Kế toán chi phí, doanh thu hợp đồng xây dựng

KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

LỜI MỞ ĐẦU
Hạch toán kế toán là một bộ phận quan trọng của hệ thống công cụ quản
lý kinh tế tài chính; Nó không chỉ có vai trò tích cực trong việc điều hành và kiểm soát hoạt
động kinh tế mà còn vô cùng quan trọng đối với hoạt động tài chính của doanh nghiệp. Đối
với bất kỳ một doanh nghiệp nào thì lợi nhuận cũng luôn là mục tiêu hàng đầu của hoạt động
sản xuất kinh doanh. Mục tiêu lợi nhuận này đã dẫn đến một hiện tượng là chi phí và doanh
thu do kế toán của doanh nghiệp kê khai thường kê khai theo mục đích của doanh nghiệp chứ
không khai đúng theo hoạt động thực tế của doanh nghiệp diễn ra. Vì vậy làm cho người sử
dụng thong tin đưa ra quyết định sai lầm đồng thời nó cũng dẫn đến sự chênh lệch giữa chi
phí và doanh thu mà kế toán của doanh nghiệp kê khai với Chi phí và doanh thu mà cơ quan
thuế xác định để tính thuế Thu nhập Doanh nghiệp. Do đó hoàn thiện hệ thống kế toán nói
chung và kế toán doanh nghiệp xây lắp nói riêng phù hợp với yêu cầu của nền kinh tế thị
trường, hòa nhập với chuẩn mực kế toán quốc tế và các thong lệ kế toán phổ biến của các
nước trong khu vực là sự cần thiết. Xây lắp là một ngành có đặc thù: Chu kỳ sản xuất kinh
doanh dài, yêu cầu vốn lớn, việc xây dựng phải theo thiết kế tiêu chuẩn ban đầu, chi phí đầu
vào lớn hoạt động của doanh nghiệp mang tính lưu động rộng lớn và phức tạp nên kế toán
trong doanh nghiệp xây lắp cũng có những đặc thù riêng của nó. Chính vì lẽ đó mà Nhóm 01
– lớp K2TK9 chúng em đã cùng nhau nghiên cứu đề tài thảo luận “ Kế toán chi phí và doanh
thu Hợp đồng xây dựng ”. Do thời gian tìm hiểu và nghiên cứu đề tài ngắn và đề tài này cũng
là một đề tài khó nên bài của nhóm chúng em cũng không tránh được những sai sót khi thực
hiện đề tài. Do đó kính mong các thầy, cô xem xét góp ý kiến để nhóm chúng em có thể hiểu
và hoàn thiện tốt nhất về đề tài mà chúng em nghiên cứu.
Chúng em xin chân thành cảm ơn !
Trưởng Nhóm 01

1


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

PHẦN I. NHỮNG CHUẨN MỰC CHI PHỐI ĐỀ TÀI
1.1 Chuẩn mực kế toán số 01 – CHUẨN MỰC CHUNG (Ban hành và công bố theo Quyết
định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính)
1.1.1 Nội dung, các nguyên tắc kế toán cơ bản của chuẩn mực số 01 .
a) Cơ sở dồn tích
Mọi nghiệp vụ kinh tế, tài chính của
doanh nghiệp liên quan đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí
phải được ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh, không căn cứ vào thời điểm thực tế thu
hoặc thực tế chi tiền hoặc tương đương tiền. Báo cáo tài chính lập trên cơ sở dồn tích phản
ảnh tình hình tài chính của doanh nghiệp trong quá khứ, hiện tại và tương lai.
b) Hoạt động Liên tục
Báo cáo tài chính phải được lập trên cơ sở giả định là doanh nghiệp đang hoạt
động liên tục và sẽ tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong tương lai gần, nghĩa là
doanh nghiệp không có ý định cũng như không buộc phải ngừng hoạt động hoặc phải thu
hẹp đáng kể quy mô hoạt động của mình. Trường hợp thực tế khác với giả định hoạt động
liên tục thì báo cáo tài chính phải lập trên một cơ sở khác và phải giải thích cơ sở đã sử dụng
để lập báo cáo tài chính.
c) Giá gốc
Tài sản phải được ghi nhận theo giá gốc. Giá gốc của tài sản được tính theo số tiền
hoặc khoản tương đương tiền đã trả, phải trả hoặc tính theo giá trị hợp lý của tài sản đó vào
thời điểm tài sản được ghi nhận. Giá gốc của tài sản không được thay đổi trừ khi có quy định

khác trong chuẩn mực kế toán cụ thể.
d) Phù hợp
Việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải phù hợp với nhau. Khi ghi nhận một khoản
doanh thu thì phải ghi nhận một khoản chi phí tương ứng có liên quan đến việc tạo ra doanh
thu đó. Chi phí tương ứng với doanh thu gồm chi phí của kỳ tạo ra doanh thu và chi phí của
các kỳ trước hoặc chi phí phải trả nhưng liên quan đến doanh thu của kỳ đó.
e) Nhất quán

2


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Các chính sách và phương pháp kế toán doanh nghiệp đã chọn phải
được áp dụng thống nhất ít nhất trong một kỳ kế toán năm. Trường hợp có thay đổi chính
sách và phương pháp kế toán đã chọn thì phải giải trình lý do và ảnh hưởng của sự thay đổi
đó trong phần thuyết minh báo cáo tài chính.
f) Thận trọng
Thận trọng là việc xem xét, cân nhắc, phán đoán cần thiết để lập các ước tính
kế toán trong các điều kiện không chắc chắn. Nguyên tắc thận trọng đòi hỏi:
+ Phải lập các khoản dự phòng nhưng không lập quá lớn;
+ Không đánh giá cao hơn giá trị của các tài sản và các khoản thu nhập;
+ Không đánh giá thấp hơn giá trị của các khoản nợ phải trả và chi phí;
+ Doanh thu và thu nhập chỉ được ghi nhận khi có bằng chứng chắc chắn về khả
năng thu được lợi ích kinh tế, còn chi phí phải được ghi nhận khi có bằng chứng về khả năng
phát sinh chi phí.

g) Trọng yếu
Thông tin được coi là trọng yếu trong trường hợp nếu thiếu thông tin
hoặc thiếu chính xác của thông tin đó có thể làm sai lệch đáng kể báo cáo tài chính, làm ảnh
hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính. Tính trọng yếu phụ thuộc
vào độ lớn và tính chất của thông tin hoặc các sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể.
Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả phương diện định lượng và định tính.
1.2 Chuẩn mực kế toán số 15 - HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG (Ban hành và công bố theo
Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính)
1.2.1 Nội dung, các nguyên tắc kế toán cơ bản của chuẩn mực số 15 .
1.2.1.1 Doanh thu của Hợp đồng xây dựng
Doanh thu ban đầu được ghi trong Hợp đồng và Các khoản tăng, giảm khi thực hiện
Hợp đồng, các khoản tiền thưởng và các khoản thanh toán khác nếu các khoản này có khả
năng làm thay đổi doanh thu, và có thể xác định được một cách đáng tin cậy.
Doanh thu của Hợp đồng xây dựng được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản
đã thu hoặc sẽ thu được. Việc xác định doanh thu của Hợp đồng chịu tác động của nhiều yếu
tố không chắc chắn vì chúng tuỳ thuộc vào các sự kiện sẽ xảy ra trong tương lai. Việc ước
3


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

tính thường phải được sửa đổi khi các sự kiện đó phát sinh và những yếu tố không chắc chắn
được giải quyết. Vì vậy, doanh thu của Hợp đồng có thể tăng hay giảm ở từng thời kỳ. Ví dụ:
+ Nhà thầu và khách hàng có thể đồng ý với nhau về các thay đổi và các yêu cầu làm
tăng hoặc giảm doanh thu của Hợp đồng trong kỳ tiếp theo so với Hợp đồng được chấp thuận
ban đầu.

+ Doanh thu đã được thỏa thuận trong Hợp đồng với giá cố định có thể tăng vì lý do giá
cả tăng lên.
+ Doanh thu theo Hợp đồng có thể bị giảm do nhà thầu không thực hiện đúng tiến độ
hoặc không đảm bảo chất lượng xây dựng theo thỏa thuận trong Hợp đồng
+ Khi Hợp đồng với giá cố định quy định mức giá cố định cho một đơn vị sản phẩm
hoàn thành thì doanh thu theo Hợp đồng sẽ tăng hoặc giảm khi khối lượng sản phẩm tăng
hoặc giảm.
Sự thay đổi theo yêu cầu của khách hàng về phạm vi công việc được thực hiện theo
Hợp đồng. Ví dụ: Sự thay đổi yêu cầu kỹ thuật hay thiết kế của tài sản và thay đổi khác trong
quá trình thực hiện Hợp đồng. Sự thay đổi này chỉ được tính vào doanh thu của Hợp đồng
khi:
+ Có khả năng chắc chắn khách hàng sẽ chấp thuận các thay đổi và doanh thu phát sinh
từ các thay đổi đó.
+ Doanh thu có thể xác định được một cách tin cậy.
Khoản tiền thưởng là các khoản phụ thêm trả cho nhà thầu nếu họ thực hiện Hợp đồng
đạt hay vượt mức yêu cầu. Ví dụ, trong Hợp đồng có dự kiến trả cho nhà thầu khoản tiền
thưởng vì hoàn thành sớm Hợp đồng. Khoản tiền thưởng được tính vào doanh thu của Hợp
đồng khi:
+ Chắc chắn đạt hoặc vượt mức một số tiêu chuẩn cụ thể đã ghi trong Hợp đồng.
+ Khoản tiền thưởng có thể xác định được một cách đáng tin cậy.
Một khoản thanh toán khác mà nhà thầu thu được từ khách hàng hay một bên khác để
bù đắp cho các chi phí không bao gồm trong giá Hợp đồng. Ví dụ: Sự chậm trễ do khách
hàng gây nên; sai sót trong các chỉ tiêu kỹ thuật hoặc thiết kế và các tranh chấp về các thay
đổi trong việc thực hiện Hợp đồng. Việc xác định doanh thu tăng thêm từ các khoản thanh
toán trên còn tuỳ thuộc vào rất nhiều yếu tố không chắc chắn và thường phụ thuộc vào kết
4


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

quả của nhiều cuộc đàm phán. Do đó, các khoản thanh toán khác chỉ được tính vào doanh
thu của Hợp đồng khi:
+ Các thoả thuận đã đạt được kết quả là khách hàng sẽ chấp thuận bồi thường;
+ Khoản thanh toán khác được khách hàng chấp thuận và được xác định một cách đáng
tin cậy.
1.2.1.2 Chi phi của Hợp đồng xây dựng
- Chi phí của Hợp đồng xây dựng bao gồm:
+ Chi phí liên quan trực tiếp đến từng Hợp đồng;
+ Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các Hợp đồng và có thể phân bổ cho từng
Hợp đồng cụ thể;
+ Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của Hợp đồng.
- Chi phí liên quan trực tiếp đến từng Hợp đồng bao gồm:
+ Chi phí nhân công tại công trường, bao gồm cả chi phí giám sát công trình;
+ Chi phí nguyên liệu, vật liệu, bao gồm cả thiết bị cho công trình;
+ Khấu hao máy móc, thiết bị và các TSCĐ khác sử dụng để thực hiện Hợp đồng;
+ Chi phí vận chuyển, lắp đặt, tháo dỡ máy móc, thiết bị và nguyên liệu, vật liệu đến và
đi khỏi công trình;
+ Chi phí thuê nhà xưởng, máy móc, thiết bị để thực hiện Hợp đồng;
+ Chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật liên quan trực tiếp đến Hợp đồng;
+ Chi phí dự tính để sửa chữa và bảo hành công trình;
+ Các chi phí liên quan trực tiếp khác.
Chi phí liên quan trực tiếp của từng Hợp đồng sẽ được giảm khi có các khoản thu nhập
khác không bao gồm trong doanh thu của Hợp đồng. Ví dụ: Các khoản thu từ việc bán
nguyên liệu, vật liệu thừa, thu thanh lý máy móc, thiết bị thi công khi kết thúc Hợp đồng.
- Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các Hợp đồng xây dựng và có thể phân bổ
cho từng Hợp đồng, bao gồm:

+ Chi phí bảo hiểm;
+ Chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật không liên quan trực tiếp đến một Hợp đồng cụ
thể;
+ Chi phí quản lý chung trong xây dựng.
5


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

- Các chi phí trên được phân bổ theo các phương pháp thích hợp một cách có hệ thống
theo tỷ lệ hợp lý và được áp dụng thống nhất cho tất cả các chi phí có các đặc điểm tương tự.
Việc phân bổ cần dựa trên mức thông thường của hoạt động xây dựng. (Chi phí chung liên
quan đến hoạt động của các Hợp đồng và có thể phân bổ cho từng Hợp đồng cũng bao gồm
chi phí đi vay nếu thỏa mãn các điều kiện chi phí đi vay được vốn hóa theo quy định trong
Chuẩn mực "Chi phí đi vay").
- Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của Hợp đồng như
chi phí giải phóng mặt bằng, chi phí triển khai mà khách hàng phải trả lại cho nhà thầu đã
được quy định trong Hợp đồng.
- Chi phí không liên quan đến hoạt động của Hợp đồng hoặc không thể phân bổ cho
Hợp đồng xây dựng thì không được tính trong chi phí của Hợp đồng xây dựng. Các chi phí
này bao gồm:
+ Chi phí quản lý hành chính chung, hoặc chi phí nghiên cứu, triển khai mà Hợp đồng
không quy định khách hàng phải trả cho nhà thầu.
+ Chi phí bán hàng;
+ Khấu hao máy móc, thiết bị và TSCĐ khác không sử dụng cho Hợp đồng xây dựng.
- Chi phí của Hợp đồng bao gồm chi phí liên quan đến Hợp đồng trong suốt giai đoạn

kể từ khi ký Hợp đồng cho đến khi kết thúc Hợp đồng. Các chi phí liên quan trực tiếp đến
Hợp đồng phát sinh trong quá trình đàm phán Hợp đồng cũng được coi là một phần chi phí
của Hợp đồng nếu chúng có thể xác định riêng rẽ, có thể ước tính một cách đáng tin cậy và
có nhiều khả năng là Hợp đồng sẽ được ký kết. Nếu chi phí phát sinh trong quá trình đàm
phán Hợp đồng đã được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ khi chúng phát
sinh thì chúng không còn được coi là chi phí của Hợp đồng xây dựng khi Hợp đồng được ký
kết vào thời kỳ tiếp sau.
1.2.1.3 Ghi nhận doanh thu và chi phí của Hợp đồng
Doanh thu và chi phí của Hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo 2 trường hợp sau:
+ Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế
hoạch, khi kết quả thực hiện Hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, thì
doanh thu và chi phí liên quan đến Hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc
đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc
6


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là
bao nhiêu.
+ Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối
lượng thực hiện, khi kết quả thực hiện Hợp đồng xây dựng được xác định một cách đáng tin
cậy và được khách hàng xác nhận, thì doanh thu và chi phí liên quan đến Hợp đồng được ghi
nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận trong kỳ được
phản ánh trên hóa đơn đã lập.
Đối với Hợp đồng xây dựng với giá cố định, kết quả của Hợp đồng được ước tính một

cách đáng tin cậy khi đồng thời thỏa mãn bốn (4) điều kiện sau:
+ Tổng doanh thu của Hợp đồng tính toán được một cách đáng tin cậy;
+ Doanh nghiệp thu được lợi ích kinh tế từ Hợp đồng;
+ Chi phí để hoàn thành Hợp đồng và phần công việc đã hoàn thành tại thời điểm lập
báo cáo tài chính được tính toán một cách đáng tin cậy;
+ Các khoản chi phí liên quan đến Hợp đồng có thể xác định được rõ ràng và tính toán
được một cách đáng tin cậy để tổng chi phí thực tế của Hợp đồng có thể so sánh được với
tổng dự toán.
Đối với Hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm, kết quả của Hợp đồng được ước
tính một cách tin cậy khi đồng thời thỏa mãn hai điều kiện sau:
+ Doanh nghiệp thu được lợi ích kinh tế từ Hợp đồng;
+ Các khoản chi phí liên quan đến Hợp đồng có thể xác định được rõ ràng và tính toán
được một cách đáng tin cậy không kể có được hoàn trả hay không.
Doanh thu và chi phí được ghi nhận theo phần công việc đã hoàn thành của Hợp đồng
được gọi là phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành. Theo phương pháp này, doanh thu
được xác định phù hợp với chi phí đã phát sinh của khối lượng công việc đã hoàn thành thể
hiện trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Theo phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành, doanh thu và chi phí của Hợp
đồng được ghi nhận trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là doanh thu và chi phí của
phần công việc đã hoàn thành trong kỳ báo cáo.
Một nhà thầu có thể phải bỏ ra những chi phí liên quan tới việc hình thành Hợp đồng.
Những chi phí này được ghi nhận là các khoản ứng trước nếu chúng có thể được hoàn trả.
7


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Những chi phí này thể hiện một lượng tiền mà khách hàng phải trả và được phân loại như là
công trình xây dựng dở dang.
Kết quả thực hiện Hợp đồng xây dựng chỉ có thể xác định được một cách đáng tin cậy
khi doanh nghiệp có thể thu được lợi ích kinh tế từ Hợp đồng. Trường hợp có sự nghi ngờ về
khả năng không thu được một khoản nào đó đã được tính trong doanh thu của Hợp đồng và
đã được ghi trong báo cáo kết quả kinh doanh thì những khoản không có khả năng thu được
đó phải được ghi nhận vào chi phí.
Doanh nghiệp chỉ có thể lập các ước tính về doanh thu Hợp đồng xây dựng một cách
đáng tin cậy khi đã thỏa thuận trong Hợp đồng các điều khoản sau:
+ Trách nhiệm pháp lý của mỗi bên đối với tài sản được xây dựng;
+ Các điều kiện để thay đổi giá trị Hợp đồng;
+ Phương thức và thời hạn thanh toán.
Doanh nghiệp phải thường xuyên xem xét và khi cần thiết phải điều chỉnh lại các dự
toán về doanh thu và chi phí của Hợp đồng trong quá trình thực hiện Hợp đồng.
Phần công việc đã hoàn thành của Hợp đồng làm cơ sở xác định doanh thu có thể
được xác định bằng nhiều cách khác nhau. Doanh nghiệp cần sử dụng phương pháp tính toán
thích hợp để xác định phần công việc đã hoàn thành. Tuỳ thuộc vào bản chất của Hợp đồng
xây dựng, doanh nghiệp lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định
phần công việc hoàn thành:
+ Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại
một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của Hợp đồng;
+ Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; hoặc
+ Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng
xây lắp phải hoàn thành của Hợp đồng.
Việc thanh toán theo tiến độ và những khoản ứng trước nhận được từ khách hàng
thường không phản ánh phần công việc đã hoàn thành.
Khi phần công việc đã hoàn thành được xác định bằng phương pháp tỷ lệ phần trăm
(%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng
chi phí dự toán của Hợp đồng, thì những chi phí liên quan tới phần công việc đã hoàn thành

8


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

sẽ được tính vào chi phí cho tới thời điểm đó. Những chi phí không được tính vào phần công
việc đã hoàn thành của Hợp đồng có thể là:
+ Chi phí của Hợp đồng xây dựng liên quan tới các hoạt động trong tương lai của Hợp
đồng như: Chi phí nguyên vật liệu đã được chuyển tới địa điểm xây dựng hoặc được dành ra
cho việc sử dụng trong Hợp đồng nhưng chưa được lắp đặt, chưa sử dụng trong quá trình
thực hiện Hợp đồng, trừ trường hợp những nguyên vật liệu đó được chế tạo đặc biệt cho Hợp
đồng;
+ Các khoản tạm ứng cho nhà thầu phụ trước khi công việc của Hợp đồng phụ được
hoàn thành.
Khi kết quả thực hiện Hợp đồng xây dựng không thể ước tính được một cách đáng tin
cậy, thì:
+ Doanh thu chỉ được ghi nhận tương đương với chi phí của Hợp đồng đã phát sinh mà
việc được hoàn trả là tương đối chắc chắn;
+ Chi phí của Hợp đồng chỉ được ghi nhận là chi phí trong kỳ khi các chi phí này đã
phát sinh.
Trong giai đoạn đầu của một Hợp đồng xây dựng thường xảy ra trường hợp kết quả
thực hiện Hợp đồng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy. Trường hợp doanh
nghiệp có thể thu hồi được những khoản chi phí của Hợp đồng đã bỏ ra thì doanh thu của
Hợp đồng được ghi nhận chỉ tới mức các chi phí đã bỏ ra có khả năng thu hồi. Khi kết quả
thực hiện Hợp đồng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy thì không một khoản lợi

nhuận nào được ghi nhận, kể cả khi tổng chi phí thực hiện Hợp đồng có thể vượt quá tổng
doanh thu của Hợp đồng.
Các chi phí liên quan đến Hợp đồng không thể thu hồi được phải được ghi nhận ngay là
chi phí trong kỳ đối với các trường hợp:
+ Không đủ điều kiện về mặt pháp lý để tiếp tục thực hiện Hợp đồng;
+ Việc tiếp tục thực hiện Hợp đồng còn tuỳ thuộc vào kết quả xử lý các đơn kiện hoặc ý
kiến của cơ quan có thẩm quyền;
+ Hợp đồng có liên quan tới tài sản có khả năng bị trưng thu hoặc tịch thu;
+ Hợp đồng mà khách hàng không thể thực thi nghĩa vụ của mình;

9


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

+ Hợp đồng mà nhà thầu không thể hoàn thành hoặc không thể thực thi theo nghĩa vụ
quy định trong Hợp đồng.
Khi loại bỏ được các yếu tố không chắc chắn liên quan đến việc ước tính một cách
đáng tin cậy kết quả thực hiện Hợp đồng thì doanh thu và chi phí có liên quan tới Hợp đồng
xây dựng sẽ được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành.
PHẦN II. PHƯƠNG PHÁP KẾ TOÁN
2.1 Một số khái niệm cơ bản.
Hợp đồng xây dựng: Là Hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ
hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ,
chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng.
Hợp đồng xây dựng với giá cố định: Là Hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu chấp

thuận một mức giá cố định cho toàn bộ Hợp đồng hoặc một đơn giá cố định trên một đơn vị
sản phẩm hoàn thành. Trong một số trường hợp khi giá cả tăng lên, mức giá đó có thể thay
đổi phụ thuộc vào các điều khoản ghi trong Hợp đồng.
Hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm: Là Hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu
được hoàn lại các chi phí thực tế được phép thanh toán, cộng (+) thêm một khoản được tính
bằng tỷ lệ phần trăm (%) trên những chi phí này hoặc được tính thêm một khoản phí cố định.
2.2 Chứng từ kế toán sử dụng
Sử dụng chứng từ hóa đơn thuế GTGT, phiếu xuất kho, phiếu nhập kho, giấy báo có và
giấy báo nợ của ngân hàng,…
2.3 Tài khoản kế toán
Sử dụng tài khoản 337 – Thanh toán theo tiến độ kế hoạch Hợp đồng xây dựng để kế
toán doanh thu và chi phí Hợp đồng xây dựng trong trường hợp thanh toán theo tiến độ kế
hoạch.
Tài khoản 337 “Thanh toán theo tiến độ kế hoạch Hợp đồng xây dựng” dùng để phản
ánh số tiền khách hàng phải trả theo tiến độ kế hoạch và số tiền phải thu theo doanh thu
tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác nhận của Hợp đồng xây
dựng dở dang.

10


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Kết cấu và nội dung phản ánh của TK 337 “Thanh toán theo tiến độ kế hoạch Hợp
đồng xây dựng”.
Bên Nợ: Phản ánh số tiền phải thu theo doanh thu đã ghi nhận tương ứng với phần công

việc đã hoàn thành của Hợp đồng xây dựng dở dang.
Bên Có: Phản ánh số tiền khách hàng phải trả theo tiến độ kế hoạch của Hợp đồng xây
dựng dở dang.
Số dư bên Nợ: Phản ánh số tiền chênh lệch giữa doanh thu đã ghi nhận của Hợp đồng lớn
hơn số tiền khách hàng phải trả theo tiến độ kế hoạch của Hợp đồng xây dựng dở dang.
Số dư bên Có: Phản ánh số tiền chênh lệch giữa doanh thu đã ghi nhận của Hợp đồng nhỏ
hơn số tiền khách hàng phải trả theo tiến độ kế hoạch của Hợp đồng xây dựng dở dang.
2.4 Một số nghiệp vụ kế toán chủ yếu chủ yếu.
2.4.1 Phương pháp kế toán doanh thu và chi phí Hợp đồng xây dựng
1. Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế
hoạch, khi kết quả thực hiện Hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, thì kế
toán căn cứ vào chứng từ phản ánh doanh thu tương ứng với phần công việc đã hoàn thành
(không phải hoá đơn) do nhà thầu tự xác định, ghi:
Nợ TK 337 – Thanh toán theo tiến độ kế hoạch Hợp đồng xây dựng
Có TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
- Căn cứ vào hóa đơn được lập theo tiến độ kế hoạch để phản ánh số tiền khách hàng
phải trả theo tiến độ kế hoạch đã ghi trong Hợp đồng, ghi:
Nợ TK 131 – Phải thu của khách hàng
Có TK 337 – Thanh toán theo tiến độ kế hoạch Hợp đồng xây dựng
Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp.
- Khi nhận được tiền do khách hàng trả, nhận tiền khách hàng ứng trước, ghi:
Nợ các TK 111, 112…
Có TK 131 – Phải thu của khách hàng.
2. Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị
khối lượng thực hiện, khi kết quả thực hiện Hợp đồng xây dựng được xác định một cách
đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì kế toán phải lập hóa đơn trên cơ sở phần công
việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận, căn cứ vào hóa đơn, ghi:
11

KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Nợ các TK 111, 112, 131
Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp
Có TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
3. Khoản tiền thưởng thu được từ khách hàng trả phụ thêm cho nhà thầu khi thực hiện
Hợp đồng đạt hoặc vượt một số chỉ tiêu cụ thể đã được ghi trong Hợp đồng, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131
Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp
Có TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
4. Khoản bồi thường thu được từ khách hàng hay bên khác để bù đắp cho các chi phí
không bao gồm trong giá trị Hợp đồng (Ví dụ: Sự chậm trễ do khách hàng gây nên; sai sót
trong các chỉ tiêu kỹ thuật hoặc thiết kế và các tranh chấp về các thay đổi trong việc thực
hiện Hợp đồng), ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131
Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp (nếu có)
Có TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
5. Khi nhận được tiền thanh toán khối lượng công trình hoàn thành hoặc khoản ứng
trước từ khách hàng, ghi:
Nợ các TK 111, 112…
Có TK 131 – Phải thu của khách hàng.
6. Hạch toán chi phí sửa chữa và bảo hành công trình:
- Khi trích trước chi phí sửa chữa và bảo hành công trình, ghi:
Nợ TK 627 – Chi phí sản xuất chung
Có TK 335 – Chi phí phải trả.
- Khi phát sinh chi phí sửa chữa và bảo hành công trình, như chi phí nguyên, vật liệu

trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sử dụng máy thi công, chi phí sản xuất chung,
kế toán phản ánh vào các Tài khoản chi phí có liên quan, ghi:
Nợ TK 621 – Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp
Nợ TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp
Nợ TK 623 – Chi phí sử dụng máy thi công
Nợ TK 627 – Chi phí sản xuất chung
12


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Nợ TK 133 – Thuế GTGT được khấu trừ
Có các TK 112, 152, 153, 214, 331, 334, 338…
- Cuối kỳ, kết chuyển chi phí thực tế phát sinh trong kỳ về nguyên, vật liệu trực tiếp,
nhân công trực tiếp, chi phí sử dụng máy thi công, chi phí sản xuất chung liên quan đến hoạt
động sửa chữa và bảo hành công trình xây lắp để tập hợp chi phí sửa chữa và bảo hành và
tính giá thành bảo hành, ghi:
Nợ TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang
Có TK 621 – Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp
Có TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp
Có TK 623 – Chi phí sử dụng máy thi công
Có TK 627 – Chi phí sản xuất chung.
- Khi công việc sửa chữa và bảo hành công trình hoàn thành bàn giao cho khách hàng,
ghi:
Nợ TK 335 – Chi phí phải trả (Nếu đã trích trước)
Có TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang.

- Hết thời hạn bảo hành công trình xây, lắp, nếu công trình không phải bảo hành hoặc
số trích trước chi phí bảo hành công trình lớn hơn chi phí thực tế phát sinh, phải hoàn nhập
số trích trước về chi phí bảo hành còn lại, ghi:
Nợ TK 335 – Chi phí phải trả
Có TK 711 – Thu nhập khác.
7. Khi tạm ứng tiền cho nhà thầu phụ trước khi Hợp đồng phụ hoàn thành, ghi:
Nợ TK 331- Phải trả cho người bán
Có các TK 111, 112,…
8. Trường hợp xuất hiện nghi ngờ về khả năng không thu được một khoản nào đó đã
được tính trong doanh thu của Hợp đồng và đã ghi trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh thì những khoản không có khả năng thu được đó phải được lập dự phòng các khoản
phải thu khó đòi. Trường hợp số dự phòng phải thu khó đòi được lập ở cuối kỳ kế toán năm
nay lớn hơn số dự phòng phải thu khó đòi đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước chưa sử dụng
hết, thì số chênh lệch lớn hơn, ghi:

13


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Nợ TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp
Có TK 139 – Dự phòng phải thu khó đòi.
Trường hợp số dự phòng phải thu khó đòi được lập ở cuối kỳ kế toán năm nay nhỏ
hơn số dự phòng phải thu khó đòi đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước chưa sử dụng
hết thì số chênh lệch nhỏ hơn phải được hoàn nhập, ghi:
Nợ TK 139 – Dự phòng phải thu khó đòi

Có TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp.
9. Các chi phí của Hợp đồng không thể thu hồi (Ví dụ như không đủ tính thực thi về
mặt pháp lý như có sự nghi ngờ về hiệu lực của nó, hoặc Hợp đồng mà khách hàng không
thể thực thi nghĩa vụ của mình…) phải được ghi nhận ngay là chi phí trong kỳ, ghi:
Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán
Có TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang.
10. Chi phí liên quan trực tiếp đến từng Hợp đồng có thể được giảm nếu có các khoản
thu khác không bao gồm trong doanh thu của Hợp đồng. Ví dụ: các khoản thu từ việc bán
nguyên, vật liệu thừa và thanh lý máy móc, thiết bị thi công khi kết thúc Hợp đồng xây dựng:
a) Nhập kho nguyên, vật liệu thừa khi kết thúc Hợp đồng xây dựng, ghi:
Nợ TK 152 – Nguyên liệu, vật liệu (Theo giá gốc)
Có TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang.
b) Phế liệu thu hồi nhập kho, ghi:
Nợ TK 152 – Nguyên liệu, vật liệu (Theo giá có thể thu hồi)
Có TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang.
c) Trường hợp vật liệu thừa và phế liệu thu hồi không qua nhập kho mà tiêu thụ ngay,
kế toán phản ánh các khoản thu bán vật liệu thừa và phế liệu, ghi giảm chi phí:
Nợ các TK 111, 112, 131 (Tổng giá thanh toán)
Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp
Có TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang (Giá bán chưa có thuế GTGT).
d) Kế toán thanh lý máy móc, thiết bị thi công chuyên dùng cho một Hợp đồng xây
dựng và đã trích khấu hao hết vào giá trị Hợp đồng khi kết thúc Hợp đồng xây dựng, ghi:
+ Phản ánh số thu về thanh lý máy móc, thiết bị thi công, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131
14


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp
Có TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang
(Giá bán chưa có thuế GTGT).
+ Phản ánh chi phí thanh lý máy móc, thiết bị (nếu có), ghi:
Nợ TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang
Nợ TK 133 Thuế GTGT được khấu trừ
Có các TK 111, 112…
+ Ghi giảm TSCĐ là máy móc, thiết bị thi công chuyên dùng đã thanh lý, ghi:
Nợ TK 214 – Hao mòn TSCĐ
Có TK 211 – TSCĐ hữu hình.
2.5. Một số Ví dụ mô tả Chi phí, Doanh thu Hợp đồng xây dựng:
Công ty xây lắp A ký kết Hợp đồng xây dựng trung tâm thương mại cho công ty B
trong năm N. Tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, có số liệu như sau (ĐVT:1000đ):
1.

Tập hợp phiếu sản xuất vật liệu trực tiếp trong kỳ có giá trị 3.500.000, đã

thanh toán trước ½ tổng giá trị vật liệu bằng tiền gửi ngân hàng.
2.

Phân bổ giá trị công cụ dụng cụ phục vụ thi công vào chi phí sản xuất của kỳ

hạch toán là 1.500.000.
3.

Tổng hợp bảng thanh toán tiền lương:

- Tiền lương trả cho công nhân trực tiếp thi công là 500.000.
-

4.

Tiền trả cho nhân viên quản lý công trường là 360.000
Trích các khoản BHXH, BHYT, KPCĐ, BHTN theo tỷ lệ qui định trên lương

phải trả công nhân viên. (giả sử mức trích các khoản trên hiện tại là 28.5%)
5.

Cuối kỳ trung tâm thương mại hoàn thành bàn giao cho công ty B, công ty B

thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện là 8.800.000, thuế GTGT 10%. Đã có giấy báo
có của ngân hàng.
6.

Khi kết thúc Hợp đồng nhập kho nguyên vật liệu thừa là 50.000. Và thu thanh

lý máy móc, thiết bị thi công chuyên dùng cho Hợp đồng xây dựng với công ty B và đã trích
hết khấu hao vào giá trị Hợp đồng là 165.000 bằng tiền gửi ngân hàng (giá thanh lý đã bao
gồm cả thuế GTGT 10%).

15


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

7.

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Công ty B thưởng cho công ty A bằng tiền mặt do đã hoàn thành sớm tiến độ

công trình là 100.000.
8.

Trích trước chi phí sửa chữa và bảo dưỡng công trình là 200.000

9.

Chi phí sửa chữa và bảo hành công trình là 150.000, thuế GTGT 10%, chi

bằng tiền gửi ngân hàng, trong đó:
Chi phí NVLTT là 35.000
Chi phí nhân công trực tiếp là 41.000
Chi phí sử dụng máy thi công là 34.000
Chi phí sản xuất chung là 40.000
10.

Cuối kỳ kết chuyển chi phí thực tế phát sinh trong kỳ .

11.

Bàn giao công trình sửa chữa, bảo hành hoàn thành cho khách hàng.

12.

Công ty tạm ứng tiền mặt cho nhà thầu phụ khi Hợp đồng phụ chưa hoàn

thành, số tiền là 1.000.000

16


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Định khoản:
1. Nợ TK 621: 3.500.000
Có TK 112: 1.750.000
Có TK 331: 1.750.000
2. Nợ TK 627: 1.500.000
Có TK 142: 1.500.000
3. Nợ TK 622: 500.000
Nợ TK 642 :360.000
Có TK 334 : 860.000
4. Nợ TK 622: 142.500
Nợ TK 642 : 102.600
Có TK 338 : 245.100
5. Nợ TK 112: 8.800.000
Có TK 3331: 800.000
Có TK 511: 8.000.000
6. a) Nợ TK 152: 50.000
Có TK 154: 50.000

b) Nợ TK 112: 165.000
Có TK 3331: 15.000
Có TK 154: 150.000
7. Nợ TK 111: 100.000
Có TK 3331: 10.000
Có TK 511: 90.000
8. Trích trước chi phí bảo hành, sửa chữa công trình:
Nợ TK 627 : 200.00
Có TK 335: 200.000

17


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

9. Phát sinh chi phí sửa chữa, bảo dưỡng công trình:
Nợ TK 621: 35.000
Nợ TK 622: 41.000
Nợ TK 623: 34.000
Nợ TK 627: 40.000
Nợ TK 133: 15.000
Có TK 112: 165.000
10.

Cuối kỳ kết chuyển chi phí:
Nợ TK 154: 150.000

Có TK 621: 35.000
Có TK 622: 41.000
Có TK 623: 34.000
Có TK 627 : 40.000

11. Bàn giao công trình sau khi sửa chữa cho khách hàng :
a) Nợ TK 335: 150.000
Có TK 154 : 150.000
b) Nợ Tk 335: 50.000 (Số trích trước sử dụng không hết hoàn nhập)
Có TK 711: 50.000
12. Ứng tiền cho nhà thầu phụ:
Nợ TK 331: 1.000.000
Có TK 111: 1.000.000
2.6. Sổ kế toán
TK 337 “Thanh toán theo tiến độ kế hoạch Hợp đồng xây dựng”
Tùy thuộc vào hình thức kế toán doanh nghiệp áp dụng, kế toán sử dụng các sổ sau:
Kế toán chi phí Hợp đồng xây dựng
Sổ kế toán tổng hợp:
Đối với hình thức nhật ký chung, kế toán sử dụng sổ nhật ký chung các nhật ký đặc
biệt, sổ cái các tài khoản TK 154, TK 621, TK 622, TK 623, TK627….

18


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Đối với hình thức kế toán nhật ký chứng từ, kế toán sử dụng nhật ký chứng từ số 7 để tổng
hợp toàn bộ chi phí sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp và dụng để phản ánh số phát sinh
bên Có các tài khoản liên quan đến chi phí sản xuất, kinh doanh như TK 142, 152, 153, 154,
214, 242, 334, 335, 338, 351, 352, 61, 621, 62 2, 623, 627, 631… và sổ cái các tài khoản liên
quan như TK 154, TK 621, TK 622, TK 623, TK 627…
Sổ kế toán chi tiết: sử dụng sổ chi tiết chi tiết chi phí được mở cho từng tài khoản cần theo
dõi chi tiết như TK 154, TK 621, TK 622, TK 632, TK 627…
Kế toán doanh thu Hợp đồng xây dựng
Sổ kế toán tổng hợp:
Theo hình thức kế toán nhật ký chứng từ, kế toán bán hàng sử dụng NK CT số 8, bảng
kê 1, 2, 10, 11; sổ cái các TK 511, 512, 111, 112, 131…
Theo hình thức kế toán nhật ký chung thì kế toán bán hàng sử dụng nhật ký chung và các
nhật ký thu tiền, nhật ký bán hàng, sổ cái các TK 511, 512, 111, 112, 131…
Sổ kế toán chi tiết: sổ chi tiết doanh thu bán hàng, sổ chi tiết phải thu khách hàng.
2.7 Thông tin trình bày trên báo cáo tài chính theo chuẩn mực kế toán số 15 – HỢP
ĐỒNG XÂY DỰNG.
Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính:
- Phương pháp xác định doanh thu ghi nhận trong kỳ và phương phương pháp xác
định phần công việc đã hoàn thành của Hợp đồng xây dựng.
- Doanh thu của Hợp đồng xây dựng được ghi nhận trong báo cáo.
- Tổng doanh thu lũy kế của Hợp đồng xây dựng được ghi nhận cho tới thời điểm báo
cáo.
- Số tiền còn phải trả cho khác hàng là khoản tiền nhà thầu nhận được trước khi công
việc tương ứng của Hợp đồng được thực hiện.
- Số tiền phải thu khách hàng là khoản tiền gửi đã ghi trong hóa đơn thanh toán theo
tiến độ kế hoạch hoặc hóa đơn thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện nhưng chưa trả
cho đến khi đáp ứng đầy đủ các điều kiện chi trả theo qui định trong Hợp đồng hoặc cho đến
khi những sai sót được sửa chữa.
Đối với nhà thầu được thành toán theo tiến độ kế hoạch quy định trong Hợp đồng xây
dựng phải báo cáo thêm chỉ tiêu: Phải thu theo tiến độ kế hoạch và trả theo tiến độ kế hoạch.

19


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

PHẦN III. MỘT SỐ NHẬN XÉT VỀ QUY ĐỊNH, CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 15.
3.1 ƯU ĐIỂM
Xây lắp là ngành có đặc thù là chu kỳ sản xuất kinh doanh dài kéo dài và phải đến khi
hoàn thành mới đuợc bàn giao cho khách hàng và cũng phải đến lúc đớ mới được ghi nhận
doanh thu . Vấn đề ở đây là làm sao để có thể xác định chi phí và doanh thu một cách hợp lý
nhất, phù hợp với chế độ kế toán hiện hành. Thông thường hợp đồng xây dựng mỗi năm sẽ
quyết toán một lần nên Hợp đồng xây dựng sẽ rất khó xác định doanh thu. Chuẩn mực kế
toán số 15 đã đưa ra TK 337 – “Thanh toán theo tiến độ kế hoạch” từ đó có thể giúp cho các
doanh nghiệp xác định doanh thu một cách chính xác khi tiến hành quyết toán vào cuối năm
tài chính
Theo VAS 15 doanh thu của Hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo hai cách:
+ Cách 1 là theo giá trị khối lượng thực hiện.
+ Cách 2 theo tiến độ kế hoạch.
Có thể nói việc đưa ra hai cách ghi nhận này rất phụ hợp với nền kinh tế Việt Nam. Việt
Nam chuyển sang nền kinh tế thị trường từ một nền kinh tế tập trung quan liêu bao cấp mà
mà Nhà nước dữ vai trò chủ yếu. Vì thế thuế vẫn có ảnh hưởng quan trọng tới hệ thông kế
toán doanh nghiệp, đặc biệt là thuế thu nhập doanh nghiệp. Ảnh hưởng này không thể hiện
trên luật mà nằm trong các quy định của Bộ Tài chính về doanh thu, chi phí (thường gọi là cơ
chế tài chính). Các quy định này luôn tính đến khả năng thu thuế. Và nhờ có việc đưa ra hai
cách ghi nhận này mà mặc dù có một số khác biệt cho phép nhưng nói chung lợi nhuận trên
sổ kế toán thống nhất với lợi nhuận chụi thuế

Đồng thời chuẩn mực cũng đã cho thấy được nguyên tắc thận trọng trong công tác kế
toán đó là: doanh thu chỉ được ghi nhận một cách đáng tin cậy khi có đầy đủ các điều kiện
cần thiết, các tài khoản được sử dụng trong chuẩn mực tương đối đầy đủ và chuẩn mực đã
giải thích cặn kẽ giúp cho công tác kế toán thực hiện dễ dàng, thống nhất hơn.

3.2 NHƯỢC ĐIỂM

20


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Tuy có nhiều ưu điểm nhưng chuẩn mực vẫn tồn tại một số điểm chưa hợp lý chưa phù
hợp:
Thứ nhất là: Chuẩn mực không quy định việc ghi nhận các khoản lỗ ước tính.
Trong IAS 11 quy định: khi tổng chi phí của Hợp đồng xây dựng được ước tính lớn hơn
doanh thu Hợp đồng thì khoản lỗ ước tính được ghi nhận ngay như một khoản chi phí phát
sinh trong kỳ đó nhưng trong VAS thì không trình bày vấn đề này. Đây là một trong những
nhược điểm nữa của VAS . Khi không trình bày vấn đề này thì VAS đã vi phạm nguyên tắc
thận trọng của kế toán.
Thứ hai là: Chuẩn mực không quy định cụ thể hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế
hoạch là loại nào? Giá trị gia tăng hay biên lai thanh toán( phiếu thu) và hạch toán khoản tiền
vàoTK 511 là chưa hợp lý.
Chuẩn mực đã quy định về doanh thu và cách ghi nhận doanh thu là khá rõ ràng: Doanh
thu và chi phí của Hợp đồng xây dựng chỉ đuợc ghi nhận theo hai trường hợp là: Hợp đồng
xây dựng nhà thầu được thanh toán ngay theo tiến độ kế hoạch và Hợp đồng xây dựng quy

định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện.
Từ đó ta nhận thấy vấn đề đặt ra là doanh nghiệp tự xác định doanh thu như thế nào, và
mối quan hệ giữa doanh thu mà doanh nghiệp đã ghi nhận với doanh thu xác định của chính
sách thuế hiện hành để đảm bảo sự chênh lệch không đáng kể và có thể chấp nhận được.
Đồng thời theo quy định của chuẩn mực thì doanh thu của Hợp đồng xây dựng được
xác định trên cơ sở phần khối lượng công việc đã hoàn thành theo 1 trong 3 phương pháp
sau: 1. xác định theo tỷ lệ phần trăm giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn
thành so với tổng khối lưọng xây lắp phải hoàn thành của Hợp đồng. Tuy nhiên vấn đề đặt ra
là hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch là loại nào? Hóa đơn giá trị gia tăng hay biên lai
thanh toán (phiếu thu).
Nếu khi thu tiền mà phải phát hành hóa đơn giá trị gia tăng (GTGT) thì doanh nghiệp
phải kê khai và nộp thuế GTGT. Như vậy sẽ có sự chênh lệch đáng kể giữa doanh thu doanh
nghiệp tự xác định theo quy định của kế toán với doanh thu kê khai tính thuế, mặt khác các
chủ đầu tư lại không muốn một công trình có nhiều hóa đơn. Trong thực tế, có nhiều doanh
nghiệp phải làm thủ tục hủy những hóa đơn và phát hành một hóa đơn cho toàn cho toàn bộ
giá trị công trình được quyết toán. Vấn đề này đã gây nhiều phiền hà cho doanh nghiệp.
21


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Nếu thu tiền theo tiến độ kế hoạch, doanh nghiệp chỉ phát hành biên lai thu tiền ( phiếu
thu ) thì sẽ thuận lợi cho doanh nghiệp và doanh nghiệp có thể xác định doanh thu và chi phí
theo phần công việc đã hoàn thành theo một trong ba phương pháp trên. Và vì là doanh thu
ước tính nên doanh nghiệp có thể không phải phát hành hóa đơn GTGT ngoại trừ chủ đầu tư
yêu cầu. Như vậy, nếu không viết hóa đơn kế toán vẫn tính được doanh thu, tuy nhiên không

đáp ứng đuợc quy định của chính sách thuế cụ thể là không có căn cứ để ghi vào bảng hàng
hóa bán ra và cơ quan thuế có chấp nhận doanh thu và thuế GTGT mà doanh nghiệp ước tính
hay không?
Trong trường hợp nay nếu chủ đầu tư yêu cầu hóa đơn thì không cần phải nói đến. Nếu
chủ đầu tư không yêu cầu phát hành hóa đơn thì doanh thu được ghi nhận trên cơ sở biên bản
nghiệm thu, phiếu giá thanh toán thì các chứng từ trên có được coi là căn cứ để kê khai thuế
GTGT và doanh thu theo quy định của chính sách thuế hiện hành hay không?
Một vấn đề khác mà doanh nghiệp xây lắp quan tâm đó là khoản tiền thưởng được coi
là doanh thu của Hợp đồng xây dựng. Khi hạch toán khoản tiền thưởng này vào doanh thu
thì doanh thu mà doanh nghiệp được nhận không tương ứng với khối lượng công việc hoàn
thành và khoản tiền thưởng này không nằm trong giá trị công trình khi quyết toán
Thứ ba là: Chuẩn mực không quy định việc ghi nhận các khoản lỗ ước tính.
Trong IAS 11 quy định: khi tổng chi phí của Hợp đồng xây dựng được ước tính lớn
hơn doanh thu Hợp đồng thì khoản lỗ ước tính được ghi nhận ngay như một khoản chi phí
phát sinh trong kỳ đó nhưng trong VAS thì không trình bày vấn đề này. Đây là một trong
những nhược điểm nữa của VAS . Khi không trình bày vấn đề này thì VAS đã vi phạm
nguyên tắc thận trọng của kế toán.
Thứ tư là: Phương pháp lập dự toán hiện đang được áp dụng trong các doanh nghiệp
vẫn có điểm hạn chế chưa hợp lý
Trong lập dự toán chi phí vật liệu luân chuyển( chi phí dàn giáo, cốp pha không đủ tiêu
chuẩn để hạch toán là tài sản cố định) thuộc khoản mục chi phí vật liệu song trong hạch toán
lại đưa vào khoản mục chi phí sản xuất chung.
Nợ TK 6273- Chi phí sản xuất chung.
Có TK 1531,1421.

22


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Thứ năm là: Thông tin đựợc trình bày trên báo cáo tài chính vẫn còn những điểm chưa
cụ thể chưa rõ ràng.
Vì không ghi nhận các khoản lỗ nêu trên báo cáo tài chính của VAS 15 không có các
khoản lỗ.VAS 15 cũng không ghi rõ hai chỉ tiêu là số tiền dữ lại để bảo hành và khoản mục
tài sản và nợ chưa xác định (ví dụ đòi bồi thường).
Và một vấn đề nữa là tất cả các khoản mục doanh thu và chi phí của các Hợp đồng đều
do doanh nghiệp tự kê khai tự xác định. Như vậy sẽ có chênh lệch rất nhiều giữa chi phí và
doanh nghiệp tự kê khai và chi phí và doanh thu mà cơ quan thuế tính cho doanh nghiệp để
tính thuế thu nhập.
3.3 MỘT SỐ BIỆN PHÁP NHẰM HOÀN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN CHI PHÍ,
DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG.
Do chuẩn mực vẫn còn tồn tại một vài nhược điểm kể trên dẫn đến việc hạch toán chi
phí và doanh thu của doanh nghiệp xây lắp do kế toán của doanh nghiệp tự hạch toán với chi
phí và doanh thu do cơ quan thuế tính để tính thuế thu nhập cho doanh nghiệp vẫn còn tồn
tại những khoảng cách. Khi nền kinh tế Việt Nam càng phát triển thì những khoảng cách này
càng cần sớm được xóa bỏ. Dưới đây là một vài gợi ý để hoàn thiện hơn việc hạch toán chi
phí và doanh thu của doanh nghiệp xây lắp:
Thứ nhất là: Chuẩn mực số 15 quy định về doanh thu, chi phí và cách xác định doanh
thu và chi phí của doanh nghiệp xây lắp khá rõ ràng. Doanh thu và chi phí của doanh nghiệp
xây lắp sẽ được ghi nhận theo hai trường hợp đó là: Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu
thanh toán theo tiến độ kế hoạch; và hợp quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối
lượng thực hiện. Tuy nhiên một thực tế ở Việt Nam là các doanh nghiệp đều làm cho trên
BCTC thống nhất với lợi nhuận chịu thuế. Căn cứ để họ ghi nhận doanh thu chính là hóa
đơn. Có thể nói, cơ sở để ghi nhận doanh thu một cách đáng tin cậy ở Việt Nam đó là sự trả
tiền hay chấp nhận trả tiền của khách hàng đối với công việc doanh nghiệp đã hoàn thành.
Trên thực tế, một khó khăn rất lớn cho các nhà đấu thầu là các đơn vị chủ đầu tư thường rất

chậm trễ trong việc thanh toán theo tiến độ đã ghi trong Hợp đồng hoặc thanh toán nhỏ giọt.
Vì vậy doanh nghiệp sẽ không phát hành hóa đơn và chưa ghi nhận doanh thu khi không
nhận được sự đảm bảo về thanh toán của khách hàng. Trên thực tế thì các doanh nghiệp Việt
23


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

Nam vẫn hiểu rằng doanh thu chỉ được ghi nhận khi hóa đơn phát hành, mặc dù thực tế toàn
bộ dịch vụ đã hoàn thành, đủ điều kiện để ghi nhận doanh thu và doanh nghiệp chậm phát
hành hóa đơn để điều chỉnh kỳ ghi nhận doanh thu của mình phục vụ những mục đích khác.
Ví dụ: Đối với công ty xây dựng vốn ngân sách, thời điểm ghi nhận doanh thu, xuất hóa đơn
và kê khai nộp thuế thông thường chỉ được thực hiện sau khi phiếu giá được duyệt, nghĩa là
sau thời điểm nghiệm thu bàn giao công trình, thời gian này có thể kéo dài một tháng, hai
tháng hoặc lâu hơn tùy thuộc vào sự năng động của bên A,B. Người ta suy luận rằng, chỉ sau
khi phiếu giá được duyệt thì công trình xây dựng mới được coi là chấp nhận thanh toán, mới
chắc chắn thu được doanh thu. Những công trình sử dụng vốn ngân sách trên thực tế vẫn còn
nhiều quan điểm xác định thời điểm ghi nhận doanh thu, kê khai tính thuế thu nhập căn cứ
vào thời điểm thanh toán Hợp đồng, thời điểm thanh toán theo tiến độ hoàn thành công việc
hoặc thậm chí căn cứ tiến độ tạm ứng vốn để thực hiện thi công công trình. Có hiện tượng
này là do thuế thu nhập vẫn có một ảnh hưởng lớn đến hệ thống kế toán doanh nghiệp. Vì
vậy để khắc phục hiện tượng này thì chúng ta cần phải: Nâng cao hiểu biết và vận dụng VAS
17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” sẽ giảm ảnh hưởng của thuế đối với kế toán doanh nghiệp
đồng thời phải tổ chức hệ thống kế toán thuế trong doanh nghiệp.
Thứ hai là: Như chúng ta biết thì tại thời điểm soạn VAS 15, Việt Nam chưa ban hành
chuẩn mực về dự phòng, nợ và tài sản tiềm ẩn. Hơn nữa do nền kinh tế thị trường Việt Nam

có sự quản lý của Nhà nước, thì giá cả hàng hóa luôn ổn định. Mặt khác, các nhà thầu xây
dựng luôn đưa vào Hợp đồng xây dựng điều khoản phụ khi có sự tăng giá của nguyên vật
liệu xây dựng. Ngoài ra, hệ thống kế toán Việt Nam nhấn mạnh đến sự tuân thủ quy định hơn
là sự trung thực và hợp lý, sự xét đoán hạn chế ở mức độ thấp, giá gốc được sử dụng phổ
biến trong đánh giá tài sản. Thêm nữa hệ thống thống kê giá cả hàng hóa ở nước ta hoạt động
kém hiệu quả nên không thể cung cấp cho doanh nghiệp một cơ sở ước tính giá đáng tin cậy.
Do đó VAS 15 không đề cập đến khoản mục lỗ theo ước tính nhằm không cho phép các
doanh nghiệp Việt Nam ghi nhận trước những khoản lỗ theo ước tính của mình nhằm chốn
thuế hay nhằm những mục đích khác. Tuy nhiên, khi Việt Nam hội nhập với nền kinh tế thế
giới, lúc này giá cả hàng hóa sẽ do thị trường quyết định và Nhà nước sẽ phải giảm dần sự
can thiệp vào thị trường. Do đó, các doanh nghiệp xây dựng cần tăng cường tính thận trọng

24


KHOA TẠI CHỨC
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI HÀ NỘI

NHÓM 01
LỚP K2TK9

đối với giá cả nguyên vật liệu xây dựng.Vì vậy, mà trong tương lai VAS 15 cần bổ sung
khoản mục lỗ ước tính.
Thứ ba là: VAS 15 cần phải quy định cụ thể hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch
là loại gì hóa đơn GTGT hay biên lai thu tiền.Và khoản tiền thưởng phát sinh từ Hợp đồng
do nhà thầu hoàn thành vượt chỉ tiêu được nhà thầu chấp nhận thanh toán do đó khoản này
nên hạch toán vào khoản thu nhập khác ( TK 711) và không nên tính thuế GTGT với khoản
này.
Thứ tư là: Đặc điểm của sản phẩm xây lắp là trước khi tiến hành sản xuất phải lập dự
toán chi phí. Dự toán được lập cho từng hạng mục công trình và được phân tích theo từng

khoản mục chi phí nên việc hạch toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm xây lắp
cũng phải được phân tích theo các khoản mục chi phí nhằm so sánh, kiểm tra việc thực hiện
dự toán chi phí và phân tích và đánh giá hiệu quả sản xuất kinh doanh. Trong lập dự toán vì
chi phí vật liệu luân chuyển ( chi phí dàn giáo, cốp pha không đủ tiêu chuẩn để hạch toán là
TSCĐ) thuộc khoản mục chi phí vật liệu nên khi hạch toán nên đưa vào khoản mục chi phí
nguyên vật liệu trực tiếp.
Nợ TK 621- Chi phí vật liệu trực tiếp.
Có TK 152 - Nguyên liệu vật liệu.
Khi lập dự toán, giá thành sản phẩm xây lắp ngoài ba khoản mục chi phí trực tiếp là:
Chi phí vật liệu, chi phí nhân công, và chi phí sử dụng máy thi công còn có khoản mục thứ tư
là chung. Còn trong hạch toán, giá thành sản phẩm lại chỉ bao gồm ba khoản mục chi phí
trực tiếp kể trên và chi phí sản xuất chung (một phần của chi phí chung ). Vì vậy, để đảm bảo
tính so sánh được giữa giá thành trong hạch toán với trong dự toán thì cần thiết phải quy định
rõ những nội dung chi phí chung nào thuộc khoản mục “chi phí sản xuất chung”.
Thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính theo IAS cụ thể và chi tiết hơn VAS.
Trên báo cáo tài chính của IAS có khoản mục lỗ ước tính, số tiền giữ lại bảo hành, những
khoản mục tài sản và nợ chưa xác định ( ví dụ đòi bồi thường) còn trên VAS thì không có
hoặc không phân biệt rõ các khoản mục này. Sự khác biệt này xuất phát từ sự phát triển cao
của thị truờng chứng khoán thế giới. Khi thị trường chứng khoán phát triển thì đối tượng sử
dụng thông tin chủ yếu là các nhà đầu tư, chứ không còn giới hạn ở cơ quan thuế và các cơ
quan quản lý Nhà nước, đòi hỏi báo cáo tài chính phải được trình bày chi tiết, cụ thể đặc biệt
25