ra quyết định cuối cùng về mức độ trọng yếu. KTV quyết
định mức trọng yếu ban đầu căn cứ vào sự hiểu biết về khách hàng và môi trường
hoạt động của họ để có thể đánh giá về rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán.
Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV cần phải tiến hành thảo luận với các thành
viên trong nhóm kiểm toán về các khả năng có thể xảy ra sai phạm ảnh hưởng
trọng yếu đến BCTC bởi do gian lận và sai sót gây ra. Tiếp đó, KTV cần thu thập
thông tin để hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường kiểm soát của đơn
vị đó. Việc đánh giá rủi ro sai phạm ảnh hưởng tới đánh giá rủi ro tiềm tàng và
đánh giá rủi ro kiểm soát. Để đánh giá rủi ro xảy ra sai phạm, KTV cần thực hiện
các thủ tục sau:
- Phỏng vấn ban giám đốc: Hướng tới đánh giá tính liêm chính, năng lực của

ban giám đốc
- Xem xét các yếu tố có thể dẩn tới gian lận tiềm ẩn: Đó có thể là những vấn
đề liên quan tới tính liêm chính hay năng lực của ban giám đốc hay các sức
ép bất thường trong đơn vị hoặc từ ngoài đơn vị, các sự kiện bất thường.
- Xây dựng và thực hiện các thủ tục phân tích: Trên cơ sở các đánh giá nêu
trên để xây dựng các thủ tục phù hợp phân tích hướng tới những phần hành
đã được chú ý là có thể có nhiều khả năng xảy ra gian lận, sai sót.
1.2.1.7. Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết
Một là, tổng hợp đánh giá rủi ro
Khi thực hiện công việc này giúp KTV: Nhận diện rủi ro thông qua quá trình
thu thập thông tin hiểu biết về khách hàng và môi trường hoạt động của khách