Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Deloitte Việt Nam thực hiện

Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
1. BHXH

: Bảo hiểm xã hội

2. BHYT

: Bảo hiểm y tế

3. KPCĐ

: Kinh phí cơng đồn

4. P/Y

: Số liệu kiểm tốn năm trước

5. B/S

: Số liệu trên bảng cân đối phát sinh

6. PM

: Mức độ trọng yếu cho toàn bộ cuộc kiểm toán

7. MP

: Giá trị trọng yếu

8. R

: Chỉ số độ tin cậy

9. J

: Bước chọn mẫu

10. n

: Số mẫu cần kiểm tra

11. DTT

: Deloitte touche tohmatsu

12. CT

: Công ty

13. BCTC

: Báo cáo tài chính

14. FDI

: Doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài

15. QĐ

: Quyết định

16. BGĐ

: Ban giám đốc

17. WP

: Giấy tờ làm việc

Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

1


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

Lời nói đầu
Ngành nghề kiểm tốn đang ngày càng khẳng định vai trị của mình trong nền
kinh tế thế giới nói chung và nền kinh tế Việt Nam nói riêng. Sự phát triển thể hiện
ở cả khía cạnh chất và lượng, lượng tăng lên tỉ lệ thuận với chất. Bên cạnh đó, số
lượng người biết đến nghề kiểm tốn, biết đến cơng việc của kiểm tốn viên ngày
càng đông và sự tin tưởng của họ vào các báo cáo kiểm toán cũng ngày càng nhiều.
Hơn thế, thị trường chứng khoán Việt Nam đang trong giai đoạn đầu mới phát triển
càng cần hơn nữa những ý kiến trung thực khách quan của các kiểm toán viên về
báo cáo tài chính của các cơng ty tham gia niêm yết để có thể vận hành ổn định và

lành mạnh.Với quá trình hình thành và phát triển gần như song song với quá trình
hình thành và phát triển của ngành kiểm tốn Việt Nam, Cơng ty TNHH Deloitte
Việt Nam( gọi tắt là Deloitte Việt Nam) vẫn đã, đang và sẽ khẳng định vai trò quan
trọng, vị thế vững chắc như người đi đầu dẫn dắt sự đi lên của ngành kiểm tốn
Việt Nam.
Trong một cuộc kiểm tốn BCTC, chu trình tiền lương và nhân viên là một phần
hành không thể thiếu. Một mặt, lương mang ý nghĩa về mặt kinh tế đối với mọi
doanh nghiệp, được tính vào chi phí và chiếm một phần lớn trong tổng chi phí của
khách hàng kiểm toán. Hơn nữa, lao động là một nhân tố quan trọng trong giá trị
hàng tồn kho ở doanh nghiệp sản xuất và xây dựng mà nếu việc phân loại và phân
chia lao động khơng hợp lý có thể gây ảnh hưởng trọng yếu đến lợi nhuận thuần.
Một nguyên nhân nữa khiến chu trình tiền lương quan trọng là việc sử dụng lao
động kém hiệu quả hay có gian lận sẽ gây lãng phí trong sử dụng nguồn lực của
doanh nghiệp. Mặt khác, lương không chỉ mang ý nghĩa kinh tế mà mang ý nghĩa
xã hội. Dù quy mô của khách hàng to hay nhỏ, là doanh nghiệp nhà nước, tư nhân
hay có vốn đầu tư nước ngồi vẫn cần phải có đội ngũ nhân lực mới có thể tiến
hành hoạt động sản xuất kinh doanh. Đội ngũ nhân viên làm việc đạt năng suất cao
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

2


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

hay khơng phụ thuộc chủ yếu vào khoản họ được chi trả cho công sức và thời gian
họ bỏ ra. Đó chính là lương. Nếu khơng đạt được mong đợi về khoản thu nhập này,
họ sẽ không dành hết tâm huyết sức lực cho công việc gây đình trệ trong năng suất.
Thậm chí, việc đình cơng hồn tồn có thể xảy ra.

Nhận thức được tầm quan trọng của chu trình chu trình tiền lương và nhân viên
qua q trình thực tập tại Cơng ty TNHH Deloitte Việt Nam, em xin lựa chọn đề
tài: Kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài
chính do Cơng ty TNHH Deloitte Việt Nam thực hiện để nghiên cứu và phát
triển cho khóa luận tốt nghiệp của mình
Khóa luận của em gồm 3 phần:
Phần 1: Lý luận chung về kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên trong
kiểm tốn báo cáo tài chính
Phần 2: Thực trạng kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm tốn
Báo cáo tài chính do Cơng ty TNHH Deloitte Việt Nam thực hiện
Phần 3: Các giải pháp hoàn thiện về quy trình kiểm tốn chu trình tiền lương
và nhân viên tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do Cơng ty
TNHH Deloitte Việt Nam thực hiện
Trong quãng thời gian thực tập tại Công ty, được sự hướng dẫn tỉ mỉ tận tình và
tâm huyết của Tiến sĩ Nguyễn Thị Phương Hoa cũng như trường Đại học Kinh tế
quốc dân và Khoa Kế toán, sự giúp đỡ nhiệt tình của các anh chị làm việc tại
Deloitte Việt Nam, em đã hồn thành khóa luận tốt nghiệp này. Mặc dù đã có nhiều
cố gắng trong quá trình nghiên cứu và triển khai hồn thành, khóa luận khơng tránh
khỏi những thiếu sót. Em mong nhận được những đóng góp và ý kiến sửa đổi từ
phía thầy cơ, các anh chị, các bạn và những người quan tâm để khóa luận đầy đủ và
hồn thiện hơn. Em xin chân thành cám ơn.
Sinh viên
Vũ Thúy Mai
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

3


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

Phần 1
LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TỐN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ
NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1

Lý luận chung về tiền lương và các khoản trích theo lương

1.1.1. Khái niệm tiền lương:
Tiền lương là khái niệm chỉ số tiền mà người thuê lao động trả cho người lao
động theo thời gian hay sản phẩm tạo ra bởi người lao động bỏ ra. Nó là số tiền cần
thiết cho người lao động tái sản xuất sức lao động, đảm bảo các nhu cầu ăn ở sinh
hoạt cần thiết cho bản thân người lao động và gia đình họ. Tiền lương thực chất là
giá cả của sức lao động.
Cách tính lương có thể dựa vào:
+ Tính lương theo thời gian: Tính lương dựa vào thời gian thực tế người lao
động làm việc. Lương có thể theo giờ, ngày, tháng, năm. Cần phân biệt các loại tiền
lương này. Tiền lương theo ngày và tiền lương theo tuần chưa nói rõ được tiền
lương đó là cao hay thấp, vì nó cịn tùy thuộc vào ngày lao động dài hay ngắn.
Chính vì vậy, khi muốn đánh giá chính xác mức tiền lương, cần xem xét tiền lương
ngày cùng với thời gian lao động và cường độ lao động. Giá cả của một giờ lao
động là thước đo chính xác mức tiền cơng tính theo thời gian.
+ Tính lương theo sản phẩm: Tiền lương theo sản phẩm là tiền lương được trả dựa
trên số lượng sản phẩm hay số lượng bộ phận của sản phẩm mà người lao động sản
xuất ra hay số lượng cơng việc hồn thành. Mỗi một sản phẩm được tính theo đơn
giá nhất định. Đơn giá tiền lương tính bằng thương số giữa số tiền lương trung bình
trong một ngày với số lượng sản phẩm trung bình mà một cơng nhân sản xuất ra
trong một ngày, do đó về thực chất, đơn giá tiền cơng là tiền công trả cho thời gian
cần thiết sản xuất ra một sản phẩm. Vì thế tiền cơng tính theo sản phẩm là hình

thức chuyển hố của tiền cơng tính theo thời gian.
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

4


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

Thơng thường, tùy vào hình thức kinh doanh và đặc điểm riêng mà các công ty
chọn cách tính lương phù hợp.
Tiền lương thơng thường của một doanh nghiệp bao gồm:
+ Lương hưởng theo thời gian lao động
+ Lương theo sản lượng công việc thực tế
+ Các khoản tiền thưởng, tiền hoa hồng
+ Các khoản trích theo lương theo quy định
1.1.2 Khái niệm các khoản trích theo lương:
Các khoản trích theo lương bao gồm bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế và kinh phí
cơng đồn.
Bảo hiểm xã hội: Là khoản tiền mà người lao động được hưởng trong trường hợp
nghỉ việc do ốm đau, tai nạn lao động, bệnh nghề nghiệp, thai sản, khó khăn…Để
được hưởng khoản trợ cấp này, người sử dụng lao động và người lao động trong
quá trình tham gia sản xuất kinh doanh tại đơn vị phải đóng vào quỹ bảo hiểm xã
hội theo quy định. Quỹ này được hình thành bằng cách trích theo tỷ lệ 20% trên
tổng số tiền lương cấp bậc phải trả hằng tháng (15 % tính vào chi phí sản xuất kinh
doanh, 5% cịn lại do người lao động đóng góp ).
Bảo hiểm y tế: Là khoản tiền hàng tháng của người lao động và người sử dụng lao
động đóng cho các cơ quan BHXH để được đài thọ khi có nhu cầu khám bệnh và
chữa bệnh. Quỹ này được hình thành bằng cách trích theo tỷ lệ 3% trên tổng số tiền

lương cấp bậc (trong đó 2% tính vào chi phí sản xuất kinh doanh, 1% cịn lại do
người lao động đóng góp ).
Kinh phí cơng đồn: Là khoản tiền để duy trì hoạt động các tổ chức cơng đồn
đơn vị và cơng đồn cấp trên. Các tổ chức này hoạt động nhằm bảo vệ quyền lợi và
nâng cao đời sống của người lao động. Quỹ này hình thành bằng cách trích 2% trên
tổng số lương phải trả cho người lao động và được tính vào chi phí sản xuất kinh
doanh của đơn vị. Quỹ này do cơ quan cơng đồn quản lý.
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

5


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

1.1.3 Khái qt chu trình tiền lương
Chu trình tiền lương và nhân viên bắt đầu bằng việc thuê lao động và kết thúc
bằng việc thanh toán lương cho người lao động và thanh toán các khoản khác cho
cơ quan nhà nước như thuế, bảo hiểm… Việc tìm hiểu chu trình đóng vai trị rất
quan trọng khi tiến hành kiểm toán. Hiểu được các giai đoạn trong chu trình, kiểm
tốn viên sẽ nắm được những giấy tờ, những tài liệu cần kiểm tra, những khâu nào
trọng yếu và tiềm tàng sai phạm…Chu trình gồm các giai đoạn sau:
- Thuê và tuyển dụng nhân viên: Bộ phận nhân sự của các doanh nghiệp thường
đảm nhiệm vai trò tuyển dụng và thuê mướn nhân sự. Đối với những cá nhân đủ
điều kiện và được nhận, tất cả thông tin cá nhân, vị trí tuyển dụng, mức lương khởi
điểm… sẽ được lưu trên hồ sơ tại hai nơi. Một là phòng nhân sự để quản lý số
lượng nhân viên, hai là tại phịng kế tốn để kế tốn lương căn cứ vào các hợp đồng
thỏa thuận này tính lương. Việc phân tách giữa việc tính lương, thanh tốn lương
và quản lý nhân sự là một hình thức kiểm sốt nội bộ tốt, tránh việc thanh toán

lương cho nhân viên khống. Nếu các chức năng này cùng do một nơi đảm nhận, bộ
phận đó có thể khai khống số nhân viên bằng các hồ sơ giả, sau đó nhận tiền lương
thanh tốn cho những nhân viên khống này. Chính vì vậy, việc tách bạch sẽ phòng
tránh gian lận và rủi ro từ hai phía.
- Phê duyệt các thay đổi về mức lương, bậc lương, thưởng và các khoản khác:
Những thay đổi về mức lương, bậc lương, thưởng và các khoản khác thường xảy ra
khi có quyết định tăng lưởng của cơng ty, nhân viên lên bậc, lên tay nghề, thăng
chức, chuyển công tác, cơ quan làm ăn có lãi nên tăng thưởng… Những thay đổi
này phải được phê duyệt bởi những người có thẩm quyền như đốc cơng- người theo
dõi thường xun và chấm công người lao động, bộ phận nhân sự- theo dõi quá
trình làm việc của người lao động một cách tổng quát và giám đốc…trước khi ghi
vào sổ nhân sự. Cần chú ý theo dõi và xóa bỏ hồ sơ đối với những cá nhân đã nghỉ
việc tại công ty để tránh tình trạng đã nghỉ việc vẫn được chi trả lương.
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

6


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

- Theo dõi, tính tốn thời gian lao động và khối lượng công việc, sản phẩm hoặc
lao vụ hồn thành: Cơng việc này thường giao cho đốc công tại từng bộ phận tiến
hành. Thông thường theo chế độ kế toán Việt Nam, chứng từ được sử dụng theo
dõi tính tốn là Bảng chấm cơng và phiếu xác nhận sản phẩm hoặc lao vụ hoàn
thành, hợp đồng giao khốn. Ngồi ra các cơng ty cịn sử dụng các loại chứng từ
khác liên quan như thẻ thời gian, giấy chứng nhận nghỉ ốm, thai nghén, nghỉ
phép…
+ Bảng chấm công được sử dụng phổ biến và thường theo dõi để thanh toán

lương theo tháng. Tất cả thời gian làm việc thực tế, nghỉ, vắng mặt của người lao
động đều được ghi chép trên bảng chấm công. Bảng này thường được treo tại vị trí
dễ dàng quan sát cho cả hai bên, người lao động và doanh nghiệp. Có sự cơng khai
như vậy mới tránh sự thiếu tính độc lập, thiếu khách quan có thể gây mâu thuẫn
chung. Người lao động trên cơ sở bảng chấm công nắm được ngày giờ lao động của
mình mà có thể tự tính ra lương, so sánh với số thực tế nhận được. Vì thế, phỏng
vấn người lao động, theo dõi những bất thường, kiện cáo về lương rất cần thiết khi
tiến hành kiểm toán.
+ Phiếu xác nhận sản phẩm lao vụ hoàn thành cho biết số lượng sản phẩm hay
lao vụ mà người lao động đạt được. Phiếu này do người trực tiếp giao việc lập, trên
đó có đầy đủ chữ ký của các bên liên quan như người lao động, người trực tiếp giao
việc, người kiểm tra chất lượng sản phẩm hoặc lao vụ và người phê duyệt.
+ Hợp đồng giao khoán: là bản ký kết giữa người nhận khoán và người giao
khoán về công việc cụ thể, thời gian làm việc, trách nhiệm quyền lợi của hai bên.
+ Thẻ thời gian: Đây là hình thức được áp dụng chủ yếu tại các doanh nghiệp
lớn, doanh nghiệp nước ngoài… Hiện tại các doanh nghiệp Việt Nam vừa và nhỏ
chưa áp dụng hình thức này do chưa phù hợp. Mỗi nhân viên làm việc tại doanh
nghiệp sẽ được phát riêng một thẻ cá nhân. Tất cả thẻ này sẽ được theo dõi bởi một
cá nhân hay bộ phận độc lập khác hoặc hệ thống máy tính, thơng tin tự động và
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

7


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

phải báo cáo tình hình theo tuần. Để đo thời gian lao động, doanh nghiệp sẽ trang
bị thiết bị đồng hồ điện tử. Khi người lao động đến làm việc đầu ngày, họ sẽ đưa

thẻ vào máy, sau đó khi ra về mới rút thẻ ra. Đây là một biện pháp tốt, nhưng
khơng thể tránh được tình trạng quẹt thẻ hộ- người lao động không đi làm nhờ
người khác cầm thẻ của mình quẹt hộ, tình trạng người lao động vẫn đưa thẻ vào
máy, nhưng có thể đi làm việc khác, không phải công việc tại công ty. Vì thế,
doanh nghiệp thường phải giám sát chặt chẽ, có người theo dõi việc đút thẻ rút thẻ,
theo dõi quá trình làm việc của người lao động, tránh làm việc riêng. Thẻ thời gian
phải được ký duyệt bởi những người giám sát trước khi chuyển đến bộ phận tính
lương.
- Tính lương và lập bảng lương: Dựa vào những chứng từ phía trên ( hồ sơ lao
động, bảng tính lương…) kế toán lương sẽ tiến hành kiểm tra lại một lần nữa trước
khi tính lương và lập bảng tính lương. Sau khi đã chứng thực được độ chính xác
của các chứng từ này, kế tốn viên tiến hành tính lương, thưởng, phụ cấp. Tất cả
những khoản này sau đó sẽ được tổng hợp trên Bảng thanh toán lương, Bảng thanh
toán tiền thưởng theo mẫu Chế độ kế toán quy định. Ngồi ra, kế tốn cũng phải
lập, kê khai các khoản phải trả phải nộp về các khoản trích theo tiền lương. Đây
cũng là cơ sở kiểm tra việc thanh toán lương và thanh toán nghĩa vụ đối với các cơ
quan nhà nước. Chú ý trong quá trình lập các bảng thanh toánh lương, kế toán phải
tiến hành phân loại lương theo từng bộ phận sử dụng người lao động và chức năng
của người lao động để làm căn cứ phân bổ tiền lương vào chi phí một cách hợp lý.
- Ghi chép sổ sách: Trên cơ sở các bảng thanh toán tiền lương, kế toán tiến hành
ghi sổ nhật ký tiền lương. Các tài khoản được sử dụng bao gồm tài khoản phải trả
công nhân viên, tài khoản BHXH, BHYT, KPCĐ, tài khoản phải trả khác, tài khoản
chi phí… Từ sổ nhật ký tiền lương, kế toán sẽ tiến hành chuyển sang sổ Cái.

Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

8


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

- Thanh tốn lương và bảo đảm các khoản tiền lương chưa thanh toán: Người phụ
trách thanh toán lương cho nhân viên thường là thủ quỹ. Khi thủ quỹ nhận phiếu
chi hoặc séc chi kèm theo bảng thanh toán lương, thủ quỹ phải tiến hành kiểm tra
đối chiếu giữa phiếu chi, séc chi với danh sách trên bảng thanh toán lương. Khi
khớp đúng, thủ quỹ sẽ tiến hành chi trả lương cho nhân viên. Khi chi trả, phiếu
chi/séc chi sẽ phải có chữ ký của người lao động xác nhận đã nhận lương và thủ
quỹ đóng dấu và ký “ đã chi trả”. Các phiếu, séc này sẽ được đánh số để tiện theo
dõi. Với những phiếu chi chưa thanh tốn thì phải lưu trữ cẩn thận, tránh mất mát
thiếu sót và ghi chép đầy đủ, chính xác trong sổ sách.
*Mối quan hệ của chu trình tiền lương và nhân viên với các chu trình khác: Tiền
lương và nhân viên có quan hệ với tiền và chu trình hàng tồn kho. Khi xét đến một
chu trình nào đó, phải đặt trong mối quan hệ với các chu trình khác. Do đó, khi tiến
hành kiểm tốn chu trình lương và các khoản trích theo lương, chúng ta phải xem
xét các chứng từ ở khoản mục tiền và hàng tồn kho. Điều này vô cùng quan trọng.
Nếu không xét đến tiền và hàng tồn kho, việc kiểm tra có thể thiếu và những sai
phạm hay gian lận trọng yếu bị bỏ qua.
1.2 Kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm tốn BCTC
1.2.1 Vai trị, mục tiêu của kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên và các
loai hình kiểm sốt nội bộ đối với chu trình
1.2.1.1 Vai trị của kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên
Kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên đóng vai trị rất quan trọng trong
một cuộc kiểm tốn. Giữa hai phía, người sử dụng lao động và người lao động
lương có ý nghĩa khác nhau và thậm chí mâu thuẫn. Người lao động muốn lương
cao và tăng nhanh. Trong khi phía người sử dụng lao động là các doanh nghiệp thì
muốn ngược lại, lương thấp và tăng ít để giảm chi phí. Các kiểm toán viên, khi tiến
hành kiểm toán thường kiểm toán về mặt kinh tế, tức về mặt chi phí đối với doanh
nghiệp. Tuy nhiên, về mặt xã hội, đảm bảo cho lợi ích của người lao động, kiểm

Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

9


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

tốn viên cũng hướng đến. Do đó, kết quả kiểm tốn sẽ khơng chỉ mang lại lợi ích
cho doanh nghiệp, minh bạch BCTC mà còn mang lại lợi ích cho người lao động.
Chu trình tiền lương và nhân viên quan trọng do các lý do sau:
Một, tiền lương và các khoản trích theo lương là một khoản chi phí rất lớn tại các
doanh nghiệp, dù là thương mại,dịch vụ hay sản xuất. Dù cho tự động hóa có phát
triển, người lao động vẫn khơng thể thiếu.
Hai, khi xác định giá trị hàng tồn kho trong các công ty sản xuất và xây dựng, chi
phí tiền lương đóng vai trị quan trọng do nếu tính, phân loại và phân bổ chi phí
lương khơng đúng cho các đối tượng chịu chi phí thì sẽ dẫn đến giá trị thành phẩm
dở dang và giá trị hàng tồn kho bị sai. Điều này dẫn đến sai sót trong giá vốn hàng
bán và ảnh hưởng đến lợi tức.
Ba, tiền lương là lĩnh vực mà ở đó, các nguồn lực của cơng ty dễ bị lãng phí do
việc sử dụng kém hiệu quả hoặc thất thoát do gian lận.
1.2.1.2 Mục tiêu kiểm toán:
Một cuộc kiểm toán mục tiêu bao giờ cũng là giúp cho kiểm tốn viên hay cơng ty
kiểm tốn xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế
toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ luật pháp liên quan và có phản
ánh trung thực hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay khơng. Đối với từng phần
hành, chu trình, mục tiêu kiểm toán sẽ được cụ thể hơn để cuối cùng đạt được mục
tiêu của cả cuộc kiểm toán trên.
Với chu trình tiền lương và nhân viên, mục tiêu bao gồm mục tiêu chung và các

mục tiêu đặt ra tương ứng với cam kết của nhà quản lý là hiệu lực, trọn vẹn, quyền
và nghĩa vụ, phân loại trình bày, chính xác cơ học.
Mục tiêu chung: Kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên phải đạt được,
thu thập được các bằng chứng để khẳng định tính trung thực và hợp lý của các
nghiệp vụ về tiền lương và nhân viên. Mọi thơng tin tài chính trọng yếu có liên

Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

10


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

quan tới chu trình đều được trình bày phù hợp và tuân theo các nguyên tắc kế toán,
chế độ kế toán hiện hành.
Mục tiêu về sự hiện hữu hay có thực: Mục tiêu này địi hỏi các nghiệp vụ về
tiền lương đã được ghi chép trên sổ sách thì thực sự xảy ra, có các chứng từ chứng
minh tính có thực này và các khoản chi phí tiền lương và các khoản tiền lương chưa
thanh toán thực sự tồn tại. Mục tiêu này để đảm bảo phát hiện các hình thức gian
lận khai khống lương. Khoản lương chi ra trên thực tế khơng hề có nhưng lại được
ghi chép.
Mục tiêu trọn vẹn: Mục tiêu này có thể coi là ngược so với mục tiêu hiện hữu
hay có thực, để phát hiện các hình thức gian lận sai sót khai thiếu lương. Mục tiêu
trọn vẹn tức là các nghiệp vụ về tiền lương đã xảy ra phải được ghi chép đầy đủ
trên sổ sách. Nếu một doanh nghiệp khơng phản ánh đầy đủ một khoản thanh tốn
tiền lương cho nhân viên thì chi phí tiền lương và các khoản phải thanh tốn cũng
như các tài sản có liên quan như: tiền mặt, tiền gửi ngân hàng… sẽ bị trình bày
khơng đúng với thực tế. Đồng thời, lương bị khai thấp hơn sẽ làm giảm chi phí, lợi

nhuận bị ghi tăng hơn so với tình hình tài chính thực tế tại doanh nghiệp.
Mục tiêu về quyền và nghĩa vụ: Lương liên quan đến các khoản phải trả công
nhân viên và các cơ quan nhà nước. Vì thế, đây là nghĩa vụ của doanh nghiệp.
Doanh nghiệp phải đảm bảo chi trả lương và thanh tốn lương, các khoản trích theo
lương đúng theo chế độ quy định. Tuy nhiên, đối với các nghiệp vụ về tiền lương
thì mục tiêu quyền và nghĩa vụ thường không quan trọng lắm do nếu doanh nghiệp
không thực hiện theo đúng quy định của chế độ thì người lao động đã khơng tiếp
tục làm việc và các cơ quan nhà nước đã có nhắc nhở.
Mục tiêu đo lường và tính giá: Mục tiêu này đối với các nghiệp vụ tiền lương
và các số dư có liên quan có nghĩa là những giá trị đã được ghi chép về các nghiệp
vụ tiền lương hợp lệ là đúng. Giá trị của các nghiệp vụ tiền lương có thể là sai sót
trong q trình tính lương, chuyển sổ, mức lương tính sai…Thường những sai
Vũ Thúy Mai – Kiểm Tốn 47B

11


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

phạm về đo lương và tính giá là sai sót, ít là gian lận. Tất cả các sai phạm về sự đo
lường và tính giá trong các nghiệp vụ tiền lương đều dẫn tới làm tăng hoặc giảm
hơn so với thực tế đối với số chi phí tiền lương phải thanh toán cho nhân viên và
các tài sản khác có liên quan.
Mục tiêu đo lường tính giá cịn có ý nghĩa quan trọng trong việc lập các bản
báo cáo các khoản thuế phải nộp và các khoản phải nộp khác có liên quan tới tiền
lương. Để tránh rủi ro về sai phạm trong việc tính tốn các khoản thuế và các khoản
phải nộp liên quan tới tiền lương thì các tổ chức thường phân cơng một nhân viên
độc lập thực hiện rà soát một cách độc lập về vấn đề tính tốn và lập các báo cáo.

Mục tiêu phân loại và trình bày: Mục tiêu phân loại và trình bày đối với nghiệp
vụ tiền lương địi hỏi tất cả các chi phí tiền lương và các khoản phải thanh tốn cho
cơng nhân viên phải được trình bày vào các tài khoản thích hợp, đúng theo quy
định của chế độ kế toán hiện hành. Việc phân loại đúng lương theo các tiêu chí như
bộ phận sử dụng lao động và chức năng của người lao động sẽ tránh được những
sai phạm khác trong các tài khoản chi phí và đánh giá giá trị hàng tồn kho.
1.2.1.3. Các loại hình kiểm sốt nội bộ đối với khoản mục tiền lương
Các loại hình kiểm sốt nội bộ thường được sử dụng phục vụ ý muốn của các
nhà quản lý, nâng cao chất lượng công việc, giảm thiểu rủi ro gian lận và sai sót.
Các loại hình kiểm sốt nội bộ trong chu trình tiền lương và nhân viên được thiết
lập nhằm thực hiện các chức năng của chu trình một cách tốt nhất.
Nghiệp vụ phê duyệt: Mỗi doanh nghiệp nên thiết lập những tiêu chí để đánh
giá chọn lọc ứng viên khi tiến hành tuyển nhân sự. Những tiêu chí này phải phù
hợp với yêu cầu, đòi hỏi của từng vị trí. Dựa vào đó, phịng nhân sự mói có thể tiến
hành tuyển dụng, chọn ra những ứng viên phù hợp. Nếu khơng, doanh nghiệp có
thể sẽ chỉ tuyển chọn, thuê mướn được những lao động kém về năng lực và phẩm
chất, không phù hợp và đáp ứng được yêu cầu dẫn tới tăng chi phí đào tạo, tốn kém
hơn rất nhiều so với việc ngay từ ban đầu đã lựa chọn đúng ứng viên. Thêm vào đó,
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

12


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

các khoản lương, thưởng, trích theo lương đều phải được phê duyệt bởi các bên có
thẩm quyền và người lao động. Khi chấm công là đốc công, khi thanh toán là thủ
quĩ.

Để kiểm soát đối với việc phê chuẩn cơng tác tuyển dụng thì doanh nghiệp cần
phải thiết lập một chính sách tuyển dụng thật rõ ràng bằng văn bản. Chính sách này
có thể được sử dụng trong nhiều năm, thay đổi theo từng tình hình và trở thành
khuôn mẫu riêng khác biệt với các doanh nghiệp khác. Doanh nghiệp đồng thời
phải duy trì một hệ thống sổ nhân sự được cập nhập liên tục. Thường kỳ, doanh
nghiệp tiến hành thẩm tra các thông tin liên quan với hồ sơ tuyển dụng nhân sự,
xem xét xem có sự không thành thực của người lao động khi khai báo làm hồ sơ.
Bên cạnh đó, có thể thực hiện thiết lập các thủ tục rà soát đối với các mức
lương, thưởng, các khoản trích theo lương, các khoản khấu trừ. Song song với thủ
tục rà soát, doanh nghiệp duy trì một danh sách liệt kê các mức lương, bậc lương
theo từng công việc đã được phê duyệt. Những điều chỉnh về sau này như chuyển
việc, nghỉ việc, thăng chức… cũng phải được phê duyệt bởi các cấp lãnh đạo. Nếu
những việc như tăng lương, thưởng mà tiến hành không có phê duyệt thì có thể gây
thất thốt tài sản do việc tự ý tiến hành. Vì thế, khi có bất kỳ một sự thay đổi nào về
lương, thưởng và các khoản trích, ban giám đốc hay nhà quản lý cần cơng bố cơng
khai rộng rãi tới phịng nhân sự và các đốc công của các bộ phận sản xuất nhằm
tránh tình trạng trên.
Ghi sổ kế tốn về tiền lương: Những nghiệp vụ liên quan đến tiền lương và
nhân viên nên được ghi chép một cách chính xác, đúng kỳ và phân loại trình bày
đúng. Việc sai sót sẽ gây ảnh hưởng rất lớn tới lợi nhuận của doanh nghiệp trong
năm tài chính.
Doanh nghiệp cần thiết lập ra sơ đồ hạch toán tài khoản, thường là sơ đồ chữ
T, và các thủ tục phân bổ chi phí để kiểm sốt việc ghi chép sai sổ sách. Việc thống

Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

13


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

nhất một cách hợp lý giữa hệ thống các bảng tính lương, bảng tổng hợp chi phí
lương, sổ nhật ký lương và sổ Cái cũng cần được tiến hành song song.
Thực chi: Đây là loại hình kiểm soát việc chi trả lương cho nhân viên, tránh
việc chi khống, khơng thực sự là chi phí phải gánh chịu nhưng gian lận ghi khống
lên những khoản chi phí lương khơng tồn tại. Do đó, khi thanh tốn lương,thưởng
phải dựa trên các khoản nợ đã được ghi nhận trên sổ. Thanh tốn phải có các chứng
từ đi kèm. Các phiếu chi hoặc séc chi phải ghi rõ chi cho công việc gì, sản phẩm
hay lao vụ gì. Khơng được chi với các phiếu chi hoặc séc chi không rõ ràng. Đối
với các khoản chi lương chưa được phê duyệt thì doanh nghiệp phải yêu cầu tất cả
các bên liên quan ký vào, khẳng định tính có thực của các phiếu chi bất thường
hoặc các phiếu chi có số tiền lớn.
Tiếp cận hệ thống sổ sách: Hệ thống sổ sách kế tốn thơng thường được lưu
trữ, cất giữ riêng tại phịng kế toán. Việc bảo quản tốt sổ sách là một nhiệm vụ quan
trọng của kế tốn. Khơng chỉ phân loại cất trữ khoa học tiện cho khi cần có thể lấy
nhanh chóng mà cịn đảm bảo ít người có thể tiếp cận nhất với các sổ sách kế toán.
Việc hạn chế này nhằm đảm bảo kiểm soát được các khoản chi khơng đúng chỗ và
những chi phí nhân cơng khơng được thơng qua. Thủ tục kiểm sốt được sử dụng ở
đây là chỉ cho những người có thẩm quyền tiếp cận hệ thống sổ sách kế toán như
giám đốc, kế tốn lương. Chẳng hạn, doanh nghiệp có thể đề ra các quy định cản
trở nhân viên không phận sự tiếp cận các giấy tờ tài liệu bộ phận nhân sự và bộ
phận tiền lương. Vị trí các phịng này nên đặt ở vị trí ít người qua lại, biệt lập.
Trang bị khóa cho các phịng và tạo các tủ đựng hồ sơ. Quyền phê duyệt , quyền
ghi chép sổ sách và quyền thanh toán doanh nghiệp cũng giao cho các cá nhân,
phịng ban khác nhau, tăng tính độc lập, tránh việc thông đồng cấu kết.
Phân chia trách nhiệm: Việc phân chia trách nhiệm cần thiết đối với mọi chu
trình, khơng chỉ riêng chu trình lương và nhân viên. Phân chia trách nhiệm sẽ giảm
thiểu sự thông đồng, cấu kết với nhau thấp nhất giữa các bộ phận, cá nhân trong

Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

14


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

một chu trình, đảm bảo việc giám sát thời gian lao động, dịch vụ hoàn thành với
việc tính lương, thưởng, chi lương, thương. Trong chu trình lương và nhân viên,
trách nhiệm tính tốn lương, thưởng, lập bảng lương, thưởng; chi lương, thưởng và
giám sát ghi chép thời gian lao động, lao vụ hoàn thành phải tách biệt với nhau.
Lấy ví dụ nếu như chức năng ghi chép thời gian lao động cấu kết với bộ phận lập
bảng lương, thưởng ghi tăng thời gian thêm giờ, tăng số lượng sản phẩm hồn
thành để tăng lương hồn tồn có thể xảy ra. Bên cạnh đó, cịn rất nhiều khả năng
cấu kết khác gây gian lận trong chu trình tiền lương và nhân viên.
1.2.2. Quy trình kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán
BCTC
Mỗi một cuộc kiểm toán diễn ra đều phải tuân theo một quy trình được lập ra
trước để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm
toán cũng như để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ
cho kết luận của kiểm tốn viên về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên BCTC.
Thông thường, một cuộc kiểm tốn thường được tiến hành theo quy trình gồm ba
giai đoạn như sau:
- Lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm tốn
- Thực hiện kiểm tốn
- Hồn thành cuộc kiểm tốn và cơng bố báo cáo kiểm tốn.
Đây là những giai đoạn chung cho tồn bộ cuộc kiểm toán. Ở từng giai đoạn,
những việc cần tiến hành đối với chu trình tiền lương và nhân viên sẽ được cụ thể

bên trong.
1.2.2.1.Lập kế hoạch kiểm toán
Đối với bất kỳ một công việc nào, trước khi tiến hành, việc lập kế hoạch đóng
vai trị vơ cùng quan trọng. Kiểm toán cũng vậy. Giai đoạn đầu này nếu như thực
hiện tốt sẽ đóng vai trị như nền tảng hướng dẫn cho các giai đoạn sau. Lập kế
hoạch kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cần thiết
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

15


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

khác cho cuộc kiểm tốn. Lập kế hoạch kiểm toán được quy định rõ trong các
chuẩn mực kiểm tốn quốc tế cũng như Việt Nam. Do đó, nó khơng chỉ xuất phát
từ u cầu chính của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị tốt nhất những điều kiện cơ
bản cho cuộc kiểm tốn đó, mà nó cịn là nguyên tắc cơ bản trong cuộc kiểm toán
đã được quy định thành chuẩn mực và yêu cầu các kiểm toán viên khi thực hiện
phải tuân theo. Giai đoạn này không thể bỏ qua do các ý nghĩa sau:
- Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên thu thập được một cách đầy đủ và
chính xác các bằng chứng kiểm tốn trợ giúp cho việc đưa ra ý kiến của kiểm toán
viên về BCTC. Một kế hoạch kiểm toán tốt sẽ hạn chế những rủi ro phát hiện, nâng
cao chất lượng cơng việc và tăng uy tín của kiểm tốn viên với các khách hàng.
-

Kế hoạch kiểm toán bao gồm việc chỉ định nhóm kiểm tốn viên sẽ tiến

hành cơng việc. Điều này giúp cho các kiểm tốn viên trong nhóm kiểm toán thống

nhất với nhau trước những vấn đề, phối hợp với nhau tốt hơn. Bên cạnh đó, kiểm
tốn viên có thể phối hợp tốt hơn với các bộ phận liên quan như các chun gia bên
ngồi, kiểm tốn nội bộ của khách hàng... Sự phối hợp hiệu quả sẽ dẫn đến kết quả
công việc tốt hơn.
-

Thiết lập kế hoạch kiểm toán tránh những mâu thuẫn hiểu lầm với khách

hàng. Dựa vào kế hoạch, kiểm toán viên thống nhất với khách hàng về những công
việc sẽ tiến hành, thời gian, trách nhiệm mỗi bên…
-

Thơng qua kế hoạch kiểm tốn đã lập, kiểm toán viên sẽ đánh giá khảo sát

được chất lượng cơng việc kiểm tốn viên đã tiến hành. Từ đó, kiểm tốn viên sẽ
có thể tìm biện pháp nâng cao chất lượng công việc, giúp cho kết quả kiểm tốn các
lần sau tốt hơn. Uy tín với khách hàng được duy trì và tăng cường.
* Trình tự lập kế hoạch kiểm toán và các phương pháp kiểm toán như sau:
Chuẩn bị kiểm toán:
Ở bước này, kiểm toán viên và cơng ty kiểm tốn thu nhận khách hàng. Đối với
khách hàng cũ, kiểm tốn viên có tiếp tục duy trì. Đối với khách hàng mới, việc thu
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

16


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

nhận gồm: liên lạc giữa kiểm tốn viên và khách hàng tiềm năng mà khách hàng này
yêu cầu kiểm tốn, khi đã nhận u cầu, cơng ty kiểm tốn có chấp nhận kiểm tốn
hay khơng. Bước này thường áp dụng cho tồn bộ cuộc kiểm tốn, khơng riêng cho
từng chu trình nên ở chu trình tiền lương và nhân viên sẽ không đi sâu vào bước này.
Chú ý ở bước này là việc lựa chọn đội ngũ kiểm toán viên. Khi chọn nên chọn những
kiểm toán viên có hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng.
Thu thập thông tin cơ sở:
Những thông tin thu thập trong giai đoạn này đóng vai trị quan trọng. Như đã
được xác định trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300- lập kế hoạch kiểm
toán, kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh của
khách hàng, tìm hiểu về hệ thống kế tốn, hệ thống kiểm soát nội bộ và các bên liên
quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. Trong giai đoạn này kiểm toán
viên đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về mức
trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết thực
hiện cuộc kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm tốn cần thiết khác.
Những thơng tin về cơng việc kinh doanh, ngành nghề kinh doanh của khách
hàng và những kiến thức chung về mọi mặt hoạt động của khách hàng cần thiết cho
q trình kiểm tốn về sau. Sự thu thập thông tin cơ sở được thực hiện bằng nhiều
cách khác nhau, trong đó các cách chủ yếu là:
+ Thu thập kiến thức về nghành nghề kinh doanh và công việc kinh doanh của
khách hàng: bao gồm các hiểu biết chung về ngành nghề kinh doanh và những đặc
thù riêng của khách hàng. Kiểm tốn viên có thể thu thập từ nhiều nguồn khác
nhau: từ phía khách hàng cung cấp, từ nguồn tư liệu internet, từ các sách báo, tạp
chí kinh tế…
+ Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung : Thơng
thường mỗi cơng ty kiểm tốn đều cất trữ cẩn thận các hồ sơ kiểm toán của khách
hàng từ các năm trước. Những hồ sơ này chứa đựng bên trong những thơng tin cơ
Vũ Thúy Mai – Kiểm Tốn 47B

17

Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

bản và đầy đủ về khách hàng. Đồng thời các kết quả kiểm tốn năm trước có chứa
đựng những ghi chú của kiểm toán viên năm trước, từ đó kiểm tốn viên có thể
nắm được những điểm cần chú trọng. Từ những thơng tin này, kiểm tốn viên chỉ
cần cập nhật thêm những biến động thay đổi trong năm kiểm toán mới.
+ Tham quan nhà xưởng: Việc quan sát bằng trực quan giúp cho kiểm toán viên có
cái nhìn tổng qt về chu trình sản xuất, phương thức sản xuất, phong cách làm
việc tại nhà xưởng của người lao động… Những gì thu thập được mang tính khách
quan và độ tin cậy cao do được chính kiểm toán viên thu thập.
+ Nhận diện các bên liên quan: Các bên liên quan theo chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam là những bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chính thức của cơng ty khách
hàng hay bất kỳ cơng ty chi nhánh, một cá nhân hoặc tổ chức mà cơng ty khách
hàng có quan hệ và các tổ chức cá nhân đó có khả năng điều hành, kiểm sốt hoặc
có ảnh hưởng đáng kể tới chính sach kinh doanh hoặc chính sách quản trị của
khách hàng kiểm tốn.
+ Đánh giá nhu cầu chuyên gia bên ngoài: Chuyên gia là những cá nhân hoặc tổ
chức có năng lực, kiến thức chuyên sâu về một lĩnh vực cụ thể riêng nằm ngồi kế
tốn và kiểm tốn. Sử dụng thơng tin từ chuyên gia nên được kiểm toán viên xem
xét trong giai đoạn lập kế hoạch. Nếu việc sử dụng là cần thiết và nếu không sử
dụng sẽ ảnh hưởng tới kết quả kiểm tốn thì kiểm tốn viên phải u cầu các thơng
tin này.
Đối với kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên, kiểm tốn viên cần tìm hiểu
những thơng tin cơ sở sau: Tìm hiểu về chính sách tiền lương của đơn vị, chính
sách tuyển dụng, các quy chế chấm dứt hợp đồng lao động của đơn vị khách
hàng…cũng như sự phân tách trách nhiệm giữa các phòng ban đặc biệt là phòng tổ

chức lao động và phòng kế toán; xem lại kết quả kiểm toán các năm trước để có
những đánh giá ban đầu về chu trình lương tại đơn vị khách hàng; tiến hành tham
quan nhà xưởng theo dõi chu trình lao động, việc theo dõi ghi chép chấm cơng của
Vũ Thúy Mai – Kiểm Tốn 47B

18


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

đốc cơng, năng suất lao động và tác phong làm việc của nhân viên; đối với các
doanh nghiệp nước ngoài, xem xét các cá nhân được chi trả lương tại chi nhánh ở
nước ngoài, nhận diện các bên liên quan. Đối với ý kiến chuyên gia, kiểm tốn chu
trình tiền lương và nhân viên thường khơng sử dụng.
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng:
Bước thứ hai trong lập kế hoạch kiểm toán viên sẽ thu thập thông tin về các
nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Các thông tin cơ sở cho kiểm tốn viên những
thơng tin về đặc điểm hoạt động kinh doanh của khách hàng. Trong khi đó, các
thơng tin về nghĩa vụ pháp lý cho kiểm toán viên biết về những quy trình mang tính
pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng. Những
thơng tin này được thu thập trong q trình tiếp xúc với Ban giám đốc công ty
khách hàng bao gồm các loại sau: Giấy phép thành lập và điều lệ cơng ty, các
BCTC, báo cáo kiểm tốn, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài
năm trước, biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc, các
hợp đồng và cam kết quan trọng. Đối với chu trình tiền lương và nhân viên, kiểm
toán viên cần xem xét các hợp đồng lao động, quyết định bổ nhiệm, miễn nhiệm, kết
thúc hợp đồng, biên bản quyết định tăng lương… phục vụ cho quá trình kiểm tốn.
Đánh giá trọng yếu và rủi ro:

Đây là bước quan trọng trong lập kế hoạch. Việc đánh giá chính xác trọng yếu
và rủi ro của các khoản mục sẽ giúp kiểm toán viên lựa chọn được các thủ tục kiểm
tốn thích hợp, giảm thiểu rủi ro xuống thấp nhất. Kiểm toán viên phải xem xét đến
các nhân tố có thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong BCTC.
- Đánh giá tính trọng yếu: Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay độ lớn) và
bản chất của các sai phạm (kể cả sai sót) của các thơng tin tài chính hoặc là đơn lẻ,
hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thơng tin này để xét
đốn thì khơng thể chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm. Tầm quan
trọng của việc đánh giá chính xác tính trọng yếu đối với kiểm tốn BCTC có thể
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

19


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

nhận thấy rõ. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá
mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được.
Những ước tính này mang tính xét đốn dựa trên những kinh nghiệm của kiểm tốn
viên. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu sẽ giúp cho kiểm toán viên trong
việc thu thập bằng chứng kiểm tốn thích hợp, tránh q nhiều bằng chứng khơng
cần thiết đối với các khoản mục ít cần quan tâm dẫn đến lãng phí cơng sức và phí
kiểm toán và tránh thiếu bằng chứng đối với các khoản mục trọng yếu. Trong
trường hợp kiểm toán viên xác định mức trọng yếu là thấp nghĩa là mức sai sót có
thể chấp nhận được thấp thì số lượng bằng chứng kiểm toán cần phải thu thập sẽ
nhiều hơn trong trường hợp kiểm toán viên xác định mức trọng yếu cao hơn. Với
kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên, kiểm tốn viên cần đánh giá mức
trọng yếu cho tồn bộ chu trình, sau đó phân bổ trọng yếu cho các khoản mục nhỏ

bên trong chu trình. Dựa vào đó, kiểm tốn viên thu thập bằng chứng kiểm tốn
thích hợp.
- Đánh giá rủi ro: Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế IGA số 25, rủi ro kiểm
toán là những rủi ro mà kiểm tốn viên có thể mắc phải khi dưa ra những nhận xét
không xác đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm trọng. Có ba
loại rủi ro mà kiểm tốn viên cần đánh giá trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán:
Rủi ro cố hữu: Là những sai sót xảy ra khi chưa có một bước kiểm sốt nội bộ
liên quan nào. Để đánh giá rủi ro cố hữu kiểm toán viên cần xem xét đến bản chất
kinh doanh của khách hàng, tính trung thực của Ban giám đốc, kết quả các lần kiểm
tốn trước, các nghiệp vụ kinh tế khơng thường xuyên, kết quả kiểm toán năm
ngoái…
Rủi ro kiểm soát: Là khả năng xảy ra sai phạm trọng yếu do hệ thống kiểm sốt
nội bộ của khách hàng khơng tồn tại hoặc có tồn tại nhưng hoạt động kém hiệu quả
nên không ngăn chặn được những sai phạm này. Thông qua q trình tìm hiểu hệ
thống kiểm sốt nội bộ của khách hàng mà kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

20


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

là cao hay thấp. Nếu hệ thống kiểm sốt của khách hàng tốt thì rủi ro kiểm soát sẽ ở
mức thấp và ngược lại.
Rủi ro phát hiện: Đây là khả năng tồn tại các sai sót hoặc gian lận mà không
được phát hiện bởi hệ thống kiểm sốt cũng như kiểm tốn viên. Trình độ chun
mơn, xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên là nhân tố quan trọng ảnh hưởng
đến việc phát sinh rủi ro phát hiện.

Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm
soát:
Hệ thống kiểm soát nội bộ đóng vai trị rất quan trọng. Nếu hệ thống hoạt động
tốt, kiểm tốn viên có thể tin tưởng vào hệ thống này, xác đỉnh rủi ro kiểm soát
thấp. Từ đó, kiểm tốn viên giảm chi phí và sức lực thu thập bằng chứng. Ngược
lại, nếu hệ thống này hoạt động kém hiệu quả, kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro
kiểm soát ở mức cao. Kiểm toán viên không tin tưởng được vào kết quả hoạt động
của hệ thống, thu thập các bằng chứng nhiều hơn để trợ giúp cho việc đưa ra ý kiến,
tăng độ tin cậy.
1.2.2.2. Thực hiện kiểm toán
Các bước trong giai đoạn lập kế hoạch được thiết lập và tiến hành nhằm phục vụ
cho kiểm toán viên triển khai một kế hoạch kiểm toán và một chương trình kiểm
tốn có hiệu quả và hiệu lực. Khi trực tiếp tiến hành cơng việc, kiểm tốn viên sẽ
sử dụng các thể thức kiểm toán khác nhau để thu thập bằng chứng đầy đủ, chính
xác và có giá trị. Giống như kiểm tốn các chu trình khác, kiểm tốn tiền lương và
các khoản trích theo lương cũng áp dụng các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm
tuân thủ.
-Thử nghiệm kiểm soát
Thử nghiệm kiểm soát đối với chu trình tiền lương và nhân viên bao gồm các
khảo sát sau:
• Khảo sát tổng quan
Vũ Thúy Mai – Kiểm Tốn 47B

21


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

• Khảo sát tiền lương khống
• Khảo sát việc phân bổ chi phí tiền lương
• Khảo sát các khoản trích trên tiền lương
+ Khảo sát tổng quan: Như đã nêu, bảng tính lương là cơ sở để thanh toán lương và
ghi chép vào sổ sách kế toán, phân bổ chi phí tiền lương. Do đó, ngay ban đầu nhận
được bảng tính lương, kiểm tốn viên tính tốn lại, kiểm tra tính chính xác về mặt
số học trên bảng tính lương, bảng phân bổ lương và so sánh số liệu đã được tính
tốn lại này với số ghi chép trên Nhật kí tiền lương và sổ Cái. Kiểm toán viên tiến
hành chọn ngẫu nhiên một nhân viên từ danh sách trên bảng tính lương. Việc lựa
chọn này hồn tồn khơng do có điểm gì đặc biệt của nhân viên. Sau khi chọn,
kiểm toán viên tiến hành đối chiếu với hồ sơ nhân sự, so sánh mức lương, bậc
lương các khoản khấu trừ trên hồ sơ với số liệu được kế tốn ghi chép xem có khớp
đúng. Đồng thời, kiểm toán viên tiến hành so sánh lương giữa kỳ này và kỳ trước
xem có biến động bất thường, tăng lương số lượng lớn và đột ngột. Để xem xét các
trường hợp tuyển mới, mãn hạn hợp đồng, ký lại hợp đồng, kiểm toán viên cũng
tiến hành kiểm tra báo cáo hoạt động nhân sự thu thập được từ phòng nhân sự.
+ Các khảo sát tiền lương khống:
Tiền lương khống ln là vấn đề trọng yếu mà kiểm tốn viên cần xem xét kiểm
tra đặc biệt khi tiến hành kiểm tốn chu trình tiền lương và nhân viên. Trên thực tế
nhân viên có thể gian lận trong lĩnh vực tiền lương bằng nhiều phương pháp khác
nhau. Trong đó có hai hình thức phổ biến nhất là số nhân viên khống và số giờ
khống.
- Số nhân viên khống: Hình thức gian lận này diễn ra trong trường hợp đối với
những nhân viên đã mãn hạn hợp đồng với công ty hoặc những nhân viên thực sự
không làm việc cho công ty những vẫn có tên trong bảng thanh tốn tiền lương và
vẫn được tiếp tục viết phiếu chi. Hành động gian lận này rất dễ xảy ra ở những đơn
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

22

Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

vị mà ngun tắc phân cơng phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm không được
tuân thủ hoặc chưa thực hiện tốt. Chẳng hạn người kế toán lương vừa tiến hành tính
tốn ghi chép lương vừa tiến hành chi trả lương cho người lao động thì khả năng
gian lận sẽ rất cao.
Trong trường hợp này, kiểm toán viên chu trình lương tiến hành các thủ tục
kiểm sốt sau (có thể được thực hiện cho các phiếu chi đã thanh toán để phát hiện
ra các gian lận): Kiểm toán viên có thể so sánh tên cơng nhân viên trên các phiếu
chi hoặc séc chi lương với bảng chấm công, bảng thanh toán tiền lương và bảng kê
khai sản phẩm hoàn thành; Đối chiếu chữ ký của người nhận tiền lương với chữ ký
trong hồ sơ nhân viên để phát hiện việc kê khai khống. Nếu có sự bất thường,
khơng tương khớp thì đó chính là dấu hiệu cần được kiểm tra.
Bên cạnh đó, kiểm tốn viên có thể chọn ra một số hồ sơ nhân viên nhằm phát
hiện ra số nhân viên đã thôi việc, kết thúc hợp đồng và xem xét các khoản thanh
toán khi mãn hạn hợp đồng có phù hợp và tn theo các chính sách của công ty và
luật lao động hay không.
Tiền lương là một tài khoản chi phí, vì thế khi kiểm tốn, kiểm toán viên thường
tiếp cận theo hướng khai chi khống. Do đó, hướng kiểm tra thường đi từ ghi chép
trên sổ sách lên chứng từ. Chính vì vậy, một thủ tục khác thường áp dụng nữa là
kiểm tốn viên có thể đối chiếu các nghiệp vụ ghi sổ được chọn trên sổ nhật ký tiền
luơng với phòng nhân sự để xác định xem liệu nhân viên đó có được thuê mướn
trong kỳ hay không. Hoặc kiểm tra xem những nhân viên đã chấm dứt hợp đồng lao
động với công ty cịn có tên trong danh sách nhận lương hay khơng.
Kiểm toán viên cũng cần kiểm tra việc thanh toán lương để đảm bảo lương không
được chi trả cho số nhân viên đã thôi việc tại công ty khách hàng
Trong một số trường hợp đặc biệt, khi cần thiết, kiểm toán viên có thể yêu cầu

một cuộc trả lương đột xuất. Đối với hình thức này, kiểm tốn viên phải trực tiếp
tiến hành quan sát kỹ lưỡng những nhân viên được chọn khi tiến hành các thủ tục
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

23


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

nhận lương. Những phiếu chi khơng có người nhận sẽ là đối tượng để tiến hành
kiểm tra. Tuy nhiên, thủ tục này rất tốn kém và mất thời gian đặc biệt là đối với các
doanh nghiệp sản xuất, số lượng công nhân rất lớn. Hơn nữa, việc yêu cầu trả
lương đột xuất mang lại những khó khăn cho các bộ phận liên quan đến chu trình
tiền lương, có thể gây ra mâu thuẫn và thiếu tính hợp tác từ khách hàng.
- Số giờ khống: Hình thức chủ yếu của gian lận lương bằng số giờ khống thường
được biểu hiện là khai tăng số giờ làm việc hoặc khai man số sản phẩm, lao vụ
hoàn thành…Gian lận này thường có sự thơng đồng cấu kết của các bộ phận liên
quan đến lương. Gian lận này thường khó phát hiện do khối lượng công nhân viên
lớn, theo dõi thời gian và giám sát lao động gặp khó khăn. Hình thức gian lận này
khó phát hiện và thơng thường nó được ngăn ngừa bằng các q trình kiểm sốt
thích hợp hơn là kiếm toán viên phát hiện. Nhưng kiểm toán viên có thể tiến hành
các thủ tục kiểm sốt sau: Cân đối số giờ công, ngày công, khối lượng công việc,
sản phẩm hồn thành trên sổ lương với giờ cơng, số lương, ngày cơng… do bộ
phận kiểm sốt thực hiện; tiếp cận với quản đốc để theo dõi việc chấm công cho lao
động đồng thời phỏng vấn nhân viên về việc kiểm sốt giờ giấc của đốc cơng…
Các khảo sát việc phân bổ chi phí tiền lương vào các đối tượng sử dụng lao động:
Trên thực tế, việc tính và phân bổ tiền lương cho các đối tượng sử dụng lao động
khơng chính xác sẽ dẫn tới sai lệch các tài sản trên bảng cân đối kế toán, sai lệch

các chỉ tiêu trên báo cáo kết quả kinh doanh chẳng hạn như sẽ làm sai lệch giá trị
của các chỉ tiêu như giá vốn hàng bán, lợi nhuận gộp của doanh nghiệp, chi phí bán
hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp…Sai
lệch này có thể gây ra sai lệch dây truyền, ảnh hưởng đến tồn bộ BCTC.
Vì tầm quan trọng trên, việc thực hiện khảo sát về các thủ tục kiểm soát nội bộ
trong việc phân bổ chi phí tiền lương vào đối tượng sử dụng lao động đóng vai trị
quan trọng. Trong đó kiểm tốn viên cần chú ý tới tính nhất qn trong việc áp
dụng phương pháp thực hiện việc phân bổ vào từng loại chi phí giữa các kỳ kế tốn
Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

24


Khóa luận tốt nghiệp

ĐHKTQD

( bộ phận gián tiếp và bộ phận trực tiếp). Thêm vào đó, kiểm tốn viên cũng cần
kiểm tra sơ đồ hạch toán tiền lương của khách hàng có đúng với qui định hiện hành
và các chính sách về hạch tốn tiền lương được cơng ty đề ra. Kiểm tốn có thể
chọn ra một vài nhân viên, tiến hành đối chiếu mẫu khối lượng cơng việc hồn
thành của những nhân viên này xem có phù hợp với hạch tốn tài khoản tiền lương
hay khơng.
Các khảo sát đối với các khoản trích theo lương:
Theo quy định của chế độ kế toán Việt Nam hiện hành, quỹ bảo hiểm xã hội,
quỹ bảo hiểm y tế và kinh phí cơng đồn là các khoản trích theo lương. Do đó,
kiểm tốn viên cần xác định một cách chính xác quỹ lương của nhân viên để từ đó
làm cơ sở cho việc tính tốn các khoản BHXH, BHYT, KPCĐ. Khảo sát đối với
quỹ lương bao giờ cũng tiến hành trước khi khảo sát các khoản trích theo lương
này. Đồng thời, kiểm tốn viên so sánh một cách chi tiết các thông tin trên bảng kê

khai các khoản trích trên tiền lương và các khoản phải nộp; so sánh các khoản đã
thanh toán với các khoản kê khai để đánh giá việc kê khai của doanh nghiệp khách
hàng có đúng hay khơng và biên bản quyết tốn của các cơ quan có thẩm quyền có
đúng hay khơng. Kiểm tốn viên cũng tiến hành xem xét thủ tục quyết tốn các
khoản đó giữa doanh nghiệp với các tổ chức bên ngoài.
- Thử nghiệm cơ bản
Các thử nghiệm kiểm soát được thực hiện để kiểm toán viên đánh giá hệ thống
kiểm soát nội bộ của khách hàng. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng
hoạt động tốt, các sổ nhật ký tiền lương, các bảng tính lương, bảng chấm cơng, các
phương pháp phân bổ chi phí phí của đơn vị được thực hiện nhất qn và chính
xác…thì các khảo sát chi tiết số dư sẽ được giảm bớt và ngược lại.
Mục tiêu của các thử nghiệm cơ bản trong kiểm tốn chu trình tiền lương và
nhân viên là kiểm tra xem các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ có được thanh tốn và

Vũ Thúy Mai – Kiểm Toán 47B

25