Đo lường khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính tại việt nam

MỤC LỤC
MỞ ĐẦU...........................................................................................................1
1. Tính cấp thiết của đề tài............................................................................1
2. Mục tiêu nghiên cứu..................................................................................3
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu.............................................................3
4. Phương pháp nghiên cứu...........................................................................3
5. Bố cục đề tài..............................................................................................4
6. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài..................................................5
7. Tổng quan về tài liệu nghiên cứu..............................................................5
CHƯƠNG 1. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH........................................11
1.1. TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN............................................................11
1.1.1. Khái niệm......................................................................................11
1.1.2. Quá trình hình thành và phát triển ở Việt Nam.............................14
1.1.3. Phân loại kiểm toán.......................................................................16
1.1.4. Vai trò của kiểm toán đối với BCTC của doanh nghiệp................17
1.1.5. Quy định và chuẩn mực liên quan đến trách nhiệm kiểm toán.....18
1.2. TỔNG QUAN VỀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG TRONG KIỂM
TOÁN.............................................................................................................24
1.2.1. Khái niệm khoảng cách kỳ vọng...................................................24
1.2.2. Khuôn mẫu lý thuyết về khoảng cách kỳ vọng.............................29
1.2.3. Một số bằng chứng về sự tồn tại của khoảng cách kỳ vọng trong
hoạt động kiểm toán trên thế giới............................................................30
1.2.4. Các vụ thất bại kiểm toán trong và ngoài nước.............................35
1.2.5. Nguyên nhân hình thành khoảng cách kỳ vọng kiểm toán...........38
1.2.6. Tác động của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán đến nền kinh tế....41
CHƯƠNG 2. GIẢ THIẾT VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU............43
2.1. GIẢ THIẾT NGHIÊN CỨU....................................................................43


2.2. PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU............................................................47

2.2.1. Thiết kế bảng câu hỏi khảo sát......................................................47
2.2.2. Các giả thuyết................................................................................48
2.2.3. Phương pháp phân tích dữ liệu......................................................50
2.2.4. Lựa chọn đối tượng khảo sát.........................................................51
2.2.5. Thiết kế mẫu..................................................................................52
2.2.6. Phương pháp khảo sát và thu hồi phiếu khảo sát..........................52
CHƯƠNG 3. KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ ĐỀ XUẤT NHẰM GIẢM
THIỂU KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG TRONG KIỂM TOÁN BCTC Ở
VIỆT NAM.....................................................................................................54
3.1. MẪU NGHIÊN CỨU ĐỊNH LƯỢNG....................................................54
3.2. KIỂM ĐỊNH GIẢ THIẾT NGHIÊN CỨU..............................................56
3.2.1. Kết quả thống kê mô tả.................................................................56
3.2.2. Kết quả kiểm định giả thiết Mann – Whitney...............................59
3.2.3. Kết luận từ nghiên cứu..................................................................64
3.3. MỘT SỐ ĐỀ XUẤT NHẰM GIẢM THIỂU KHOẢNG CÁCH KỲ
VỌNG TRONG HOẠT ĐỘNG KIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAM...................65
3.3.1. Về phía cơ quan quản lý nhà nước và các tổ chức, hội nghề nghiệp
kiểm toán.................................................................................................65
3.3.2. Về phía kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán.....................72
3.3.3. Về phía khách hàng kiểm toán......................................................74
3.3.4. Về phía người sử dụng BCTC.......................................................75
3.3.5. Một số biện pháp khác nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng
kiểm toán.................................................................................................76
3.4. HẠN CHẾ CỦA NGHIÊN CỨU.............................................................78
KẾT LUẬN....................................................................................................80
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO
QUYẾT ĐỊNH GIAO ĐỀ TÀI (BẢN SAO)
PHỤ LỤC 1

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT
Từ viết tắt
KTV
AICPA
VACPA
VSA
BCTC

Nội dung
Kiểm toán viên
Hiệp hội Kế toán viên công chứng Mỹ (American Institute
of Certified Public Accountants)
Hiệp hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (Vietnam
Association of Certified Public Accountants)
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam (Vietnamese Standards on
Auditing
Báo cáo tài chính


DANH MỤC HÌNH VẼ
Số hiệu
hình
1.1
1.2
1.3
1.4

Tên hình

Trang

Quy trình nghiên cứu
Mô hình khoảng cách kỳ vọng – thực hiện kiểm

4

toán của Porter (1993)
Cấu trúc khoảng cách kỳ vọng (theo Hatherly và
các cộng sự)
Lý do làm xuất hiện khoảng cách kỳ vọng trong
kiểm toán (Salehi, 2007)

27
28
41


DANH MỤC CÁC BẢNG
Số hiệu
bảng
1.1
1.2
1.3
1.4
2.1
3.1
3.2

Tên bảng

Trang

Sự khác biệt giữa loại hình kiểm toán theo chức năng
Tổng hợp nghiên cứu thực nghiệm ở các quốc gia trên

16

thế giới
Bằng chứng Khoảng cách năng lực
Bằng chứng Khoảng cách hoạt động
Cấu trúc và nội dung Bảng câu hỏi khảo sát
Kết quả thu hồi bảng khảo sát
Số năm kinh nghiệm nghề nghiệp của đối tượng khảo
sát

31
34
35
49
54
55
Error:

3.3

3.4
3.5
3.6
3.7
3.8

3.8

Thống kê kiến thức kiểm toán của các đối tượng khảo

Reference

sát

source not

Kết quả thống kê mô tả từ điều tra
Thống kê mô tả câu trả lời của nhóm kiểm toán viên
Thống kê mô tả câu trả lời của nhóm người sử dụng
BCTC
Kết quả kiểm định giả thiết H1
Kết quả kiểm định giả thiết H2
Kết quả kiểm định giả thiết H3

found
57
58
58
60
63
64


1

MỞ ĐẦU

1. Tính cấp thiết của đề tài
Kiểm toán đóng một vai trò quan trọng trong việc duy trì và phát hành
BCTC có chất lượng cao bởi chức năng cơ bản của kiểm toán tài chính là xác
minh tính trung thực và hợp lý của các thông tin trên BCTC. Chính vì vậy, với
sự phát triển vượt bậc của nền kinh tế thị trường hiện này thì hoạt động kiểm
toán đã và đang giữ một vai trò trung tâm, đem lại niềm tin cho những người
sử dụng BCTC của doanh nghiệp. Tuy nhiên, niềm tin của những người sử
dụng BCTC đang ngày càng sụt giảm khi mà hàng loạt vụ bê bối trên thế giới
liên quan đến trách nhiệm của KTV xảy ra như: vụ phá sản của Tập đoàn
Năng lượng Enron (năm 2001) dẫn đến sự phá sản của Hãng kiểm toán hàng
đầu thế giới Arthur Andersen năm 2002, sau khi Hãng này phải chịu án phạt
nửa triệu USD, đồng thời chấp nhận phá sản do không còn uy tín trên thị
trường chứng khoán. Tiếp sau sự sụp đổ của Arthur Andersen, hàng loạt vụ bê
bối khác của các công ty kiểm toán độc lập đã được phanh phui liên quan đến
việc đưa ra ý kiếm không xác đáng về BCTC, như sự phá sản của Tập đoàn
viễn thông Worldcom (cũng do Arthur Andersen kiểm toán), hay của Tập
đoàn phần mềm Satyam (do PriceWaterhouse Coopers kiểm toán)…
Tại Việt Nam cũng xảy ra những trường hợp liên quan đến độ tin cậy của
thông tin trên các BCTC dù đã được kiểm toán như Công ty Cổ phần Bông
Bạch Tuyết, Công ty Cổ phần Dược Viễn Đông… cũng khiến các nhà đầu tư
phải gánh chịu những tổn thất kinh tế. Niềm tin sụt giảm, sự hoài nghi và
không tin tưởng vào hoạt động kiểm toán dần hiện hữu trong nhận thức của
người sử dụng BCTC là điều hiển nhiên.
Hiện nay, rất nhiều người sử dụng BCTC đang hiểu sai về bản chất cuộc
kiểm toán cũng như ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra. Một số người quá chú
trọng đến báo cáo tài chính đã được kiểm toán đính kèm báo cáo kiểm toán


2

mà quên mất ý kiến quan trọng của kiểm toán viên. Một số lại cho rằng ý kiến
chấp nhận toàn phần có nghĩa là báo cáo tài chính được kiểm toán là hoàn
hảo, chính xác và đơn vị được kiểm toán đã tuân thủ đúng chuẩn mực và chế
độ kế toán … Trong khi đó, BCTC được lập dựa trên nhiều giả định và tồn tại
nhiều ước tính kế toán. Do vậy, KTV không thể khẳng định tính chính xác
tuyệt đối của BCTC. Ngoài ra, KTV không có trách nhiệm phát hiện tất cả các
sai sót tồn tại trong BCTC của doanh nghiệp, KTV chỉ thực hiện cuộc kiểm
toán dựa trên mức trọng yếu đã được xây dựng trong lập kế hoạch kiểm toán.
Như vậy, sự khác biệt về nhận thức và kỳ vọng giữa KTV, công ty kiểm toán
thực hiện hoạt động kiểm toán và những người sử dụng BCTC đối với hoạt
động kiểm toán đã góp phần hình thành nên khoảng cách kỳ vọng trong
kiểm toán BCTC.
Khoảng cách kỳ vọng là một vấn đề có ý nghĩa xã hội cao, việc nghiên
cứu lý thuyết này sẽ giúp chỉ ra những yêu cầu thực tế mà xã hội đòi hỏi đối
với hoạt động kiểm toán, nhận thức của người sử dụng BCTC cũng như nhận
thức của KTV về trách nhiệm và nghĩa vụ của mình, từ đó có những biện
pháp phù hợp nhằm thu hẹp khoảng cách kỳ vọng. Chính vì vậy, tác giả đã
lựa chọn đề tài “ Đo lường khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm
toán Báo cáo tài chính tại Việt Nam” này để nghiên cứu cho luận văn thạc
sĩ của mình. Vì hạn chế về thời gian và năng lực, nên tác giả chưa đưa ra được
phương pháp cũng như kết quả đo lường khoảng cách kỳ vọng mà chỉ mới
dừng lại ở chứng minh sự tồn tại và chỉ ra các trách nhiệm có tồn tại khoảng
cách kỳ vọng. Hạn chế này sẽ mở ra những hướng nghiên cứu chuyên sâu về
sau góp phần mở rộng thêm đề tài này tại Việt Nam.


3

2. Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu chính của đề tài là tìm ra bằng chứng cho thấy tồn tại khoảng

cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam, từ đó
đề xuất một số ý kiến nhằm thu hẹp khoảng cách này.
Từ mục tiêu nghiên cứu, tác giả đưa ra 2 câu hỏi nghiên cứu như sau:
(1) Liệu có tồn tại sự khác biệt trong nhận thức của kiểm toán viên và
người sử dụng BCTC (khoảng cách kỳ vọng) ở Việt Nam đối với trách nhiệm
kiểm toán?
(2) Nếu có thì trách nhiệm nào của kiểm toán viên tồn tại khoảng cách
kỳ vọng?
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
Đối tượng nghiên cứu của đề tài là khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động
kiểm toán BCTC.
Phạm vi nghiên cứu của đề tài bao gồm:
- Địa điểm nghiên cứu: Những vấn đề liên quan đến khảo sát đo lường
thực trạng khoảng cách kỳ vọng được thực hiện tại một số công ty kiểm toán
như tại thành phố Hồ Chí Minh, Hà Nội, Đà Nẵng; Sàn giao dịch chứng
khoán tại Sài Gòn; và một số Ngân hàng tại Đà Nẵng.
- Thời gian nghiên cứu: Đề tài được thực hiện trong vòng 5 tháng kể từ
tháng 12 năm 2015 đến tháng 04 năm 2016.
4. Phương pháp nghiên cứu
Phương pháp nghiên cứu được sử dụng trong bài là phương pháp nghiên
cứu định lượng, cụ thể là tác giả sẽ thu thập tài liệu thứ cấp từ các nghiên cứu
trong và ngoài nước về đối tượng nghiên cứu qua các báo cáo, tạo chí, bài
báo…. Sau đó tiến hành thiết kế bảng câu hỏi dựa trên các bảng câu hỏi đã
được các nghiên cứu khác thiết kế, và có sự điều chỉnh phù hợp với mục tiêu,
phạm vi nghiên cứu của tác giả. Từ bảng câu hỏi, tiến hàng phỏng vấn, thu


4

thập số liệu, phân tích số liệu bằng phần mềm SPSS 1.6, đánh giá về thực

trạng khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm toán tại Việt Nam và đưa ra
các đề xuất nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng này.
Xác định
vấn đề

Thiết kế nghiên cứu

Thiết kế bảng câu hỏi

Thu thập dữ
liệu

Xử lý, phân tích dữ
liệu

Kết luận và báo cáo

Hình 1.1: Quy trình nghiên cứu
5. Bố cục đề tài
Bố cục của đề tài gồm có 03 chương:
- Chương 1: Cơ sở lý luận về khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm
toán báo cáo tài chính
- Chương 2: Giả thiết và phương pháp nghiên cứu
- Chương 3: Kết quả nghiên cứu và một số kiến nghị nhằm giảm thiểu
khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm toán BCTC tại Việt Nam.


5

6. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài

Hoạt động kiểm toán không chỉ đơn thuần đưa ra ý kiến mà còn xác
minh các thông tin tài liệu tài chính kế toán và tính tuân thủ các nguyên tắc,
chuẩn mực khi lập BCTC do các nhà quản lý trong doanh nghiệp áp dụng.
Như vậy, khi thị trường chứng khoán tại Việt Nam càng phát triển thì kiểm
toán sẽ ngày càng giữ vai trò quan trọng, lúc đó, những kỳ vọng của người sử
dụng BCTC sẽ ngày càng cao. Họ kỳ vọng cao hơn rằng kiểm toán viên sẽ
bảo vệ lợi ích cho họ và BCTC được kiểm toán sẽ giúp họ đưa ra các quyết
định kinh tế đúng đắn. Chính lúc này, sự tồn tại của khoảng cách kỳ vọng về
khác biệt trong cách nhìn nhận và hiểu biết giữa những người sử dụng BCTC
và kiểm toán viên sẽ nảy sinh rất nhiều rắc rối và sự hiểu lầm không đáng xảy
ra.
Với tầm quan trọng như trên, tác giả cho rằng kết quả nghiên cứu của đề
tài này sẽ làm rõ thêm về sự tồn tại của khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động
kiểm toán tại Việt Nam cũng như các giải pháp nhằm giảm thiểu khoảng cách
này.
7. Tổng quan về tài liệu nghiên cứu
Nghiên cứu về khoảng cách kỳ vọng là một trong những đề tài nghiên
cứu còn hết sức mới mẻ tại Việt Nam mặc dù theo Chandler & Edward( 1996)
sự tồn tại khoảng cách kỳ vọng kiểm toán đã được đề cập cách đây hàng trăm
năm và trên thế giới đã bắt đầu nghiên cứu về hiện tượng này từ đầu thập niên
1970.
Từ đó đến nay, các nghiên cứu trên thế giới thường đi theo hai hướng
tiếp cận chính:
Hướng tiếp cận thứ nhất: khảo sát thực nghiệm qua việc so sánh nhận
thức hoặc kỳ vọng giữa kiểm toán viên và người sử dụng báo cáo kiểm toán
liên quan đến : trách nhiệm kiểm toán viên; hiểu biết về mục tiêu, chức năng


6

kiểm toán; hiểu biết thông điệp truyền tải trong báo cáo kiểm toán trong từng
hoàn cảnh cụ thể như:

Lee (1970); Baron et al (1977), Lowe (1994);

McEnroe & Martens (2001); Lin & Chen (2004); Fadzly & Ahmed (2004);
Lee et al (2007); Haniffa & Hudaib (2007) ở Ả Rập; Sidani et al (2007), ……
Tổng hợp kết quả nghiên cứu trên cho thấy tồn tại khoảng cách kỳ vọng
kiểm toán tại các quốc gia khác nhau tập trung vào hai lĩnh vực là trách
nhiệm kiểm toán viên và thông tin trên báo cáo kiểm toán, ngoài trừ nghiên
cứu của Lee (1970), cụ thể:
- Đối với trách nhiệm kiểm toán viên, có 4 trách nhiệm kiểm toán
thường tồn tại khác biệt trong kỳ vọng giữa các nhóm đối tượng khảo sát:
Trách nhiệm kiểm toán viên trong việc phát hiện và báo cáo tất cả các sai sót
và gian lận (trách nhiệm đối với gian lận và sai sót); mức độ đảm bảo về tính
chính xác của báo cáo tài chính và khả năng thanh toán của công ty (trách
nhiệm đảm bảo khả năng hoạt động liên tục); trách nhiệm đưa ra cảnh báo
sớm sự thất bại của công ty (trách nhiệm dự báo); kiểm toán có trách nhiệm
phát hiện và báo cáo hành vi bất hợp pháp (trách nhiệm đối với việc tuân thủ
pháp luật).
- Đối với thông tin trình bày trên báo cáo kiểm toán, hai vấn đề chính
thường tồn tại khác biệt trong nhận thức gồm mục đích và hạn chế của kiểm
toán và các khái niệm và thuật ngữ sử dụng.
Công trình nghiên cứu nổi bật theo hướng tiếp cận này là của của Lee
(1970) “The nature of auditing and its objectives”. Đây là nghiên cứu đầu
tiên về khoảng cách kỳ vọng được thực hiện tại Anh. Ông đã khảo sát các
KTV (chủ phần hùn và nhân viên), đối tượng bị kiểm toán (giám đốc, thư ký
và kế toán) và các đối tượng thụ hưởng (các nhà đầu tư, ngân hàng và môi
giới chứng khoán) nhằm xác định ý kiến của họ về 13 mục tiêu. Hơn 80% số
người được hỏi xác định mục tiêu kiểm toán là phát hiện các gian lận và sai

7

sót, đảm bảo công ty đã tuân thủ tất cả các yêu cầu pháp luật; xác minh tính
chính xác của sổ sách, hồ sơ kế toán; và đưa ra ý kiến trung thực hợp lý của
BCTC. Trái với kỳ vọng của Lee, sự hiểu biết của KTV về các mục tiêu kiểm
toán có chút khác biệt so với các đối tượng bị kiểm toán và thụ hưởng. Ông
thừa nhận rằng, nếu những người tham gia không có cùng chung nhận thức về
mục tiêu kiểm toán thì các lợi ích từ một cuộc kiểm toán sẽ không được đánh
giá cao và đáng tin cậy do thông tin tài chính được kiểm toán đã bị đặt sai
chỗ.
Năm 1988, Viện Kế toán Công chứng Canada (CICA) đã thành lập một
Ủy ban Macdonald để nghiên cứu kỳ vọng của công chúng về các cuộc kiểm
toán với đề tài“Report of the Commission to Study the Public‟s Expectation
of Audits”. Ủy ban thu thập thông tin từ nhiều nguồn bao gồm khảo sát qua
điện thoại một cách ngẫu nhiên với các thành viên của công chúng, phỏng vấn
tập trung các nhóm người có am hiểu về BCTC và tham vấn các bên có đầy
đủ thông tin về BCTC và kiểm toán. Nghiên cứu nhận thấy rằng một số đối
tượng điều tra có sự hiểu lầm đáng kể về vai trò của KTV. Cụ thể chỉ có 41%
số người được hỏi xác định vai trò của KTV là báo cáo về tính hợp lý của
BCTC; 24% tin rằng đó là báo cáo về tính hữu hiệu, kinh tế và hiệu quả của
quá trình quản lý; 25% cho rằng đó là để đảm bảo sự lành mạnh tài chính của
một công ty; còn lại 10% nói rằng họ không biết KTV làm cái gì. Ngoài ra,
Ủy ban cũng nhận thấy có một sự nhầm lẫn tương tự về thông điệp được
truyển tải từ BCKT. Đó chính là lý do vì sao khi một công ty bất ngờ sụp đổ,
người sử dụng BCTC sẵn sàng đổ lỗi cho các KTV.
Hướng tiếp cận thứ hai : kiểm tra sự tồn tại, các thành phần, nguyên
nhân và giải pháp thu hẹp khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. Điển hình là
AICPA (1978); Humphrey et al. (1993); Porter et al (1993, 2004)... Kết quả

nghiên cứu trên chỉ ra rằng, khoảng cách kỳ vọng kiểm toán được cấu thành


8

từ hai thành phần chính là : khoảng cách hợp lý và khoảng cách hoạt động.
Trong đó, khoảng cách hợp lý được cấu thành từ những kỳ vọng bất hợp lý
của công chúng đối với nghề nghiệp kiểm toán. Khoảng cách hiện thực, được
Poter et al (1993) bổ sung thêm vào định nghĩa về khoảng cách kỳ vọng kiểm
toán và thực hiện nghiên cứu nhằm chứng minh sự tồn tại của khoảng cách
này và đo lường mức độ đóng góp của thành phần này vào khoảng cách kỳ
vọng – hoạt động.
Ngiên cứu của Porter (1993) “The empirical study of the audit
expectationperformance gap”, Porter đã nghiên cứu khoảng cách kỳ vọng
kiểm toán tại New Zealand bằng cách chia khoảng cách này thành hai phần:
khoảng cách hoạt động và khoảng cách hợp lý. Bà tiến hành nghiên cứu từ
việc sử dụng một cuộc khảo sát qua mail được gửi đến hai nhóm đối tượng bị
ảnh hưởng bởi hoạt động kiểm toán độc lập là (1) nhóm cộng đồng tài chính,
bao gồm các KTV, nhân viên công ty, các nhà phân tích tài chính, sinh viên
kiểm toán và (2) các nhóm công chúng bao gồm luật sư, phóng viên tài chính
và các thành viên của công chúng nói chung. Từ các kết quả nghiên cứu của
mình, Porter đã xác định rằng có hơn 20% công chúng nhận thức kiểm toán
viên phải thực hiện 10 nhiệm vụ trong khi nhóm cộng đồng tài chính cho rằng
điều đó là không hiệu quả và kinh tế khi thực hiện. Nghiên cứu thực nghiệm
này đã giúp các nhà nghiên cứu xác định các thành phần khác nhau của
khoảng cách kỳ vọng kiểm toán bao gồm khoảng cách hợp lý (41%), khoảng
cách chuẩn mực (53%) và khoảng cách năng lực (6%).
Tuy khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm toán đã được nghiên cứu
và chứng minh là tồn tại nhiều trên thế giới, nhưng lý thuyết này còn khá mới
mẻ ở Việt Nam. Do đó, việc Do đó, tham khảo cơ sở lý thuyết và thực tiễn

nghiên cứu về khoảng cách kỳ vọng là điều rất cần thiệt. Một số công trình
nghiên cứu được tác giả sử dụng để tham khảo bao gồm:


9

- Best và các cộng sự (Evidence of the Audit Expectation Gap in
Singapore. Manage. Audit. J. 2001, 16 (3): pp.134-144 2001) thu thập bằng
chứng về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán tại Singapore. Nghiên cứu này cung
cấp chi tiết hơn về bản chất và phạm vi của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán.
Theo Best và các cộng sự, nhà đầu tư tại Singapore kỳ vọng kiểm toán viên
phát hiện tất cả các gian lận và sai sót; trong khi đó kiểm toán viên lại cho
rằng không có trách nhiệm trong việc phát hiện và ngăn chặn tất cả gian lận
và sai sót. Ngoài ra, các nhà đầu tư còn cho rằng kiểm toán viên có trách
nhiệm về hoạt động hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ tại công ty khách
hàng.
- Nguyễn Ngọc Khánh Dung (Xác định khoảng cách kỳ vọng – hiện thực
kiểm toán: nghiên cứu thực nghiệm tại Việt Nam. Tạp chí Đại học Công
nghiệp số 1 2015: trang 3 - 18) tập trung vào việc xác định tồn tại ba thành
phần khoảng cách quan trọng cấu thành nên khoảng cách kỳ vọng - hiện thực
(hoạt động) kiểm toán là (i) khoảng cách kỳ vọng hợp lý, (ii) khoảng cách
hoàn thiện chuẩn mực và (iii) khoảng cách tăng cường trách nhiệm kiểm toán
viên. Kết quả nghiên cứu cho thấy tồn tại một số trách nhiệm kiểm toán cấu
thành nên mỗi thành phần khoảng cách này ở Việt Nam. Mặc dù nghiên cứu
này đã cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ rằng, ở Việt Nam, người
sử dụng báo cáo kiểm toán kỳ vọng về nghề nghiệp kiểm toán cao hơn nhưng
đồng thời mức độ hiểu biết thấp hơn so với kiểm toán viên nhưng chưa chỉ ra
thành phần khoảng cách ảnh hưởng lớn nhất đến khoảng cách kỳ vọng trong
hoạt động kiểm toán BCTC tại Việt Nam.
- Đề tài nghiên cứu khoa học của nhóm sinh viên trường Đại học Ngoại

Thương (2012) “Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán tại các doanh nghiệp niêm
yết”. Nghiên cứu này cũng tập trung vào hướng tiếp cận nghiên cứu các thành
phần của khoảng cách kỳ vọng. Kết quả nghiên cứu cho thấy khoảng cách kỳ


10

vọng kiểm toán ở Việt Nam là khá lớn. Tuy nhiên kết luận này chỉ là kết luận
ở mức chủ quan, khi mà phương pháp đánh giá khoảng cách năng lực của
nghiên cứu lại chỉ dựa trên những đánh giá của VACPA về kiểm soát chất
lượng kiểm toán.
Tác giả cho rằng, việc áp dụng mô hình Porter để đo lường khoảng cách
kỳ vọng chưa phù hợp với nền kinh tế của Việt Nam, mô hình này phù hợp
với nền kinh tế có thị trường chứng khoán phát triển. Chính vì vậy, tác giả
định hướng cho đề tài nghiên cứu của mình thiên về hướng tiếp cận là so sánh
nhận thực của KTV và người sử dụng BCTC về: mục tiêu kiểm toán, trách
nhiệm của KTV đối với gian lận và độ tin cậy của BCTC, để chứng minh sự
tồn tại của khoảng cách kỳ vọng từ đó, đề xuất một số giải pháp thu hẹp cụ
thể khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm toán BCTC tại Việt Nam.


11

CHƯƠNG 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG TRONG
KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1. TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN
1.1.1. Khái niệm
Hoạt động kiểm toán đã có lịch sử phát triển lâu dài và gắn liền với quá

trình phát triển kinh tế - xã hội của loài người. Để phục vụ cho nhu cầu đa
dạng của xã hội, những lĩnh vực và loại hình kiểm toán đã lần lượt hình thành,
trong đó, hiện nay kiểm toán độc lập là hoạt động rất phát triển trong nền kinh
tế thị trường. Kiểm toán độc lập xuất hiện từ thế kỷ XIX, cùng với sự hình
thành và phát triển của các công ty cổ phần châu Âu, gắn liền với sự tách biệt
quyền lợi giữa những người trực tiếp quản lý công ty và những người tham
gia góp vốn). Sự tách biệt này làm tăng rủi ro trong đầu tư, nhất là sự ngày
càng phức tạp của các nghiệp vụ kế toán, khiến cho các cổ đông, nhà đầu tư
không thể tin tưởng hoàn toàn vào những thông tin được cung cấp bởi chính
những người quản lý hay kế toán của công ty. Theo đó, các cổ đông, nhà đầu
tư muốn được đảm bảo là các báo cáo tài chính phải được kiểm tra bởi những
người độc lập, trung thực, hiểu biết về BCTC, đó là KTV.
Có nhiều định nghĩa khác nhau về kiểm toán, nhưng hiện nay định nghĩa
được chấp nhận rộng rãi là:
“ Kiểm toán là quá trình các chuyên gia độc lập thu thập và đánh giá các
bằng chứng về các thông tin có thể định lượng được của một đơn vị cụ thể,
nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin
này với các chuẩn mực đã được thiết lập” ( Alvin A. Aen & J. K. Loebbecke
1997).


12

Hay theo định nghĩa của Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) “ Kiểm toán
là quá trình các kiểm toán viên độc lập kiểm tra và trình bày ý kiến của mình
về báo cáo tài chính”
Đi sâu hơn vào lĩnh vực kiểm toán, kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt
động của các kiểm toán viên có năng lực và độc lập tiến hành thu thập và
đánh giá các bằng chứng kiểm toán về báo cáo tài chính được kiểm toán nhằm
kiểm tra và báo cáo về mức độ trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính được

kiểm toán với các tiêu chuẩn, chuẩn mực đã được thiết lập 2. Đối tượng của
kiểm toán báo cáo tài chính là các thông tin kinh tế trên báo cáo tài chính của
doanh nghiệp bao gồm: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, bảng cân đối
kế toán, báo cáo lưu chuyển tiền tệ, và thuyết minh báo cáo tài chính. Kết quả
của kiểm toán báo cáo tài chính là các báo cáo kiểm toán trong đó nêu rõ ý
kiến của kiểm toán viên về mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính
được kiểm toán.
Ngoài ra, kết quả kiểm toán còn bao gồm thư quản lý nêu lên những tồn
tại trong việc thiết lập và vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ, trong việc tổ
chức công tác kế toán và lập báo cáo tài chính ở đơn vị đồng thời đề xuất
hướng khắc phục để đơn vị nâng cao chất lượng của các báo cáo tài chính.
Báo cáo tài chính có thể được kiểm toán bởi kiểm toán độc lập, kiểm toán nội
bộ và kiểm toán nhà nước. Tuy nhiên, một yêu cầu chung khi kiểm toán báo
cáo tài chính là kiểm toán viên phải độc lập và có năng lực.Trong đó, mục tiêu
kiểm toán báo cáo tài chính của kiểm toán viên được coi là độc lập là sự trình
bày nhận xét về mức trung thực mà báo cáo tài chính phản ánh tình hình tài
chính, các kết quả hoạt động và sự lưu chuyển dòng tiền mặt theo các nguyên
tắc kế toán đã được thừa nhận (theo chuẩn mực kiểm toán Mỹ SAS). Kiểm
toán làm tăng mức độ tin cậy đối với các thông tin tài chính, góp phần lành
mạnh hoá các quan hệ kinh tế. Dựa vào kết quả kiểm toán, những người sử


13

dụng báo cáo tài chính được kiểm toán có được các thông tin khách quan,
chính xác theo đó có thể đánh giá một cách đúng đắn tình hình tài chính cũng
như kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp làm cơ sở cho các quyết
định kinh tế của mình.
Bên cạnh mục tiêu chính là đưa ra ý kiến về mức độ trung thực và hợp lí
trong các báo cáo tài chính, các kiểm toán viên, thông qua quá trình kiểm

toán, còn có thể đưa ra những kiến nghị giúp doanh nghiệp hoàn thiện hệ
thống kiểm soát, nâng cao hiệu quả trong công tác quản lý tài chính cũng như
hoạt động kinh doanh. Ngoài những đóng góp tích cực nêu trên cho nền kinh
tế, kiểm toán độc lập còn là hoạt động dịch vụ và như vậy nó tạo ra giá trị cho
nền kinh tế, góp phần nâng cao thu nhập quốc dân, nâng cao nguồn thu cho
ngân sách. Hoạt động kiểm toán còn thu hút được lực lượng lớn các lao động
có trình độ chuyên môn nghiệp vụ cao và đặc biệt là lực lượng chuyên gia tư
vấn nước ngoài làm việc tại các công ty kiểm toán quốc tế. Lực lượng này đã
truyền đạt nhiều kinh nhiệm quản lý kinh tế cho các doanh nghiệp, tổ chức
cũng như những đồng nghiệp. Kiểm toán có những chức năng chính như sau:
Thứ nhất, kiểm toán có chức năng kiểm tra và xác nhận, hay còn gọi là
chức năng xác minh. Đây là chức năng hình thành đầu tiên gắn liền với sự ra
đời, hình thành và phát triển của kiểm toán. Bản thân chức năng này không
ngừng phát triển mạnh mẽ và được thể hiện cao hơn dưới dạng báo cáo kiểm
toán
Thứ hai, kiểm toán có chức năng trình bày ý kiến (hay chức năng tư
vấn). Đây là chức năng phát sinh và hình thành sau chức năng xác minh. Từ
yêu cầu thực tiến quản lý đặt ra, chức năng trình bày kiến ra đời và thể hiện
dưới dạng thư quản lý.


14

1.1.2. Quá trình hình thành và phát triển ở Việt Nam
 Nghề kiểm toán độc lập
Năm 1957, Nhà nước lần đầu tiên ban hành chế độ sổ sách kế toán dành
cho các đơn vị kinh tế và sở hữu nhà nước: yêu cầu cung cấp thông tin cho
quản lý và kiểm tra hoạt động tài chính. Tuy nhiên, sau thời kì thống nhất đất
nước, Việt Nam thực hiện chế độ kế hoạch hóa tập trung: nhà nước là chủ sở
hữu nắm trong tay toàn bộ công tác kế toán và kiểm tra kế toán. Do đó,

KTVchưa có vai trò quan trọng trong thời kì này.
Năm 1989, bước vào thời kì mở cửa, Việt Nam đã chuyển qua cơ chế thị
trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa, chế độ kế toán mới được ban hành
thay cho chế độ kế toán hiện hành. Tuy nhiên, chế độ mới vẫn có những điểm
chưa bắt kịp với cơ chế thị trường. Với việc thực hiện chủ trương đa dạng hóa
các hình thức sở hữu, các thành phần kinh tế được mở rộng và ngày càng
đóng vai trò quan trọng trong quá trình phát triển kinh tế của đất nước. Trong
điều kiện nền kinh tế như vậy, thông tin tài chính của doanh nghiệp (DN)
không chỉ để báo cáo cho cơ quan quản lý nhà nước, để kiểm tra và xét duyệt,
mà còn cần cho nhiều người, được nhiều đối tượng quan tâm, sử dụng nhằm
đưa ra các quyết định kinh tế. Các thông tin này được yêu cầu có độ chính xác
cao, đáng tin cậy và trung thực. Nhờ đó, hoạt động kiểm toán độc lập ra đời
và trở thành bộ phận không thể thiếu trong đời sống hoạt động kinh tế.
Năm 1991, BTC thành lập 2 doanh nghiệp kiểm toán nhà nước là Công
ty Kiểm toán Việt Nam (VACO) và Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế
toán và Kiểm toán (AASC). Tháng 10/1994, lần đầu tiên BCT tổ chức thi
tuyển và cấp chứng chỉ đặc cách cho 49 người đạt đủ điều kiện, tiêu chuẩn
KTV chuyên nghiệp.
Năm 2011, Quốc hội công bố Luật kiểm toán độc lập có hiệu lực từ
ngày 01/01/2012 gồm 2 nghị định và 7 thông tư.Theo số liệu gần nhất, năm


15

2012 Việt Nam có 155 công ty kiểm toán với số lượng nhân viên bình quân là
65 người/công ty. Năm 2013, số lượng này giảm mạnh chỉ còn 143 công ty
(giảm 14%) nhưng số lượng nhân viên bình quân 78 người/công ty (tăng
20%).
 Những khái niệm chung được sử dụng
Theo Nghị định 105/2004/NĐ-CP, “Kiểm toán độc lập là việc kiểm tra

và xác nhận của KTV và doanh nghiệp kiểm toán về tính trung thực và hợp lý
của các tài liệu, số liệu kế toán và BCTC của doanh nghiệp, tổ chức (gọi
chung là đơn vị được kiểm toán) khi có yêu cầu của các đơn vị này”.
Báo cáo tài chính: là báo cáo phản ảnh tình hình tài chính của doanh
nghiệp bằng cách tổng hợp các nghiệp vụ kinh tế, tài chính có cùng tính chất
kinh tế thành các yếu tố của báo cáo tài chính.
Báo cáo kiểm toán là văn bản do kiểm toán viên hành nghề, doanh
nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam
lập sau khi kết thúc việc kiểm toán, đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính và
những nội dung khác đã được kiểm toán theo hợp đồng kiểm toán.
Kiểm toán báo cáo tài chính là việc kiểm toán viên hành nghề, doanh
nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam
kiểm tra, đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng
yếu của báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán theo quy định của chuẩn
mực kiểm toán. Theo TS Phan Thanh Hải, “Sự khác biệt về kỳ vọng chỉ ra
một giới hạn, một khoảng cách giữa kỳ vọng và trông đợi của công chúng về
trách nhiệm phát hiện gian lận, sai sót của kiểm toán viên và những gì được
coi là trách nhiệm của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện công việc
kiểm toán”.
Gian lận: Là hành vi cố ý do một hay nhiều người trong Ban quản trị,
Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện bằng các hành vi gian
dối để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp.


16

1.1.3. Phân loại kiểm toán
Xuất phát từ lịch sử ra đời và phát triển của kiểm toán, ban đầu kiểm
toán giới hạn về đối tượng là kiểm tra và đánh giá tính trung thực và hợp lý
của BCTC. Cùng với sự phát triển của xã hội và yêu cầu quản lý thực tiễn,

các lĩnh vực phi tài chính, lĩnh vực hiệu quả và hiểu năng của hoạt động được
quan tâm nhiều hơn, hình thành nên các hình thức và chủ thể kiểm toán đa
dạng hơn.
Bảng1.1: Sự khác biệt giữa loại hình kiểm toán theo chức năng

Căn cứ vào chức năng kiểm toán, có 3 loại: Kiểm toán BCTC, kiểm toán
hoạt động, kiểm toán tuân thủ. Nội dung và sự khác biệt giữa các loại hình
kiểm toán được thể hiện dưới bảng trên.
Căn cứ vào tổ chức bộ máy kiểm toán, có 3 loại: Kiểm toán độc lập,
kiểm toán nội bộ, kiểm toán nhà nước. Nội dung và sự khác biệt giữa các loại
hình kiểm toán được thể hiện dưới bảng sau:


17

Bên cạnh đó, còn có cách phân loại theo các tiêu chí khác nhau như:
- Theo lĩnh vực kiểm toán: Kiểm toán các tổ chức bảo hiểm, kiểm toán
các tổ chức tín dụng, kiểm toán thị trường chứng khoán và các quỹ đầu tư,
kiểm toán các lĩnh vực khác.
- Theo tính chất pháp lý: Hình thức kiểm toán bắt buộc và tự nguyện
1.1.4. Vai trò của kiểm toán đối với BCTC của doanh nghiệp
Mục đích của kiểm toán BCTC là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng
đối với BCTC, thông qua việc kiểm toán viên đưa ra các ý kiến về việc liệu
BCTC có được lập, trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về
lập và trình bày BCTC được áp dụng hay không. Với mục đích chung như
vây, kiểm toán cụ thể là kiểm toán BCTC thể hiện các vai trò chính như sau:
- Kiểm toán BCTC giúp làm tăng độ tin cậy của thông tin trên BCTC,
đồng thời làm tăng tính minh bạch trên thị trường chứng khoán
- Kiểm toán là cơ sở cho các bên thực hiện quyền lợi hay quyết định kinh

18

- Kiểm toán giúp các doanh nghiệp nâng cao trình độ quản lý và uy tín.
- Giúp các cơ quan chức năng đề ra các văn bản pháp luật phù hợp với sự
phát triển của môi trường kinh doanh.
1.1.5. Quy định và chuẩn mực liên quan đến trách nhiệm kiểm toán
a. Luật kiểm toán độc lập (ban hành ngày 29/03/2011)
Đối với Kiểm toán viên hành nghề
Tại điều 18 quy định trách nhiệm của KTV hành nghề như sau:
- Tuân thủ nguyên tắc hoạt động kiểm toán độc lập;
- Không can thiệp vào hoạt động của khách hàng, đơn vị được kiểm toán
trong quá trình thực hiện kiểm toán;
- Từ chối thực hiện kiểm toán cho khách hàng, đơn vị được kiểm toán
nếu xét thấy không bảo đảm tính độc lập, không đủ năng lực chuyên môn,
không đủ điều kiện theo quy định của pháp luật;
- Từ chối thực hiện kiểm toán trong trường hợp khách hàng, đơn vị được
kiểm toán có yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp, yêu cầu về chuyên môn,
nghiệp vụ hoặc trái với quy định của pháp luật;
- Tham gia đầy đủ chương trình cập nhật kiến thức hàng năm;
- Thường xuyên trau dồi kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm nghề
nghiệp;
- Thực hiện kiểm toán, soát xét hồ sơ kiểm toán hoặc ký BCKT và chịu
trách nhiệm về BCKT và hoạt động kiểm toán của mình;
- Báo cáo định kỳ, đột xuất về hoạt động kiểm toán của mình theo yêu
cầu của cơ quan nhà nước có thẩm quyền;
- Tuân thủ quy định của Luật này và pháp luật của nước sở tại trong
trường hợp hành nghề kiểm toán ở nước ngoài;
- Chấp hành yêu cầu về kiểm tra, kiểm soát chất lượng dịch vụ kiểm toán
theo quy định của BTC;

19

- Trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật.
Đối với doanh nghiệp kiểm toán
Tại điều 29 quy định trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán như sau:
- Hoạt động theo nội dung ghi trong Giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh
doanh dịch vụ kiểm toán;
- Bố trí nhân sự có trình độ chuyên môn phù hợp để bảo đảm chất lượng
dịch vụ kiểm toán; quản lý hoạt động nghề nghiệp của KTV hành nghề; Hàng
năm thông báo danh sách KTV hành nghề cho cơ quan nhà nước có thẩm
quyền;
- Bồi thường thiệt hại cho khách hàng, đơn vị được kiểm toán trên cơ sở
hợp đồng kiểm toán và theo quy định của pháp luật;
- Mua bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp cho KTV hành nghề hoặc trích
lập quỹ dự phòng rủi ro nghề nghiệp theo quy định của BTC;
- Thông báo cho đơn vị được kiểm toán khi nhận thấy đơn vị được kiểm
toán có dấu hiệu vi phạm pháp luật về kinh tế, tài chính, kế toán;
- Cung cấp thông tin về KTV hành nghề và DNKT, chi nhánh DNKT
nước ngoài tại Việt Nam cho cơ quan nhà nước có thẩm quyền;
- Cung cấp hồ sơ, tài liệu kiểm toán theo yêu cầu bằng văn bản của cơ
quan nhà nước có thẩm quyền;
- Báo cáo định kỳ, đột xuất về hoạt động kiểm toán độc lập;
- Cung cấp kịp thời, đầy đủ, chính xác thông tin, tài liệu theo yêu cầu của
cơ quan có thẩm quyền trong quá trình kiểm tra, thanh tra và chịu trách nhiệm
về tính chính xác, trung thực của thông tin, tài liệu đã cung cấp; chấp hành
quy định của cơ quan nhà nước có thẩm quyền về việc kiểm tra, thanh tra;
- Chịu trách nhiệm trước pháp luật, trước khách hàng về kết quả kiểm
toán theo hợp đồng kiểm toán đã giao kết;

20

- Chịu trách nhiệm với người sử dụng kết quả kiểm toán khi người sử
dụng kết quả kiểm toán;
- Từ chối thực hiện kiểm toán khi xét thấy không bảo đảm tính độc lập,
không đủ năng lực chuyên môn, không đủ điều kiện kiểm toán;
- Từ chối thực hiện kiểm toán khi khách hàng, đơn vị được kiểm toán có
yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp, yêu cầu chuyên môn, nghiệp vụ hoặc
trái với quy định của pháp luật;
- Tổ chức kiểm soát chất lượng hoạt động và chịu sự kiểm soát chất
lượng dịch vụ kiểm toán theo quy định của Bộ Tài chính;
- Trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật.
b. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 200
Chuẩn mực kiểm toán này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của KTV
và DNKT khi thực hiện kiểm toán BCTC theo chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam. Ngoài ra, chuẩn mực này cũng quy định và hướng dẫn phạm vi áp dụng,
kết cấu của các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, bao gồm các yêu cầu về trách
nhiệm của KTV và DNKT trong tất cả các cuộc kiểm toán, kể cả trách nhiệm
phải tuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Đoạn 7 của chuẩn mực này nêu
rằng KTV phải thực hiện xét đoán chuyên môn và luôn duy trì thái độ hoài
nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình lập kế hoạch cũng như thực hiện kiểm
toán, trong đó có các công việc:
(a) Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc
nhầm lẫn, dựa trên sự hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của
đơn vị, kể cả kiểm soát nội bộ của đơn vị;
(b) Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc liệu các sai
sót trọng yếu có tồn tại hay không, thông qua việc thiết kế và thực hiện các
biện pháp xử lý phù hợp đối với rủi ro đã đánh giá;