Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Kiểm toán tư vấn Đất Việt thực hiện

MỤC LỤC

1
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
STT

Từ tắt

1

CĐKT Cân đối kế toán

2
3

BCĐKT Bảng cân đối kế toán
BCKQKD Báo cáo kết quả kinh doanh

4
5

Từ đầy đủ

BCTC Báo cáo tài chính

DTBH & CCDV Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

6
7
8
9
10
11
12

HHDV Hàng hóa dịch vụ
KH Khách hàng
KSNB Kiểm soát nội bộ
KQKD Kết quả kinh doanh
KTV Kiểm toán viên
NSNN Ngân sách Nhà nước
Vietland Công ty TNHH dịch vụ Kiểm toán và Tư vấn Đất Việt

13

GTLV Giấy tờ làm việc

14

TNHH Trách nhiệm hữu hạn

15

VAT Value Added Tax (Thuế giá trị gia tăng)

2

Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


DANH MỤC CÁC BẢNG

3
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


DANH MỤC SƠ ĐỒ

4
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


MỞ ĐẦU
1.

Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu
Quá trình hội nhập kinh tế khu vực và quốc tế đặt ra cho các doanh nghiệp

nước ta nhiều cơ hội và thách thức. Đó là cơ hội thu hút vốn đầu tư, kĩ thuật,
công nghệ tiên tiến, tiếp thu cách làm việc, kinh doanh, quản lý khoa học của
nước ngoài, có cơ hội đưa sản phẩm của mình đến nhiều nước trên thế giới…

Mặt khác, các doanh nghiệp cũng phải đối mặt với sự cạnh tranh gay gắt diễn ra
trên phạm vi toàn cầu. Trong nền kinh tế thị trường, các doanh nghiệp phải tự
điều hành, quản lý các hoạt động sản xuất kinh doanh một cách có hiệu quả để
đứng vững trên thị trường và ngày càng phát triển. Muốn vậy trước hết các
doanh nghiệp phải tạo ra được doanh thu, doanh thu là khoản mục góp phần
phản ánh năng lực hoạt động cũng như tiềm năng phát triển trong tương lai của
doanh nghiệp. Sự quan trọng của khoản mục doanh thu đã khiến việc thiết kế và
thực hiện quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu trở thành một trong những
vấn đề hết sức quan trọng trong một cuộc kiểm toán. Các công ty kiểm toán
trong quá trình hoạt động của mình, luôn tìm cách không ngừng hoàn thiện quy
trình kiểm toán khoản mục doanh thu. Công ty TNHH Kiểm toán - tư vấn Đất
Việt cũng không nằm ngoài quy luật đó. Từ khi thành lập đến nay, công ty luôn
luôn chú trọng phát triển quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu, và hiện nay
trong số các quy trình do công ty thiết kế thì quy trình kiểm toán khoản mục
doanh thu của công ty có thể nói là một trong những quy trình kiểm toán hoàn
thiện nhất.
Vì vậy trong quá trình thực tập tại Công ty TNHH Kiểm toán - tư vấn Đất
Việt, em đã tìm hiểu và thực hiện đề tài “Hoàn thiện quy trình kiểm toán
khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán báo cáo
tài chính do công ty TNHH Kiểm toán - tư vấn Đất Việt thực hiện”.
2.

Mục đích nghiên cứu của đề tài
Với luận văn thực tập này, em mong muốn đi sâu tìm hiểu quy trình kiểm

toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trên hai giác độ lý
luận và thực tiễn, cụ thể là hệ thống hóa những lý luận cơ bản và làm rõ quy
5
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


trình kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng trong kiểm toán báo cáo tài
chính của công ty TNHH Kiểm toán - tư vấn Đất Việt. Từ đó, có thể đánh giá
thực trạng, tìm hiểu nguyên nhân, rút ra bài học kinh nghiệm và kiến nghị một
số giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu bán
hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Kiểm toán - tư vấn
Đất Việt.
3.

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu của đề tài
Đối tượng nghiên cứu của đề tài là lý luận về quy trình kiểm toán khoản

mục doanh thu bán hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính.
Doanh thu bán hàng được đề cập trong Luận văn này gồm Doanh thu bán
hàng và doanh thu cung cấp dịch vụ.
Phạm vi nghiên cứu của đề tài được giới hạn trong sự tiếp cận về quy trình
kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng tại một đơn vị khách hàng cụ thể là
Công ty Cổ phần ABC trong cuộc kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Kiểm
toán - tư vấn Đất Việt thực hiện.
4.

Phương pháp nghiên cứu của đề tài
Với kiến thức được trang bị trong nhà trường và tự tích lũy trong quá trình

thực tập, em đã thực hiện luận văn của mình bằng phương pháp chung và
phương pháp cụ thể:
-

Phương pháp chung: Luận văn sử dụng tổng hợp các phương pháp của chủ nghĩa
duy vật biện chứng và duy vật lịch sử, nghiên cứu các sự vật và hiện tượng trong
mối quan hệ biện chứng với nhau. Từ thực tiễn khái quát thành lý luận; từ lý luận
soi xét, chỉ đạo thực tiễn và lấy thực tiễn để kiểm tra lý luận.

-

Phương pháp cụ thể: Luận văn sử dụng kết hợp giữa tổng hợp và phân tích, diễn
giải, quy nạp và so sánh cũng như sự kết hợp giữa trình bày văn viết kết hợp với
sơ đồ bảng biểu.
5.

Kết cấu luận văn
Ngoài Lời mở đầu, Kết luận, nội dung của luận văn thực tập tốt nghiệp

gồm 3 phần:
6
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


Chương 1: Lý luận cơ bản về quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu
bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán báo cáo tài chính
Chương 2: Thực trạng quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu bán
hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH
Dịch vụ Kiểm toán - Tư vấn Đất Việt thực hiện
Chương 3: Nhận xét và một số đề xuất nhằm hoàn thiện quy trình kiểm
toán mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán báo cáo tài
chính do Công ty TNHH Dịch vụ Kiểm toán - Tư vấn Đất Việt thực hiện.

Do hạn chế về mặt thời gian cũng như kinh nghiệm nên luận văn chỉ
tập trung vào quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng trong kiểm
toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Kiểm toán - tư vấn Đất Việt thực hiện
tại một đơn vị khách hàng.Trên cơ sở đó, tổng kết quy trình kiểm toán khoản
mục Doanh thu bán hàng trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Kiểm toán tư vấn Đất Việt nhằm rút ra những bài học kinh nghiệm và đưa ra giải pháp hoàn
thiện.
Em xin chân thành cảm ơn Ths. Phí Thị Kiều Anh đã hướng dẫn, chỉ
bảo tân tình giúp em hoàn thành luận văn tốt nghiệp.Em cũng xin gửi lời cảm ơn
sâu sắc tới Ban giám đốc Công ty TNHH Kiểm toán - tư vấn Đất Việt đã tạo
điều kiện tốt nhất cho em trong khi thực tập tại Quý Công ty.
Hà Nội, tháng 4 năm 2015
Sinh viên

Đặng Thị Hằng

7
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


CHƯƠNG 1
LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC
DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ TRONG KIỂM
TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1.1

Khái quát chung về doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

1.1.1 Khái quát, đặc điểm cơ bản của Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch
vụ trong doanh nghiệp
1.1.1.1 Khái niệm Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Đối với doanh nghiệp, hoạt động bán hàng – thu tiền là hoạt động mang
lại lợi nhuận chính cho doanh nghiệp, là nguồn bổ sung lớn nhất vào vốn kinh
doanh và các loại quỹ của doanh nghiệp, để từ đó doanh nghiệp có thể tái sản
xuất, mở rộng quy mô. Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 về “Doanh thu
và thu nhập khác” thì: “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp
thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông
thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng nguồn vốn chủ sở hữu”.
Doanh thu phát sinh từ những giao dịch được xác định bởi sự thỏa thuận
giữa người bán và người mua. Có thể nói, doanh thu từ hoạt động sản xuất kinh
doanh là toàn bộ số tiền thu được do bán sản phẩm, hàng hóa và cung cấp các
dịch vụ cho khách hàng (chưa bao gồm thuế GTGT) sau khi trừ đi các khoản
giảm trừ doanh thu (gồm: chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và hàng bán
bị trả lại với chứng từ hợp lệ) và được khách hàng chấp nhận thanh toán.
Theo thông tư 200/2014, Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phản
ánh doanh thu của hoạt động sản xuất, kinh doanh từ các giao dịch và các nghiệp
vụ sau:
a) Bán hàng: Bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra, bán hàng hoá mua
vào và bán bất động sản đầu tư;
b) Cung cấp dịch vụ: Thực hiện công việc đã thoả thuận theo hợp đồng
trong một kỳ, hoặc nhiều kỳ kế toán, như cung cấp dịch vụ vận tải, du lịch, cho
8
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


thuê TSCĐ theo phương thức cho thuê hoạt động, doanh thu hợp đồng xây

dựng....
c) Doanh thu khác.
Ngoài ra, khi tìm hiểu về doanh thu, cần quan tâm tới các khái niệm sau:


Doanh thu thuần: Là số chênh lệch giữa doanh thu bán hàng và các khoản
giảm trừ doanh thu. Các khoản giảm trừ doanh thu bao gồm: Chiết khấu thương
mại, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại.



Chiết khấu thương mại: Là khoản doanh nghiệp giảm giá bán cho khách hàng
mua hàng hóa, sản phẩm và dịch vụ với khối lượng lớn mà doanh nghiệp có cam
kết sẽ chiết khấu cho khách hàng.



Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho khách hàng ngoài hóa đơn hay hợp
đồng cung cấp dịch vụ do các nguyên nhân đặc biệt như hàng kém phẩm chất,
sai quy cách hoặc lỗi thời.



Hàng bán bị trả lại: Đây là khoản giảm trừ doanh thu do hàng bán đã tiêu thụ
nhưng bị khách hàng trả lại do vi phạm cam kết, vi phạm hợp đồng kinh tế về
cung cấp hàng hóa dịch vụ.



Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp

khấu trừ thì doanh thu bán hàng là doanh thu chưa có thuế GTGT và doanh
nghiệp sử dụng “Hóa đơn Giá trị gia tăng”.



Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp
thì doanh thu bán hàng là doanh thu có thuế GTGT và doanh nghiệp sử dụng
“Hóa đơn bán hàng”.
Đối với những sản phẩm, hàng hóa và dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế
tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ghi
nhận bao gồm cả thuế tiêu thụ đặc biệt và thuế xuất khẩu. Hiện nay, hàng hóa
chịu thuế tiêu thụ đặc biệt đồng thời chịu thuế Giá trị gia tăng.
1.1.1.2. Đặc điểm của Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ảnh hưởng đến
kiểm toán Báo cáo tài chính
Do chu trình bán hàng và ghi nhận Doanh thu là một trong chuỗi các chu
trình nghiệp vụ có mối quan hệ chặt chẽ với nhau trong quá trình sản xuất kinh
9
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


doanh nên khi tiến hành kiểm toán phải kết hợp kết quả kiểm toán các khoản
mục liên quan như vốn bằng tiền, các khoản phải thu, khoản mục hàng tồn
kho… và thực tế trong hầu hết các cuộc kiểm toán, kiểm toán viên đều thực hiện
riêng rẽ kiểm toán khoản mục Doanh thu mà quan trọng nhất là Doanh thu bán
hàng và cung cấp dịch vụ do tính chất quan trọng và phức tạp của khoản mục
này.
Khoản mục Doanh thu là một trong những khoản mục rất quan trọng trong
báo cáo tài chính, bao gồm nhiều đặc điểm và điều kiện ghi nhận chặt chẽ, ảnh

hưởng trực tiếp đến quá trình kiểm toán của KTV, cụ thể như sau:
-

Điều kiện ghi nhận doanh thu rất chặt chẽ: Kiểm toán viên cần thận trọng

-

khi xem xết việc ghi nhận Doanh thu của doanh nghiệp.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ cần phù hợp với các chi phí đi
kèm: KTV khi kiểm toán cần kết hợp các kết quả kiểm toán của các khoản
mục liên quan như chi phí bán hàng… để từ đó xác minh và kiểm tra tính
trung thực và hợp lý của khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch

-

vụ.
Đặc biệt, doanh thu liên quan trực tiếp đến thuế TNDN. Do đó KTV cần
cẩn trọng trong việc kiểm toán khoản mục Doanh thu BH & CCDV kết
hợp với Thuế TNDN.
Để thực hiện mục đích trốn thuế, lậu thuế và ghi giảm doanh thu, rất nhiều

doanh nghiệp cố tình hạch toán sai chế độ, từ đó ảnh hưởng đến tính trung thực
của thông tin trên Báo cáo tài chính. Chẳng hạn:
-

Nhóm hàng có thuế suất cao chuyển sang nhóm hàng có thuế suất thấp

-

nhằm trốn thuế, lậu thuế.

Điều kiện về giá bán của hàng đại lý ký gửi là hạch toán vào doanh thu bán
hàng hoa hồng mà doanh nghiệp được hưởng khi bán đúng giá niêm yết.
Song trên thực tế, các đại lý bán với giá trên cơ sở cung – cầu về từng loại
hàng hóa.

10
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


-

Đối với Doanh thu bán hàng theo phương pháp trả chậm, trả góp thì doanh
thu được ghi nhận theo giá bán trả ngay tại thời điểm ghi nhận doanh thu.
Phần lãi từ khoản chênh lệch giữa giá bán trả chậm, trả góp với giá bán trả
ngay được ghi nhận vào tài khoản Doanh thu chưa thực hiện. Nhưng nhiều
doanh nghiệp lại hạch toán tiền lãi thu được vào doanh thu của năm tài
chính.

1.1.2 Hoạt động kiểm soát nội bộ (các chức năng kiểm soát nội bộ) đối với
khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
1.1.2.1. Công việc kiểm soát nội bộ đối với khoản mục Doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ
Mục tiêu hoạt động của hầu hết các doanh nghiệp đều là tối đa hóa lợi
nhuận. Để đạt được mục tiêu đó, trước hết doanh nghiệp cần có một bộ máy
quản lý giám sát hoạt động một cách hiệu quả và hợp lý nhất. Nhằm phát huy
hiệu quả của các hoạt động kiểm tra kiểm soát thì việc xây dựng một HT KSNB
phù hợp với đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp đóng vai trò vô cùng quan
trọng. Các nghiệp vụ liên quan tới doanh thu là những nghiệp vụ cơ bản trong

việc xác định kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Vì vậy, tại mỗi
đơn vị nên thiết kế và duy trì một quá trình kiểm soát đối với doanh thu nhằm
đạt được mục tiêu kiểm soát của mình.
Bảng 1 Mục tiêu và quá trình kiểm soát nội bộ đối với doanh thu
Mục tiêu kiểm soát nội bộ

Quá trình kiểm soát nội bộ

Doanh thu ghi sổ là có thật

Việc ghi nhận doanh thu dựa trên các chứng từ
vận chuyển, các đơn đặt hàng đã được phê
chuẩn của khách hàng
Các hóa đơn bán hàng được đánh số thứ tự
trước, liên tiếp, được lập theo đúng quy định và
ghi rõ số lượng hàng, đơn giá bán, … và mục
đích sử dụng.
Hàng tháng, gửi bảng cân đối bán hàng thu tiền

11
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


cho khách hàng, có bộ phận độc lập với kế toán
để tiếp nhận ý kiến phản hồi của khách hàng.
Mọi nghiệp vụ bán hàng Các chứng từ vận chuyển và hóa đơn bán hàng
phát sinh đều được ghi sổ được đánh số thứ tự trước, liên tiếp và ghi rõ
đầy đủ

mục đích sử dụng.
Các nghiệp vụ bán hàng Việc phê chuẩn chung và xét duyệt cụ thể từng
đều được phê chuẩn.
giao dịch bán hàng cần phải qua các thể thức
sau:
-

Xét duyệt bán chịu trước khi vận chuyển
hàng hóa.
Chuẩn y việc vận chuyển hàng hóa.
Phê duyệt giá bán, bao gồm cả cước phí
vận chuyển và chiết khấu.

Đặc biệt nên đưa ra chính sách chiết khấu, giảm
giá hàng bán và hàng bán bị trả lại cụ thể.
Các nghiệp vụ bán hàng
được ghi nhận đúng với số
lượng, chủng loại hàng hóa
đã giao cho khách hàng và
hóa đơn bán hàng được lập
đúng.

Phân công phân nhiệm, đảm bảo sự độc lập
tách biệt giữa nhân viên kế toán ghi sổ và nhân
viên giao hàng, nhân viên bộ phận kinh doanh
tiếp nhận đơn đặt hàng tạo điều kiện kiểm tra
chéo việc lập hóa đơn bán hàng, chứng từ vận
chuyển và việc ghi chép sổ sách.

Các nghiệp vụ bán hàng Xây dựng hệ thống sơ đồ tài khoản chi tiết cho

được phân loại thích hợp
từng loại nghiệp vụ. Xem xét và kiểm tra việc
hạch toán các khoản doanh thu vào tài khoản kế
toán, chú ý các tài khoản bất thường.
Các nghiệp vụ bán hàng Xây dựng trình tự lập chứng từ và ghi sổ
phản ánh đúng kỳ kế toán
nghiệp vụ bán hàng đúng thời gian.
Thường xuyên kiểm tra nội bộ về việc lập, luân
chuyển chứng từ và ghi sổ theo thời gian.
Các nghiệp vụ bán hàng Tách biệt người ghi sổ bán hàng và ghi sổ chi
ghi sổ đúng và cộng dồn tiết các khoản phải thu của khách hàng.
chính xác
Lập cân đối thu tiền hàng tháng, gửi cho khách
12
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


hàng.
Đối chiếu nội bộ các khoản bán hàng – thu tiền

1.1.2.2. Tổ chức kế toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
1.1.2.2.1. Tổ chức hệ thống chứng từ và sổ sách kế toán.
Hệ thống chứng từ ban đầu về doanh thu phát sinh khi có các nghiệp vụ
bán hàng và cung cấp dịch vụ tại đơn vị, bao gồm: hợp đồng mua bán hàng hóa
và cung cấp dịch vụ; đơn đặt hàng; phiếu vận chuyển; hóa đơn bán hàng hay hóa
đơn giá trị gia tăng; … Đi kèm hệ thống chứng từ trên là quy trình luân chuyển
các loại chứng từ hạch toán doanh thu giữa các bộ phận có liên quan trong
doanh nghiệp và giữa doanh nghiệp với khách hàng.

Hệ thống sổ sách ghi nhận và theo dõi doanh thu bao gồm các sổ tổng hợp
và sổ chi tiết, như: sổ chi tiết tài khoản doanh thu, sổ chi tiết các khoản phải thu
khách hàng, các sổ cái, sổ nhật ký bán hàng, các sổ nhật ký chung,…
1.1.2.2.2. Hệ thống tài khoản sử dụng.
TK 511 – Doanh thu bán hàng (Các tài khoản chi tiết 5111, 5112, 5113, 5114)
TK 521 – Chiết khấu thương mại (Các tài khoản chi tiết 5211, 5212, 5213).
TK 531 – Hàng bán bị trả lại.
TK 532 – Giảm giá hàng bán.
TK 333 – Thuế và các khoản phải nộp ngân sách.
TK 133 – Thuế Giá trị gia tăng được khấu trừ.
TK 911 – Xác định kết quả kinh doanh.
1.1.2.2.3 Phương pháp hạch toán doanh thu.
Việc hạch toán doanh thu với mỗi loại hình doanh nghiệp có những cách
thức khác nhau. Có hai loại hình hạch toán hàng tồn kho là theo phương pháp
kiểm kê định kỳ và kê khai thường xuyên thì hạch toán doanh thu có thể chia ra
thành: tiêu thụ trực tiếp và chuyển hàng theo hợp đồng; tiêu thụ qua đại lý và
tiêu thụ theo hình thức bán hàng trả góp. Quá trình hạch toán doanh thu được thể
hiện qua các sơ đồ sau:
13
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


•

Hạch toán doanh thu trong trường hợp doanh nghiệp hạch toán theo
phương pháp KKTX.
Sơ đồ 1.1. Hạch toán tiêu thụ sản phẩm trực tiếp và chuyển hàng
TK 911

TK 511
TK 333

TK 111, 112, 131

Thuế TTĐB, thuế XK, thuế
GTGT trực tiếp phải nộp
Doanh thu
TK 521, 532, 531

bán hàng

Kết chuyển giảm giá,
Doanh thu bán hàng bịtrả lại

Kết chuyển doanh thu thuần để
xác định kết quả kinh doanh
TK 33311
Thuế GTGT đầu ra phải nộp
(phương pháp khấu trừ)

14
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


Sơ đồ 1.2. Hạch toán hàng bán đại lý ký gửi
TK 911

TK 511
Hoa hồng bán hàng được hưởng
TK 111, 112

Kết chuyển doanh thu thuần
Toàn bộ tiền hang thu được

TK 3331
Thuế GTGT của hoa hồng

TK 331
Phải trả chủ hàng

Thanh toán tiền hàng cho chủ hàng

Sơ đồ 1.3. Hạch toán hàng bán đại lý ký gửi
TK 911

TK 511
Doanh thu tính theo
Thời điểm giao hàng

TK 111, 112

Kết chuyển doanh thu thuần
Số tiền thu về bán hàng trả góp lần đầu
Toàn bộ tiền hàng thu được
TK 3387
Lãi suất chậm trả

TK 331
Thuế GTGT

•

Hạch toán doanh thu trong trường hợp doanh nghiệp hạch toán theo
phương pháp KKĐK
15
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


Sơ đồ 1.4. Sơ đồ hạch toán trong trường hợp doanh nghiệp hạch toán theo
TK 911
TK 511
TK 521, 531, 532
Kết chuyển giảm giá,
doanh thu bán hàng bị trả lại

TK 111, 112, 131
Doanh thu
bán hàng

TK 3331
Kết chuyển doanh thu thuần để
Thuế GTGT
hải nộp
xác định kết quả kinh doanh

1.2 Khái quát về kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp
dịch vụ trong kiểm toán BCTC
1.2.1. Ý nghĩa của kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp
dịch vụ trong kiểm toán BCTC
Hiện nay, tình hình cạnh tranh trên thị trường ngày càng quyết liệt, tốc độ
thông tin ngày càng nhanh nhạy tạo điều kiện cho mối quan hệ mua bán giao
dịch giữa cá nhân với doanh nghiệp, giữa doanh nghiệp với doanh nghiệp ngày
càng mở rộng. Trong bối cảnh đó, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của
các doanh nghiệp cũng ngày càng ra tăng cả về quy mô lẫn chất lượng.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là một bộ phận cấu thành nên
chu trình bán hàng – thu tiền do nó có mối quan hệ qua lại với toàn bộ quá
trình kinh doanh, với rất nhiều chỉ tiêu trên báo cáo tài chính như các khoản
mục tiền, chi phí, hàng tồn kho, thuế… Doanh thu là cơ sở để xác định những
chỉ tiêu quan trọng như lợi nhuận, các nghĩa vụ của doanh nghiệp với nhà
nước. Hơn nữa doanh thu còn phản ánh kết quả và hiệu quả của toàn bộ quá
trình hoạt động kinh doanh trong kỳ của doanh nghiệp. Từ đây có thể thấy
16
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


năng lực hoạt động, khả năng cạnh tranh và chiều hướng phát triển của doanh
nghiệp được bộc lộ rõ.
Chỉ tiêu doanh thu được sử dụng cho nhiều đối tượng khác nhau và với
mỗi đối tượng nó có ý nghĩa khác nhau, chính vì vậy mà chỉ tiêu doanh thu đôi
khi không được phản ánh một cách chính xác nhằm đạt được những mục đích
riêng của nhà quản lý như doanh nghiệp có thể khai tăng doanh thu để thu hút
các đối tượng nhà đầu tư, khuếch trương hoạt động kinh doanh của doanh

nghiệp nhưng cũng có những trường hợp doanh nghiệp có tình ghi giảm doanh
thu để giảm số thuế phải nộp Nhà nước. Vì vậy khoản mục doanh thu bán hàng
và cung cấp dịch vụ luôn chứa đựng những rủi ro tiềm tàng cao.
Vì vậy, trong BCTC của doanh nghiệp, doanh thu bán hàng và cung cấp
dịch vụ là khoản mục có tính trọng yếu, ảnh hưởng trực tiếp tới các chỉ tiêu,
khoản mục khác trên BCTC. Việc khoản mục này chứa đựng nhiều khả năng
gian lận là khó tránh khỏi. Do đó, kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ là một trong những nội dung rất quan trọng, bắt buộc trong
quy trình kiểm toán BCTC doanh nghiệp .
1.2.2 Mục tiêu kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch
vụ trong kiểm toán BCTC
Để thực hiện đúng hướng và có hiệu quả hoạt động kiểm toán thì Kiểm
toán viên (KTV) phải xác định các mục tiêu kiểm toán trên cơ sở các mối quan
hệ vốn có của đối tượng và khách thể kiểm toán. Vì vậy khi tiến hành kiểm toán
doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, kiểm toán viên (KTV) cũng phải xác
định được mục tiêu kiểm toán khoản mục này.
Mục tiêu chung: Xác nhận mức độ trung thực và hợp lý của khoản mục
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. Mục tiêu cụ thể:
Mục tiêu kiểm toán
Tính có thật

Diễn giải
Doanh thu bán hàng đã ghi sổ là có căn cứ hợp lý và
thực sự đã xảy ra, được ghi nhận tương ứng với số

tiền mà khách hàng đã thanh toán hoặc được chấp
nhận thanh toán cho doanh nghiệp
17
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


Sự tính toán và đánh giá Doanh thu bán hàng đã ghi sổ đã được tính toán,
đánh giá đúng đắn hợp lý hay không. Việc tính toán
(tính giá):
doanh thu phải trên cơ sở số lượng mặt hàng đã được
coi là tiêu thụ, đơn giá bán tương ứng đã được thỏa
thuận, các khoản giảm trừ cho khách hàng (nếu có),
tỷ giá ngoại tệ nếu bán hàng tính theo ngoại tệ.

Sự phân loại và hạch toán Khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đã
ghi sổ kế toán phải được phân loại và hạch toán đầy
đầy đủ, chính xác
đủ, không có nghiệp vụ nào bị bỏ sót ngoài sổ sách
và phải được ghi nhận đúng quan hệ đối ứng tài
khoản.

Sự phân loại và hạch toán Doanh thu phải được hạch toán kịp thời, đảm bảo
phát sinh thuộc kỳ nào được ghi sổ kế toán của kỳ ấy.
đúng kỳ
KTV quan tâm đến việc ghi nhận doanh thu bán hàng
và cung cấp dịch vụ tại thời điểm chuyển giao giữa
hai kỳ kế toán liên tiếp nhằm phát hiện lỗi hạch toán
nhầm hoặc cố tình ghi sai kỳ cho những mục đích cụ
thể..

Sự cộng dồn và báo cáo

Cuối kỳ hạch toán, số liệu về doanh thu và các khoản

giảm trừ doanh thu đã ghi sổ trong kỳ phải được tổng
hợp một cách đầy đủ chính xác trên từng sổ chi tiết
và sổ tổng hợp. Trình bày thông tin về doanh thu phải
phù hợp với các chỉ tiêu đã được chế độ BCTC quy
định và phải đảm bảo nhất quán với số liệu đã được
cộng dồn trên trên các sổ kế toán có liên quan.

Mục tiêu phê chuẩn

Doanh thu bán hàng được sự phê chuẩn về chính sách
bán hàng và giá bán.

Việc xác định mục tiêu cho từng công việc trước khi tiến hành kiểm toán
trợ giúp cho công việc kiểm toán đi đúng hướng và tiết kiệm được thời gian
trong hoạt động kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán, KTV luôn chú trọng tới
mục tiêu cụ thể của kiểm toán nhằm đạt được mục tiêu chung của toàn bộ cuộc
kiểm toán. Việc tập trung vào những mục tiêu nào tùy thuộc vào tính chất và
mức rủi ro có thể xảy ra đối với những sai sót của khoản mục đó trên BCTC.
18
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


1.2.3 Căn cứ kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
trong kiểm toán BCTC
-

Các chứng từ kế toán chủ yếu và phổ biến được sử dụng: Hóa đơn bán
hàng hoặc hóa đơn kiêm phiếu xuất kho, Chứng từ vận chuyển, biên bản

thanh lý hợp đồng kinh tế, Biên bản quyết toán cung cấp hàng hóa, dịch vụ,

-

phiếu thu, Giấy báo có của ngân hàng…
Các hồ sơ, tài liệu khác: Kế hoạch bán hàng, Đơn đặt hàng của khách hàng,
Hợp đồng thương mại (Bán hàng, cho thuê tài sản, cung cấp dịch vụ).

-

Chính sách bán hàng, Bản quyết toán hợp đồng,…
Bản báo cáo hàng theo ngày, tháng, quý; biên bản bàn giao hàng bán bị trả

-

lại và giảm giá hàng bán.
Các báo cáo tài chính chủ yếu có liên quan: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo

-

kết quả hoạt động kinh doanh, Thuyết minh Báo cáo tài chính
Các sổ hạch toán liên quan gồm sổ hạch toán nghiệp vụ (Thẻ kho, Nhật ký
bảo vệ, Nhật ký vận chuyển hàng hóa,…) và sổ hạch toán kế toán (Sổ kế
toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết của các tài khoản TK511, TK512,
TK515,…); Nhật ký bán hàng nhật ký thu tiền, giấy tờ thanh toán với ngân

-

hàng, với người mua, sổ tổng hợp sổ chi tiết các TK 111,
Các chính sách và quy định về kiểm soát nội bộ: Quy định về chức năng,

quyền hạn và trách nhiệm người hay bộ phận kiểm tra và phê duyệt đơn đặt
hàng…. Các quy chế chính sách bằng văn bản của doanh nghiệp về giá bán
hàng, phương thức bán hàng và thanh toán, quy định về chiết khấu thương
mại, giảm giá hàng bán…

1.2.4 Sai phạm thường gặp khi kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ trong kiểm toán BCTC
Khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là một trong những
khoản mục thường hay xảy ra sai phạm nhất. Các sai phạm này có thể là do vô
tình, thiếu trình độ song cũng không loại trừ trường hợp doanh nghiệp cố tình
gian lận. Cách thức gian lận cũng như sai sót của doanh nghiệp liên quan đến
doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là rất đa dạng. Vì vậy trong quá trình

19
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


thực hiện kiểm toán các rủi ro có thể gặp do chính nội tại hệ thống KSNB cũng
như công tác tổ chức hạch toán kế toán ,cụ thể như sau:
-

Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thu thực
tế.Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào
doanh thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như
quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách báo cáo kế toán cao
hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán. Chẳng hạn:
• Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoặc
•

cung cấp dịch vụ cho người mua.
Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp
dịch vụ nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ nhưng chưa

•
-

hoàn thành và người mua chưa chấp nhận thanh toán.
Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số liệu

phản ánh trên chứng từ kế toán
Doanh thu phản ánh trên sổ sách kế toán , báo cáo kế toán thấp hơn so với
doanh thu thực tế. Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp
chưa hạch toán vàodoanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định
là doanh thu như quy địnhhoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách , báo
cáo kế toán thấp hơn so với doanhthu trên các chứng từ kế toán, chẳng han:
• Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho
khách hàng,khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp
nhận thanh toánnhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán
•

nhầm vào các tài khoản khác.
Các khoản thu hoạt động tài chính đã thu được nhưng đơn vị chưa

•

hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác.
Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu
phản ánh trên chứng từ kế toán.

1.2

Quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
trong kiểm toán BCTC
Sau khi đã xác định được mục tiêu cũng như căn cứ để tiến hành kiểm

toán, công việc tiếp theo của KTV là thu nhập các bằng chứng kiểm toán. Để
20
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


đảm bảo cho công việc diễn ra theo đúng tiến độ, khoa học và hiệu quả, việc thu
thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán phải thực hiện theo quy trình kiểm toán.
Quy trình kiểm toán quy định trình tự các bước kiểm toán nhằm giúp KTV tập
hợp đầy đủ bằng chứng kiểm toán cần thiết. Để đạt điều này, kiểm toán khoản
mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ cũng không nằm ngoài quy trình
chung của một cuộc kiểm toán BCTC. Quy trình chuẩn của một cuộc kiểm toán
BCTC như sau:

21
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


Sơ đồ 2.1: Quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu
Giai đoạn 1

Lập kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn 2

Thực hiện kiểm toán
Tổng hợp kết quả kiểm

Giai đoạn 3

toán đối với DTBH &
CCDV

Lập kế hoạch kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp
dịch vụ
Để đảm bảo cuộc kiểm toán có hiệu quả, kế hoạch kiểm toán phải được
lập cho mọi cuộc kiểm toán. Có ba lý do chính cho việc lập kế hoạch kiểm toán
một cách đúng đắn: giúp KTV thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích
hợp; giúp giữ chi phí kiểm toán ở mức hợp lý; và để tránh những bất đồng với
khách hàng.
1.2.1

Sơ đồ 2.2: Trình tự lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Thu thập thông tin cơ sở liên quan đến DTBH

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
liên quan đến Doanh thu BH và cung cấp dịch vụ
Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ đối với DTBH

Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong quá trình kiểm toán
doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm
soát
Xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán doanh thu
bán hàng và cung cấp dịch vụ

22
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


1.3.1.1 Công việc chuẩn bị khi lập kế hoạch kiểm toán doanh thu bán hàng và cung
cấp dịch vụ
-

Thu thập thông tin cơ sở
KTV thu thập hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu về

hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế
hoạch kiểm toán. Các thông tin cơ sở KTV cần thu thập gồm:

-

• Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng.
• Xem xét lại kết quả cuộc kiểm toán năm trước và hồ sơ kiểm toán.
• Tham quan nhà xưởng.

• Nhận diện các bên liên quan.
• Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài.
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Nếu các thông tin cơ sở được thu thập ở trên giúp KTV hiểu được về mặt hoạt
động kinh doanh của khách hàng thì việc thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý giúp
nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng tới các mặt hoạt động
kinh doanh này. Những thông tin này được thu thập trong quá trình tiếp xúc với ban
lãnh đạo khách hàng, bao gồm:
• Giấy phép thành lập và điều lệ công ty.
• Các BCTC, Báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay

-

trong vài năm trước.
• Biên bản họp Hội đồng quản trị và ban giám đốc, họp cổ đông.
• Các hợp đồng và cam kết quan trọng.
Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ
Quy trình phân tích áp dụng trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán được
dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính ( Ví dụ: Mối quan hệ
giữa doanh thu với số lượng hàng bán hoặc số lượng sản phẩm sản xuất với
công suất máy móc, thiết bị…). Thủ tục phân tích đối với doanh thu được thực
hiện với cả phân tích dọc và phân tích ngang.
• Phân tích ngang (phân tích xu hướng): Là việc phân tích dựa trên cơ sở so
sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC
o So sánh số liệu doanh thu giữa kỳ này với kỳ trước hoặc giữa các kỳ
với nhau để tìm ra những biến động bất thường. Việc so sánh áp
o

dụng với cả chỉ tiêu tương đối và chỉ tiêu tuyệt đối.
So sánh số liệu doanh thu thực tế với số liệu doanh thu dự án

23
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


• Phân tích dọc (Phân tích tỷ suất): Là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh
các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu với các khoản mục doanh thu trên
BCTC, các tỷ suất thường được dùng là tỷ lệ doanh thu thuần trên tổng vốn
kinh doanh, tỷ suất lợi nhuận gộp trên doanh thu, tỷ lệ doanh thu bán hàng
-

và cung cấp dịch vụ trên tổng doanh thu, tỷ suất hiệu quả kinh doanh…
Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong quá trình kiểm toán doanh thu bán

hàng và cung cấp dịch vụ
• Đánh giá tính trọng yếu:
Trong giai đoạn này KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính
mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc
kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót để từ đó xác định bản chất, thời
gian và phạm vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán. Đánh giá tính trọng yếu
bao gồm 2 bước:
o

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: Việc ước lượng ban đầu về tính

o

trọng yếu là việc làm mang tính chất xét đoán nghề nghiệp của KTV

Phân bổ ước lượng ban đầu đó cho khoản mục doanh thu: Mục đích của
việ phân bổ này giúp KTV xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán
thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất
mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước

lượng ban đầu về tính trọng yếu.
• Đánh giá rủi ro kiểm toán:
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải xác định rủi ro kiểm
toán mong muốn. Mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vào mức độ mà cá
nhân, tổ chức bên ngoài tin tưởng vào BCTC và khả năng khách hàng sẽ gặp
khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán công bố. Đánh giá rủi ro kiểm
toán dựa vào căn cứ đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện.
Giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều nhau.Mối
quan hệ này quan trọng khi KTV xác định bản chất thời hạn và phạm vị của thủ
tục kiểm toán cần thực hiện.
-

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
Đối với mỗi khoản mục trên BCTC, KTV đều phải đánh giá sự hiện hữu

và hiệu quả của HT KSNB. Cũng như đối với toàn thể BCTC nói chung và với
khoản mục doanh thu nói riêng, để mô tả HT KSNB KTV sử dụng một trong ba
24
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08


phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp sau tùy thuộc đặc điểm đơn vị
được kiểm toán và quy mô kiểm toán: Vẽ các lưu đồ, lập bảng câu hỏi về HT

KSNB và lập bảng tường thuật về HT KSNB.
Tìm hiểu hệ thống KSNB sẽ giúp kiểm toán viên xác định mức RRKS đối
với khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ cùng với RRTT đã xác
định được sẽ là nền tảng giúp kiểm toán viên xác lập mức trọng yếu và các thủ
tục kiểm toán thích hợp. Kiểm toán viên cần tìm hiểu hệ thống KSNB trên cả 2
khía cạnh: Thiết kế và Vận hành.
- Thiết kế: tìm hiểu xem các chính sách, thủ tục, các bộ phận kiểm soát
xuất hàng, giá bán, ghi nhận Doanh thu có được thiết lập hay không? Có đầy đủ
các quy định, quy chế về vận chuyển hàng hóa, giao hàng hóa, và ghi nhận
Doanh thu hay không? Các chính sách thủ tục này có khoa học, chặt chẽ và phù
hợp với đặc điểm của doanh nghiệp hay không?
- Vận hành: tìm hiểu xem các chính sách, thủ tục kiểm soát đã được thiết
lập tại doanh nghiệp có thực sự được thi hành đối với Doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ hay không? Các chính sách giá với khách hàng, có thực sự
được thực hiện khi các nghiệp vụ liên quan tới Doanh thu diễn ra hay không?
Xem xét tính thường xuyên liên tục của các chính sách, thủ tục này.
Khi đánh giá rủi ro kiểm soát, KTV thường dự kiến ở mức cao nhất có thể
có, ngay cả khi đã có sự hiểu biết thấu đáo về thiết kế và sự vận hành của các
thủ tục kiểm soát. Để có thể đi đến kết luận chính thức là mức rủi ro kiểm soát
thấp hơn mức tối đa, KTV cần phải bổ sung thêm những bằng chứng có được từ
kết quả thực hiện các thử nghiệm kiểm soát.
Khi đánh giá mức rủi ro kiểm soát cho từng cơ sở dẫn liệu, KTV có thể
diễn tả theo định lượng (Ví dụ rủi ro kiểm soát của nghiệp vụ ghi nhận doanh
thu không ngăn chặn hoặc phát hiện được sai phạm là 20%), hoặc có thể diễn tả
theo định tính với ba mức thấp, trung bình và cao (Ví dụ rủi ro kiểm soát của
nghiệp vụ ghi nhận doanh thu là trung bình).
-

Xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán doanh thu bán hàng và cung
cấp dịch vụ

25
Sv: Đặng Thị Hằng

Lớp: CQ 49/22.08