Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam (Luận án tiến sĩ)

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠ
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN



NGÔ THỊ KIỀU TRANG

NGHIÊN CỨU ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT
TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
CỦA DOANH NGHIỆP NIÊM YẾT TRÊN THỊ.TRƯỜNG
CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM
Chuyên.ngành: Kế toán (Kế toán Kiểm toán và phân.tích)

Mã.số: 9340301

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

N ười hướng dẫn khoa học: PGS.TS. NGUYỄN THỊ PHƯƠNG HOA
g

HÀ NỘI - 2018


i

LỜI CAM KẾT

Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật. Tôi
cam kết bằng danh dự cá nhân rằng nghiên cứu này do tôi thực hiện và không vi
phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật.

Hà Nội, ngày

tháng

năm 2018

Tác giả Luận án

Ngô Thị Kiều Trang


ii

LỜI CẢM ƠN
Tác giả xin bày tỏ sự cảm ơn tới Trường Đại học Kinh tế quốc dân, Viện Đào
tạo Sau Đại học, Viện Kế toán - Kiểm toán Trường Đại học Kinh tế quốc dân đã giúp đỡ
Tác giả trong suốt quá trình học tập và nghiên cứu Luận án.
Tác giả xin được bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc đến Cô giáo hướng dẫn PGS.TS.
Nguyễn Thị Phương Hoa, đã luôn luôn nhiệt tình chỉ bảo, động viên và hướng dẫn
cho NCS trong quá trình nghiên cứu và hoàn thành luận án. Tác giả xin được chân
thành cảm ơn gia đình, bạn bè, đồng nghiệp đã động viên tinh thần và tạo điều kiện
thuận lợi nhất cho Tác giả trong suốt quá trình hoàn thành Luận án.
Tác giả xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ nhiệt tình và hữu ích trong việc cho
ý kiến đánh giá vào bản khảo sát cũng như trong suốt quá trình thu thập dữ liệu khảo
sát, phỏng vấn đối tượng.
Hà Nội, ngày tháng năm 2018
Tác giả Luận án

Ngô Thị Kiều Trang

iii

MỤC LỤC
Comment [TT1]: CẬP NHẬT LẠI MỤC LỤC
GIÚP CHỊ

LỜI CẢM ƠN........................................................................................................... ii
MỤC LỤC................................................................................................................ iii
DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT...............................................................vi
DANH MỤC BẢNG................................................................................................vii
DANH MỤC HÌNH................................................................................................ viii
CHƯƠNG 1. GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI.........................................................................1
1.1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu...............................................................1
1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan.......................................2
1.3 Mục tiêu nghiên cứu........................................................................................8
1.4 Câu hỏi nghiên cứu..........................................................................................9
1.5 Nội dung, đối tượng và phạm vi nghiên cứu..................................................9
1.6 Những đóng góp mới của luận án.................................................................10
1.7 Kết cấu của luận án.......................................................................................11
Kết luận Chương 1................................................................................................... 12
CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG
YẾU
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC DOANH NGHIỆP
NIÊM YẾT............................................................................................................... 13
2.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết và yêu cầu về độ tin
cậy của thông tin........................................................................................................... 13
2.1.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết............................13
2.1.2 Yêu cầu về độ tin cậy của thông tin............................................................14
2.2 Sai sót và sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính..............................................15

2.2.1 Sai sót trong báo cáo tài chính....................................................................15
2.2.2. Sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính..................................................21
2.3 Rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính...............................................24
2.4 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của
DNNY................................................................................................................... 26
2.4.2 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán28
2.4.3 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán ..
32
2.4.4.
Đánh giá
rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán ...
Kết luận
Chương
2...................................................................................................38
36


iv
CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI
SÓT
TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DOANH
NGHIỆP NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM.....39
3.1. Khái quát chung về qui trình nghiên cứu....................................................39
3.2 Nguồn dữ liệu nghiên cứu..............................................................................41
3.3 Nghiên cứu định tính.....................................................................................42
3.4 Nghiên cứu định lượng..................................................................................44
3.5 Phương pháp khảo sát........................................................................................... 59
3.5.1 Xây dựng phiếu khảo sát và thang đo.........................................................59
3.5.2 Mẫu nghiên cứu và qui trình khảo sát.........................................................61
3.6 Phương pháp phân tích dữ liệu.............................................................................61

3.6.1. Thu thập số liệu từ Phiếu khảo sát.............................................................61
3.6.2 Phân tích thống kê mô tả.............................................................................62
3.6.3 Phân tích sự tin cậy thang đo......................................................................62
3.6.4 Phân tích khám phá nhân tố........................................................................63
3.6.5 Phương pháp Phân tích hồi quy tương quan...............................................63
3.6.6 Phân tích sự khác biệt giữa các nhóm kiểm toán viên................................63
Kết luận chương 3....................................................................................................65
CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ẢNH HƯỞNG CỦA CÁC NHÂN TỐ
ĐẾN KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG
KIỂM
TOÁN BCTC CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG................................................66
CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM...............................................................................66
4.1 Kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng
khoán Việt Nam...................................................................................................66
4.1.1 Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp trên thị trường chứng khoán Việt
Nam......................................................................................................................66
4.1.2. Đặc điểm công ty kiểm toán độc lập được chấp thuận kiểm toán BCTC
của
DNNY..................................................................................................................68
4.1.3 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
trong kiểm toán Báo cáo tài chính.......................................................................72
4.2 Kết quả khảo sát đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán
BCTC
của DNNY trên TTCK Việt Nam.................................................................................84
4.2.1 Mô tả đối tượng khảo sát............................................................................84
4.2.2 Kiểm định sự tin cậy thang đo....................................................................85

4.3 Phân tích khám phá nhân tố EFA.........................................................................91

v
4.3.2 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn thực hiện........................................93
4.3.3 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn kết thúc kiểm toán.........................94
4.3.4 Phân tích cho biến phụ thuộc......................................................................94
4.4 Phân tích tương quan..........................................................................................95
4.5 Phân tích hồi quy................................................................................................. 97
4.6 Đánh giá sự khác biệt giữa đặc điểm đối tượng khảo sát với đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu................................................................................................. 111
Kết luận chương 4.................................................................................................. 113
CHƯƠNG 5: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT
TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DNNY TRÊN
THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM....................................................114
5.1. Sự cần thiết và yêu cầu hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam..............................114
5.2. Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán
BCTC trong DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam..........................115
5.2.1. Giải pháp trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán..................................115
5.2.2. Giải pháp hoàn thiện đánh giá KSNB của DNNY..................................121
5.2.3. Hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện
kiểm toán............................................................................................................129
5.2.4. Hoàn thiện thủ tục đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán
BCTC trong giai đoạn kết thúc kiểm toán.........................................................133

CAM
5.3.LỜIMột
sốKẾTi
kiến nghị nhằm thực hiện các giải pháp...............................................136
Kết luận chương 5.................................................................................................. 138
KẾT LUẬN............................................................................................................ 139
DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ..................141

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO...............................................................142
PHỤ LỤC............................................................................................................... 148

Comment
[TT2]:
Comment
[TT3]:
Comment
[TT4]:


vi

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT
Ký hiệu viết tắt
BCKQKD

Viết đầy đủ
Báo cáo kết quả kinh doanh

BCKT

Báo cáo kiểm toán

BCTC

Báo cáo tài chính

BLĐ

Ban lãnh đạo

CMKiT

Chuẩn mực kiểm toán

CMKT

Chuẩn mực kế toán

CTKT

Công ty kiểm toán

DNNY

Doanh nghiệp niêm yết

GDCK

Giao dịch chứng khoán

ISA

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

KTV

Kiểm toán viên

SAS

Chuẩn mực Kiểm toán Hoa Kỳ

SGDCK

Sở giao dịch chứng khoán

SPSS

Phần mềm thống kê kinh tế

SSTY

Sai sót trọng yếu

TMCP

Thương mại cổ phần

TNHH

Trách nhiệm hữu hạn

TTCK

Thị trường chứng khoán

UBCKNN

Ủy ban chứng khoán Nhà nước

VACPA

Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam

VCSH

Vốn chủ sở hữu

VSA

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam


vii

DANH MỤC BẢNG
Bảng 3.1. Thang đo giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán................................................47
Bảng 3.2. Thang đo giai đoạn thực hiện kiểm toán......................................................53
Bảng 3.3. Thang đo giai đoạn kết thúc kiểm toán và biến phụ thuộc..........................57
Bảng 4.1. Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp..........................................................66
Bảng 4.2. Số lượng DNNY qua các năm.....................................................................68
Bảng 4.3. Một số chỉ tiêu tổng hợp của các công ty kiểm toán độc lập qua các năm....69
Bảng 4.4. Những tiêu chí của CTKT được chấp thuận kiểm toán DNNY theo Quyết
định Số 89/2007/QĐ -BTC.........................................................................71
Bảng 4.5. Kiểm định tin cậy cho môi trường kiểm soát..............................................85
Bảng 4.6. Kiểm định tin cậy cho đánh giá rủi ro của doanh nghiệp............................86
Bảng 4.7. Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát................................................86
Bảng 4.8. Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát................................................86

Bảng 4.9. Kiểm định tin cậy cho giám sát các kiểm soát MO.....................................87
Bảng 4.10. Kiểm định tin cậy cho hệ thống thông tin..................................................87
Bảng 4.11. Kiểm định tin cậy cho thương hiệu............................................................87
Bảng 4.12. Kiểm định tin cậy cho đặc điểm ngành.....................................................88
Bảng 4.13. Kiểm định tin cậy cho môi trường kinh tế.................................................88
Bảng 4.14. Kiểm định tin cậy cho áp lực bên thứ 3.....................................................88
Bảng 4.15. Kiểm định tin cậy cho HD.........................................................................89
Bảng 4.16. Kiểm định tin cậy cho NL..........................................................................89
Bảng 4.17. Kiểm định tin cậy cho KQ.........................................................................89
Bảng 4.18. Kiểm định tin cậy cho PR..........................................................................90
Bảng 4.19. Kiểm định tin cậy cho TH..........................................................................90
Bảng 4.20. Kiểm định tin cậy cho RSTT.....................................................................90
Bảng 4.21. Kiểm định tin cậy cho R............................................................................91
Bảng 4.22. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập......................................................91
Bảng 4.23. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn thực hiện......................93
Bảng 4.24. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn kết thúc kiểm toán.......94
Bảng 4.25. Phân tích nhân tố cho các biến phụ thuộc..................................................94
Bảng 4.26. Ma trận tương quan....................................................................................95
Bảng 4.27. Kết quả hồi quy..........................................................................................98
Bảng 4.28. Những tồn tại trong qui trình đánh giá rủi ro..........................................101
Bảng 4.29. Kết quả kiểm định phương sai thay đổi theo spearman..........................109
Bảng 4.31. Phân tích khác biệt về quy mô doanh nghiệp được kiểm toán................111
Bảng 4.32. Phân tích khác biệt về lĩnh vực doanh nghiệp được kiểm toán...............112


viii

DANH MỤC HÌNH

Hình 2.1. Tam giác gian lận của Cressey (1953).........................................................18

Hình 3.1. Đề xuất quy trình nghiên cứu.......................................................................39
Hình 3.2. Phương pháp phỏng vấn chuyên gia............................................................43
Hình 3.3. Mô hình nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán...............................51
Hình 3.4. Mô hình nghiên cứu giai đoạn thực hiện......................................................55
Hình 3.5 Mô hình nghiên cứu giai đoạn kết thúc kiểm toán........................................58
Hình 4.1. Mức độ tác động của các nhân tố...............................................................105
Hình 4.2. Biểu đồ tần số phần dư chuẩn hóa Histgram.............................................106
Hình 4.3. Quy tắc kiểm định d của Durbin - Watson.................................................108
Hình 5.1. Qui trình đánh giá RR có SSTY.................................................................116
Hình 5.2. Qui trình đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.............................................117
Hình 5.3: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu chức năng.......................123
Hình 5.4: Cơ cấu tổ chức của doanh nghiệp sản xuất theo cơ cấu chức năng...........124
Hình 5.5: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu sản phẩm........................125


1

CHƯƠNG 1. GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI
1.1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu
Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, kiểm toán là một vấn đề được cả xã hội
quan tâm và đặt niềm tin, do vậy yêu cầu của xã hội đối với kiểm toán ngày càng cao
đòi hỏi KTV, công ty kiểm toán cần hoàn thiện cả về năng lực chuyên môn cũng như
dịch vụ kiểm toán. Báo cáo kiểm toán là căn cứ để bên thứ ba tìm kiếm thông tin, đưa
ra quyết định đầu tư của mình. Theo qui định tại điều 37 luật kiểm toán độc lập ngày
29/3/2017 và điều 15 của nghị định số 17/2012/NĐ-CP ngày 13/2/2012 hướng dẫn
luật kiểm toán độc lập thì công ty đại chúng, tổ chức phát hành và tổ chức kinh doanh
chứng khoán là một trong những đối tượng bắt buộc phải kiểm toán. Bởi đầu tư
chứng khoán là một lĩnh vực còn mới tại thị trường Việt Nam nên những qui định,
hướng dẫn, luật, chính sách về chứng khoán còn nhiều hạn chế do vậy báo cáo kiểm
toán của DNNY được coi là một trong những căn cứ quan trọng để nhà đầu tư đưa ra

quyết định.
Tính minh bạch, tính trung thực trong thông tin tài chính đóng vai trò quan
trọng để ổn định thị trường chứng khoán và ổn định xã hội. Trong tình hình kinh tế
ngày càng phát triển thì nhu cầu mở rộng về qui mô, lĩnh vực kinh doanh... của các
doanh nghiệp ngày càng tăng, nên sự phức tạp về kế toán, kiểm toán tại các DNNY
cũng nhiều hơn. Do vậy, KTV cũng khó phát hiện được gian lận trong BCTC của
DNNY, ý kiến của KTV về BCTC được kiểm toán không chính xác, điều này gây ảnh
hưởng nghiêm trọng đến quyết định của người sử dụng thông tin BCTC của DNNY.
Trên thế giới, sự sụp đổ của tập đoàn Năng lượng Enron (năm 2001), Worldcom
(năm 2002), tập đoàn Tyco International (năm 2004), Peregrine Systems, Olympus - tập
đoàn công nghệ hàng đầu Nhật Bản (năm 2012), tập đoàn Health South của Mỹ (năm
2003)... có nguyên nhân từ việc gian lận BCTC, tuy nhiên, khi thực hiện hợp đồng kiểm
toán công ty kiểm toán không phát hiện được những SSTY từ những gian lận BCTC
nên đưa ra ý kiến kiểm toán về BCTC thiếu chính xác, điều này gây ảnh hưởng nghiêm
trọng đến ngưởi sử dụng BCTC và uy tín của công ty kiểm toán. Hãng kiểm toán
Arthur Anderson khi thực hiện hợp đồng kiểm toán tại tập đoàn Năng lượng Enron
không đánh giá đúng về mức sai lệch 51 triệu USD được cho là không trọng yếu (trong
tổng lợi nhuận 105 triệu USD), khi vụ việc gian lận của tập đoàn Năng lượng Enron bị
phát hiện và phá sản thì hãng kiểm toán Arthur Anderson cũng bị phá sản do mất uy tín
nghề nghiệp đối với khách hàng và những đối tượng quan tâm. Ở Việt Nam, DNNY
gian lận trong lập BCTC: công ty Dược viễn Đông hay CTCK SME, công ty cổ phần
Bông Bạch Tuyết...tuy nhiên khi kiểm toán BCTC, KTV không phát hiện ra sai sót
trọng yếu từ


2

gian lận trong lập BCTC nên đưa ra kết luận kiểm toán về BCTC không chính xác.
Nguyên nhân KTV đánh giá thiếu chính xác rủi ro có SSTY trong quá trình
kiểm toán BCTC do: trong quá trình kiểm toán, KTV thường gặp khó khăn trong việc

áp dụng những thủ tục kiểm toán để phát hiện RR có SSTY trong kiểm toán BCTC
(Dikmen, 2010; Porter & Cameron, 1987; Coderre, 1999), sự thiếu trung thực từ nhà
quản lý khi đưa ra thông báo về BCTC với mục đích duy trì giá cổ phiếu, danh tiếng
của doanh nghiệp (Jensen & Meckly, 1976), bên cạnh đó, công ty kiểm toán chưa chú
trọng đến đánh giá RRKS, RRTT, đánh giá KSNB của DNNY chủ yếu dựa trên kinh
nghiệm ý kiến chủ quan của KTV, áp lực về thời gian hoàn thành công việc của KTV..
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200- mục đích của kiểm toán BCTC
là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng BCTC, thông qua việc KTV đưa ra ý kiến
về BCTC có được lập trên các khía cạnh trọng yếu phù hợp với khuôn khổ về lập và
trình bày BCTC được áp dụng hay không [VSA 200]. Mặt khác, công ty kiểm toán
muốn tồn tại và phát triển còn chịu nhiều áp lực về doanh thu, thời gian, sự cạnh tranh
vì vậy, chất lượng và thời gian cuộc kiểm toán có ảnh hưởng rất lớn đến lựa chọn của
khách hàng đối với công ty kiểm toán.
Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán có vai trò quan trọng
không chỉ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà còn trong giai đoạn thực hiện
kiểm toán và kết thúc kiểm toán có ảnh hưởng tới chất lượng cuộc kiểm toán. Đây là
phần việc quan trọng và chiếm nhiều thời gian vì vậy, việc đánh giá rủi ro có sai sót
trọng yếu trong kiểm toán BCTC một cách hợp lý, khoa học cần được các công ty
kiểm toán quan tâm và giám sát trong quá trình thực hiện kiểm toán.
Hiện nay, ở Việt Nam đã có nhiều công trình nghiên cứu về kiểm toán BCTC
được công bố. Tuy nhiên, chưa có đề tài nào đi sâu vào lĩnh vực đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu trong cả 3 giai đoạn kiểm toán: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện
kiểm toán và kết thúc kiểm toán trong DNNY trên TTCK Việt Nam. Do đó, tác giả
đã mạnh dạn lựa chọn đề tài cho Luận án tiến sĩ của mình là:" Nghiên cứu đánh giá
rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính của Doanh nghiệp niêm
yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam".
1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan
Trên thế giới và Việt Nam có nhiều nghiên cứu về đánh giá rủi ro có sai sót
trọng yếu trong kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, theo hiểu biết của tác giả thì chưa có
nghiên cứu chính thức nào về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán

BCTC của các DNNY trên TT CK Việt Nam.


3

Trên thế giới
Nghiên cứu của Norman & cộng sự chỉ ra ảnh hưởng đặc điểm của ban KSNB
đến sự tin cậy của BCTC, sai sót trong BCTC (Norman & cộng sự, 2011). Nguy cơ
xảy ra sai sót trọng yếu có thể từ nguyên nhân RRTT và RRKS. Về tính chất, sai sót
trọng yếu có thể do sai sót hay gian lận. Nghiên cứu về gian lận trong BCTC đầu tiên
phải kể đến là công trình của Rommey & cộng sự (1980), đã đưa ra 87 dấu hiệu báo
động đỏ (Red Flags) để dự báo về gian lận. Tiếp đó, tác giả Albrecht & Rommey đã
sử dụng những dấu hiệu dự báo để nghiên cứu về gian lận. Những nghiên cứu đã đưa
ra kết luận về các dấu hiệu trên có ý nghĩa trong tiên đoán gian lận và tính chính trực
của Ban giám đốc. Nghiên cứu của Loebbecke& cộng sự (1989) đã đưa ra mô hình
tiên đoán về rủi ro có sai sót xảy ra do gian lận. Nghiên cứu Bell & Carcello (2000),
Nieschwitz & cộng sự (2000), Wilks & Zimbleman (2004) cho thấy về mô hình của
Loebbecke & cộng sự khá hữu hiệu trong việc phát hiện gian lận trong BCTC.
Nghiên cứu về sai sót trọng yếu trong BCTC thường xảy ra đối với các chỉ tiêu
trên Bảng cân đối kế toán. Tiêu biểu cho lĩnh vực nghiên cứu này là tác giả Mock và
Wright (1993); Kreutzfeldt và Wallace (1986); Wright và Ashton (1989); Albrecht&
Zimbleman (2009); Beclard (1989); Waller (1993); Schultz, Bierstaker& O'Donnell
(2010); Brazel và cộng sự (2009). Những nghiên cứu này chỉ ra tần suất xảy ra sai sót
trọng yếu của các chỉ tiêu doanh thu, phải thu khách hàng và hàng tồn kho, hàng hóa
cao hơn so với những chỉ tiêu khác trên Bảng cân đối kế toán.
Một trong những nguyên nhân của RR có SSTY trong BCTC là từ phía nhà
quản lý. Việc cố ý che dấu để gây khó khăn cho việc phát hiện những sai sót trọng
yếu (Jensen &Meckling, 1976) do luôn tìm biện pháp để tránh thiệt hại về tài sản cá
nhân và uy tín của nhà quản lý (Kothari Shu& Wysucki, 2009) hay sai sót trọng yếu
được phát hiện khi DN bị phá sản (Ettridge & cộng sự, 2010; Palmrose, Richardson

và Scholz, 2004; Anderson & Yohn, 2002; Kinney & McDaniel, 1989; Srinivasan,
2005). Phương thức quản lý cũng là một trong những nguyên nhân gây ra SSTY
(Behn và Riley, 1999; Lundholm &McVay, 2008; Riley, Preason &Trompeter, 2003).
Trong kết quả nghiên cứu của Qian Song (2011), trình bày ứng dụng hệ thống
DSS để phát hiện rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua việc nhận diện các rủi ro có sai
sót trọng yếu căn cứ vào thông tin tài chính và phi tài chính của đơn vị khách hàng
trình bày trên các báo cáo.
Nghiên cứu của Marsha Kay Bradford Keune (2010) đánh giá rủi ro có sai sót
trọng yếu do gian lận và tập trung vào biểu hiện gian lận của các tài khoản doanh thu,


4

tài khoản phải thu và tài khoản hàng tồn kho. So với những nghiên cứu trước chỉ
nghiên cứu về một tài khoản có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu xuất phát từ gian
lận, nghiên cứu này đã mở rộng ra nhiều tài khoản có khả năng có gian lận.
Nghiên cứu về dự báo gian lận báo cáo tài chính là các nghiên cứu sử dụng mô
hình dồn tích có điều chỉnh như nghiên cứu của DeAngelo (1986), tiếp đó là nghiên
cứu của Friedlan (1994), Healy (1985), Jones (1991) ngày càng hoàn thiện mô hình.
Các nghiên cứu sử dụng mô hình có điều chỉnh dựa trên các tiêu chuẩn và quy định
về mức trích trước, mô hình dồn tích có điều chỉnh là công cụ nhằm phát hiện khả
năng gian lận trong báo cáo tài chính nếu thấy có sự chênh lệch bất thường giữa số
được báo cáo và số dự kiến. Nghiên cứu của DeAngelo (1986), Friedlan (1994) và
Jones (1991) đã tập trung nghiên cứu vào việc nhà quản lý điều chỉnh doanh thu
thông qua điều chỉnh các biến kế toán dồn tích.
Nghiên cứu của Beneish (1999) là nghiên đầu tiên về vấn đề xây dựng mô
hình dự đoán khả năng gian lận báo cáo tài chính (gọi là tỷ số M-Score) nhằm mục
đích giúp KTV, các nhà đầu tư đánh giá có hay không khả năng gian lận báo cáo tài
chính của các doanh nghiệp. Mô hình Beneish về việc phát hiện các công ty có khả
năng gian lận báo cáo tài chính có xác suất dự đoán đúng đến 76%. Mô hình Beneish

đã giúp sinh viên trường đại học Cornell phát hiện gian lận của công ty Enron trước
một năm thời điểm công ty này phá sản trong khi kiểm toán không phát hiện ra.
Áp dụng mô hình Beneish trong phát hiện sai sót có trọng yếu được chia thành
hai nhóm:
+) Nhóm 1: Là nhóm các biến giúp nhận diện sai sót trọng yếu
+) Nhóm 2: Là nhóm phản ánh động cơ xuất hiện sai sót trọng yếu.
Mô hình Beneish áp dụng vào phát hiện sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo
cáo tài chính được mô tả như sau:

Mi = β * Xi +ε
Trong đó:
Mi: Có sai sót trọng yếu hay không
β: Hệ số đo lường mức độ biến động của một chứng khoán hay một danh
mục đầu tư trong tương quan với toàn bộ thị trường.
ε: Sai số ước lượng
Xi được thể hiện qua 8 biến độc lập (biến giải thích):


5

DSRI: Chỉ số phải thu khách hàng so với doanh thu
GMI: Chỉ số tỷ lệ lãi gộp
AQI: Chỉ số chất lượng tài sản
SGI: Chỉ số tăng trưởng doanh thu bán hàng
DEPI: Chỉ số tỷ lệ khấu hao
SGAI: Chỉ số chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp
LVGI: Chỉ số đòn bẩy tài chính
TATA: Chỉ số biến dồn tích accruals so với tổng tài sản
Dựa trên nghiên cứu của Beneish về sử dụng mô hình M-sore tác giả Burcu
Dikmen và Guray Kucukkocaoglu (2005) đã phát triển một mô hình nhằm phát hiện

gian lận trong báo cáo tài chính của các công ty ở Thổ Nhĩ Kỳ. Trong nghiên cứu, tác
giả đã nghiên cứu BCTC được công bố của 126 công ty niêm yết trên thị trường
chứng khoán. Mô hình của Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu đã phát hiện
thêm hai biến là chỉ số hàng tồn kho (DINV) và chỉ số chi phí tài chính (FEI) so với
mô hình gốc. Độ chính xác so sánh với kết quả được công bố bởi Ủy ban Chứng
khoán Thổ Nhĩ Kỳ (Capital Markets Board of Turkey) và mô hình của Burcu Dikmen
và Guray Kucukkocaoglu dự báo đúng 81% công ty bị điều chỉnh thu nhập và 65%
công ty không bị điều chỉnh.
Nghiên cứu của Marinakis (2011) dựa trên mô hình nghiên cứu của Beneish và
có phát hiện thêm 3 biến nghiên cứu bao gồm: EFTAXI – Chỉ số tỷ lệ thuế suất hiệu
quả, DIRAI – chỉ số đãi ngộ cho các giám đốc trên tổng tài sản, AUDI – Chỉ số thù
lao kiểm toán đối với tổng tài sản. Mô hình nghiên cứu của Marinakis có độ chính
xác các công ty có hành vi gian lận báo cáo tài chính cao hơn mô hình nghiên cứu của
Beneish là 10%.
Mô hình nghiên cứu F- sore của Dechow và các cộng sự (2011) nghiên cứu đối
với 2190 công ty niêm yết trong giai đoạn 1982-2005. Mô hình nghiên cứu F-score
với 3 mô hình:
Mô hình 1: Sử dụng các biến số thu thập từ báo cáo tài chính, bao gồm biến kế
toán dồn tích (rsst), sự thay đổi khoản phải thu khách hàng (∆recv), thay đổi hàng tồn
kho (∆inv), tài sản ngắn hạn (softassets), sự thay đổi tiền trong doanh thu (∆cs), sự
thay đổi tỷ suất sinh lợi tài sản (∆roa) và biến giả issue bằng 1 nếu năm đó công ty
phát hành cổ phiếu bằng 0 nếu không phát hành (issue):


6

F-score 1=

- 7,893 + 0,790sst + 2,158∆recv + 1,19∆inv + 1,970softassets
+0,171∆cs ± 0,932∆roa + 1,029 issue

Mô hình 2: Sử dụng các biến từ mô hình 1 đồng thời thêm các biến phi tài
chính và ngoài bảng cân đối là ∆emp sự thay đổi số lượng nhân viên và biến giả
leasedum bằng 1 khi có cho thuê hoạt động, bằng 0 khi không cho thuê hoạt động:
F-score 2=

- 8,252 + 0,665sst + 2,457∆recv + 1,393∆inv + 2,011softassets
+ 0,159∆cs – 1,029∆roa + 0,983issue – 0,150∆emp + ,419leasedum

Mô hình 3: Gồm các biến ở mô hình 2 và thêm các biến đo lường thị trường: tỷ
suất sinh lợi điều chỉnh theo thị trường trong hiện tại rett và độ trễ của chính biến này
rett-1
F-score 3=

- 7,966 + 0,909sst + 1,731∆recv + 1,447∆inv + 2,265softassets
+ 0,160∆cs – 1,455∆roa + 0,653issue – 0,121∆emp + 0,345leasedum
+ 0,082 rett + 0,098 rett-1

Với mô hình F-score, Dechow và các cộng sự (2009) đã đưa ra kết luận F –
score lớn hơn 1 đồng nghĩa với khả năng cao các công ty có gian lận báo cáo tài chính
và điều chỉnh doanh thu. Sau khi thực hiện kiểm toán, các kết luận của mô hình Fscore 1 dự báo đúng 65,9%, F- sore 2 là 65,78% và 63,36% đối với F– score3.
Sau khi hệ thống những nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm
toán BCTC thì tác giả có một số kết luận như sau:
Những sai sót trọng yếu trên BCĐKT khi thực hiện kiểm toán thường tập
trung vào các chỉ tiêu như: Doanh thu, hàng tồn kho, phải thu khách hàng... mà
nguyên nhân là do đặc điểm ngành nghề và lĩnh vực kinh doanh của các doanh nghiệp
ảnh hưởng lớn đến những chỉ tiêu này so với các chỉ tiêu khác trên BCĐKT.
Khi thực hiện kiểm toán và tiến hành thu thập Bằng chứng kiểm toán để đánh
giá những rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV gặp khó khăn trong việc thực hiện thủ tục
kiểm toán, khó khăn khi đánh giá sai sót có phải là sai sót trọng yếu hay không

(W.Robert Knechel (2006), hay việc áp dụng thiếu linh hoạt kỹ thuật kiểm toán của
KTV cũng ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu (Oentland,
1993).
Bên cạnh đó, KTV vi phạm nguyên tắc độc lập trong quá trình thực hiện kiểm
toán khi KTV vừa tiến hành đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua đánh giá về
rủi ro kinh doanh, mặt khác KTV lại trở thành nhà tư vấn của chính khách thể kiểm
toán (Zeff, 2003). Điều này gây ra khó khăn cho KTV khi khách hàng kiểm toán cho
rằng KTV đang làm tăng giá trị lợi nhuận cho đơn vị và gây trở ngại cho KTV khi


7

hình thành ý kiến về BCTC được thực hiện kiểm toán.
Tiếp nữa là khó khăn về mở rộng phạm vi kiểm toán khi cần thu thập thêm
bằng chứng kiểm toán (Humphrey và cộng sự, 2004; Power, 2003) do KTV cần tiếp
cận với nhiều đối tượng của đơn vị được kiểm toán ngoài kế toán như: phòng ban,
phân xưởng sản xuất... mà những vấn đề này đòi hỏi kinh nghiệm của KTV nên chính
điều này trở thành áp lực cho KTV và gây ra khó khăn cho phát hiện đánh giá rủi ro
có sai sót trọng yếu.
Các công trình nghiên cứu tại Việt Nam.
Sai sót trọng yếu được bàn luận nhiều nhưng chủ yếu chỉ ở giai đoạn lập
kế hoạch kiểm toán. Đoàn Thanh Nga (2011), Nguyễn Thị Mỹ (2012), Bùi Thị
Thủy (2012) nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng cuộc kiểm toán
thông qua kiểm toán BCTC, qua khảo sát thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro
kiểm toán chưa được các KTV quan tâm nên còn nhiều sai phạm trong ý kiến
kiểm toán của KTV.
Phan Thanh Hải (2013) nghiên cứu chất lượng kiểm toán dưới góc nhìn mới về
mô hình tổ chức hoạt động kiểm toán độc lập, bao gồm 2 yếu tố là cấu trúc và cơ chế
vận hành xét trên góc độ vi mô và vĩ mô đến ảnh hưởng tới chất lượng, hiệu quả hoạt
động của kiểm toán. Về mặt cấu trúc: mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố có mức độ

khác nhau. Ảnh hưởng nhiều nhất là quy mô của doanh nghiệp kiểm toán, quản trị
bên trong doanh nghiệp kiểm toán, năng lực chất lượng của nhà quản lý nhân viên và
kiểm toán viên. Về cơ chế vận hành: là cơ sở của đối tượng sử dụng, của khách thể
kiểm toán, bên thứ ba sử dụng kết quả của cuộc kiểm toán. Nghiên cứu đề xuất giải
pháp đánh giá chất lượng kiểm toán dựa theo quan điểm phát hiện và báo cáo những
SSTY trong BCTC.
Nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu của tác giả Mạn Đình (2010) đề xuất
giải pháp về vấn đề nâng cao chất lượng kiểm toán đối với DNNY là kiểm soát bên
trong và kiểm soát bên ngoài, bên cạnh kiểm soát do bản thân doanh nghiệp kiểm toán
thì còn có sự kiểm soát của cơ quan quản lý nhà nước. Trần Thị Giang Tân và cộng sự
(2014) đánh giá sai sót trọng yếu căn cứ theo VSA 240 và áp dụng tam giác gian lận
trong việc phát hiện, đưa ra những dự báo về sai sót trọng yếu từ gian lận trong các
DNNY tại Việt Nam.
Ngô Thị Thu Hà (2007), Lý Trần Kim Ngân (2011), Nguyễn Thị Hương
Giang (2013), Lê Nguyễn Thế Cường (2013) nghiên cứu về đánh giá rủi ro có gian
lận và thiết kế về thủ tục kiểm toán BCTC, đã đưa ra một số bước cơ bản của đánh


8

giá rủi ro có gian lận và phản ứng của KTV đối với rủi ro có gian lận, và đánh giá về
chương trình kiểm toán mẫu trong việc phát hiện gian lận. Tuy nhiên, những nghiên
cứu này chưa nghiên cứu có hệ thống và đầy đủ về đánh giá rủi ro có gian lận cũng
như cách xử lý của KTV thay đổi chương trình kiểm toán.
Mô hình Beneish áp dụng tại Việt Nam được nhóm Nguyễn Công Phượng và
Nguyễn Trần Nguyên Trân (2004) tiến hành thực hiện nghiên cứu với 30 công ty có
sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính năm 2012 do kiểm toán phát hiện và công
bố. Kết quả nghiên cứu chỉ ra mô hình dự đoán đúng với xác suất 53,33% khả năng
phát hiện sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính của công ty. Do đó, mô hình của
Beneish có thể được sử dụng như một công cụ hỗ trợ cho các kiểm toán viên để đánh

giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính.
Tóm lại, những nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu được thể hiện trên các
khía cạnh:
Nghiên cứu đưa ra giải pháp hạn chế sai sót trọng yếu ảnh hưởng đến kiểm
toán báo cáo tài chính bằng cách áp dụng các mô hình đánh giá sai sót trọng yếu.
Sai sót trọng yếu được các tác giả đánh giá thông qua áp dụng chuẩn mực kiểm
toán VSA 240 và tam giác gian lận, hay đánh giá về rủi ro trong HTKSNB.
Thực trạng các công ty kiểm toán độc lập chưa quan tâm đến đánh giá sai sót
trọng yếu, ảnh hưởng đến chất lượng của cuộc kiểm toán, tuy nhiên các nghiên cứu
chưa trình bày những nhận diện có thể ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng
yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Mặt khác, những nghiên cứu chủ yếu đánh giá
sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch mà chưa chú trọng đánh giá sai sót
trọng yếu trong cả quá trình kiểm toán.
1.3 Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu nghiên cứu của Luận án:
Hệ thống hóa cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm
toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn kiểm toán: lập kế hoạch kiểm toán, thực
hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán.
Xác định nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn kiểm toán.
Xác định chiều hướng tác động (thuận chiều/ngược chiều) của các nhân tố làm
ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có SSTY trong kiểm toán BCTC của DNNY
trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán.


9

Phân tích về mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá rủi ro
có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY.
Đưa ra khuyến nghị để hoàn thiện đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả

đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai
đoạn kiểm toán: giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc
kiểm toán.
1.4 Câu hỏi nghiên cứu
Để đạt được những mục tiêu trên, nghiên cứu tập trung trả lời các câu hỏi
nghiên cứu sau:
Câu hỏi 1: Cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm
toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm
toán và kết thúc kiểm toán như thế nào?
Câu hỏi 2: Những nhân tố nào ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót
trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn kiểm toán?
Câu hỏi 3: Chiều hướng tác động của các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả
đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai
đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán như thế nào?
Câu hỏi 4: Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch
kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán?
Câu hỏi 5: Giải pháp nào giúp công ty kiểm toán kiểm soát tốt các nhân tố ảnh
hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của
DNNY trên TTCK Việt Nam?
1.5 Nội dung, đối tượng và phạm vi nghiên cứu
a. Nội dung nghiên cứu:
Về mặt lý luận: Hệ thống hóa cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng
yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực
hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.
Xác định phương pháp tiếp cận và khung nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai
sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên thị trường chứng khoán Việt
Nam.
Xác định các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá RR có SSTY trong kiểm

10

toán BCTC của DNNY.
Thiết lập mô hình đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro
có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY.
Đưa ra các giả thuyết nghiên cứu về đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán
BCTC trong các DNNY trên TTCK Việt Nam.
Về mặt thực tế, thực trạng đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC của
các DNNY trên TTCK Việt Nam.
Khuyến nghị giải pháp đánh giá nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi
ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.
b. Đối tượng nghiên cứu:
Xác định mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá RR có
SSTY trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam trong 3 giai đoạn: lập
kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán của KTV.
c. Phạm vi nghiên cứu:
Để đạt được mục tiêu nghiên cứu, Luận án tập trung nghiên cứu tại các công ty
kiểm toán độc lập được ủy ban chứng khoán Nhà nước quyết định được thực hiện
kiểm toán các công ty niêm yết như: Công ty TNHH Deloitte Việt Nam, Công ty
TNHH Kiểm toán Nhân Việt, Công ty Kiểm toán VaCo, Công ty TNHH kiểm toán
Sao Việt...
1.6 Những đóng góp mới của luận án
Luận án hướng đến những đóng góp chính sau:
Một là, Cụ thể hóa lý luận cơ bản về rủi ro có sai sót trọng yếu và đánh giá rủi
ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC ở cả 3 giai đoạn của kiểm toán BCTC
của DNNY trên TTCK, làm phong phú hơn lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng
yếu trong kiểm toán BCTC.
Hai là, Điều tra, phân tích và đánh giá những nhân tố ảnh hưởng đến kết quả
đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC của các DNNY trên TTCK Việt

Nam. Từ đó, Luận án rút ra những hạn chế và nguyên nhân tồn tại những hạn chế.
Ba là, Đưa ra quan điểm định hướng và đề xuất giải pháp cụ thể về đánh giá
rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.


11

1.7 Kết cấu của luận án
Luận án gồm 5 chương:
Chương 1: Giới thiệu đề tài
Chương 2: Cơ sở lý luận đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán
báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết.
Chương 3: Phương pháp nghiên cứu.
Chương 4: Kết quả nghiên cứu ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh
giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của các doanh
nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoánViệt Nam.
Chương 5: Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong
kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng
khoán Việt Nam.


12

Kết luận Chương 1
Trong chương 1, tác giả đã trình bày về tính cấp thiết, tổng quan nghiên cứu
trong và ngoài nước qua đó xác định khoảng trống của nghiên cứu, xác định mục tiêu
nghiên cứu: Xác định phương pháp tiếp cận và khung nghiên cứu đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam; thiết lập
mô hình đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng
yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY; đưa ra các giả thuyết nghiên cứu

về đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC trong các DNNY trên TTCK Việt
Nam; thực trạng đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC của các DNNY trên
TTCK Việt Nam; khuyến nghị hoàn thiện nhận diện các nhân tố ảnh hưởng đến đánh
giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt
Nam. Xác định về đối tượng nghiên cứu và phạm vi nghiên cứu của đề tài.


13

CHƯƠNG 2
CƠ SỞ LÝ LUẬN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC DOANH
NGHIỆP NIÊM YẾT

2.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết và yêu cầu về độ tin cậy
của thông tin
2.1.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết
BCTC của DNNY là kênh thông tin có tác động mạnh đến quyết định của nhà
đầu tư vào cổ phiếu của DNNY. Do vậy, BCTC của DNNY cũng có nhiều điểm đặc
biệt hơn đối với DN khác (Bùi Thị Thủy, 2014).
Thứ nhất, BCTC của DNNY cần bảo đảm độ tin cậy cao và BCTC của DNNY
có tính nhạy cảm. Đối với DNNY thì ngoài nhà quản lý, BGĐ và nhân viên của DN
quan tâm đến BCTC còn có những nhà đầu tư, các bên quan tâm nên theo luật định
BCTC của DNNY cần phải được công khai minh bạch rõ ràng. Khi BCTC không minh
bạch rõ ràng sẽ có tác động đến quyết định của nhà đầu tư, mất uy tín với công chúng
là cơ sở cho đối thủ cạnh tranh khai thác gây ảnh hưởng xấu đến uy tín của DN. Vì
vậy, BCTC của DNNY cần đảm bảo độ tin cậy cao và có tính nhạy cảm;
Thứ hai, BCTC cung cấp các chỉ tiêu về tính sinh lời: với đặc trưng là công ty
cổ phần (DNNY) nên có sự góp vốn của các cổ đông. Do đó, BCTC giúp theo dõi và
đưa ra các chỉ tiêu liên quan tới VCSH của từng cổ đông tại các thời điểm. Công tác

này dẫn tới một loạt chỉ tiêu chỉ xuất hiện trên BCTC của công ty cổ phần nói chung
và của DNNY nói riêng như “thặng dư vốn cổ phần”, “lãi cơ bản trên một cổ phiếu”
trên BCKQKD; hay “lợi ích của cổ đông thiểu số” trên các BCTC hợp nhất; “cổ
phiếu quỹ’ trên bảng cân đối kế toán và thuyết minh BCTC sẽ được thể hiện chi tiết.
Đối với các DNNY thì các chỉ tiêu này được thể hiện một cách rõ rệt hơn so với các
DN không niêm yết;
Thứ ba, BCTC tổng hợp khối lượng lớn các nghiệp vụ phát sinh: Các DN khi
được niêm yết đã được đánh giá về quy mô để được phép niêm yết. Theo đó, DNNY
thường có quy mô hoạt động rộng. Bên cạnh đó, DNNY có thể tồn tại những mối
quan hệ phức tạp như: Công ty mẹ - công ty con, công ty liên kết; Đó là những mối
quan hệ về tài chính phức tạp. Đồng thời, lĩnh vực hoạt động các DN cũng đa dạng
(Dịch vụ tài chính, ngân hàng, bảo hiểm, xây dựng, bất động sản) sẽ làm cho BCTC
trở lên phức tạp.


14

Thứ tư, BCTC của DNNY phải tuân thủ các quy định khắt khe của TTCK,
trong đó có yêu cầu bắt buộc phải kiểm toán: các DNNY ngoài việc hoạt động dựa
vào Luật KTNB DN nói chung còn phải hoạt động theo quy định của luật chứng
khoán. Một trong các quy định của luật chứng khoán là BCTC phải tuân thủ nghiêm
ngặt bằng cách công bố và bắt buộc phải được kiểm toán. Việc công bố BCTC có thể
thực hiện theo tháng, quý, 6 tháng hay 1 năm do BTC quy định. Việc lập BCTC của
DNNY ngoài việc tuân thủ chuẩn mực chung, còn phải tuân thủ chuẩn mực kế toán
có thể dành riêng cho các DNNY.
2.1.2 Yêu cầu về độ tin cậy của thông tin
Thông tin trên BCTC cần phải bảo đảm tính tin cậy. Để đáp ứng được yêu cầu
này, thông tin trên BCTC phải là những thông tin khách quan và có thể thẩm định
được. Thông tin trên BCTC mang tính khách quan, không phụ thuộc vào ý kiến chủ
quan của bất kì cá nhân nào do nó là kết quả của quá trình kế toán các nghiệp vụ kinh

tế phát sinh, căn cứ từ các chứng từ kế toán và tuân thủ theo các chuẩn mực, chế độ
kế toán hiện hành. Hơn nữa, thông tin trên BCTC có thể được thẩm định để tìm kiếm
các bằng chứng chứng minh cho tính đúng đắn của các số liệu trên BCTC. Bên cạnh
đó, ý kiến của KTV về tính trung thực, khách quan, tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế
toán sẽ nâng cao độ tin cậy của thông tin trên BCTC.
ISA 1- Trình bày các báo cáo tài chính thì các thông tin được trình bày trên
BCTC phải đảm bảo yêu cầu sau:
Nhất quán: Việc trình bày và phân loại các khoản mục trong BCTC phải nhất
quán từ niên độ này sang niên độ khác, ngoài ra cũng có các trường hợp không tuân
theo nguyên tắc: Có sự thay đổi đáng kể về bản chất các hoạt động DN hoặc xem xét
lại việc trình bày BCTC cho thấy rằng cần phải thay đổi để có thể trình bày một cách
hợp lý hơn các giao dịch và các sự kiện, hoặc: một chuẩn mực kế toán khác yêu cầu
có sự thay đổi trong việc trình bày.
Thích hợp: Thông tin trong BCTC được coi là thích hợp khi nó phản ánh đúng
bản chất của sự việc, thể hiện được tầm quan trọng của thông tin. Độ tin cậy của
thông tin giúp người sử dụng thông tin có thể đưa ra các quyết định kinh tế của mình.
Độ tin cậy: Thông tin đáng tin cậy là thông tin không có lỗi trọng yếu. Thông tin có
độ tin cậy khi được trình bày trung thực và thận trọng. Nội dung của thông tin hoàn
chỉnh về thông tin mà người sử dụng thông tin quan tâm, phản ánh đúng bản chất của
sự việc thể hiện thái độ trung lập đối với sự việc. Ngoài ra, độ tin cậy của thông tin
còn thể hiện sự dễ hiểu của nội dung thông tin truyền tải.


15

Khách quan : Để có độ tin cậy cao, thông tin trình bày trên BCTC kế toán phải
khách quan, không được xuyên tạc hoặc bóp méo một cách cố ý thực trạng tài chính
của doanh nghiệp. Các BCTC sẽ không được coi là khách quan nếu việc lựa chọn hoặc
trình bày không đúng theo quy định ảnh hưởng đến việc ra quyết định hoặc xét đoán và
cách lựa chọn trình bày đó nhằm đạt đến kết quả mà người lập báo cáo đã biết trước .

Đầy đủ: thông tin trên BCTC phải đảm bảo đầy đủ, không bỏ sót bất cứ khoản
mục hay chỉ tiêu nào vì một sự bỏ sót dù nhỏ nhất cũng có thể gây ra thông tin sai
lệch.
Khả năng so sánh được: Các thông tin được trình bày trên BCTC nhằm so sánh
giữa các kỳ kế toán phải được trình bày tương ứng với các thông tin bằng số liệu
trong BCTC của kỳ trước. Các thông tin cần bao gồm các thông tin cần diễn giải bằng
lời nếu điều này là cần thiết giúp cho những người sử dụng hiểu rõ được BCTC kỳ
hiện tại.
Tính dễ hiểu: Thông tin có tính dễ hiểu là thông tin mà đối với người sử dụng những người có kiến thức cơ bản về kinh doanh, kinh tế và kế toán và muốn nghiên
cứu về thông tin đều có thể hiểu được.
2.2 Sai sót và sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính
2.2.1 Sai sót trong báo cáo tài chính
2.2.1.1 Khái niệm sai sót
Theo từ điển Tiếng Việt (2007) thì: sai sót là phạm lỗi do sơ suất.
Theo Nguyễn Quang Quynh, Nguyễn Thị Phương Hoa (2010) thì gian lận và
sai sót đều là sai phạm. Tuy nhiên, về mặt bản chất, gian lận và sai sót có nhiều điểm
khác nhau. Gian lận là hành vi cố ý lừa dối, giấu diếm, xuyên tạc sự thật với mục đích
tư lợi. Trong lĩnh vực tài chính kế toán, gian lận có thể là sự trình bày sai lệch có chủ
đính các thông tin trên BCTC do 1 hay nhiều người trong BGĐ công ty, các nhân
viên. Sai sót là lỗi không cố ý, thường được hiểu là sự nhầm lẫn, bỏ sót hoặc do yếu
kém về năng lực nên gây ra sai phạm.
Những loại sai sót bao gồm:
Loại 1: Sai sót phát sinh từ việc ghi nhận các khoản mục bao gồm sai sót trong
việc ghi nhận các khoản mục tài sản, nợ phải trả, thu nhập, chi phí khi chưa đáp ứng
đủ các điều kiện mà kế toán đã ghi nhận để trình bày trên BCTC trong kỳ.
Loại 2: Sai sót đối với xác định giá trị các khoản mục bao gồm các sai sót do
tính toán, xác định giá gốc, phân bổ giá gốc các khoản mục tài sản, nợ phải trả, xác
định thu nhập, chi phí... do kế toán áp dụng sai chế độ kế toán, hoặc hiểu sai chế độ
kế

16

toán hiện hành.
Loại 3: Sai sót trong phân loại, trình bày và thuyết minh về các khoản mục bao
gồm sai sót do kế toán khi hạch toán sử dụng sai tài khoản và phản ánh sai quan hệ
đối ứng tài khoản dẫn đến trình bày sai trên BCTC, không đúng khoản mục.
2.1.1.2. Các yếu tố làm sai sót nảy sinh và phát triển
Các yếu tố làm sai sót nảy sinh thường bao gồm các yếu tố: năng lực, sức ép,
cũng như lề lối làm việc có thể gây ra sai sót (Nguyễn Quang Quynh). Năng lực xử lý
công việc yếu kém sẽ làm cho sai sót gia tăng. Bên cạnh đó, yếu tố về mặt sức ép
cũng được xem như yếu tố quan trọng gây ra sai sót. Ví dụ như: áp lực về thời gian,
áp lực về môi trường làm việc. Mặt khác, lề lối làm việc cẩu thả, thiếu thận trọng,
thiếu ý thức trách nhiệm sẽ làm sai sót nảy sinh.
Bên cạnh đó, có nhiều nhân tố có thể làm gian lận và sai sót gia tăng như: quản
lý mang tính độc đoán chuyên quyền; hay các quyết định quản lý bị độc quyền bởi
một cá nhân hoặc một nhóm nhỏ; thái độ của quản lý thiếu sự công bằng và chuyên
quyền; đánh giá các kết quả chỉ mang tính ngắn hạn mà không đưa ra và xem xét các
mục tiêu dài hạn; môi trường kiểm soát thuộc HTKSNB yếu nên kiểm soát được các
hành vi sai sót từ gian lận; các nghiệp vụ kinh tế bất thường xảy ra gây áp lực cho kế
toán chưa hiểu và giải quyết về nghiệp vụ.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 240 (BTC, 2012, mục I: Quy định
chung) các sai sót trong BCTC có thể phát sinh từ gian lận hoặc nhầm lẫn.
Rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro có sai sót trọng yếu do
nhầm lẫn. Chính vì vậy, khi thực hiện đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu thì trước
hết cần tìm hiểu về gian lận và những hành vi, động cơ dẫn đến gian lận.
Thứ nhất, khái niệm về gian lận:
Xã hội ngày càng phát triển thì hành vi gian lận càng tinh vi và khó phát hiện
hơn. Gian lận xuất hiện ở mọi lĩnh vực ngành nghề khác nhau làm ảnh hưởng tiêu cực
đến phát triển của xã hội. Đã có nhiều nghiên cứu đưa ra khái niệm về gian lận, động

cơ của gian lận từ đơn giản đến phức tạp tùy thuộc vào từng thời kỳ phát triển của xã
hội.
Theo Từ điển Tiếng Việt (2003) thì: gian lận là hành vi thiếu trung thực, dối
trá, mánh khoé nhằm lừa gạt người khác.
Theo ISA 240 gian lận là: những hành vi cố ý làm sai lệch những thông tin kinh
tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, cá nhân
hoặc bên thứ ba làm ảnh hưởng đến BCTC để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp.