Luận văn hoàn thiện kiểm toán chu trình bán hàng thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH KPMG việt nam thực hiện

DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU 2
DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT 5

1


DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU
Biểu 01: Tình hình doanh thu ở Việt Nam và Campuchia trong các năm gần đây
và kỳ vọng những năm tiếp theo (triệu Đô la Mỹ)Error: Reference source not found

Sơ đồ 01: Quy trình luân chuyển chứng từ trong chu trình
bán hàng – thu tiền...........................................................................13
Sơ đồ 02. Hạch toán kế toán chu trình bán hàng – thu tiền.........14
Sơ đồ 03: Quy trình kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền.....20
Sơ đồ 04: Các bước lập kế hoạch kiểm toán..................................21
Sơ đồ 05: Tổ chức bộ máy của KPMG Việt Nam..........................50
Biểu 01: Tình hình doanh thu ở Việt Nam và Campuchia trong
các năm gần đây và kỳ vọng những năm tiếp theo (triệu Đô la
Mỹ).....................................................................................................55
Sơ đồ 06: Quy trình lập kế hoạch kiểm toán tại công ty KPMG. 58
Sơ đồ 07: Quy trình thực hiện thử nghiệm cơ bản tại công ty
KPMG Việt Nam..............................................................................59
Sơ đồ 08: Quy trình kết thúc kiểm toán tại công ty KPMG Việt
Nam....................................................................................................60
Bảng 01: Quy định về việc lập dự phòng........................................12
Bảng 02: Mục tiêu kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền.......18
Bảng 03: Nguyên tắc phân công phân nhiệm đối với
chu trình bán hàng- thu tiền............................................................30
Bảng 04: Thử nghiệm kiểm soát nghiệp vụ bán hàng...................33
Bảng 05: Thử nghiệm kiểm soát đối với nghiệp vụ thu tiền.........35

2


Bảng 06: Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ bán hàng.............................37
Bảng 07: Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ thu tiền................................40
Bảng 08: Thực hiện thủ tục phân tích đối với doanh thu ở Công
ty A...................................................................................................103
Bảng 09: Kiểm tra tính hợp lý của doanh thu từ hoạt động cho
thuê
văn phòng của Công ty A...............................................................106
Bảng 10: Kiểm tra tính hợp lý của doanh thu từ hoạt động
cho thuê phòng khách sạn.............................................................109
Bảng 11: Phân tích biến động của doanh thu và tỷ suất lãi gộp đối
với

dịch

vụ

cho thuê phòng khách sạn.............................................................110
Bảng 12: Thủ tục phân tích doanh thu đối với dịch vụ ăn uống
(F&B)...............................................................................................111
Bảng 13: Thủ tục phân tích đối với doanh thu từ dịch vụ khác.112
Bảng 14: Thủ tục phân tích khoản phải thu của khách hàng....112
Bảng 15: Thực hiện thủ tục phân tích đối với doanh thu ở Công
ty B...................................................................................................114
Bảng 16:. Kiểm tra tính hợp lý của doanh thu bia Công ty B....116
Bảng 17: Kết quả thực hiện việc kiểm tra tính đúng kỳ của việc
ghi nhận doanh thu........................................................................119
Bảng 18: Thủ tục kiểm tra tính hợp lý của tài khoản giảm giá

hàng bán..........................................................................................120
Bảng 19: Thủ tục phân tích đối với tài khoản phải thu khách

3


hàng.................................................................................................121
Bảng 20: Kết quả gửi thư xác nhận cho khách hàng..................121

4


DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT
1. A1: Audit Assistant 1 (Trợ lý kiểm toán 1)
2. A2: Audit Assistant 2 (Trợ lý kiểm toán 2)
3. KAM: KPMG Audit Manual (Phương pháp kiểm toán KPMG)
4. S1: Audit Senior 1 (Kiểm toán viên cấp cao 1)
5. S2: Audit Senior 2 (Kiểm toán viên cấp cao 2)
6. TNHH: Trách nhiệm hữu hạn
7. KTV: Kiểm toán viên
8. KSNB: Hệ thống kiểm soát nội bộ
9. IFAC: International Federation of Accountants (Liên đoàn kế toán quốc tế)
10. DN: Doanh nghiệp

5


LỜI NÓI ĐẦU
Chúng ta đang sống trong thời đại của sự phát triển mạnh mẽ về tất cả các lĩnh
vực xã hội. Bao trùm lên bức tranh toàn cảnh là sự phát triển và ngày càng hoàn thiện

của nền kinh tế thị trường, chính điều này đã tạo nên diện mạo mới đầy khởi sắc cho
nền kinh tế - xã hội nước ta. Sự gia nhập tổ chức thương mại thế giới WTO đã mở ra
những vận hội mới cũng như những thách thức đối với nền kinh tế đang trên bước
đường phát triển và hội nhập. Điều này đòi hỏi sự phát triển đồng bộ của các yếu tố,
các thực thể trong nền kinh tế quốc dân.
Sự phát triển của nền kinh tế là tác động cộng hưởng của nhiều nhân tố, trong
đó không thể không nói tới một trong những nhân tố quan trọng là các doanh nghiệp.
Hoạt động có hiệu quả của các doanh nghiệp được phản ánh trong nhiều chỉ tiêu về
kết quả kinh doanh, về khả năng thanh toán… thể hiện một phần trong chu trình bán
hàng – thu tiền của đơn vị. Chu trình bán hàng – thu tiền đóng một vai trò vô cùng
quan trọng trong hoạt động của một doanh nghiệp, nó góp phần giúp cho doanh
nghiệp thu hồi được vốn đã đầu tư vào hoạt động sản xuất kinh doanh và trên hết, tạo
ra lợi nhuận để cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp ngày càng lớn
mạnh. Thêm vào đó, chu trình bán hàng – thu tiền liên quan tới rất nhiều khoản mục
trên Báo cáo tài chính, một sự sai sót nhỏ trong việc ghi nhận doanh thu cũng làm ảnh
hưởng lớn đến toàn bộ Báo cáo tài chính.
Nhận thấy tầm quan trọng của chu trình bán hàng - thu tiền, với mong muốn
tìm hiểu sâu hơn cách thức Công ty TNHH KPMG tiến hành khi thực hiện kiểm toán
chu trình này, em đã chọn đề tài: “Hoàn thiện kiểm toán chu trình bán hàng – thu
tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH KPMG Việt Nam thực
hiện”
Ngoài Lời mở đầu, Kết luận, Luận văn tốt nghiệp bao gồm ba phần chính:
Phần 1:Lý luận chung về quy trình kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền
trong kiểm toán báo cáo tài chính
Phần 2: Thực trạng công tác tổ chức kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền tại

6


Công ty TNHH KPMG Việt Nam.

Phần 3: Một số nhận xét và kiến nghị nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán chu
trình bán hàng – thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH
KPMG Việt Nam thực hiện.
Nhân dịp này, em xin chân thành cảm ơn Cô giáo: ThS. Bùi Thị Minh Hải đã
trực tiếp hướng dẫn em trong thời gian thực tập, cũng xin chân thành cảm ơn Ban
lãnh đạo và tập thể nhân viên phòng kiểm toán công ty TNHH KPMG đã tạo điều
kiện giúp đỡ em trong quá trình thực tập và hoàn thiện đề tài này.
Lê Mạnh Ninh

7


PHẦN I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CHU TRÌNH
BÁN HÀNG – THU TIỀN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO
TÀI CHÍNH
I. TỔNG QUAN VỀ CHU TRÌNH BÁN HÀNG – THU TIỀN
1. Bản chất của chu trình bán hàng – thu tiền
Trong kiểm toán tài chính, có hai cách cơ bản để phân chia đối tượng kiểm toán
thành các phần hành kiểm toán: phân theo khoản mục hoặc phân theo chu trình, trong
đó phân theo chu trình là cách chia phổ biến hơn. Theo cách phân chia này, hoạt động
của một doanh nghiệp tiêu biểu bao gồm nhiều chu trình khác nhau như: chu trình bán
hang – thu tiền, mua hàng – thanh toán, tiền lương và nhân viên, hàng tồn kho, đầu tư
và chi trả, tiếp nhận và hoàn trả vốn. Các chu trình có mối liên hệ chặt chẽ với nhau
và là nhân tố cần thiết tạo nên tính liên tục của quá trình kinh doanh. Chu trình trước
tạo tiền đề cho chu trình sau và chu trình sau là căn cứ để đánh giá kết quả của chu
trình trước. Mối liên hệ này được thể hiện rõ nét qua sơ đồ sau:
Tiền

Bán hàngthu tiền

Tiếp nhận và
hoàn trả vốn

Mua hàngthanh toán

Tiền lương
và nhân viên

Hàng tồn kho
Trong các chu trình trên, chu trình bán hàng – thu tiền được xem là chu trình
cuối cùng của quá trình sản xuất kinh doanh có vai trò quan trọng đó là đánh giá hiệu
quả của toàn bộ quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Vậy bản chất của
chu trình bán hàng – thu tiền là gì?
Đi sâu vào tìm hiểu ta nhận thấy, bản chất chu trình bán hàng – thu tiền là quá

8


trình chuyển quyền sở hữu sản phẩm, hàng hóa và dịch vụ từ người bán – khách thể
kiểm toán sang người mua- khách hàng của họ, được thực hiện thông qua quá trình
trao đổi hàng – tiền. Như vậy chu trình này bắt đầu khi khách hàng yêu cầu mua hàng
và kết thúc khi hàng hóa, dịch vụ được chuyển đổi thành tiền hoặc ghi nhận khoản
phải thu khách hàng nếu doanh nghiệp thực hiện việc bán chịu. Kết quả của chu trình
bán hàng – thu tiền sẽ cho biết doanh nghiệp có thu hồi được vốn đã bỏ ra và có được
lợi nhuận để tái sản xuất, mở rộng quy mô sản xuất, kinh doanh, nâng cao đời sống
của người lao động, đóng góp vào Ngân sách nhà nước hay không? Điều này một lần
nữa nhấn mạnh vai trò của chu trình bán hàng – thu tiền đối với hoạt động sản xuất
kinh doanh của doanh nghiệp.
Bán hàng là một quá trình có mục đích thống nhất song phương thức thực hiện
rất đa dạng. Chẳng hạn theo phương thức trao đổi và thanh toán có thể có bán hàng

theo phương thức thu tiền mặt trực tiếp về két hoặc thu qua ngân hàng, bán hàng theo
phương thức giao hàng trực tiếp nhưng thu tiền sau (bán chịu), bán hàng theo phương
thức gửi hàng đại lý…
Đối với mỗi phương thức bán hàng thì các thủ tục giao, nhận hàng và thanh toán
khác nhau, tổ chức kế toán và kiểm soát cũng có điểm khác biệt dẫn đến nội dung và
cách thức kiểm toán cụ thể khác nhau. Điều này đạt ra yêu cầu cho KTV khi thực hiện
kiểm toán phải tìm hiểu kỹ lưỡng đặc điểm cụ thể của Công ty khách hàng để đưa ra
chương trình kiểm toán phù hợp.
2. Các chức năng cơ bản của chu trình bán hàng – thu tiền
Xuất phát từ bản chất và hình thức biểu hiện, chu trình bán hàng – thu tiền được
cụ thể hóa thành các chức năng sau:
Xử lý đơn đặt hàng của người mua
Được xem là điểm khởi đầu của chu trình bán hàng- thu tiền. Hình thức đặt hàng
của người mua rất phong phú, có thể là đơn đặt hàng hay phiếu yêu cầu mua hàng, có
thể là người mua xem hàng qua catalog hay trên trang web của Công ty rồi tiến hành
đặt hàng qua thư điện tử hay điện thoại… Dù theo hình thức nào thì về mặt pháp lý,

9


việc đặt hàng thể hiện nhu cầu và sự sẵn sàng mua theo những điều kiện xác định của
khách hàng. Đối với khách thể kiểm toán, khi nhận được đơn đặt hang, cần cân nhắc
xem xét một số yếu tố như: khả năng cung ứng của doanh nghiệp có đáp ứng được
nhu cầu của khách hàng hay không; khả năng thanh toán của khách hàng; điều kiện về
giá cả, phương thức thanh toán… để đi đến quyết định có cung cấp hàng hóa, dịch vụ
cho khách hàng hay không.
Xét duyệt bán chịu
Ngay từ thỏa thuận ban đầu, sau khi quyết định bán hàng, việc doanh nghiệp
xem xét vấn đề bán chịu một phần hay bán chịu toàn bộ lô hàng là vô cùng quan
trọng. Vì nếu doanh nghiệp không thực hiện chính sách bán chịu tức là không tạo ra

sự linh hoạt trong thanh toán, tất yếu sẽ không khuyến khích bán hàng. Nhưng nếu
doanh nghiệp không xem xét, kiểm soát chặt chẽ chính sách này thì có thể dẫn đến
tình trạng nợ khó đòi, thậm chí là thất thu do khách hàng mất khả năng thanh toán
hoặc cố tình không thanh toán. Do vậy, các chính sách phê chuẩn bán chịu được thực
hiện tại đơn vị bán hàng để làm giảm thiểu những khoản phải thu không thu hồi được.
Quá trình xét duyệt bán chịu thường gồm việc đánh giá về các đơn đặt hàng và thông
tin nợ của khách hàng và được phê chuẩn bởi người có thẩm quyền trong doanh
nghiệp để có thể quản lý một cách tốt nhất các khoản phải thu.
Chuyển giao hàng
Đối với sản phẩm, hàng hóa thì chuyển giao hàng là việc chuyển hàng từ kho
người bán đến kho người mua hoặc địa điểm khác theo thỏa thuận giữa doanh nghiệp
và khách hàng. Còn đối với dịch vụ thì chuyển giao hàng là việc thực hiện dịch vụ mà
khách hàng yêu cầu. Một bộ phận trong doanh nghiệp sẽ thực hiện việc vận chuyển
hoặc thuê các nhà vận chuyển bên ngoài. Khi hàng ra khỏi kho của doanh nghiệp thì
phải lập phiếu xuất kho và chứng từ vận chuyển. Hóa đơn vận chuyển là một tài liệu
có tính pháp lý thể hiện trách nhiệm đối với người chuyển giao hàng. Các công ty có
quy mô lớn, các nghiệp vụ bán hàng diễn ra thường xuyên thường lập sổ vận chuyển
để cập nhật các chứng từ vận chuyển. Ngoài ra, các cơ quan thuế quan thường yêu
cầu khi hàng vận chuyển trên đường cần phải có chứng từ chứng minh xuất xứ của lô

10


hàng như phiếu xuất kho, hóa đơn bán hàng...
Gửi hóa đơn tính tiền cho khách hàng và ghi sổ nghiệp vụ bán hàng
Hóa đơn bán hàng được lập khi có thông báo về việc hàng hóa đã được chuyển
giao cho người mua. Hóa đơn cần cung cấp đầy đủ các thông tin: Số lượng hàng hóa,
mẫu mã, giá cả gồm giá gốc, chi phí vận chuyển, bảo hiểm và các yếu tố khác, thời
hạn thanh toán... Như vậy, khi nhận được hóa đơn khách hàng sẽ biết rõ số tiền và
thời gian hoàn trả số tiền đó. Tại doanh nghiệp bán hàng, kế toán căn cứ vào hóa đơn

bán hàng để ghi vào Nhật ký bán hàng và theo dõi các khoản phải thu.
Xử lý và ghi sổ các khoản thu tiền
Khi khách hàng thanh toán thì kết quả của quá trình này thể hiện trên phiếu thu
(nếu thanh toán trực tiếp bằng tiền mặt) hay giấy báo Có của ngân hàng (nếu thanh
toán bằng chuyển khoản). Từ các chứng từ đó, kế toán ghi vào Nhật ký thu tiền, sổ
chi tiết, sổ Cái TK 111, 112.
Xử lý và ghi sổ hàng bán bị trả lại và khoản bớt giá
Các khoản giảm trừ doanh thu phát sinh khi khách hàng không hài lòng về hàng
hóa mà doanh nghiệp cũng cấp như hàng kém phẩm chất, không đúng chủng loại quy
cách.... (hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán) hoặc khi khách hàng mua hàng với số
lượng lớn (chiết khấu thương mại). Tất cả các khoản này phải được kiểm tra và phê
chuẩn trước khi ghi sổ.
Lập dự phòng phải thu khó đòi
Lập dự phòng phải thu khó đòi là cần thiết khi doanh nghiệp thực hiện việc bán
chịu sau do không phải lúc nào khách hàng cũng trong điều kiện kinh doanh thuận lợi
và có khả năng thanh toán ổn định, dẫn đến tình trạng các khoản nợ đã đến hạn mà
khách hàng vẫn chưa trả được nợ. Thời điểm lập dự phòng là cuối kỳ đối với các công
ty chứng khoán và cuối năm đối với các công ty khác.
Theo thông tư số 13/2006/TT-BTC của Bộ Tài chính về việc hướng dẫn chế độ
trích lập và sử dụng các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, tổn thất các khoản

11


đầu tư tài chính, nợ khó đòi và bảo hành sản phẩm, hàng hóa, công trình xây lắp tại
doanh nghiệp, quy định về việc lập dự phòng phải thu khó đòi như sau:
Bảng 01: Quy định về việc lập dự phòng
Thời gian quá hạn

Tỷ lệ lập dự phòng

3 tháng – 12 tháng

30%

12 tháng – 2 năm

50%

2 năm – 3 năm

70%

>3 năm

Xóa sổ

Doanh nghiệp có thể xóa sổ trước thời hạn trong trường hợp khách nợ chết, mất
tích có sự xác nhận của cơ quan công an hoặc khách nợ bị phá sản có chứng nhận của
tòa án. Khi lập dự phòng hoặc xóa sổ phải đảm bảo đầy đủ chứng từ hợp lý, hợp lệ.
Sau khi xóa sổ không được hủy chứng từ và phải theo dõi trên TK 004.
Thẩm định và xóa sổ khoản phải thu không thu hồi được
Việc tồn tại các khoản phải thu không thu hồi được thường khó tránh khỏi khi
doanh nghiệp thực hiện chính sách bán chịu. Sau khi thẩm định, có chứng cứ chắc
chắn không thể thu hồi được khoản nợ đó do khách hàng mất khả năng thanh toán
(phá sản, giải thể...), doanh nghiệp cần tiến hành xóa sổ các khoản phải thu này.
3. Hoạt động KSNB đối với chu trình bán hàng – thu tiền
3.1. Tổ chức hạch toán kế toán bán hàng – thu tiền
* Trong chu trình bán hàng – thu tiền, các chứng từ sổ sách được sử dụng chủ
yếu bao gồm:

- Đơn đặt hàng, phiếu yêu cầu mua hàng
- Phiếu tiêu thụ
- Hóa đơn bán hàng
- Chứng từ vận chuyển thường là hóa đơn vận chuyển (hay vận đơn)

12


- Phiếu xuất kho
- Biên bản thanh lý hợp đồng
- Bảng kê hàng hóa bán ra
- Phiếu thu, Giấy báo Có của Ngân hàng
- Nhật ký bán hàng, nhật ký thu tiền
- Sổ Cái, sổ chi tiết các TK 111, 112, 131, 155, 156, 511...
.............
* Các tài khoản sử dụng trong chu trình bán hàng – thu tiền
TK 511: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
TK 512: Doanh thu bán hàng nội bộ
TK 521: Chiết khấu thương mại
TK 531: Hàng bán bị trả lại
TK 532: Giảm giá hàng bán
TK 33311: Thuế GTGT đầu ra
TK 3387: Doanh thu chưa thực hiện
TK 111: Tiền mặt
TK 112: Tiền gửi ngân hàng
TK 131: Phải thu của khách hàng
TK 136: Phải thu nội bộ
TK 139: Dự phòng phải thu khó đòi
TK 6426: Chi phí dự phòng
TK 004: Nợ khó đòi đã xử lý

.........
Sơ đồ 01: Quy trình luân chuyển chứng từ trong chu trình

13


bán hàng – thu tiền
Khách
hàng

Đơn đặt
hàng

Bộ
phận
bán
hàng

Thủ
trưởng
đơn vị

Phiếu
tiêu
thụ,
lệnh
bán

Phê chuẩn
lệnh bán,

phương
thức bán
chịu

Bộ
phận
bán
hàng

Bộ
phận
kho

Hóa đơn
bán
hàng,
vận đơn

Phiếu
xuất
kho

Kế
toán
thanh
toán

Ghi
sổ, lập
BC

Bảo
quản,
lưu trữ
chứng từ

Sơ đồ 02. Hạch toán kế toán chu trình bán hàng – thu tiền
TK 521, 531, 532

TK 511, 512

TK 111, 112
(1)

(3)

TK 33311
TK004

(1)
(2)

TK 911

TK 131

TK 642

(4)

(8)
(2)

TK 139
(7)

(5)

(6)

Ghi chú:
(1): Doanh thu bán hàng (có VAT) thu tiền ngay
(2): Doanh thu bán chịu (có VAT)

14


(3): Cuối kỳ kết chuyển các khoản giảm trừ doanh thu
(4): Kết chuyển doanh thu thuần cuối kỳ
(5): Lập dự phòng nợ phải thu khó đòi
(6): Hoàn nhập dự phòng
(7): Bù đắp bởi quỹ dự phòng
(8): Xóa sổ nợ phải thu khó đòi
3.2. Hoạt động KSNB đối với chu trình bán hàng – thu tiền
Bán hàng – thu tiền là chu trình cực kỳ quan trọng trong mọi doanh nghiệp. Do
vậy hoạt động KSNB đối với chu trình này được đặc biệt quan tâm bởi các cấp quản
lý trong doanh nghiệp.
• Sự đồng bộ của sổ sách
Tức là đòi hỏi hệ thống kế toán từ chứng từ kế toán cho tới bảng tổng hợp cân
đối kế toán phải có tác dụng kiểm soát tối đa. Như vậy, các trình tự kế toán phải có

trước khi thiết lập các mục tiêu của KSNB. Khung pháp lý về kế toán là như nhau đối
với mọi đơn vị nhưng lại rất phong phú và đa dạng về các hình thức kế toán, các
phương thức kế toán áp dụng tại từng đơn vị. Do đó, mỗi đơn vị cần định sẵn trình tự
cụ thể tương ứng với hệ thống sổ sách tạo thành yếu tổ kiếm soát có hiệu lực.
• Đánh số thứ tự các chứng từ một cách liên tục
Đây là một hoạt động KSNB hiệu quả, có tác dụng vừa đề phòng bỏ sót, giấu
giếm vừa tránh trùng lặp các khoản phải thu, các khoản ghi sổ bán hàng. Tuy nhiên
việc đánh số trước phải có mục đích rõ ràng kèm theo việc tổ chức hợp lý theo hướng
tích cực để đạt mục đích đó.
• Lập bảng cân đối thanh toán tiền hàng và gửi cho người mua
Các Công ty có nghiệp vụ bán hàng và thu tiền với quy mô lớn, thông thường
hàng tháng có tổng hợp và lập bảng cân đối giữa giá trị hàng bán với các khoản đã thu
tiền, và các khoản còn phải thu để kiểm soát công việc bán hàng và thu tiền. Đây là

15


một hoạt động kiểm soát hiệu quả nếu quá trình lập và gửi bảng cân đối thanh toán
tiền hàng đảm bảo tính khách quan (được lập bởi người độc lập với chức năng thu
tiền hàng, ghi sổ bán hàng và gửi qua đường bưu điện hoặc qua máy fax).
• Xét duyệt nghiệp vụ bán hàng
Hầu hết các nghiệp vụ bán hàng phải được phê chuẩn trên ba mặt:
+ Việc bán chịu phải được phê duyệt một cách cẩn trọng trước khi bán hàng
+ Hàng bán chỉ được vận chuyển sau khi được duyệt với đầy đủ chứng cứ (tài
khoản, con dấu, chữ ký hợp pháp của bên mua).
+ Giá bán phải được phê duyệt bao gồm cả phí vận chuyển giảm giá, bớt giá và
điều khoản thanh toán
• Phân cách nhiệm vụ đầy đủ trong tổ chức công tác tài chính kế toán
Đây là hoạt động KSNB trọng yếu được thiết lập với mục đích ngăn ngừa sai sót
và gian lận trong kế toán nói chung và trong chu trình bán hàng – thu tiền nói riêng.

Việc phân cách phải được thực hiện ít nhất ở ba mặt sau: phân cách người ghi sổ bán
hàng với người ghi sổ khoản phải thu, phân cách người thu tiền với người ghi sổ
khoản phải thu, phân cách người thực hiện chức năng bán hàng với người chịu trách
nhiệm phê chuẩn việc bán chịu.
• Tính độc lập của người kiểm tra, kiểm soát
Đây là yếu tố chủ yếu trong việc phát huy hiệu lực của kiểm soát nội bộ. Thông
thường, sử dụng kiểm toán viên nội bộ để kiểm soát việc xử lý và ghi sổ các nghiệp
vụ bán hàng và thu tiền sẽ đảm bảo chất lượng kiểm soát và phục vụ tốt cho việc thực
hiện các mục tiêu kiểm toán.

16


II. VAI TRÒ VÀ MỤC TIÊU KIỂM TOÁN CHU TRÌNH BÁN HÀNG –
THU TIỀN TRONG KIỂM TOÁN BCTC
1. Vai trò của kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền trong kiểm toán
BCTC
Kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền là một phần hành cụ thể của kiểm toán
tài chính, có ý nghĩa vô cùng quan trọng đối với cả hoạt động kinh doanh và hoạt
động kiểm toán.
Bán hàng – thu tiền là chu trình cuối cùng của quá trình sản xuất kinh doanh của
doanh nghiệp. Nó không những đánh giá hiệu quả của các chu trình trước như chu
trình mua hàng – thanh toán, tiếp nhận – hoàn trả vốn... mà còn đánh giá hiệu quả của
toàn bộ quá trình kinh doanh của doanh nghiệp. Có thể nói bán hàng – thu tiền là một
bộ phận quan trọng tạo nên bức tranh tài chính của doanh nghiệp, ảnh hưởng quan
trọng đến những người ra quyết định kinh tế, do đó kiểm toán chu trình bán hàng –
thu tiền luôn luôn là một trong những chu trình thu hút được nhiều sự quan tâm nhất
của KTV trong một cuộc kiểm toán.
2. Mục tiêu của kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền trong kiểm toán
BCTC

CMKT số 200, khoản 11 đã xác định rõ: “Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp
cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ
sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận rằng BCTC có được
lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân
thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng
yếu hay không”. Bên cạnh đó, đối với đơn vị được kiểm toán, mục tiêu kiểm toán
BCTC giúp đơn vị thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất
lượng thông tin tài chính của mình. Do vậy, có thể khẳng định mục tiêu kiểm toán là
đích cần đạt tới đồng thời là thước đo kết quả kiểm toán cho mỗi cuộc kiểm toán cụ
thể.
Khi tiến hành kiểm toán, bước đầu tiên KTV cần hiểu được mục tiêu kiểm toán

17


chung, sau đó cụ thể hóa các mục tiêu chung này vào từng phần hành cụ thể gọi là các
mục tiêu kiểm toán đặc thù. Đối với kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền, chu trình
này bao gồm nghiệp vụ bán hàng và nghiệp vụ thu tiền. Mặc dù hai loại nghiệp vụ
này có quan hệ chặt chẽ với nhau tạo nên chu trình xác định nhưng mỗi loại lại có yêu
cầu riêng và phản ánh cụ thể vào sổ kế toán riêng theo trình tự độc lập tương đối. Do
đó, mục tiêu đặc thù của hai loại nghiệp vụ này mang những điểm riêng biệt, cụ thể
là:
Bảng 02: Mục tiêu kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền
Mục tiêu
kiểm toán
chung
I. Mục tiêu

Mục tiêu kiểm toán đặc thù

Mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ

nghiệp vụ bán hàng

thu tiền

Tất cả các nghiệp bán hàng đều Các khoản thu tiền đều đảm bảo

hợp lý chung có căn cứ hợp lý
tính hợp lý chung
Các mục tiêu chung khác
Hiệu lực
Hàng bán vận chuyển đến Các khoản phải thu ở khách
khách hàng là có thật

hàng là có thật, các khoản thu
tiền được ghi sổ đã thực tế được
nhận. Các thông tin phản ánh
trên chứng từ, sổ sách và Báo
cáo có liên quan đến nghiệp vụ

Trọn vẹn

này là hoàn toàn có thật
Mọi nghiệp vụ bán hàng đều Tiền thu được, mọi khoản phải
được ghi sổ

thu ở khách hàng đều được ghi

Quyền và

sổ
Hàng hóa đã bán thuộc sở hữu Doanh nghiệp có quyền đối với

nghĩa vụ
Định giá

của đơn vị
các khoản phải thu
Các khoản bán hàng đã ghi sỏ Các khoản tiền thu đã ghi sổ và
đúng số lượng, chủng loại hàng đã nhận đều đúng với giá hàng
hóa đã vận chuyển và hóa đơn bán, các khoản phải thu khách
bán hàng đã được lập đúng

hàng được định giá một cách
đáng tin cậy theo giá trị ròng có

18


thể thực hiện được. Đối với
nghiệp vụ thu tiền bằng ngoại
tệ, KTV cần quan tâm đến tỷ
Chính xác số

giá hối đoái quy đổi
Các nghiệp vụ bán hàng được Các khoản thu tiền được tính

học

tính toán đúng, các con số cộng toán chính xác, được cộng sổ,
sổ, chuyển sổ, lên Báo cáo khớp chuyển sổ và lên Báo cáo đúng

Phân loại và

với nhau
Các nghiệp vụ bán hàng được Các khoản tiền được phân loại

trình bày

phân loại thích hợp: theo từng đúng; các khoản phải thu được
loại doanh thu, theo các mức ghi nhận theo đúng đối tượng

Đúng kỳ

thuế suất
theo dõi
Các nghiệp vụ bán hàng được Các khoản tiền ghi đúng thời
ghi đúng thời gian phát sinh

gian

Sau khi đã xác định rõ các mục tiêu kiểm toán đặc thù của phần hành kiểm toán
chu trình bán hàng – thu tiền, KTV tiến hành cụ thể hóa các công việc tương ứng với
mỗi mục tiêu, từ đó xác định những phần việc cần phải thực hiện.

19


III. QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CHU TRÌNH BÁN HÀNG – THU TIỀN

TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
Quy trình kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền dưa ra trình tự thực hiện việc
kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền từ khi bắt đầu cho đến khi kết thúc. Cụ thể
gồm các bước công việc sau:

Sơ đồ 03: Quy trình kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền

Giai đoạn I

Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán
chu trình bán hàng – thu tiền

Giai đoạn II

Thực hiện kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền

Giai đoạn III

Kết thúc kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán

1. Lập kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền
Lập kế hoạch là giai đoạn mở đầu quy trình kiểm toán – đây là bước công việc
có ý nghĩa quyết định chất lượng cuộc kiểm toán. Cụ thể:
• Kế hoạch kiểm toán là cơ sở giúp KTV thu thập đầy đủ bằng chứng có
hiệu lực làm cơ sở cho kết luận kiểm toán và đảm bảo rằng những lĩnh
vực quan trọng và chứa đựng rủi ro được quan tâm thích đáng
• Nguồn lực kiểm toán được phân bổ một cách phù hợp cả về chất lượng và
số lượng KTV
• Kế hoạch kiểm toán được lập một cách đầy đủ và chu đáo dẫn đến sự
phối hợp công việc giữa các KTV cũng như giữa KTV với các bộ phận có

liên quan (kiểm toán nội bộ, chuyên gia bên ngoài…) đạt hiệu quả, từ đó
giảm chi phí kiểm toán và nâng cao chất lượng kiểm toán.
• Kế hoạch kiểm toán phù hợp giúp tránh hiểu lầm giữa KTV và đơn vị

20


được kiểm toán và phối hợp công việc với đơn vị (nội dung công việc sẽ
thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán, trách nhiệm của mỗi bên…)
• Căn cứ vào kế hoạch kiểm toán, KTV có thể kiểm soát và đánh giá chất
lượng cuộc kiểm toán.
Đặc biệt, tầm quan trọng của giai đoạn lập kế hoạch đã được quy định thành
chuẩn mực – đòi hỏi KTV phải tuân thủ đầy đủ khi tiến hành kiểm toán – như sau:
“Kế hoạch kiểm toán phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán phải
được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của
cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và đảm bảo cuộc
kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn. Kế hoạch kiểm toán trợ giúp KTV phân
công công việc cho trợ lý kiểm toán và phối hợp với KTV và chuyên gia khác về công
việc kiểm toán.” (CMKT số 300 Lập kế hoạch kiểm toán). Từ đó có thể khẳng định:
giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán có vai trò hết sức quan trọng, đòi hỏi KTV phải đặc
biệt coi trọng để đảm bảo chất lượng và hiệu quả toàn bộ cuộc kiểm toán.
Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm bảy bước công việc sau đây:
Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán

Ký hợp đồng kiểm toán

Thu thập thông tin về khách hàng

Thực hiện thủ tục phân tích

Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro

Tìm hiểu hệ thống KSNB của khách hàng và
Sơ đồ 04:
Các
lập kế
hoạch kiểm toán
đánh
giá bước
rủi ro kiểm
soát

21 toán chu trình bán
Thiết kế phương pháp kiểm
hàng – thu tiền


Sau đây ta sẽ đi vào cụ thể từng công việc của quá trình lập kế hoạch kiểm toán.
1.1. Đánh giá khả năng chấp nhận khách hàng
Đây là công việc quan trọng trước khi quyết định chấp nhận một khách hàng
mới hay có tiếp tục cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng cũ hay không. Như
chúng ta đã biết, đối với bất kỳ công ty kiểm toán nào thì uy tín là vô cùng quan
trọng. Do việc lựa chọn khách hàng là không phù hợp có thể ảnh hưởng đến uy tín và
hình ảnh của công ty nên các công ty kiểm toán rất chú trọng bước công việc này.
• Đối với khách hàng mới, KTV cần tiến hành các công việc cụ thể sau để
xem xét rủi ro kiểm toán mà Công ty có thể gặp phải khi tiếp nhận khách
hàng:

22

 Những lý do dẫn tới thay đổi KTV của công ty khách hàng.
 Thu thập và xem xét thông tin tài chính về khách hàng (báo cáo
năm, báo cáo sơ bộ và báo cáo thuế thu nhập...). Qua đó cho phép
KTV đánh giá khái quát tình hình tài chính và công việc kinh
doanh của khách hàng. Xem xét những vụ kiện pháp lý có liên
quan tới công ty khách hàng gần đây.
 Trao đổi với bên thứ ba liên quan tới khách hàng như luật sư, ngân
hàng... cho phép đánh giá uy tín và tính liêm chính của Ban Giám
đốc. Đây là bước công việc quan trọng vì tính liêm chính của Ban
Giám đốc được xem là nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo
gian lận các thông tin tài chính.
 Việc trao đổi với KTV tiền nhiệm rất quan trọng do đây là thông
tin đầu tiên để đánh giá khách hàng. KTV tiền nhiệm sẽ cung cấp
thông tin quan trọng về những vấn đề nghề nghiệp liên quan đến
khách hàng để KTV cân nhắc khi chấp nhận kiểm toán như thông
tin về sự liêm chính của Ban Giám đốc, liệu có xảy ra bất đồng
giữa KTV tiền nhiệm và Ban Giám đốc về các vấn đề trọng yếu
liên quan đến cuộc kiểm toán hay không.
 Đánh giá khả năng thực hiện cuộc kiểm toán của Công ty kiểm
toán: công ty có kinh nghiệm và khả năng tiến hành kiểm toán về
lĩnh vực kinh doanh của khách hàng hay không? Công ty cần cân
nhắc kỹ vấn đề này vì nếu kiểm toán lĩnh vực mới sẽ có rất nhiều
khó khăn và rủi ro, có thể ảnh hưởng đến kết quả cuộc kiểm toán
và nghiêm trọng hơn ảnh hưởng đến uy tín của Công ty kiểm toán.
 Xem xét tính độc lập của KTV trong mối quan hệ với khách hàng
• Đối với khách hàng cũ: KTV cần thường xuyên cập nhật thông tin về
khách hàng và đánh giá xem liệu có thay đổi nào dẫn đến rủi ro khiến
công ty kiểm toán phải ngừng cung cáp dịch vụ kiểm toán cho công ty đó

23


không?
*Nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng
Thực chất của việc nhận diện lý do kiểm toán là việc xác định người sử dụng
BCTC và mục đích sử dụng BCTC của họ. Ban đầu, KTV thực hiện phỏng vấn Ban
Giám đốc khách hàng (đối với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm những lần
kiểm toán trước (đối với khách hàng cũ) để có những thông tin về lý do kiểm toán.
Sau này, trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV vẫn tiếp tục thu thập thông tin về
vấn đề này vì hai yếu tố trên cần nhận diện có ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng
cần thu thập và mức độ chính xác của các kết luận kiểm toán. Ví dụ, nếu các BCTC
càng được sử dụng rộng rãi thì các thông tin trên BCTC càng phải trung thực và hợp
lý dẫn đến số lượng bằng chứng thu thập càng phải nhiều.
*Lựa chọn đội ngũ KTV
Có nhận định rằng: Thủ tục kiểm toán rất đa dạng có thể áp dụng hiệu quả trong
trường hợp này nhưng có thể lại không đem lại kết quả mong muốn trong những tình
huống tương tự. Điều này có nghĩa là ngoài việc thiết kế một chương trình kiểm toán
hợp lý, một cuộc kiểm toán có đạt hiệu quả hay không còn phụ thuộc vào người thực
hiện chương trình kiểm toán ấy. Nhận định này nhấn mạnh vai trò của đội ngũ nhân
viên kiểm toán. Một đội ngũ nhân viên thích hợp sẽ mang lại hiệu quả cao hơn cho
cuộc kiểm toán.
1.2. Ký hợp đồng kiểm toán
Nhìn nhận dưới góc độ là DN cung cấp dịch vụ, cũng giống như các DN khác
với đích cần đạt được là sự thỏa thuận cung cấp dịch vụ cho khách hàng, đối với các
công ty kiểm toán đó là Hợp đồng kiểm toán. Theo CMKT Việt nam số 210, “Hợp
đồng kiểm toán: Là sự thỏa thuận bằng văn bản giữa các bên tham gia ký kết (công ty
kiểm toán, khách hàng) về các điều khoản và điều kiện thực hiện kiểm toán của khách
hàng và công ty kiểm toán, trong đó xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, quyền và
trách nhiệm của mỗi bên, hình thức báo cáo kiểm toán, thời gian thực hiện và các

điều khoản về phí, về xử lý khi tranh chấp hợp đồng. Hợp đồng kiểm toán phải được

24


lập và ký chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo về lợi ích của
khách hàng và của Công ty kiểm toán.”. Sau khi ký Hợp đồng kiểm toán thì Công ty
kiểm toán chính thức là chủ thể kiểm toán của Công ty khách hàng.
1.3. Thu thập thông tin về khách hàng
a. Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng
KTV không thể tiến hành việc kiểm toán khi không có đủ hiểu biết về ngành
nghề, hoạt động kinh doanh của khách hàng do mỗi ngành có hệ thống kế toán riêng
và áp dụng những nguyên tắc kế toán mang đặc thù của ngành đó. Xuất phát từ lý do
trên, KTV cần phải thực hiện bước công việc này và CMKT Việt Nam cũng đòi hỏi
điều đó “ Để thực hiện kiểm toán BCTC, KTV phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về
tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực
tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà theo KTV thì có ảnh hưởng trọng yếu
đến BCTC, đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến báo cáo kiểm toán. Ví dụ: KTV sử
dụng sự hiểu biết về tình hình kinh doanh để xác định rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm
soát và xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán”. KTV cần
tìm hiểu về lĩnh vực hoạt động của đơn vị - những quy định của Nhà nước về lĩnh vực
đó, lĩnh vực này có những rủi ro tiềm tàng gì....; cơ cấu tổ chức; cơ cấu vốn; công
nghệ sản xuất; phương thức tiêu thụ và thanh toán.... Để có những thông tin trên,
KTV thực hiện thu thập từ các nguồn sau:
-

Kinh nghiệm thực tiễn về đơn vị và ngành nghề kinh doanh của đơn vị được
kiểm toán trên báo cáo tổng kết, biên bản làm việc, báo chí;

-

Hồ sơ kiểm toán năm trước;

-

Trao đổi với Giám đốc, Kế toán trưởng hoặc cán bộ, nhân viên của đơn vị được
kiểm toán;

-

Trao đổi với KTV nội bộ và xem xét báo cáo kiểm toán nội bộ của đơn vị được
kiểm toán;

-

Trao đổi với KTV khác và với các nhà tư vấn đã cung cấp dịch vụ cho đơn vị
được kiểm toán hoặc hoạt động trong cùng lĩnh vực với đơn vị được kiểm toán;

25