Hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế

Bộ Giáo dục và Đào tạo
Trờng đại học thơng mại

đoàn vân anh

Hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng
tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu Việt Nam
trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế

luận án tiến sĩ kinh tế

Hà nội - 2005

Bộ Giáo dục và Đào tạo
Trờng đại học thơng mại


đoàn vân anh

Hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng
tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu Việt Nam
trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế
Chuyên ngành
hoạt động kinh tế
Mã số

: Kế toán, tài vụ và phân tích

: 5.02.11

luận án tiến sĩ kinh tế

Ngời hớng dẫn khoa học:

PGS.TS Trần Thế

Dũng
GS.TS Vơng Đình Huệ

Hà nội - 2005

Mở đầu


1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu
Toàn cầu hóa là xu thế tất yếu của các quốc gia trong
thời đại ngày nay. Quá trình toàn cầu hóa khu vực và thế giới
đã dẫn đến hội nhập kinh tế trên phạm vi quốc tế. Trong xu
thế đó, Đảng và Nhà nớc ta đã nhận thức đúng đắn tầm
quan trọng của vấn đề mang tính thời đại nên đã chủ động
thực hiện đờng lối mở cửa, hội nhập với khu vực và quốc tế.
Quá trình hội nhập đợc diễn ra trên nhiều lĩnh vực.
Quá trình hội nhập về kinh tế đã làm cho hoạt động kinh
doanh của các doanh nghiệp nói chung và doanh nghiệp xuất
nhập khẩu nói riêng trở nên sôi động, đa dạng và ngày càng
đạt đợc những thành tựu to lớn. Quá trình này đã tạo điều
kiện cho các doanh nghiệp Việt Nam tiếp cận với các phơng
thức giao dịch mua bán trên thị trờng thế giới. Bên cạnh phơng thức giao dịch mua bán thông thờng, trên thị trờng thế
giới còn diễn ra những giao dịch đặc biệt, đó là giao dịch
mua bán hàng hóa ở thị trờng giá cả tơng lai; mặt khác, sự
phát triển mạnh mẽ của công nghệ thông tin cùng với những

ứng dụng đa dạng của Internet đã xuất hiện loại hình thơng
mại điện tử bên cạnh hình thức thơng mại truyền thống. Bên
cạnh đó, các công cụ tài chính nh Hợp đồng kỳ hạn, Hợp đồng
hoán đổi, Hợp đồng quyền chọn v.v... đã bớc đầu đợc áp
dụng ở Việt Nam, cho phép các doanh nghiệp áp dụng để dự
phòng rủi ro hối đoái, đảm bảo an toàn cho doanh nghiệp trớc sự biến động của tỷ giá ngoại tệ. Hệ quả của các quá trình
này đã dẫn đến một số những vấn đề cần đợc thay đổi và
bổ sung trong kế toán các nghiệp vụ nói chung và doanh thu
bán hàng nói riêng.


Quá trình hội nhập về kinh tế dẫn đến hội nhập trong
lĩnh vực kế toán là một tất yếu khách quan, đợc xem là một
trong những cơ sở nền tảng và tiền đề đối với sự thành
công của quá trình hội nhập. Quá trình này đã tạo cơ hội
cho Việt Nam tiếp cận với các chuẩn mực kế toán quốc tế và
các nớc có nền kinh tế thị trờng phát triển. Chuẩn mực kế
toán "Doanh thu và thu nhập khác" của Việt Nam đã đợc ban
hành, cùng với hệ thống chế độ kế toán doanh nghiệp không
ngừng đợc sửa đổi, bổ sung để đáp ứng yêu cầu quản lý
kinh tế. Tuy nhiên, trong sự biện chứng của quá trình hội
nhập và phát triển, có nhiều vấn đề mới phức tạp nảy sinh từ
thực tế hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nói chung
và doanh nghiệp xuất nhập khẩu nói riêng nhng cha đợc qui
định trong chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán về doanh
thu bán hàng.
Xuất phát từ những vấn đề nêu trên, tôi chọn đề tài
"Hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng tại các doanh
nghiệp xuất nhập khẩu Việt Nam trong điều kiện hội
nhập kinh tế quốc tế" làm đề tài nghiên cứu luận án tiến

sĩ của mình.
2. Mục đích nghiên cứu của đề tài
- Về lý luận:
+ Nghiên cứu, hệ thống hóa lý luận về doanh thu bán
hàng và đặc điểm của nghiệp vụ bán hàng trong điều kiện
hội nhập kinh tế quốc tế.
+ Làm sáng tỏ phơng pháp kế toán doanh thu bán hàng
theo chuẩn mực kế toán quốc tế và xu hớng hòa hợp với chuẩn
mực kế toán quốc tế của một số quốc gia trên thế giới để
định hớng cho việc hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng ở
Việt Nam.


- Về thực tiễn:
+ Thông qua nghiên cứu thực tế chế độ kế toán qua
các thời kỳ và thực trạng về kế toán doanh thu bán hàng ở các
doanh nghiệp xuất nhập khẩu Việt Nam nói riêng, doanh
nghiệp thơng mại nói chung để đánh giá đợc những u điểm
và tồn tại cần hoàn thiện.
+ Tìm hiểu mô hình kế toán doanh thu bán hàng của
một số nớc trên thế giới và rút ra bài học kinh nghiệm cho Việt
Nam.
+ Đề xuất các giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu
bán hàng trong điều kiện hội nhập.
3. Đối tợng và phạm vi nghiên cứu
- Luận án tập trung nghiên cứu những vấn đề lý luận
về kế toán doanh thu bán hàng hóa của kế toán Việt Nam,
kế toán quốc tế và một số nớc điển hình trên thế giới.
- Luận án nghiên cứu thực tiễn kế toán doanh thu bán
hàng ở các doanh nghiệp xuất nhập khẩu Việt Nam nói riêng

và doanh nghiệp thơng mại Việt Nam nói chung, trong đó chú
trọng đến các doanh nghiệp Nhà nớc. Những nội dung hoàn
thiện của luận án, trên góc độ kế toán tài chính là hoàn thiện
chung cho loại hình doanh nghiệp thơng mại và doanh nghiệp
thơng mại có chức năng xuất nhập khẩu; trên góc độ kế toán
quản trị, luận án chỉ tập trung hoàn thiện mô hình tổ chức
kế toán quản trị doanh thu và xây dựng dự toán doanh thu
bán hàng trong doanh nghiệp, bởi đây đợc xem là nội dung
quan trọng có tính đặc thù của kế toán quản trị doanh thu.
Còn những nội dung khác của kế toán quản trị doanh thu sẽ
không thuộc phạm vi nghiên cứu của luận án này do đã đợc đề
cập trong nhiều đề tài nghiên cứu khoa học đã đợc công bố.


- Các nghiệp vụ xuất khẩu đề cập trong luận án chỉ
giới hạn trong trờng hợp các bên tham gia xuất nhập khẩu là
chủ thể chính thức của hợp đồng mua bán ngoại thơng. Luận
án không đề cập đến các trờng hợp giao dịch tái xuất trong
xuất nhập khẩu. Luận án cũng không đề cập đến kế toán
doanh thu cung cấp dịch vụ và các khoản thu nhập khác.
4. Phơng pháp nghiên cứu
- Dựa vào phơng pháp luận của chủ nghĩa duy vật
biện chứng, duy vật lịch sử để nghiên cứu các vấn đề vừa
toàn diện, vừa hệ thống, đảm bảo tính logic và tính thực
tiễn của giải pháp.
- Vận dụng các phơng pháp cụ thể trong nghiên cứu
khoa học kinh tế nh: Hệ thống hóa, diễn giải, quy nạp, so
sánh, điều tra thực tế, phân tích, đánh giá để rút ra kết
luận hợp lý.
5. ý nghĩa khoa học và thực tiễn của luận án

- Luận án đã trình bày một cách khái quát và hệ thống
hóa đợc những đặc điểm nghiệp vụ bán hàng trong điều
kiện hội nhập kinh tế quốc tế.
- Luận án đã phân tích, hệ thống hóa và đa ra những
nhận thức mới, những vấn đề lý luận cơ bản về doanh thu,
thời điểm ghi nhận doanh thu và kế toán doanh thu theo
chuẩn mực kế toán quốc tế và của một số nớc trên thế giới, từ
đó làm cơ sở lý luận cho các giải pháp hoàn thiện kế toán
doanh thu bán hàng của Việt Nam.
- Luận án đã trình bày có hệ thống phơng pháp kế
toán doanh thu bán hàng của chế độ kế toán Việt Nam qua
các thời kỳ phát triển, đặc biệt đi sâu vào chuẩn mực và
chế độ kế toán về doanh thu hiện hành. Trên cơ sở đó thấy


đợc những u điểm và những tồn tại cần hoàn thiện. Mặt
khác, luận án đã khảo sát thực tế về kế toán doanh thu bán
hàng ở một số doanh nghiệp xuất nhập khẩu và doanh
nghiệp thơng mại, từ đó có những đánh giá khách quan làm
cơ sở thực tiễn cho những giải pháp hoàn thiện.
- Luận án đã khái quát hóa đợc mô hình kế toán doanh
thu bán hàng của một số quốc gia phát triển trên thế giới để
rút ra bài học kinh nghiệm cho Việt Nam.
- Luận án đã đề xuất đợc những giải pháp hoàn thiện
kế toán doanh thu bán hàng trên cả hai góc độ lý luận và
thực tiễn kế toán doanh thu bán hàng trong các doanh
nghiệp xuất nhập khẩu nói riêng và doanh nghiệp thơng mại
nói chung. Vì vậy, kết quả nghiên cứu của luận án có thể áp
dụng chung cho loại hình doanh nghiệp thơng mại.
6. Kết cấu luận án

Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham
khảo và phụ lục, Nội dung của luận án gồm 3 chơng, 11 tiết.


Chơng 1
lý luận cơ bản về kế toán doanh thu bán hàng
trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế

1.1. Doanh thu và vai trò của kế toán doanh thu trong các
doanh nghiệp sản xuất kinh doanh

1.1.1. Doanh thu và phân loại doanh thu trong
doanh nghiệp sản xuất kinh doanh
1.1.1.1. Khái niệm doanh thu
Trong quá trình sản xuất kinh doanh, tài sản của doanh
nghiệp đợc vận động qua các giai đoạn khác nhau của quá
trình tái sản xuất. Tài sản vận động qua các giai đoạn nào
tùy thuộc vào từng loại hình doanh nghiệp, nhng nhìn chung
khi tài sản của doanh nghiệp chuyển từ hình thái hàng hóa
sang hình thái tiền tệ (H - T) chính là lúc mà doanh nghiệp
thực hiện việc bán hàng và doanh thu đã đợc tạo ra. Vậy
doanh thu là gì?
Theo Học viện đào tạo các kế toán viên công cộng của
Mỹ (AICPA) thì "Doanh thu là tổng số gia tăng tài sản hay là
sự giảm gộp các khoản nợ đợc công nhận và đợc định lợng
theo đúng các nguyên tắc kế toán đợc chấp thuận, là kết
quả của các loại hoạt động có lợi nhuận của doanh nghiệp và
có thể làm thay đổi vốn chủ sở hữu" [29, tr. 133]. Trong
phần giải thích tiếp theo, AICPA đã chỉ rõ doanh thu đợc cấu
thành từ ba hoạt động, đó là bán sản phẩm, thực hiện các

dịch vụ và bán các nguồn tài sản khác ngoài sản phẩm.
Theo các tác giả: Anderson, Needles, Caldwell trong
cuốn Principles of Accounting (những nguyên tắc cơ bản của
kế toán Mỹ) thì đa ra khái niệm:


Doanh thu là dòng vào, hay sự tăng lên các loại vốn của
đơn vị, hay sự giải quyết các khoản nợ (hoặc kết hợp cả hai) từ
việc giao hàng, sản xuất hàng hóa, cung cấp dịch vụ hoặc
những hoạt động khác, hình thành nên hoạt động chủ yếu
của đơn vị, trong trờng hợp đơn giản nhất, chúng tơng đơng
với giá cả hàng hóa đã bán ra hay dịch vụ đã cung ứng trong
một thời kỳ nhất định [55, tr. 68].
Nh vậy, qua hai khái niệm trên ta đều thấy có điểm
chung và là phần quan trọng trong khái niệm đó là, doanh
thu là tổng sự gia tăng của tài sản hay vốn, nghĩa là doanh
thu là tổng giá trị thu đợc từ sản phẩm hoặc dịch vụ thực
hiện cho khách hàng và đợc tính trong một thời kỳ nhất
định. Doanh thu trong một thời kỳ nhất định là tổng số
tiền và khoản phải thu có đợc từ hàng hóa, dịch vụ đã cung
cấp cho khách hàng trong suốt thời kỳ đó. Tuy nhiên, cũng
cần phải hiểu rằng không phải tất cả các nghiệp vụ làm tăng
tiền và tăng những tài sản khác đều liên quan đến doanh
thu, và cũng không chỉ có doanh thu làm thay đổi vốn chủ
sở hữu.
Theo cách nhìn của các nhà kinh tế và kế toán Pháp,
thì doanh thu đợc hiểu đó là "lợi tức". Trong cuốn "kế toán
Pháp theo tổng hoạch đồ kế toán 1982", thì "lợi tức là khoản
tiền xí nghiệp đã thu đợc hay sẽ thu đợc do bán hàng hóa,
sản phẩm, cung cấp các công trình lao vụ, các món lãi về cho

vay nợ hoặc trả nợ trớc kỳ hạn" [35, tr. 88]. Và theo tác giả
Gene A.Gohlke trong cuốn Basic principles of Accounting
(nguyên tắc kế toán hiện đại) thì "lợi tức trong kỳ gồm có
tiền mặt và khoản sẽ thu nhận đợc do hàng hóa hay dịch vụ
cung cấp trong kỳ đó tạo ra"; "đo lờng lợi tức do bất cứ một
nghiệp vụ nào gây ra bằng cách chiết tính trị giá của số tích


sản thâu hồi về" [24, tr. 43-44], và cũng đa ra lu ý rằng
"chúng ta chỉ có lợi tức khi nào vốn chủ sở hữu tăng" và
"không phải mọi sự tăng vốn đều do lợi tức nhận đợc gây ra"
[24, tr. 44]. Nh vậy, theo kế toán của Pháp, mặc dù doanh thu
đợc diễn đạt dới khái niệm là "lợi tức" nhng xét về thực chất
thì "lợi tức" cũng đợc hiểu một cách thống nhất là sự gia tăng
của tài sản và làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp.
Doanh thu theo khái niệm của AUSTRALIA là "luồng tiền
vào hoặc tiết kiệm luồng tiền ra, hoặc là những lợi ích tơng
lai dới hình thức gia tăng giá trị tài sản, hoặc giảm công nợ
phải trả của doanh nghiệp, tạo nên sự tăng lên của vốn chủ sở
hữu ngoài phần tăng lên từ các khoản đóng góp của các cổ
đông"[76, tr. 546]. Theo khái niệm của Trung Quốc thì
"doanh thu là tổng nguồn lợi kinh tế thu đợc phát sinh trong
hoạt động thờng kỳ của doanh nghiệp nh hoạt động bán
hàng hóa, cung cấp dịch vụ và sử dụng tài sản của các doanh
nghiệp khác. Các khoản thu hộ cho bên thứ ba hoặc cho
khách hàng không đợc tính vào doanh thu" [18, tr. 47]. Còn
theo chuẩn mực kế toán quốc tế "Doanh thu" số 18 - IAS18
thì "Doanh thu là giá trị gộp của các lợi ích kinh tế mà
doanh nghiệp đạt đợc trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt
động thông thờng của doanh nghiệp, tạo nên sự tăng lên của

vốn chủ sở hữu, ngoài phần tăng lên từ các khoản đóng góp
thêm của các cổ đông".
Qua nghiên cứu khái niệm doanh thu của quốc tế và
của một số nớc trên thế giới, có thể thấy khái niệm về doanh
thu đợc diễn đạt theo cách này hay cách khác, nhng đều có
sự tơng đồng về cách hiểu và nội dung của khoản đợc coi là
doanh thu của doanh nghiệp.


Còn ở Việt Nam, qua tìm hiểu các quy định về chế
độ quản lý tài chính, chế độ kế toán doanh nghiệp qua các
thời kỳ thì có thể nói rằng, trớc khi ban hành chuẩn mực kế
toán, Việt Nam không đa ra khái niệm doanh thu là gì. Bằng
chứng cho thấy là tất cả những quy định trong Nghị định
của Chính phủ, Thông t hớng dẫn của Bộ Tài chính về chế độ
quản lý doanh thu thì chỉ đề cập doanh thu bao gồm những
gì, cái gì phải đợc tính vào doanh thu và cái gì đợc loại trừ
khỏi doanh thu v.v... Những quy định cụ thể này hoàn toàn
phục vụ cho mục đích tính thuế của Nhà nớc. Chính dựa trên
những quy định của tài chính về quản lý doanh thu, mà chế
độ kế toán xây dựng tài khoản để phản ánh doanh thu,
trong đó đa ra những quy định rất chi tiết, tỉ mỉ, cụ thể
về hạch toán doanh thu cho từng ngành. Nhng do việc xây
dựng chế độ kế toán về doanh thu không đợc dựa trên nền
tảng lý luận vững chắc, hiểu biết thấu đáo doanh thu là gì
nên dẫn đến thực tế là mặc dù đã đa ra quy định chi tiết,
cụ thể nh vậy nhng vẫn cha thể bao quát hết các trờng hợp
phát sinh phong phú trong thực tế và có thể là một số nội
dung quy định về doanh thu cha đảm bảo phù hợp với thông
lệ chung của quốc tế. Cho đến năm 1995, khi Việt Nam cải

cách chế độ kế toán thì cũng đa ra đợc ba khái niệm liên
quan đến doanh thu, đó là: "Doanh thu bán hàng là toàn bộ
tiền bán sản phẩm, hàng hóa, tiền cung cấp dịch vụ cho
khách hàng, bao gồm cả phụ thu và phí thu thêm ngoài giá
bán"; "thu nhập hoạt động tài chính là những khoản thu do
hoạt động đầu t tài chính hoặc kinh doanh về vốn đem lại";
"thu nhập bất thờng là những khoản thu mà đơn vị không dự
tính trớc hoặc có dự tính đến nhng ít có khả năng thực hiện
hoặc những khoản thu không mang tính chất thờng xuyên".


Nhìn chung, cả ba khái niệm này đều không mang tính khái
quát cao và các khái niệm đợc diễn đạt thiên về nội dung
phản ánh bao gồm những gì.
Có thể nói, một khái niệm đầy đủ, khái quát, phù hợp
với quốc tế và các nớc trên thế giới về doanh thu của Việt
Nam đợc chính thức đa ra khi Việt Nam ban hành chuẩn
mực VAS 14 "Doanh thu và thu nhập khác", VAS 01 "Chuẩn
mực chung". Theo chuẩn mực VAS 01, "Doanh thu và thu
nhập khác là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu
đợc trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh
doanh thông thờng và các hoạt động khác của doanh nghiệp,
góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu, không bao gồm khoản vốn
của cổ đông hoặc chủ sở hữu". Trong chuẩn mực VAS 14,
đa ra khái niệm cụ thể về doanh thu và khái niệm về thu
nhập khác dựa trên nền tảng đợc quy định trong chuẩn mực
chung. Tuy nhiên vẫn còn có khác biệt ở chỗ, Việt Nam coi các
khoản thu phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh
thông thờng là doanh thu, còn các khoản thu từ hoạt động
ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu là thu nhập khác. Sự

khác biệt này không phải là vấn đề cơ bản và vẫn đảm bảo
tính thống nhất của khái niệm về doanh thu nói chung.
Từ những vấn đề đã phân tích và trình bày ở trên,
chúng tôi có thể rút ra kết luận quan trọng khi nghiên cứu
khái niệm về doanh thu, theo chúng tôi thì bản chất của
doanh thu chỉ bao gồm giá trị các lợi ích kinh tế đã nhận đợc
và có thể nhận đợc của riêng doanh nghiệp, các khoản thu hộ
không phải là nguồn lợi kinh tế của doanh nghiệp và không
làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp thì không đợc
coi là doanh thu. Mặt khác, qua nghiên cứu nội hàm của khái
niệm doanh thu, có thể thấy việc nghiên cứu doanh thu
không chỉ đơn thuần là xác định giá trị lợi ích kinh tế của


doanh nghiệp, mà phải gắn liền với nghiên cứu thời điểm mà
doanh nghiệp thu đợc thu đợc lợi ích kinh tế đó - nói cách
khác đó là thời điểm xác định doanh thu. Nội dung này
chúng tôi sẽ đề cập cụ thể trong mục 1.3.1 của luận án.
1.1.1.2. Phân loại doanh thu trong doanh nghiệp
Để thuận tiện cho công tác quản lý và kế toán doanh
thu, doanh thu có thể đợc phân loại theo những tiêu thức
khác nhau tùy theo mục đích, yêu cầu của quản lý và kế
toán. Với phạm vi nghiên cứu của đề tài là doanh thu bán
hàng, việc phân loại doanh thu bán hàng có thể dựa trên
những tiêu thức sau:
Thứ nhất, phân theo loại hình kinh doanh:
Doanh thu bán hàng đợc chia thành ba loại.
- Doanh thu bán hàng hóa: Là toàn bộ doanh thu của
khối lợng hàng hóa đã đợc xác định là tiêu thụ trong kỳ kế
toán của doanh nghiệp.

- Doanh thu bán thành phẩm: Là toàn bộ doanh thu của
khối lợng sản phẩm (thành phẩm, nửa thành phẩm) đã đợc
xác định là tiêu thụ trong kỳ kế toán của doanh nghiệp.
- Doanh thu cung cấp dịch vụ: Là toàn bộ doanh thu
của khối lợng dịch vụ đã hoàn thành, đã cung cấp cho khách
hàng và đã đợc xác định là tiêu thụ trong kỳ kế toán của
doanh nghiệp.
Cách phân loại này giúp cho việc xác định doanh thu
theo từng loại hình hoạt động của doanh nghiệp, từ đó xác
định đợc tỷ trọng doanh thu của từng loại hoạt động trong
tổng doanh thu bán hàng. Qua đó thấy đợc vai trò chủ đạo
của từng loại hình hoạt động của doanh nghiệp. Mặt khác,
xét trên góc độ toàn bộ nền kinh tế, cách phân loại này giúp


cho việc xác định chỉ tiêu GDP của toàn bộ nền kinh tế
theo từng loại hình kinh doanh.
Thứ hai, phân theo phơng thức bán hàng
Doanh thu bán hàng đợc chia thành ba loại:
- Doanh thu bán buôn: Là toàn bộ doanh thu của khối lợng sản phẩm, hàng hóa v.v... bán cho các cơ quan, đơn vị
khác v.v... nhằm mục đích để tiếp tục chuyển bán hoặc gia
công, sản xuất.
- Doanh thu bán lẻ: Là toàn bộ doanh thu của khối lợng sản
phẩm, hàng hóa... bán cho cơ quan, đơn vị khác, cá nhân...
nhằm mục đích để tiêu dùng.
- Doanh thu gửi bán đại lý: Là toàn bộ doanh thu của
khối lợng hàng gửi bán đại lý theo hợp đồng ký kết.
Phân loại doanh thu theo cách này giúp nhà quản trị
doanh nghiệp xác định đợc tổng mức lu chuyển hàng hóa
theo từng loại, từ đó hoạch định đợc mức luân chuyển hàng

hóa, xây dựng mức dự trữ hàng hóa cần thiết, tránh đợc
tình trạng ứ đọng hoặc thiếu hàng gây ảnh hởng không tốt
cho quá trình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp.
Thứ ba, phân theo phơng thức thanh toán tiền
hàng
Doanh thu bán hàng đợc chia thành doanh thu bán hàng
thu tiền ngay, doanh thu bán hàng trả chậm, doanh thu bán
hàng trả góp, doanh thu nhận trớc.
Cách phân loại này giúp doanh nghiệp lập dự toán số
tiền thu đợc trong kỳ, là cơ sở để xây dựng dự toán về
thanh toán các khoản công nợ và chi phí trong kỳ của doanh
nghiệp. Ngoài ra, cách phân loại này giúp cho việc phân
tích, đánh giá khả năng thanh toán của khách hàng, là căn cứ
quan trọng để xác định mức dự phòng phải thu khó đòi.


Thứ t, phân theo mối quan hệ với điểm hòa vốn
Doanh thu bán bán hàng đợc chia thành hai loại, đó là
doanh thu hòa vốn và doanh thu an toàn. Trong đó, doanh
thu hòa vốn là doanh thu của khối lợng bán ở điểm hòa vốn;
doanh thu an toàn là phần chênh lệch của doanh thu thực
hiện đợc với doanh thu hòa vốn.
Cách phân loại này giúp nhà quản trị nhận thức đợc
những vấn đề cơ bản và trực quan về tình hình kết quả
kinh doanh nói chung và của nhóm, mặt hàng, bộ phận nói
riêng; xác định đợc phạm vi lời, lỗ cũng nh đo lờng đợc mức
độ an toàn hay tính rủi ro trong kinh doanh của từng nhóm,
mặt hàng hay bộ phận kinh doanh.
Thứ năm, phân theo mối quan hệ với khu vực địa
lý

Doanh thu bán hàng đợc chia thành hai loại, đó là
doanh thu bán hàng xuất khẩu và doanh thu bán hàng nội
địa. Trong đó, doanh thu bán hàng xuất khẩu là toàn bộ
doanh thu của khối lợng hàng hóa bán ra thuộc phạm vi xác
định là hàng xuất khẩu.
Cách phân loại này giúp nhà quản trị đánh giá đợc
mức độ hoạt động theo khu vực địa lý; là cơ sở để kế toán
mở ra các tài khoản và các sổ chi tiết doanh thu tơng ứng; là
căn cứ để đánh giá mức sinh lợi cũng nh rủi ro trong kinh
doanh của từng khu vực, phục vụ cho việc lập báo cáo tài
chính bộ phận của doanh nghiệp theo khu vực địa lý.
Ngoài ra, đối với doanh nghiệp xuất nhập khẩu thì
doanh thu bán hàng xuất khẩu còn đợc phân loại chi tiết
thành doanh thu xuất khẩu trực tiếp và doanh thu xuất khẩu
uỷ thác, hay doanh thu xuất khẩu theo hiệp định và doanh
thu xuất khẩu tự cân đối. Cách phân loại này giúp nhà quản


trị phân tích, đánh giá đợc kết quả và hiệu quả của hoạt
động xuất khẩu theo từng hình thức và phơng thức xuất
khẩu.
Thứ sáu, phân theo mối quan hệ với hệ thống tổ
chức kinh doanh của doanh nghiệp
Doanh thu bán hàng đợc chia thành doanh thu bán hàng
cho bên ngoài và doanh thu bán hàng nội bộ. Trong đó, doanh
thu bán hàng cho bên ngoài là toàn bộ doanh thu của khối lợng hàng hóa bán ra thực tế của doanh nghiệp cho khách
hàng ngoài hệ thống tổ chức kinh doanh của doanh nghiệp;
doanh thu bán hàng nội bộ là doanh thu của khối lợng hàng
bán trong nội bộ hệ thống tổ chức kinh doanh của doanh
nghiệp nh tiêu thụ nội bộ giữa các đơn vị trực thuộc trong

cùng một công ty, tổng công ty v.v...
Cách phân loại này vừa giúp cho việc xác định chính
xác kết quả kinh doanh thực tế của doanh nghiệp trong kỳ,
vừa phục vụ cho việc lập báo cáo kết quả kinh doanh hợp
nhất.
Ngoài các tiêu thức phân loại trên, doanh thu bán hàng
còn có thể đợc phân loại thành doanh thu thực tế, doanh thu
bị giảm trừ và doanh thu thuần v.v... Nhìn chung, mỗi cách
phân loại doanh thu đều có ý nghĩa nhất định đối với nhà
quản trị doanh nghiệp. Do đó, tùy thuộc vào yêu cầu của nhà
quản trị doanh nghiệp mà kế toán thực hiện tổ chức thu
thập, xử lý và cung cấp thông tin về doanh thu theo những
cách thức nhất định.
1.1.2. Vai trò và nhiệm vụ kế toán doanh thu trong
các doanh nghiệp


Kế toán là một bộ phận cấu thành trong hệ thống các
công cụ quản lý kinh tế tài chính. ở góc độ quản lý, kế toán
có vai trò tích cực trong điều hành, kiểm soát các hoạt động
kinh tế tài chính; ở góc độ cung cấp thông tin, kế toán đảm
nhận chức năng cung cấp thông tin về các hoạt động kinh tế
tài chính của doanh nghiệp cho những ngời sử dụng thông tin
để họ đa ra quyết định kinh tế đối với doanh nghiệp trong
quá trình kinh doanh. Vì vậy, kế toán có vai trò đặc biệt
quan trọng không chỉ đối với bản thân doanh nghiệp, mà còn
hết sức cần thiết cho những ngời có lợi ích trực tiếp hay gián
tiếp đối với hoạt động của doanh nghiệp. Kế toán doanh thu
là một bộ phận cấu thành của hệ thống kế toán doanh
nghiệp, cung cấp thông tin về toàn bộ tình hình doanh thu

bán hàng của doanh nghiệp. Thông tin về doanh thu đợc xem
là một trong những dòng thông tin quan trọng nhất để ngời
sử dụng thông tin phân tích, đánh giá tình hình và kết
quả kinh doanh của doanh nghiệp nói chung và của từng loại
hoạt động, sản phẩm, hàng hóa, bộ phận nói riêng. Qua đó
đánh giá đợc khả năng cạnh tranh, chiếm lĩnh thị trờng của
doanh nghiệp và khả năng đạt đợc những mục tiêu mà doanh
nghiệp đã đa ra. Do vậy, kế toán doanh thu trong doanh
nghiệp có vai trò hết sức quan trọng trong hệ thống kế toán
nói riêng và công tác quản lý nói chung.
Để thực hiện đợc yêu cầu quản lý và cung cấp thông tin
cho ngời sử dụng, phát huy vai trò của kế toán thì kế toán
doanh thu bán hàng trong doanh nghiệp phải thực hiện tốt
các nhiệm vụ sau:
- Xác định đúng đắn phạm vi và thời điểm ghi nhận
doanh thu. Tuân thủ nghiêm ngặt yêu cầu của nguyên tắc
kế toán "Dồn tích" và nguyên tắc "Phù hợp" trong hạch toán


doanh thu, đảm bảo yếu tố đúng kỳ của doanh thu, trên cơ
sở đó đảm bảo yếu tố đúng kỳ của lợi nhuận.
- Tổ chức hạch toán ban đầu theo đúng quy định của
chế độ kế toán hiện hành, đảm bảo sự phù hợp với yêu cầu
quản lý doanh thu của doanh nghiệp. Tổ chức luân chuyển
chứng từ khoa học, hợp lý, đảm bảo cung cấp thông tin kịp
thời, tránh trùng chéo.
- Ghi chép, phản ánh kịp thời, đầy đủ, chính xác tình
hình doanh thu bán hàng của doanh nghiệp trong kỳ. Ngoài
việc phản ánh doanh thu trên sổ kế toán tổng hợp, kế toán
doanh thu bán hàng cần phải theo dõi ghi chép chi tiết về số

lợng và giá trị hàng bán trên tổng số và theo từng nhóm mặt
hàng, địa điểm bán hàng, phơng thức bán hàng v.v...
- Tính toán, phản ánh chính xác tổng giá thanh toán
của hàng bán ra, bao gồm doanh thu bán hàng, thuế GTGT
đầu ra của từng nhóm mặt hàng, từng hóa đơn, từng khách
hàng và theo từng đơn vị trực thuộc (cửa hàng, quầy v.v...).
- Xác định chính xác giá mua thực tế của hàng đã tiêu
thụ, đồng thời phân bổ chi phí thu mua cho hàng đã bán
nhằm xác định kết quả của hoạt động bán hàng.
- Thờng xuyên kiểm tra công việc và tình hình thực
hiện hợp đồng bán hàng, đôn đốc thanh toán tiền bán hàng.
Đối với doanh thu bán hàng trả chậm, kế toán phải mở sổ chi
tiết theo dõi theo từng khách hàng, lô hàng, số tiền khách nợ,
thời hạn và tình hình trả nợ.
- Tổ chức lập báo cáo doanh thu theo yêu cầu quản lý
của doanh nghiệp, tổ chức phân tích báo cáo, lập dự toán
doanh thu, t vấn cho chủ doanh nghiệp và giám đốc lựa chọn
phơng án kinh doanh có hiệu quả v.v...


1.2. Đặc điểm của nghiệp vụ bán hàng trong điều kiện
hội nhập kinh tế quốc tế

1.2.1. Những ảnh hởng của quá trình hội nhập
đến hoạt động kinh doanh và lĩnh vực kế toán doanh
nghiệp
Trong bối cảnh xu thế khu vực hóa và toàn cầu hóa
kinh tế đang phát triển mạnh mẽ, Việt Nam đã có những
chủ trơng và chính sách nhất quán cho việc tham gia tiến
trình hội nhập kinh tế với khu vực và quốc tế. Quá trình hội

nhập này đã làm cho hoạt động kinh doanh của các doanh
nghiệp ngày càng phong phú, đa dạng. Quá trình này đã
tạo ra cho các doanh nghiệp Việt Nam nói chung và doanh
nghiệp xuất nhập khẩu nói riêng những cơ hội thuận lợi để
mở rộng quan hệ trao đổi buôn bán hàng hóa, tăng thêm
bạn hàng, phát triển thị trờng ở cả trong và ngoài nớc. Không
những vậy còn có thể thu hút, sử dụng các dòng vốn quốc tế
và kéo theo dòng chảy của vốn là kỹ thuật công nghệ sản
xuất, công nghệ quản lý tiên tiến, mở ra điều kiện cho Việt
Nam tham gia sâu sắc vào hệ thống phân công lao động
quốc tế. Trên cơ sở đó phát huy đợc lợi thế của quốc gia, bổ
sung những yếu kém của nền sản xuất trong nớc, tiết kiệm
lao động xã hội, tận dụng tốt các nguồn lực cho phát triển,
góp phần đẩy nhanh sự phát triển của toàn bộ nền kinh tế.
Tuy nhiên, trong điều kiện này, mỗi doanh nghiệp cũng phải
đứng trớc những thử thách lớn nh phải đơng đầu với cuộc
cạnh tranh ngày càng gay gắt, khốc liệt diễn ra trên khu vực
và toàn cầu, trong khi đó các doanh nghiệp của Việt Nam
còn nhỏ và yếu, yếu cả về khả năng quản lý kinh doanh lẫn
khả năng, năng lực sản xuất. Sự hiểu biết của các nhà quản
lý doanh nghiệp của Việt Nam về kinh tế quốc tế, nhất là


về thị trờng quốc tế còn ở mức độ hạn chế. Hàng hóa của
Việt Nam cũng không có tính cạnh tranh cao so với hàng hóa
các nớc trong khu vực và thế giới cả về chất lợng, giá cả, cơ
cấu mặt hàng xuất khẩu. Bên cạnh đó, các rủi ro của nền
kinh tế khu vực và thế giới luôn là những sức ép rất lớn đối
với từng quốc gia và các doanh nghiệp trong quá trình kinh
doanh.

Hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập
khẩu diễn ra ở cả phạm vi trong nớc và nớc ngoài. ở mỗi một
phạm vi hoạt động lại chứa đựng các yếu tố môi trờng kinh
doanh, luật pháp, kinh tế, văn hóa... khác nhau, do đó, các
doanh nghiệp xuất nhập khẩu không thể lấy kinh nghiệm kinh
doanh nội địa để vận dụng cho kinh doanh với nớc ngoài. Để
hoạt động kinh doanh xuất khẩu có hiệu quả đòi hỏi các
doanh nghiệp phải luôn tìm kiếm thị trờng, phát triển các
thị trờng mới, phải nghiên cứu, đánh giá môi trờng kinh doanh;
nghiên cứu cách thức tổ chức, hoạt động của các thể chế kinh
tế quốc tế trong thị trờng đó; các cam kết mà Việt Nam và
các quốc gia đó đã thỏa thuận v.v... Từ đó tạo ra sự thích ứng
để tồn tại và phát triển trong thị trờng mới. Tuy nhiên, bên
cạnh đó cũng hàm chứa rất lớn các yếu tố rủi ro trong quá
trình kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu. Cùng
với quá trình hội nhập, phát triển thị trờng mới là quá trình
mà các doanh nghiệp xuất nhập khẩu Việt Nam tiếp cận với
các phơng thức giao dịch mua bán trên thị trờng thế giới. Bên
cạnh phơng thức giao dịch mua bán thông thờng, trên thị trờng thế giới còn diễn ra những giao dịch đặc biệt, đó là
giao dịch mua bán hàng hóa ở thị trờng giá cả tơng lai. Hoạt
động mua bán ở thị trờng này thờng đợc các nhà xuất nhập
khẩu sử dụng nh một biện pháp kỹ thuật để chống lại sự tác
động của rủi ro do sự biến động của giá cả hàng hóa trên thị


trờng có thể làm ảnh hởng đến lợi nhuận dự tính của doanh
nghiệp. Ngoài ra, quá trình hội nhập, hợp tác kinh tế toàn cầu
cùng với sự phát triển mạnh mẽ của khoa học công nghệ thông
tin, lĩnh vực thơng mại điện tử phát triển ngày một mạnh mẽ.
Phạm vi hoạt động của thơng mại điện tử dần bao quát gần

nh mọi hoạt động kinh tế của doanh nghiệp. Thơng mại điện
tử phát triển đã tạo ra cho doanh nghiệp xuất nhập khẩu một
thị trờng không biên giới, là điều kiện để gia tăng các đối tác
kinh doanh, mở rộng cung ứng tiêu thụ hàng hóa, nâng cao
doanh số bán và lợi nhuận cho doanh nghiệp. Mặt khác, cùng
với việc tiếp cận phơng thức giao dịch mua bán đặc biệt,
việc áp dụng thơng mại điện tử vào quá trình kinh doanh
mua bán, là sự xuất hiện của các công cụ tài chính nh hợp
đồng kỳ hạn, hợp đồng hoán đổi, hợp đồng quyền chọn v.v...
cho phép các doanh nghiệp xuất nhập khẩu áp dụng để dự
phòng rủi ro hối đoái, đảm bảo an toàn cho doanh nghiệp trớc
sự biến động của tỷ giá ngoại tệ.
Quá trình hội nhập kinh tế đã dẫn đến những thay
đổi căn bản trong cơ chế quản lý kinh tế của Việt Nam,
đặc biệt là trong lĩnh vực tài chính - mà kế toán đợc xem
là một trong những công cụ quản lý quan trọng. Hội nhập về
kinh tế dẫn đến hội nhập trong lĩnh vực kế toán là một tất
yếu khách quan, quá trình này đã tạo cơ hội cho Việt Nam
tiếp cận với các chuẩn mực kế toán quốc tế và các nớc có nền
kinh tế thị trờng phát triển, tiếp cận với các phơng pháp và
kỹ thuật kế toán hiện đại trên thế giới. Trên cơ sở đó Việt
Nam ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán có các quy định
phù hợp và thống nhất với thông lệ quốc tế, tạo ra sự hòa nhập
và công nhận kế toán Việt Nam trên trờng quốc tế; đồng thời
đảm bảo sự phù hợp với đặc điểm, đặc thù phát triển nền


kinh tế thị trờng theo định hớng xã hội chủ nghĩa ở Việt
Nam hiện tại và tơng lai. Điều này có ý nghĩa to lớn góp phần
thúc đẩy việc mở cửa, hội nhập nền kinh tế Việt Nam với khu

vực và thế giới.
Tuy nhiên, trong sự biện chứng của quá trình hội nhập
và phát triển, có nhiều vấn đề mới phức tạp nảy sinh từ thực
tế hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nói chung và
doanh nghiệp xuất nhập khẩu nói riêng, đòi hỏi các chuẩn
mực kế toán và chế độ kế toán ban hành mà trong đó đặc
biệt là kế toán doanh thu bán hàng phải luôn đợc hoàn thiện
để việc ghi chép, phản ánh của kế toán đảm bảo tính khoa
học, phản ánh đúng bản chất của nghiệp vụ và đối tợng kế
toán mới phát sinh, đáp ứng đợc yêu cầu cho công tác quản lý
của doanh nghiệp và của Nhà nớc.
1.2.2. Các phơng thức và hình thức giao dịch bán
hàng
Bán hàng là khâu cuối cùng của hoạt động kinh doanh
thơng mại. Thông qua bán hàng, giá trị và giá trị sử dụng
của hàng hóa đợc thực hiện; vốn của doanh nghiệp thơng
mại đợc chuyển từ hình thái hàng hóa sang hình thái tiền
tệ, doanh nghiệp thu hồi đợc vốn bỏ ra, bù đắp đợc chi phí
và có nguồn tích lũy để mở rộng kinh doanh. Việc bán hàng
của doanh nghiệp có thể đợc thực hiện theo nhiều phơng
thức khác nhau, và trong mỗi phơng thức bán hàng lại đợc
thực hiện dới nhiều hình thức bán khác nhau. Cụ thể là:
* Đối với bán hàng trong nớc: đợc thực hiện theo các
phơng thức


- Bán buôn hàng hóa: Là phơng thức bán hàng cho các
doanh nghiệp thơng mại, các doanh nghiệp sản xuất... để
thực hiện bán ra hoặc để gia công, chế biến rồi bán ra. Đặc
điểm của hàng hóa bán buôn là hàng hóa vẫn nằm trong

lĩnh vực lu thông, hàng thờng đợc bán theo lô hàng hoặc bán
với số lợng lớn, giá bán biến động tùy thuộc vào khối lợng hàng
bán và phơng thức thanh toán. Trong bán buôn, có hai phơng
thức bán là bán buôn qua kho và bán buôn hàng hóa vận
chuyển thẳng. Trong mỗi phơng thức bán này lại đợc thực
hiện bởi hai hình thức bán là bán theo hình thức giao hàng
trực tiếp và bán theo hình thức gửi hàng.
- Bán lẻ hàng hóa: Là phơng thức bán hàng trực tiếp cho
ngời tiêu dùng hoặc cho các tổ chức kinh tế, các đơn vị kinh
tế tập thể mua về mang tính chất tiêu dùng nội bộ. Đặc
điểm của phơng thức này là hàng hóa đã thoát khỏi lĩnh
vực lu thông và đi vào lĩnh vực tiêu dùng. Bán lẻ thờng bán
đơn chiếc hoặc số lợng nhỏ, giá bán thờng ổn định. Bản lẻ
có thể đợc thực hiện dới các hình thức nh bán lẻ thu tiền tập
trung, bán lẻ thu tiền trực tiếp, bán lẻ tự phục vụ, bán hàng trả
góp, bán hàng qua điện thoại, bán hàng qua hội chợ, triển lãm
v.v...
- Phơng thức gửi hàng bán đại lý: Là phơng thức bán
hàng mà trong đó doanh nghiệp thơng mại giao hàng cho cơ
sở đại lý để các cơ sở này trực tiếp bán hàng. Bên nhận đại
lý sau khi bán hàng, thanh toán tiền hàng và đợc hởng hoa
hồng đại lý bán. Số hàng chuyển giao cho cơ sở đại lý bán
vẫn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp thơng mại cho
đến khi doanh nghiệp thơng mại nhận đợc tiền do cơ sở đại
lý thanh toán hoặc thông báo về số hàng đã bán đợc.


* Đối với bán hàng xuất khẩu: Hàng hóa đợc xuất
khẩu theo các phơng thức giao dịch sau:
- Phơng thức xuất khẩu trực tiếp: Là phơng thức xuất

khẩu trong đó đơn vị tham gia hoạt động xuất khẩu đợc Bộ
Thơng mại cấp giấy phép có thể trực tiếp đàm phán, ký kết
hợp đồng với nớc ngoài, trực tiếp giao hàng và thanh toán tiền
hàng. Các doanh nghiệp tiến hành xuất khẩu trực tiếp trên
cơ sở tự cân đối về tài chính, tìm kiếm bạn hàng, định
đoạt giá cả, lựa chọn phơng thức thanh toán, xác định phạm
vi kinh doanh trong khuôn khổ chính sách quản lý xuất nhập
khẩu của Nhà nớc.
- Phơng thức xuất khẩu ủy thác: Là phơng thức xuất
khẩu đợc áp dụng đối với các doanh nghiệp đợc Nhà nớc cấp
giấy phép xuất nhập khẩu, có nguồn tài nguyên, hàng hóa
nhng không đủ điều kiện để trực tiếp đàm phán, ký kết
hợp đồng kinh tế với nớc ngoài, hoặc không thể trực tiếp lu
thông đa hàng hóa ra thị trờng nớc ngoài nên phải ủy thác
cho các doanh nghiệp xuất nhập khẩu khác có đủ điều kiện
xuất nhập khẩu hộ mình. Theo hình thức này, đơn vị giao
ủy thác xuất khẩu phản ánh doanh số, nộp thuế xuất khẩu
cho ngân sách. Đơn vị nhận ủy thác là ngời cung cấp dịch vụ
xuất khẩu hộ và hởng hoa hồng theo sự thỏa thuận của các
bên trong hợp đồng ủy thác. Một doanh nghiệp có thể áp dụng
hình thức xuất khẩu trực tiếp hoặc xuất khẩu ủy thác hoặc
có thể kết hợp cả hai hình thức trên.
Bên cạnh những phơng thức giao dịch xuất khẩu thông
thờng, trên thị trờng thế giới còn diễn ra phơng thức giao
dịch đặc biệt đó là giao dịch mua bán hàng hóa ở thị tr-


ờng hàng hóa giao sau (hay còn gọi là thị trờng giá cả tơng
lai).
Thị trờng hàng hóa giao sau là thị trờng giao dịch, ký

kết các hợp đồng về hàng hóa. Việc giao hàng và nhận tiền
đợc diễn ra vào một ngày ấn định trong tơng lai [11, tr. 42].
Một trong những đặc trng của giao dịch hàng hóa
giao sau là phải có hợp đồng. Hợp đồng hàng hóa giao sau là
một thỏa thuận mang tính pháp lý giữa ngời mua và ngời
bán, trong đó yêu cầu ngời bán giao hàng cho ngời mua một
số lợng và phẩm cấp quy định về một loại hàng hóa với giá cả
đợc thỏa thuận vào lúc ký kết hợp đồng. Còn việc giao hàng
và thanh toán đợc thực hiện ở một thời điểm ấn định trong
tơng lai. Việc ký kết hợp đồng phải đợc diễn ra ở những nơi
quy định của thị trờng và đợc gọi là các sở giao dịch hàng
hóa giao sau.
Hợp đồng hàng hóa giao sau có thể là hợp đồng triển
hạn, hợp đồng kỳ hạn, hoặc quyền tự chọn. Trong đó, hợp
đồng kỳ hạn và hợp đồng triển hạn cơ bản là giống nhau, sự
khác biệt cơ bản của hai loại hợp đồng này là hợp đồng kỳ
hạn chỉ đợc mua bán ở sở giao dịch có tổ chức, còn hợp
đồng triển hạn đợc mua bán ở ngoài sở giao dịch [11, tr. 46].
Còn hợp đồng tự chọn cũng là hợp đồng ký kết giao dịch
mua bán trong tơng lai, nhng khác với hợp đồng kỳ hạn ở chỗ
chỉ đặt nghĩa vụ duy nhất vào một bên. Nếu ngời mua lựa
chọn thực hiện quyền thì ngời bán hợp đồng lựa chọn có
nghĩa vụ thi hành. Để thực hiện đợc quyền này, ngời mua
quyền phải trả một khoản phí không hoàn lại cho ngời bán
quyền. Đến kỳ hạn giao hàng, nếu giá cả trên thị trờng giao
ngay cao hơn giá cố định trong hợp đồng tự chọn thì ngời
mua quyền chọn bán có thể hủy hợp đồng tự chọn và tự do