Kế toán phương thức tiêu thụ qua đại lý tại các doanh nghiệp việt nam

Lời mở đầu
Kinh tế thị trường phát triển dẫn tới hàng hóa không ngừng tăng, và
khả năng cung cấp sản phẩm trực tiếp cho khách hàng ở nhiều khu vực địa lý
bị hạn chế. Tiêu thụ qua đại lý là phương thức tiêu thụ giúp cho quá trình tiêu
thụ hiệu quả hơn, giúp phân phối sản phẩm tới nhiều khu vực không chỉ trong
phạm vi quốc gia mà còn mở rộng quốc tế. Trong các phương thức thì tiêu thụ
qua đại lý là khác biệt nhất, do việc bán hàng thông qua một trung gian thực
hiện mà không phải là doanh nghiệp sở hữu sản phẩm, hàng hóa. Do vậy nảy
sinh nhiều vấn đề khó khăn cho đơn vị giao đại lý, cũng như nhận đại lý trong
hạch toán cũng như kê khai nộp thuế. Vì những lý do trên nên em chọn đề tài
“Kế toán phương thức tiêu thụ qua đại lý tại các doanh nghiệp Việt Nam”
để tìm hiểu và nghiên cứu. Do giới hạn về thời gian và kiến thức, nên bài viết
còn nhiều thiếu sót, em rất mong nhận được sự góp ý, chỉ bảo của cô để đề
tài của em được hoàn thiện hơn.
Nội dung chính của đề tài gồm 3 phần:
Phần I : Cơ sở lý luận chung về tiêu thụ và tiêu thụ qua đại lý
Phần II : Kế toán tiêu thụ qua đại lý trong doanh nghiệp Việt Nam hiện nay
Phần III : Đánh giá và kiến nghị các vấn đề liên quan tới tiêu thụ qua đại lý


Phần I/ Cơ sở lý luận chung về tiêu thụ và tiêu thụ qua đại lý
1.1 Tiêu thụ và tiêu thụ qua đại lý:
1.1.1Tiêu thụ thành phẩm:
1.1.1.1 Khái niệm:
- Tiêu thụ thành phẩm là giai đoạn tiếp theo của quá trình sản xuất. Để
thực hiện giá trị sản phẩm, hàng hóa lao vụ, dịch vụ doanh nghiệp phải
chuyển giao hàng hóa sản phẩm, hoặc cung cấp lao vụ, dịch vụ cho khách
hàng, được khách hàng trả tiền hoặc chấp nhận thanh toán, quá trình này được
gọi là tiêu thụ.
- Các nghiệp vụ cần được hạch toán ở giai đoạn này là xuất thành phẩm
để bán và thanh toán với người mua, tính các khoản doanh thu bán hàng, các

khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại và thuế
tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế giá trị gia tăng (GTGT) theo các
phương pháp tính thuế để xác định doanh thu thuần và cuối cùng xác định lãi,
lỗ về tiêu thụ sản phẩm.
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá trị lợi ích kinh tế
doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán phát sinh từ các hoạt động sản xuất
kinh doanh thông thường của doanh nghiệp góp phần làm tăng vốn chủ sở
hữu.
- Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp
khấu trừ thì doanh thu bán hàng là doanh thu chưa tính thuế GTGT và doanh
nghiệp sử dụng “Hóa đơn giá trị gia tăng”.


- Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp
trực tiếp thì doanh thu bán hàng là doanh thu có tính thuế GTGT và doanh
nghiệp sử dụng “Hóa đơn bán hàng thông thường”.
1.1.1.2 Ghi nhận doanh thu:
- Chuẩn mực 14: “Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị của các lợi ích
kinh tế doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được. Các khoản thu hộ bên thứ
ba không phải là nguồn lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của
doanh nghiệp sẽ không được coi là doanh thu (Ví dụ: Khi người nhận đại lý
thu hộ tiền bán hàng cho đơn vị chủ hàng, thì doanh thu của người nhận đại lý
chỉ là tiền hoa hồng được hưởng). Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ
sở hữu làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không là doanh thu”.
- Chỉ ghi nhận doanh thu trong kỳ kế toán khi thoản mãn đồng thời các
điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh
thu tiền lãi, tiền bản quyền, tiền cổ tức và lợi nhuận được chia theo qui định
tại điểm 10, 16, 24 của chuẩn mực doanh thu và thu nhập khác (Quyết định
Số 149/2001/QĐ – BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài chính) và các qui định
của chế độ kế toán hiện hành. Khi không thỏa mãn các điều kiện ghi nhận

doanh thu không hạch toán vào tài khoản doanh thu.
- Doanh thu bán hàng được xác định khi đồng thời thỏa mãn tất cả 5 điều
kiện sau:
•

Doanh nghiệp chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn với quyền

•

sở hữu sản phẩm.
Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý, quyền kiểm soát

•
•

sản phẩm.
Doanh thu xác định tương đối chắc chắn
Doanh nghiệp đã thu hay sẽ thu được lợi ích kinh tế từ bán hàng.


1.1.1.3 Nhiêm vụ hạch toán tiêu thụ thành phẩm:
- Phản án kịp thời chính xác tình hình xuất bán thành phẩm, tính chính
xác các khoản bị giảm trừ và thanh toán với ngân sách các khoản thuế phải
nộp.
- Tính toán chính xác các chi phí phát sinh trong quá trình tiêu thụ thành
phẩm.
- Xác định kết quả của hoạt động tiêu thụ thành phẩm.
1.1.1.4 Tài khoản sử dụng:
- Tài khoản 157 – Hàng gửi bán: Tài khoản này được sử dụng để theo
dõi giá trị sản phẩm, hàng hóa tiêu thụ theo phương thức chuyển hàng hoặc

giá trị sản phẩm hàng hóa nhờ bán đại lý, ký gửi hay giá trị lao vụ, dịch vụ đã
hoàn thành bàn giao cho người đặt hàng, người mua hàng chưa được chấp
nhận thanh toán. Số hàng hóa, sản phẩm, lao vụ này vẫn thuộc quyền sở hữu
của đơn vị.
- Tài khoản 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: Tài khoản
này được dùng để phản ánh tổng số doanh thu bán hàng thực tế của doanh
nghiệp trong kỳ và các khoản giảm doanh thu. TK 511 cuối kỳ không có số
dư và được chi tiết thành 5 tài khoản cấp 2.
+ TK 5111 – Doanh thu bán hàng hóa.
+ TK 5112 – Doanh thu bán các thành phẩm.
+ TK 5113 – Doanh thu cung cấp hàng hóa dịch vụ.
+ TK 5114 – Doanh thu trợ cấp, trợ giá.
+ TK 5115 – Doanh thu kinh doanh bất động sản.


- Tài khoản 512 – Doanh thu bán hàng nội bộ: tài khoản này dùng để
phản ánh doanh thu của sản phẩm hàng hóa, dịch vụ, lao vụ tiêu thụ trong nội
bộ. TK 512 không có số dư cuối kỳ, và có 3 tài khoản cấp 2.
+ TK 5121 – Doanh thu bán các sản phẩm.
+ TK 5122 – Doanh thu bán các sản phẩm.
+ TK 5123 – Doanh thu cung cấp dịch vụ.
Tài khoản này chủ yếu dùng cho các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ
như: giao thông vận tải, du lịch, bưu điện…
Khi sử dụng TK 512 cần chú ý một số điểm sau:
Tài khoản này chỉ sử dụng cho các đơn vị thành viên hạch toán phụ
thuộc trong một công ty hay tổng công ty, nhằm phản ánh số doanh thu tiêu
thụ nội bộ trong kỳ.
Chỉ phản ánh vào tài khoản này số doanh thu của khối lượng sản phẩm,
hàng hóa, dịch vụ, lao vụ của các đơn vị thành viên cung cấp lẫn nhau. Không
hạch toán và tài khoản này các khoản doanh thu bán hàng hóa cho các doanh

nghiệp không trực thuộc công ty, tổng công ty.
- Tài khoản 521 – Chiết khấu thương mại: dùng để phản ánh khoản chiết
khấu thương mại mà doanh nghiệp đã giảm trừ, hoặc đã thanh toán cho khách
hàng mua hàng với số lượng lớn theo thỏa thuận về chiết khấu thương mại đã
ghi trên hợp đồng kinh tế. Tài khoản 521 không có số dư cuối kỳ.
- Tài khoản 531 – Hàng bán bị trả lại: dùng để theo dõi doanh thu của số
hàng hóa, thành phẩm lao vụ đã tiêu thụ nhưng bị khách hàng trả lại do
nguyên nhân: vi phạm cam kết, vi phạm hợp đồng kinh tế, hàng bị mất, kém


phẩm chất, không đúng chủng loại, qui cách. Trị giá của số hàng bị trả lại
bằng số lượng hàng bị trả lại nhân với đơn giá ghi trên hóa đơn khi bán. Tài
khoản 531 cuối kỳ không có số dư.
- Tài khoản 532 – Giảm giá hàng bán: được sử dụng để theo dõi toàn bộ
các khoản giảm giá hàng bán cho khách hàng trên giá bán đã thỏa thuận vì các
lý do chủ quan của doanh nghiệp( hàng bán kém phẩm chất hay không đúng
qui cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế).
Chú ý: chỉ phản ánh vào tài khoản 532 các khoản giảm trừ do việc chấp
thuận giảm giá ngoài hóa đơn.
- Tài khoản 632 – Giá vốn hàng bán: dùng để theo dõi trị giá vốn của
hàng hóa, thành phẩm, lao vụ, dịch vụ xuất bán trong kỳ. Giá vốn hàng bán có
thể là giá thành công xưởng thực tế của sản phẩm xuất bán hay giá thành thực
tế của lao vụ, dịch vụ cung cấp hoặc trị giá mua thực tế của hàng hóa tiêu thụ.
TK 632 được áp dụng cho các doanh nghiệp sử dụng phương pháp kê khai
thường xuyên và các doanh nghiệp sử dụng phương pháp kiểm kê định kỳ để
xác định giá vốn của sản phẩm, hàng hóa tiêu thu.
- Tài khoản 641 – Chi phí bán hàng: sử dụng để phản ánh chi phí phát
sinh trong quá trình tiêu thụ thành phẩm, hàng hóa, lao vụ, dịch vụ như chi
phí bao gói, phân loại, chọn lọc, vẩn chuyển, bốc dỡ, giới thiệu, bảo hành sản
phẩm, hàng hóa, hoa hồng cho đại lý bán hàng.

- Tài khoản 133 – Thuế GTGT được khấu trừ, có 2 tài khoản cấp 2:
+ TK 1331 – Thuế GTGT được khấu trừ của hàng hóa, dịch vụ: dùng
để phản ánh thuế GTGT đầu vào được khấu trừ của vật tư, hàng hóa, dịch vụ
mua ngoài dùng vào sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT
theo phương pháp khấu trừ.


+ TK 1332 – Thuế GTGT được khấu trừ của tài sản cố định: dùng để
phản ánh thuế GTGT đầu vào của quá trình đầu tư, mua sắm tài sản cố định
dùng vào hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT
the phương pháp khấu trừ thuế.
- Tài khoản 3331 – Thuế GTGT phải nộp.
- Tài khoản 003 – Hàng hóa nhận bán hộ, ký quỹ
1.1.1.5 Nội dung hạch toán tiêu thụ thành phẩm:
Công tác tiêu thụ thành phẩm trong doanh nghiệp có thể tiến hành theo
nhiều phương thức khác nhau. Mặc dù vậy việc tiêu thụ thành phẩm nhất thiết
được gắn với việc thanh toán với người mua, bởi vì chỉ khi nào doanh nghiệp
thu nhận được đầy đủ tiền hàng bán hoặc sự chấp nhận tra tiền của khách
hàng thì việc tiêu thụ mới được phép ghi chép trên sổ sách kế toán. Việc
thanh toán với người mua về thành phẩm bán ra được thực hiện bằng nhiều
phương thức:
- Thanh toán trực tiếp bằng tiền mặt.
- Thanh toán bằng phương thức chuyển khoản qua ngân hàng với điều
kiện người mua có quyền từ chối không thanh toán một phần hoặc toàn bộ giá
trị hàng mua, do khối lượng hàng gửi đến cho người mua không phù hợp với
hợp đồng về số lượng hoặc chất lượng và quy cách.
Trong trường hợp thứ nhất, việc giao hàng và thanh toán tiền hàng
được thực hiện ở cùng một thời điểm và ngay tại doanh nghiệp, do vậy việc
tiêu thụ thành phẩm được hoàn tất ngay khi giao hàng và nhận tiền.
Trong trường hợp thứ hai, việc tiêu thụ thành phẩm xem như đã được

thực hiện, chỉ cần theo dõi công việc thanh toán với người mua.


Trong trường hợp thứ ba, thành phẩm đã được chuyển đến cho người
mua nhưng chưa thể xem là đã được tiêu thụ. Kế toán cần theo dõi tình hình
chấp nhận hay không chấp nhận để xử lý trong thời gian quy định bảo đảm lợi
ích của doanh nghiệp. Do vậy khi thực hiện kế hoạch tiêu thụ sản phẩm cần
căn cứ vào điều kiện cụ thể, tổ chức ký hợp đồng giữa các bên với những điều
kiện làm cho thành phẩm được tiêu thụ nhanh và có kế hoạch.
Với mỗi phương thức tiêu thụ khác nhau, trình tự hoạch toán cũng khác
nhau.
1.1.1.6 Các phương thức tiêu thụ chủ yếu:
- Phương thức tiêu thụ trực tiếp: Là phương thức giao hàng cho người
mua trực tiếp tại kho, tại các phân xưởng sản xuất( không qua kho) của doanh
nghiệp. Sản phẩm khi bàn giao cho khách hàng được chính thức coi là tiêu
thụ và đơn vị bán mất quyền sở hữu về số hàng này.
- Phương thức chuyển hàng theo hợp đồng: Theo phương thức này bên
bán chuyển hàng cho bên mua theo địa điểm ghi trong hợp đồng. Số hàng
chuyển đi này vẫn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Khi được người
mua thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán về số hàng chuyển giao( một phần
hay toàn bộ) thì số hàng nhận này mới được coi là tiêu thụ.
- Phương thức bán trả góp: Theo phương thức này, khi giao hàng cho
người mua, thì lượng hàng chuyển giao được coi là tiêu thụ, người mua sẽ
thanh toán lần đầu ngay tại thời điểm mua một phần. Thông thường số tiền trả
ở các kỳ bằng nhau, trong đó bao gồm một phần doanh thu gốc và một phần
lãi suất trả chậm.
- Phương thức tiêu thụ qua đại lý


1.1.2 Tiêu thụ qua đại lý:

1.1.2.1 Khái niệm:
Theo luật Thương mại 2005:
"Điều 166. Đại lý thương mại: Đại lý thương mại là hoạt động thương
mại, theo đó bên giao đại lý và bên đại lý thoả thuận việc bên đại lý nhân
danh chính mình mua, bán hàng hoá cho bên giao đại lý hoặc cung ứng dịch
vụ của bên giao đại lý cho khách hàng để hưởng thù lao”.
1.1.2.2 Phân loại đại lý:
- Theo luật Thương Mại 2005:
Điều 169. Các hình thức đại lý
“1. Đại lý bao tiêu là hình thức đại lý mà bên đại lý thực hiện việc mua, bán
trọn vẹn một khối lượng hàng hoá hoặc cung ứng đầy đủ một dịch vụ cho bên
giao đại lý.
2. Đại lý độc quyền là hình thức đại lý mà tại một khu vục địa lý nhất định
bên giao đại lý chỉ giao cho một đại lý mua, bán một hoặc một số mặt hàng
hoặc cung ứng một hoặc một số loại dịch vụ nhất định.
3. Tổng đại lý mua bán hàng hoá, cung ứng dịch vụ là hình thức đại lý mà bên
đại lý tổ chức một hệ thống đại lý trực thuộc để thực hiện việc mua bán hàng
hoá, cung ứng dịch vụ cho bên giao đại lý.
Tổng đại lý đại diện cho hệ thống đại lý trực thuộc. Các đại lý trực thuộc hoạt
động dưới sự quản lý của tổng đại lý và với danh nghĩa của tổng đại lý.
4. Các hình thức đại lý khác mà các bên thỏa thuận”.
1.1.2.3 Thù lao đại lý:
- Theo luật Thương Mại 2005:
Điều 171, thù lao đại lý:
“1. Trừ trường hợp có thoả thuận khác, thù lao đại lý được trả cho bên đại lý
dưới hình thức hoa hồng hoặc chênh lệch giá.


2. Trường hợp bên giao đại lý ấn định giá mua, giá bán hàng hóa hoặc giá
cung ứng dịch vụ cho khách hàng thì bên đại lý được hưởng hoa hồng tính

theo tỷ lệ phần trăm trên giá mua, giá bán hàng hoá hoặc giá cung ứng vụ.
3. Trường hợp bên giao đại lý không ấn định giá mua, giá bán hàng hoá hoặc
giá cung ứng dịch vụ cho khách hàng mà chỉ ấn định giá giao đại lý cho bên
đại lý thì bên đại lý được hưởng chênh lệch giá. Mức chênh lệch giá được
xác định là mức chênh lệch giữa giá mua, giá bán, giá cung ứng dịch vụ cho
khách hàng so với giá do bên giao đại lý ấn định cho bên đại lý."
1.2 Doanh thu hàng gửi đại lý:
1.2.1 Bản chất hàng gửi bán đại lý:
- Theo phương thức này, định kỳ doanh nghiệp gửi cho khách hàng trên
cơ sở đã thỏa thuận trong hợp đồng mua bán hàng giữa hai bên và giao hàng
tại địa điểm đã qui ước trong hợp đồng. Khi xuất kho gửi đi hàng vẫn thuộc
quyền sở hữu của doanh nghiệp, chỉ khi nào khách hàng đã trả tiền hoặc chấp
nhận thanh toán thì khi ấy hàng mới chuyển quyền sở hữu và được ghi nhận
doanh thu tiêu thụ.
- Điều 170. Quyền sở hữu trong đại lý thương mại: “ Bên giao đại lý là
chủ sở hữu đối với hàng hoá hoặc tiền giao cho bên đại lý."
1.2.2 Ghi nhận doanh thu hàng gửi bán:
- Khi hàng gửi đại lý được bên nhận đại lý xác định là tiêu thụ, thì bên
nhận đại lý không ghi nhận doanh thu.
- Bên giao đại lý ghi nhận doanh thu với hàng gửi đại lý khi bên nhận đại
lý thanh quyết toán về doanh thu của số hàng giao đại lý.
1.3 Hoa hồng đại lý và thuế suất hoa hồng:
1.3.1 Hoa hồng đại lý:


- Bản chất: Là một dạng thù lao đại lý, được xác định bằng tỷ lệ phần
trăm trên giá bán chưa thuế.
- Theo Thông tư 89/2002/TT-BTC: “Đối với hàng hóa nhận bán đại lý,
ký gửi theo phương thức bán đúng giá hưởng hoa hồng thì hạch toán vào
doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phần hoa hồng bán hàng mà doanh

nghiệp được hưởng”.
1.3.2 Thuế suất hoa hồng:
- Hoa hồng đại lý là doanh thu cung cấp dịch vụ của đại lý.
- Mức thuế suất:
+ Căn cứ điểm 3, mục II phần B Thông tư số 129/2008/TT-BTC ngày
26/12/2008 của Bộ Tài chính hướng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế
GTGT và hướng dẫn thi hành Nghị định số 123/2008/NĐ-CP ngày
08/12/2008 của Chính phủ quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số
điều của Luật thuế GTGT hướng dẫn về thuế suất thuế GTGT 10%: “Các
hàng hoá, dịch vụ khác ngoài quy định đối tượng không thuộc diện chịu thuế
và không nêu ở mục thuế suất cuả Thông tư đều thuộc nhóm thuế suất 10%”
+ Căn cứ Điểm 8.1, mục II, phần B Thông tư số 60/2007/TT-BTC ngày
14/6/2007 của Bộ Tài chính hướng dẫn: "8.1. Khai thuế giá trị gia tăng đối
với hoạt động đại lý:
•
Người nộp thuế là đại lý bán hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng
chịu thuế giá trị gia tăng phải khai thuế đối với doanh thu bán hàng đại lý và
doanh thu hoa hồng đại lý được hưởng.
•
Người nộp thuế là đại lý thu mua theo các hình thức phải khai
thuế giá trị gia tăng đối với hàng hoá thu mua đại lý và doanh thu hoa hồng
được hưởng.
•
Người nộp thuế là đại lý bán vé của dịch vụ bưu điện, xổ số, máy
bay, ô tô, tàu hoả, tàu thuỷ hoặc bán bảo hiểm theo đúng giá quy định của bên
giao đại lý hưởng hoa hồng thì không phải khai thuế giá trị gia tăng đối với


doanh thu hàng hóa, dịch vụ nhận bán đại lý và doanh thu hoa hồng đại lý
được hưởng.

•
Người nộp thuế là đại lý bán hàng hoá, dịch vụ thuộc diện không
chịu thuế giá trị gia tăng thì không phải khai thuế giá trị gia tăng đối với
doanh thu hàng hoá, dịch vụ đó và doanh thu hoa hồng đại lý được hưởng.

Phần II/ Kế toán tiêu thụ qua đại lý trong doanh nghiệp Việt
Nam hiện nay
2.1 Kế toán tiêu thụ qua đại lý:
Theo chế độ kế toán hướng dẫn thực hiện QĐ số 15/2006/QĐ-BTC
2.1.1 Kế toán các nghiệp vụ:
2.1.1.1 Kế toán ở đơn vị giao hàng đại lý:
a) Khi xuất kho sản phẩm, hàng hoá giao cho các đại lý phải lập Phiếu
xuất kho hàng gửi bán đại lý. Căn cứ vào phiếu xuất kho hàng gửi bán đại lý,
ghi:
Nợ TK 157 - Hàng gửi đi bán
Có các TK 155, 156


b) Khi hàng hoá giao cho các đại lý đã bán được. Căn cứ vào Bảng kê
hoá đơn bán ra của hàng hoá đã bán do các bên nhận đại lý hưởng hoa hồng
lập gửi về:
- Đối với hàng hoá, dịch vụ chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu
trừ, kế toán phản ánh doanh thu bán hàng theo giá bán chưa có thuế GTGT,
ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131,. . . (Tổng giá thanh toán)
Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ( Giá
bán chưa có thuế GTGT)
Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (33311).
Đồng thời phản ánh giá vốn của hàng bán ra, ghi
Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán

Có TK 157 - Hàng gửi đi bán.
- Đối với hàng hoá, dịch vụ không thuộc đối tượng chịu thuế GTGT
hoặc thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tính theo phương pháp trực tiếp, kế
toán phản ánh doanh thu bán hàng theo tổng giá thanh toán, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131,. . .
Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Tổng
giá thanh toán).
Đồng thời phản ánh giá vốn của hàng bán ra, ghi:
Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán
Có TK 157 - Hàng gửi đi bán.


c) Số tiền hoa hồng phải trả cho đơn vị nhận bán hàng đại lý hưởng hoa
hồng, ghi:
Nợ TK 641 - Chi phí bán hàng (Hoa hồng đại lý chưa có thuế
GTGT)
Nợ TK 133 - Thuế GTGT được khấu trừ (1331)
Có các TK 111, 112, 131,. . .
Đồng thời kết chuyển giá vốn của hàng gửi đại lý, ký gửi, xác định đã
tiêu thụ để tính kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ hạch toán, ghi:
Nợ TK 911 – Xác định kết quả kinh doanh
Có TK 632 – Giá vốn hàng bán.
Kết chuyển doanh thu thuần của hàng gửi đại lý, ký gửi, ghi:
Nợ TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Có TK 911 – Xác định kết quả kinh doanh.
2.1.1.2 Hạch toán tại đơn vị nhận bán hàng đại lý, ký gửi( nhận đại
lý):
a) Khi nhận hàng đại lý bán đúng giá hưởng hoa hồng, kế toán phản ánh
toàn bộ giá trị hàng hoá nhận bán đại lý vào tài khoản ngoài Bảng Cân đối kế
toán (Tài khoản 003 “Hàng hoá nhận bán hộ, nhận ký gửi, ký cược”). Khi

nhận hàng đại lý, ký gửi ghi đơn bên Nợ TK 003, khi xuất hàng bán hoặc xuất
trả lại hàng cho bên giao hàng, ghi bên Có Tài khoản 003 “Hàng hoá nhận
bán hộ, nhận ký gửi, ký cược”.
b) Khi hàng hoá nhận bán đại lý đã bán được:
- Khi xuất bán hàng nhận đại lý, phải lập Hoá đơn GTGT hoặc Hoá đơn
bán hàng theo chế độ quy định. Căn cứ vào Hoá đơn GTGT hoặc Hoá đơn
bán hàng và các chứng từ liên quan, kế toán phản ánh số tiền bán hàng đại lý
phải trả cho bên giao hàng, ghi:


Nợ các TK 111, 112, 131,. . .
Có TK 331 - Phải trả cho người bán (Tổng giá thanh toán).
- Định kỳ, khi xác định doanh thu hoa hồng bán hàng đại lý được hưởng,
ghi:
Nợ TK 331 - Phải trả cho người bán
Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Hoa
hồng đại lý chưa có thuế GTGT)
Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (Nếu có).
- Khi trả tiền bán hàng đại lý cho bên giao hàng, ghi:
Nợ TK 331 - Phải trả cho người bán
Có các TK 111, 112,. . .
- Thực hiện các bút toán kết chuyển doanh thu, kết chuyển chi phí, xác
định kết quả hoạt động kinh doanh nhận bán hàng đại lý, ký gửi, hạch toán
tương tự như các phần trình bày trên.
- Khi bán hàng đại lý, ký gửi, nếu có phát sinh chi phí bán hàng mà bân
nhận bán hàng đại lý, ký gửi phải chịu thì được hạch toán và TK 641 – chi phí
bán hàng.


2.1.2 Sơ đồ hạch toán:

- Bên nhận đại lý:
TK 511

TK 331

Hoa hồng bán
hàng được hưởng

TK 111, 112
Toàn bộ tiền hàng
thu được

TK 003
Thanh toán tiền hàng cho chủ hàng

Sơ đồ 2.1: Hạch toán bán hàng ký gửi tại bên nhận đại lý
( Không phải nộp thuế GTGT của hàng bán đại lý và hoa hồng đại lý)

TK 3331
Thuế GTGT
hàng đại lý
Thuế GTGT
hoa hồng

TK 511
Hoa hồng chưa

TK 111, 112
Thu tiền bán hàng đại lý

TK 331
Giá bán
chưa thuế

TK 133

Thuế GTGT
hàng tiêu thụ


thuế GTGT
Thanh toán tiền cho bên giao đại lý

Sơ đồ 2.2: Hạch toán bán hàng đại lý, ký gửi tại bên nhận đại lý
( Phải nộp thuế GTGT của hàng đại lý và hoa hồng đại lý)

- Bên giao đại lý:

TK 155,156

TK 157

Xuất hàng giao đại lý

TK 511

Khi hàng được bán

TK 111,112,131
Doanh thu bán hàng

TK 632

Hoa hồng trả bên

TK 641


nhận đai lý

Tk 3331
Thuế GTGT

TK 133
Thuế GTGT

Sơ đồ 2.3: Kế toán bán hàng qua đại lý tại bên giao đại lý
(Theo phương pháp bán đúng giá hưởng hoa hồng)

2.2 Hóa đơn chứng từ sử dụng:
Theo TT120/2002- Hóa đơn bán hàng
- Hóa đơn GTGT (01/GTGT) và hóa đơn bán hàng thông thường
(02/GTGT)
- Phiếu xuất kho hàng gửi bán đại lý (Mẫu số 04HDL-3LL):Dùng để
theo dõi số lượng hàng hoá xuất kho gửi bán, là chứng từ vận chuyển trên
đường. Phiếu này do bộ phận cung ứng lập thành ba liên: liên 1 lưu, liên 2
chuyển cho thủ kho để ghi thẻ kho và chuyển cho phòng kế toán ghi sổ, liên 3
giao cho đại lý bán hàng.
- Bảng thanh toán hàng đại lý( ký gửi) ( Mẫu số 01-BH): Phản ánh tình
hình thanh toán đại lý (ký gửi) giữa đơn vị có hàng và đơn vị nhận bán hàng.

Là chừng từ để đơn vị có hàng và đơn vị nhân đại lý, ký gửi thanh toán tiền
và ghi sổ kế toán. Bảng thanh toán đại lý, ký gửi do bên nhận bán hàng đại lý,
ký gửi lập thành 3 bản.
2.3 Thủ tục lập hóa đơn và kê khai nộp thuế
- Theo Thông tư số 129/2008TT-BTC:
“Các cơ sở sản xuất, kinh doanh xuất điều chuyển hàng hoá cho các cơ
sở hạch toán phụ thuộc như các chi nhánh, cửa hàng ở khác địa phương (tỉnh,
thành phố trực thuộc Trung ương) để bán hoặc xuất điều chuyển giữa các chi
nhánh, đơn vị phụ thuộc với nhau; xuất hàng hoá cho cơ sở nhận làm đại lý
bán đúng giá, hưởng hoa hồng, căn cứ vào phương thức tổ chức kinh doanh
và hạch toán kế toán, cơ sở có thể lựa chọn một trong hai cách sử dụng hoá
đơn, chứng từ như sau:
a) Sử dụng hoá đơn GTGT để làm căn cứ thanh toán và kê khai nộp thuế
GTGT ở từng đơn vị và từng khâu độc lập với nhau;
b) Sử dụng Phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ kèm theo Lệnh điều
động nội bộ; Sử dụng Phiếu xuất kho hàng gửi bán đại lý theo quy định đối
với hàng hoá xuất cho cơ sở làm đại lý kèm theo Lệnh điều động nội bộ.
Cơ sở hạch toán phụ thuộc, chi nhánh, cửa hàng, cơ sở nhận làm đại lý
bán hàng khi bán hàng phải lập hóa đơn theo quy định giao cho người mua,
đồng thời lập Bảng kê hàng hóa bán ra gửi về cơ sở có hàng hóa điều chuyển
hoặc cơ sở có hàng hoá gửi bán (gọi chung là cơ sở giao hàng) để cơ sở giao
hàng lập hóa đơn GTGT cho hàng hóa thực tế tiêu thụ giao cho cơ sở hạch
toán phụ thuộc, chi nhánh, cửa hàng, cở sở nhận làm đại lý bán hàng.
Trường hợp cơ sở có số lượng và doanh số hàng hoá bán ra lớn, Bảng kê
có thể lập cho 05 ngày hay 10 ngày một lần. Trường hợp hàng hoá bán ra có
thuế suất thuế GTGT khác nhau phải lập bảng kê riêng cho hàng hoá bán ra
theo từng nhóm thuế suất.

Cơ sở hạch toán phụ thuộc, chi nhánh, cửa hàng, cơ sở nhận làm đại lý
bán hàng thực hiện kê khai nộp thuế GTGT đối với số hàng xuất bán cho
người mua và được kê khai, khấu trừ thuế GTGT đầu vào theo hóa đơn
GTGT của cơ sở giao hàng xuất cho.
2.4 Một số văn bản liên quan được thay thế
- Thông tư số 54/2000TT-BTC: “Hướng dẫn Kế toán đối với Hàng hóa
của các Cơ sở Kinh doanh bán tại các đơn vị trực thuộc hạch toán phụ thuộc ở
các tỉnh, Thành phố khác và xuất bán qua đại lý bán đúng giá hưởng Hoa
hồng”
- Thông tư số 10/2000TT-BTC: “Hướng dẫn việc kê khai nộp Thuế giá
trị gia tăng đối với Hàng hóa của các Cơ sở Kinh doanh xuất bántại các đơn vị
trực thuộc hạch toán phụ thuộc ở các tỉnh, Thành phố khác và xuất bán qua
đại lý bán đúng giá hưởng Hoa hồng”
 Theo như thông tư cũ có một số điểm được sửa đổi như sau:
- Căn cứ vào mục II thông tư số 10/2000TT-BTC:
“1. Các cơ sở sản xuất, kinh doanh (đơn vị là chủ hàng giao đại lý) khi
xuất hàng hóa giao cho cơ sở bán hàng đại lý đúng giá hưởng hoa hồng (đơn
vị đại lý hoa hồng) theo quy định của Luật Thương mại phải lập phiếu xuất
kho hàng gửi bán đại lý
Căn cứ để lập hóa đơn là Bảng kê hóa đơn bán ra của hàng hóa bán qua đại lý
đã tiêu thụ trong tháng do các đơn vị đại lý hoa hồng lập gửi về.
Định kỳ hàng tháng đơn vị giao đại lý thực hiện kê khai nộp thuế đôi với hàng
hóa đã tiêu thụ trong tháng, trong đó có hàng hóa bán qua đại lý hoa hồng
theo quy định hiện hành kèm theo bản sao Bảng kê hóa đơn bán ra của hàng
hóa đã tiêu thụ qua đại lý hưởng hoa hồng do đại lý lập có xác nhận và đóng
dấu của đơn vị giao đại lý.
2. Các đơn vị đại lý hoa hồng khi tiêu thụ hàng phải lập hóa đơn.

5. Các đại lý hoa hồng không phải kê khai, tính và nộp thuế giá trị gia tăng
đối với hàng hóa bán đại lý và tiền thu về hoa hồng.”
=> Như vậy, các đại lý hoa hồng khi bán hàng đại lý phải lập hóa đơn
bán hàng nhưng không phải kê khai, tính và nộp thuế giá trị gia tăng đối với
hàng hóa bán đại lý và tiền thu về hoa hồng, mà đơn vị giao đại lý phải thực
hiện điều này. Đây là điểm khác với thông tư mới ban hành.
- Căn cứ vào mục II thông tư số 54/2000TT-BTC:
“5. Căn cứ vào chứng từ, hóa đơn về số tiền hoa hồng phải trả cho đơn vị
nhận bán hàng đại lý hưởng hoa hồng, kế toán ghi:
Nợ TK 641. Chi phí bán hàng
Có TK 131, 111, 112,...”
=> Hoa hồng đại lý không chịu thuế GTGT.

Phần III/ Đánh giá và kiến nghị các vấn đề liên quan tới tiêu thụ
qua đại lý
3.1 Một số ý kiến:
3.1.1 Thuế suất hoa hồng đại lý:
-Theo ý kiến ThS. Lê Ngọc Lợi, APC - Tạp chí Kế toán:
“Thứ nhất, hoa hồng không phải là giá trị gia tăng. Hoa hồng là một
phần của giá trị gia tăng và phần giá trị gia tăng đó đã chịu thuế đầu ra của
bên giao hàng đại lý. Trong trường hợp này, có thể thấy có một khoản thuế
GTGT đã đánh 2 lần lên phần giá trị tương ứng với hoa hồng. Điều này không
thể hiện đúng bản chất của thuế GTGT là không đánh trùng và cũng không
thể hiện đúng bản chất của thuế GTGT là đánh lên phần giá trị gia tăng.
Thứ hai, nếu đánh thuế GTGT lên hoa hồng, thì mức hoa hồng đại lý
được hưởng ở mức bao nhiêu trong biểu thuế GTGT. Mục I.1 Phần A Thông
tư 120/2003/TT-BTC của Bộ Tài Chính hướng dẫn thi hành nghị định
158/2003/NĐ-CP của Chính phủ quy định chi tiết thi hành Luật Thuế GTGT

có quy định rõ về đối tượng chịu thuế. Vậy hoa hồng có nằm trong nhóm này
hay không?
Thứ ba, giả thiết rằng nếu chủ hàng gửi bán hàng hóa không thuộc diện
chịu thuế GTGT nhưng Đại lý là đơn vị áp dụng phương pháp khấu trừ thì
sao? Như vậy, cũng theo Quyết định số 15 thì trường hợp này không ghi nhận
thuế GTGT của hoa hồng được hưởng. Không ghi nhận thuế GTGT trên phần
hoa hồng được hưởng thì mâu thuẩn với những phân tích phủ nhận ở điều thứ
nhất , nếu ghi nhận hoa hồng thì không thoả đáng vì mặt hàng bán ra không
chịu thuế nên hoa hồng lại chịu thuế sẽ làm cho khái niệm chịu thuế của hoa
hồng tại những điều kiện khác nhau được suy diễn khác nhau. Nếu giả thiết
đại lý là đơn vị hạch toán theo phương pháp trực tiếp, chủ hàng theo phương
pháp khấu trừ và mặt hàng chịu thuế, thì việc xuất hóa đơn và quản lý sẽ ra
sao?
Ba phân tích trên đây hướng tới việc đề xuất một phương án thống nhất
trong việc ghi nhận hoa hồng. Nếu xét về việc ghi nhận thuế của hoa hồng,
việc hạch toán này giống như một cách cân đối của kế toán. Đó là nếu ghi
nhận thuế GTGT của hoa hồng thì đại lý chịu nộp thuế GTGT đầu ra và chủ
hàng thì dùng nó làm đầu vào. Giả sử việc hạch toán này giúp cho Cơ quan
thuế dễ kiểm tra hơn thì cũng không chính xác, vì gặp phải phân tích thứ ba
trên đây, còn gây khó khăn hơn.
Như vậy, việc ghi nhận hoa hồng không kèm theo ghi nhận thuế
GTGT. Vì ghi nhận không thể hiện được gì mà làm cho kế toán rơi vào những
tình huống khó khăn đồng thời không thể hiện đúng ý nghĩa của thuế GTGT
là đánh lên giá trị tăng thêm của hàng hóa dịch vụ bán ra”.


Điều này giống với thông tư cũ số 54/2000TT-BTC, không ghi nhận
thuế GTGT hoa hồng đại lý.
- Theo ý kiến của TS. Đặng Ngọc Khanh – Thời báo Tài chính
Xác định thuế suất thuế GTGT đối với hoa hồng đại lý tồn tại hai cách

hiểu, quan điểm thứ nhất cho rằng thuế suất thuế GTGT đối với hoa hồng thu
được từ hoạt động đại lý là 10%, vì lý do tại tiết 3.27 điểm 3 Mục II phần B
Thông tư số 159 nêu trên có hướng dẫn: Các hàng hoá, dịch vụ khác ngoài
quy định đối tượng không thuộc diện chịu thuế và không nêu ở mục thuế suất
cuả Thông tư đều thuộc nhóm thuế suất 10%. Nếu xét về cách hiểu này thì
hoạt động mua bán đại lý đúng giá hưởng hoa hồng là một loại hình môi giới,
dịch vụ trong hoạt động thương mại và hoạt động này không quy định tại các
nhóm thuế suất 0,5%, nên đã áp dụng thuế suất 10%.
Quan điểm thứ hai: thuế suất thuế GTGT đối với hoa hồng đại lý là tính
theo mặt hàng trực tiếp bán hàng. Vì cuối mục thuế suất của thông tư 120 nói
trên có nêu: “Các mức thuế suất thuế GTGT quy định trên đây được áp dụng
thống nhất cho từng loại hàng hoá, dịch vụ ở các khâu nhập khẩu, sản xuất,
gia công hay kinh doanh thương mại”. Như vậy cách hiểu này có cơ sở và
theo đúng hướng dẫn của Thông tư 120, vì hoạt động đại lý mua bán hàng hoá
thực chất là một trong những hình thức kinh doanh thương maị và đã được
Luật Thương mại quy định. Tuy nhiên trong thực tế nếu có cơ sở bán hàng đại
lý là mặt hàng thuộc đối tượng không chịu thuế GTGT như cây giống, con
giống… thì hoa hồng thu được từ hoạt động đại lý này có phải chịu thuế
không? Vấn đề này cũng được xem xét từ những quy định về đối tượng chịu
thuế của thuế GTGT là đánh theo sản phẩm hàng hoá, dịch vụ nên nếu phát
sinh hoa hồng thu được từ hoạt động đại lý cũng không phải là đối tượng chịu
thuế GTGT.


3.1.2 Kê khai nôp thuế:
- Theo ý kiến của TS. Đặng Ngọc Khanh – Thời báo Tài chính
Theo hướng dẫn tại điểm 2 Mục II Phần C Thông tư 120 thì cơ sở trực
tiếp bán hàng đại lý phải kê khai, tính và nộp thuế GTGT đối với số lượng
hàng bán đại lý và cả tiền hoa hồng thu được từ hoạt động đại lý. Với quy
định này trên thực tế nếu cơ sở kinh doanh thực hiện đầy đủ các điều kiện quy

định về hoạt động đại lý trong đó điều kiện quan trọng nhất là bán đúng giá
quy định của bên chủ hàng giao đại lý theo hợp đồng kinh tế đã ký kết thì
thuế đầu vào bằng thuế đầu ra, cơ sở kinh doanh chỉ còn phải nộp thuế GTGT
đối với doanh thu thu được từ tiền hoa hồng đại lý.
Trong thực hiện vẫn còn không ít cơ sở kinh doanh, nhất là các công ty
có các chi nhánh, cửa hàng ở khác địa phương nơi đóng trụ sở chính xin được
kê khai và nộp thuế GTGT cho hoa hồng bán hàng đại lý tại cơ quan thuế nơi
đóng trụ sở chính, vì họ cho rằng bên chủ hàng giao đại lý thanh toán trực tiếp
tiền hoa hồng đại lý cho công ty. Với cách hiểu này nên trong thực hiện giữa
các Cục Thuế có trụ sở chính của Công ty và các Cục Thuế có các chi nhánh
của các công ty hoạt động đã thiếu sự thống nhất về kê khai nộp thuế cho hoa
hồng đại lý. Theo quy định thì kê khai thuế GTGT của lượng hàng bán đại lý
và hoa hồng thu được từ hoạt động đại lý và đi liền với nhau, vì hoa hồng
được hưởng phải căn cứ vào số lượng hàng tiêu thụ được. Mặt khác các chi
phí và thuế đầu vào của hoạt động đại lý đều phát sinh tại nơi bán hàng. Do
vậy các chi nhánh, cửa hàng hạch toán phụ thuộc ở khác địa phương với công
ty thì thuế GTGT của hàng bán đại lý và hoa hồng thu được từ hoạt động đại
lý phải kê khai tại Cục Thuế sở tại là đúng theo quy định tại Thông tư số 120
của Bộ Tài chính hướng dẫn.
3.2 Đánh giá cá nhân:
3.2.1 Hạch toán tại bên nhận đại lý:


Khi bên đại lý bán được hàng phải lập hóa đơn thuế GTGT và chịu
trách nhiệm nộp thuế cho cơ quan thuế, nhưng trong chế độ hướng dẫn đã
không hạch toán thuế GTGT đầu ra phải nộp (TK 3331).
Mặc dù về mặt con số thì số thuế này sẽ được bên chủ hàng hoàn lại
và không ảnh hưởng đến giấy tờ và sổ sách. Nhưng để đảm bảo sự thống nhất,
hợp lý cần phải đinh khoản giá trị TK 3331.
3.2.2 Hoa hồng đại lý và thuế suất:

- Thuế GTGT hoa hồng đại lý là thuế đánh vào doanh thu của đơn vị
nhận đại lý, không phải đánh vào giá trị gia tăng mà bên chủ hàng đã chịu.
Doanh nghiệp làm dịch vụ đại lý có doanh thu là hoa hồng đại lý hay nói cách
khác doanh thu của đại lý là từ hoạt động cung cấp dịch vụ bán hàng nên chịu
thuế là hợp lý theo chuẩn mực và thông tư. Vì thế, bên đại lý hạch toán khoản
này như là một khoản doanh thu và phải xuất hóa đơn cho bên chủ hàng, bên
chủ hàng sẽ hạch toán khoản chi phí hoa hồng này như một khoản chi phí bán
hàng và sẽ ghi nhận thuế đầu vào được khấu trừ.
- Hoa hồng đại lý chịu thuế nhưng mức thuế suất hợp lý còn nhiều
vướng mắc. Các ý kiến đưa ra về thuế suất ở trên đều hợp lý, vì vậy cần phải
có những hướng dẫn cụ thể trong thông tư để các đại lý không gặp khó khăn
trong công tác hạch toán, kê khai và nộp thuế.
3.2.3 Kê khai nộp thuế:
- Ý kiến đưa ra về địa điểm nộp thuế tại cục thuế thuộc địa bàn đại lý là
hợp lý và đúng với luật thuế qui định.
3.2.4 Cặp tài khoản sử dụng 331 và 131 cho bên giao và nhận đại lý:
Tài khoản 131 dùng để phản ánh các khoản nợ phải thu và tình hình
thanh toán các khoản nợ phải thu của doanh nghiệp với khách hàng về tiền
bán sản phẩm, hàng hoá, BĐS đầu tư, TSCĐ, cung cấp dịch vụ. Tài khoản