Nghiên cứu thực nghiệm liên quan đến việc xác định yếu tố gian lận trên báo cáo tài chính ở việt nam
Bạn đang xem bản rút gọn của tài liệu. Xem và tải ngay bản đầy đủ của tài liệu tại đây (701.49 KB, 139 trang )
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHỆ TP. HCM
---------------------------
CAO PHƯƠNG THẾ
NGHIÊN CỨU THỰC NGHIỆM LIÊN QUAN
ĐẾN VIỆC XÁC ĐỊNH YẾU TỐ GIAN LẬN
TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
Ở VIỆT NAM
LUẬN VĂN THẠC SĨ
Chuyên ngành: KẾ TOÁN
Mã số ngành: 60340301
HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: PGS.TS PHAN ĐÌNH NGUYÊN
TP. HỒ CHÍ MINH, tháng 06 năm 2014
i
TRƯỜNG ĐH CÔNG NGHỆ TP. HCM
CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM
PHÒNG QLKH – ĐTSĐH
Độc lập – Tự do – Hạnh phúc
TP. HCM, ngày..… tháng….. năm 2014
NHIỆM VỤ LUẬN VĂN THẠC SĨ
Họ tên học viên: CAO PHƯƠNG THẾ
Giới tính: NAM
Ngày, tháng, năm sinh: 03 / 12 / 1984
Nơi sinh : TP.HCM
Chuyên ngành: KẾ TOÁN
MSHV:1241850044
I- Tên đề tài:
Nghiên cứu thực nghiệm liên quan đến việc xác định yếu tố gian lận trên Báo
cáo tài chính ở Việt Nam.
II- Nhiệm vụ và nội dung:
Xác định các thành phần, điểm số và phần trăm xác suất xảy ra gian lận tài chính.
Nhằm đưa ra các yếu tố xảy ra gian lận trong các cuộc kiểm toán tài chính, từ đó tạo
điều kiện thuận lợi cho các lý thuyết trong phân tích chọn mẫu nghiên cứu của kiểm
toán - kiểm toán tài chính.
III- Ngày giao nhiệm vụ: 01 / 07 / 2013
IV- Ngày hoàn thành nhiệm vụ: 20 / 03 / 2014
V- Cán bộ hướng dẫn: PGS.TS. PHAN ĐÌNH NGUYÊN
CÁN BỘ HƯỚNG DẪN
(Họ tên và chữ ký)
KHOA QUẢN LÝ CHUYÊN NGÀNH
(Họ tên và chữ ký)
ii
CÔNG TRÌNH ĐƯỢC HOÀN THÀNH TẠI
TRƯỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHỆ TP. HCM
Cán bộ hướng dẫn khoa học
(Ghi rõ họ, tên, học hàm, học vị và chữ ký)
PGS.TS PHAN ĐÌNH NGUYÊN
Luận văn Thạc sĩ được bảo vệ tại Trường Đại học Công nghệ TP. HCM
ngày … tháng … năm …
Thành phần Hội đồng đánh giá Luận văn Thạc sĩ gồm:
(Ghi rõ họ tên, học hàm, học vị của Hội đồng chấm bảo vệ Luận văn Thạc sĩ)
TT
1
2
Họ và tên
TS. Phan Mỹ Hạnh
TS. Nguyễn Minh Hà
Chức danh HĐ
Chủ tịch
Phản biện 1
Cơ quan công tác
ĐH Công Nghệ TP. HCM
ĐH Mở TP. HCM
3
4
5
PGS.TS Lê Quốc Hội
TS. Phạm Văn Tài
TS. Nguyễn Ngọc Huy
Phản biện 2
Ủy viên
Ủy viên, Thư ký
ĐH Kinh Tế Quốc Dân
CĐ Kinh Tế Đối Ngoại
ĐH Kinh Tế - Luật
Xác nhận của Chủ tịch Hội đồng đánh giá Luận sau khi Luận văn đã được
sửa chữa (nếu có).
Chủ tịch Hội đồng đánh giá Luận văn
iii
LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu, kết quả
nêu trong Luận văn là trung thực và chưa từng được ai công bố trong bất kỳ công
trình nào khác.
Tôi xin cam đoan mọi sự giúp đỡ cho việc thực hiện Luận văn này
đã được cảm ơn và các thông tin trích dẫn trong Luận văn đã chỉ rõ nguồn gốc.
Học viên thực hiện Luận văn
(Ký và ghi rõ họ tên)
CAO PHƯƠNG THẾ
iv
LỜI CÁM ƠN
Xin chân thành cám ơn giáo viên hướng dẫn PGS.TS Phan Đình Nguyên người đã tận
tâm hướng dẫn tôi hoàn thành đề tài nghiên cứu của mình. Cám ơn tập thể anh chị
em trong khoa kế toán - Tài chính - Ngân hàng trường Đại học Kỹ thuật Công nghệ
thành phố Hồ Chí Minh, đã tạo mọi điều kiện tốt nhất cho tôi sớm đạt được nghiên
cứu đề ra.
(Họ và tên của Tác giả Luận văn)
CAO PHƯƠNG THẾ
v
vi
TÓM TẮT
Nghiên cứu thực nghiệm liên quan đến việc xác định các yếu tố gian lận hay không
gian lận trên báo cáo tài chính là công trình nghiên cứu với mẫu thực hiện là các
doanh nghiệp niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán HOSE (thành phố Hồ Chí Minh)
và HNX (Hà Nội), sàn giao dịch Cổ phiếu 68 trong năm 2012. Dữ liệu thu thập được từ
các bảng cân đối kế toán, bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của 290 doanh
nghiệp tại Việt Nam, đề tài có sự kết hợp tích cực của phần mềm STATA 16.0 trong việc
phân tích hồi quy, nhằm xác định kết quả và đánh giá độ phù hợp của mô hình nghiên
cứu và dữ liệu thu thập được. Việc xác định thông tin lãi, lỗ, xác định nguy cơ gian lận
hay không có gian lận trên báo cáo là một trong những phương thức được các nhà sử
dụng thông tin rất quan tâm và rất chú trọng. Kết quả thử nghiệm KMO, phân tích hồi
quy logictics và thử nghiệm Bartlett’s kiểm định cần thiết như đa cộng tuyến, trị thống
kê, tự tương quan, hệ số chức năng phân loại, điểm số và xác suất phần trăm, kết quả
nghiên cứu thực nghiệm cho thấy các biến doanh thu hàng bán, chi phí lãi vay ngân
hàng, tài sản cố định và nợ phải trả cho khách hàng, là những yếu tố dễ dẫn đến gian
lận trong báo cáo tài chính, mà các công ty thường đe đậy hành vi này. Do đó, việc
nghiên cứu đề tài này là một điều cần thiết, để giúp các nhà hoạt động chính sách,
đưa ra những biện pháp nhằm hạn chế xảy ra nguy cơ gian lận tài chính.
vii
MỤC LỤC
NHIỆM VỤ LUẬN VĂN THẠC SĨ....................................................................................i
LỜI CAM ĐOAN.................................................................................................. iii
LỜI CÁM ƠN....................................................................................................... iv
TÓM TẮT.............................................................................................................. v
CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU....................................................................................... 1
1.1. Giới thiệu........................................................................................................1
1.2. Mục tiêu nghiên cứu.......................................................................................2
1.3. Câu hỏi nghiên cứu.........................................................................................3
1.4. Phạm vi nghiên cứu........................................................................................3
1.5. Dữ liệu và phương pháp nghiên cứu..............................................................3
1.6. Ý nghĩa của đề tài............................................................................................4
1.7. Cấu trúc đề tài.................................................................................................5
CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KIỂM TOÁN GIAN LẬN TRÊN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH................................................................................................................. 6
2.1. Định nghĩa gian lận trên Báo cáo tài chính......................................................6
2.2. Lịch sử phát triển về gian lận..........................................................................7
2.3. Hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam về gian lận Kiểm toán BCTC.............9
2.4. Một số nghiên cứu về gian lận báo cáo tài tài chính trên thế giới................10
2.4.1. Nghiên cứu Harold Hotelling (1933) phân tích thành phần chính PCA
dùng để xác định các yếu tố ảnh hưởng về gian lận tài chính..........................12
viii
2.4.2. Nghiên cứu Cooley và P. R. Lohnes 1971 về chức năng phân biệt (DA)
các nhóm tự loại trừ lẫn nhau.........................................................................13
2.4.3. Tam giác gian lận Donald R.Cressey.......................................................13
2.4.4 Edwin H. Sutherland nghiên cứu về gian lận cho những nhà quản trị cấp
cao...................................................................................................................15
2.4.5. Nghiên cứu gian lận tài chính của D. W. Steve Albrecht.........................15
2.4.6. Công trình nghiên cứu gian lận của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận
Mỹ (The Association of CPA Fraud Examiners-ACFE)........................................16
2.4.7. Phương pháp đánh giá chỉ số tài chính William Beaver (1968) về dự báo
gian lận, dự báo phá sản của doanh nghiệp....................................................22
2.5 Một số nghiên cứu về gian lận báo cáo tài tài chính ở Việt Nam...................26
2.5.1 Nghiên cứu của Ngô Thị Thu Hà(2012) trách nhiệm của kiểm toán viên
độc lập đối với việc phát hiện gian lận và sai sót trong cuộc kiểm toán Báo cáo
tài chính...........................................................................................................26
2.5.2 Nghiên cứu Nguyễn Thị Hồng Thủy(2013) tính minh bạc BCTC đối với
gian lận và sai sót.............................................................................................27
2.5.3 Nghiên cứu Ngô Thị Thu Hằng, Lê Thị Kim Sơn, Nguyễn Thị Thùy Dung
(08.2013) tác động của hệ thống thông tin kế toán đến mức độ tồn tại gian lận
và sai sót trong các Doanh nghiệp nhỏ và vừa tại Hà Nội................................27
2.6 Các yếu tố gian lận ảnh hưởng trên Báo cáo tài chính...................................28
2.6.1 Tỷ suất lợi nhuận ròng so với doanh thu.................................................28
2.6.2. Tài sản cố định so với Tổng tài sản (X2)..................................................29
2.6.3 Tỷ số lợi nhuận trên tổng tài sản (X5).....................................................29
2.6.4. Hiệu quả sử dụng tài sản (X6)................................................................30
2.6.5 Tổng nợ phải trả so với tài sản (X7).........................................................31
ix
2.6.6 Tổng nợ phải trả so với vốn tự có X10 (Tỷ lệ tổng nợ trên Vốn chủ sở hữu
- Total Debt to Equity Ratio )............................................................................31
2.6.7 Lợi nhuận ròng so với vốn tự có (X11)....................................................33
2.6.8 Khoản phải thu – Phải trả so với tổng tài sản (X12 và X14).....................34
CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU.........................................................36
3.1. Phương pháp phân tích dữ liệu....................................................................36
3.2. Dữ liệu nghiên cứu........................................................................................38
3.3. Quy trình phân tích số liệu và phương pháp nghiên cứu..............................39
3.3. Quy trình phân tích số liệu và phương pháp nghiên cứu..............................40
3.4 Phương pháp thu thập thông tin...................................................................41
CHƯƠNG 4. KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU...................................................................43
4.1. Xác định các yếu tố ảnh hưởng.....................................................................43
4.2. Xác định điểm số chức năng phân loại.........................................................47
4.3. Xác định hệ số chức năng phân loại..............................................................49
4.4. Xác suất xảy ra gian lận.................................................................................54
CHƯƠNG 5 KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ..................................................................58
5.1. Kết luận................................................................................................... 58
5.2. Kiến nghị về gian lận Báo cáo tài chính ở Việt Nam hiện nay......................59
TÀI LIỆU THAM KHẢO........................................................................................ 65
PHỤ LỤC
x
DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
SPSS
: Viết tắt của (Statistical Package for the Social Sciences)
HOSE : Ho Chi Minh Stock Exchange
HNX
: Hà Nội Stock Exchange
GDCK : Giao dịch chứng khoán
TPHCM
: Thành Phố Hồ Chí Minh
AICPA
: Viện kế toán công chứng Mỹ
ISA
: Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế
VSA
: Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
ACFE
: Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa kỳ
BCTC
: Báo cáo tài chính
VN
: Việt Nam
BCTC
: Báo cáo tài chính
FCF
: Dòng tiền tự do Free Cash Flow
DN
: Doanh nghiệp
IFAC & USGAAS: Liên đoàn kế toán quốc tế
xi
DANH MỤC CÁC BẢNG
Bảng 2.1 Kết quả cuộc nghiên cứu của ACFE cho thấy............................................18
Bảng 2.2 Người thực hiện gian lận đơn vị tính phần (%).........................................19
Bảng 2.3 Tổn thất do gian lận đơn vị tính USD........................................................19
Bảng 2.4 Tổn thất tính trên số nhân viên của công ty đơn vị tính USD....................20
Bảng 2.5 Các biện pháp phòng ngừa gian lận..........................................................20
Bảng 2.6 đơn vị tính USD.........................................................................................21
Bảng 2.7 Các loại gian lận phổ biến trên BCTC........................................................22
Bảng 2.8 Kết quả mô hình dự đoán phá sản............................................................24
Bảng 3.1 Bảng tập hợp các biến phân tích trong mô hình.......................................41
Bảng 4.1 Đồ họa trị thiên cho năm nhóm thành phần được chọn..........................45
Bảng 4.2 Thống kê KMO và kiểm nghiệm Bartlett’s.................................................48
Bảng 4.3 Hệ số chức năng phân loại của năm thành phần......................................50
Bảng 4.4 Hệ số chức năng phân loại (sau khi phân loại các thành phần)................52
Bảng 4.5 Xác suất các thành phần trong Xác định gian lận của nhóm thành phần
X2_X4......................................................................................................................55
Bảng 4.6 Xác suất các thành phần trong Xác định gian lận của nhóm thành phần
X6_X13....................................................................................................................55
xii
DANH MỤC CÁC HÌNH
Hình 2.1 Chức năng giảm số lượng của các biến phân tích.....................................12
Hình 2.2 Tam giác gian lận của Donald R. Cressey như sau.....................................14
Hình 3.1 Quy trình phân tích số liệu........................................................................40
Hình 4.1 Đại diện đồ họa cho năm nhóm thành phần được chọn...........................44
1
CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU
Chương 1 sẽ giới thiệu lý do chọn đề tài, xác định mục tiêu nghiên cứu, phạm vi
nghiên cứu, thời gian và không gian tiến hành luận văn cần phải thực hiện. Đặc
biệt, Chương này sẽ khái quát cơ sở dữ liệu được tập hợp trên sàn giao dịch chứng
khoán ở Việt Nam như: Báo cáo tài chính, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh,
để hình thành nên bộ dữ liệu phân tích định lượng thống kê SPSS trong mô hình.
1.1. Giới thiệu
Trong nền kinh tế thị trường, thông tin, đặc biệt là các thông tin tài chính đóng vai
trò rất quan trọng trong việc ra các quyết định kinh doanh. Thông tin sai lệch, bất
cân xứng dẫn đến sai lầm trong việc ra quyết định, gây thiệt hại lớn cho các đối
tượng sử dụng. Vì vậy, đảm bảo tính minh bạch, tính trung thực của thông tin tài
chính là vấn đề luôn được quan tâm hàng đầu khi khủng hoảng kinh tế xảy ra, sự
phá sản của nhiều công ty doanh nghiệp, Cổ phiếu Chứng khoán đi xuống, các vụ
bê bối tài chính và sự thiếu tin tưởng vào thị trường vốn, dẫn đến sự sụp đổ của
nhiều nền kinh tế như: Hy Lạp, Ai Cập, Ý, Bồ Đào Nha, Tây Ban Nha năm
2013,..Trong bối cảnh đó, người ta bắt đầu chú trọng xem xét đến vấn đề gian lận
tài chính là một yếu tố quan trọng, được xem là một hiện tượng góp phần gây ra
các vấn đề trên . Vì vậy, việc xác định các yếu tố xác định gian lận là một yêu cầu
cấp thiết đối với các nền kinh tế hiện nay. Nghiên cứu này, nhằm xác định các
thành phần tài chính chủ yếu gian lận, để có được các chỉ số chức năng phân loại,
cũng như xác định xác suất xuất hiện của các nguy cơ gian lận bắt đầu từ một loạt
các chỉ số kinh tế, bằng cách sử dụng phương pháp thống kê tiên tiến phân tích dữ
liệu. Nghiên cứu các mục tiêu và xác nhận giả thuyết đã được đạt được dựa trên
nghiên cứu của 290 công ty gian lận và không gian lận tại Việt Nam, được niêm yết
trên thị trường tài chính chứng khoán. Để có được kết quả nghiên cứu, các dữ liệu
đã được xử lý bằng phần mềm SPSS 16.0. Với các từ khóa phân tích: mức độ gian
2
lận, gian lận kiểm toán, kiểm toán, tài chính, chỉ số tài chính, thành phần phân tích,
phân tích phân biệt, phân tích hồi quy logistic. Nghiên cứu này nhằm thực nghiệm
phân tích, xác định các thành phần và mức độ xảy ra gian lận tài chính. Từ đó góp
phần hiểu rõ hơn các yếu tố nào góp phần trực tiếp ảnh hưởng đến gian, cũng như
làm cơ sở phân tích nghiên cứu phát hiện ra nguy cơ gian lận trên báo cáo tài
chính, để từ đó có được sự chính xác hơn về số liệu cung cấp cho nhiều đối tượng
cần sử dụng với nhiều mục đích khác nhau.
Ở Việt Nam hiện nay, các nhà khoa học thường nghiên cứu ở mức độ đề tài trách
nhiệm của kiểm toán viên độc lập (Ngô Thị Hà, 2007) hay chất lượng dịch vụ kiểm
toán (Trần Khánh Lâm,2010), theo (DeAngel,1981) chất lượng kiểm toán được định
nghĩa là khả năng đánh giá tổng hợp thị trường mà kiểm toán viên sẽ phát hiện ra
kẻ hở trong hệ thống kế toán của khách hàng và báo cáo các kẻ hở này. Theo (Trần
Khánh Lâm,2010) kiểm toán là một sản phẩm thực sự, nên hợp đồng kiểm toán
giữa khách hàng kiểm toán viên cũng như là các khoản thu nhập của kiểm toán
viên không thể quan sát được đối với công chúng. Do vậy, nhằm tối thiểu hóa chi
phí đánh giá chất lượng kiểm toán, người tiêu dung phát triển các chỉ tiêu đại diện
cho chất lượng kiểm toán và họ dựa trên các biến tương quan (mặc dù không hoàn
hảo) nhưng sẽ đỡ tốn kém chi phí kiểm tra và giám sát hơn. Vì vậy Kiểm toán báo
cáo tài chính: Nghiên cứu thực nghiệm liên quan đến việc xác định yếu tố gian lận
trên báo cáo tài chính ở Việt Nam, cũng phát triển ra các chỉ tiêu đại diện cho mức
độ có thể xảy ra gian lận, khi kiểm toán trên báo cáo tài chính và dựa trên các biến
tương quan, từ đó phân loại, tổng hợp định lượng và cho ra xác suất phần trăm
khả năng xảy ra các gian lận như trên. Vì các lý do nêu trên mà tôi muốn thực hiện
nghiên cứu “Nghiên cứu thực nghiệm liên quan đến việc xác định yếu tố gian lận
trên báo cáo tài chính ở Việt Nam “ làm đề tài nghiên cứu của mình.
1.2. Mục tiêu nghiên cứu
Căn cứ vào nhu cầu nghiên cứu, đề tài được thực hiện nhằm hướng đến các mục
tiêu nghiên cứu sau:
3
(i) Đưa ra các yếu tố ảnh hưởng đến gian lận trên báo cáo tài chính của doanh
nghiệp niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán Việt Nam;
(ii) Xác định các chỉ số đánh giá mức độ gian lận như: điểm số, hệ số, độ tin
cậy, xác suất (%) các yếu tố xảy ra gian lận trên báo cáo tài chính;
(iii) Đưa ra một số kiến nghị nhằm hạn chế nguy cơ gian lận tài chính hiện nay.
1.3. Câu hỏi nghiên cứu
(i) Các yếu tố nào là nguyên nhân dẫn đến các gian lận tài chính khi tiến hành
kiểm tra, kiểm toán trong Báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp?
(ii) Các chỉ số tài chính nào được dùng để đánh giá phân loại mức độ gian lận
trên Báo cáo tài chính hiện nay?
(iii) Hãy đưa ra một số các kiến nghị nhằm hạn chế gian lận BCTC hiện nay?
1.4. Phạm vi nghiên cứu
- Nội dung: Đề tài chỉ tập trung vào số liệu báo cáo tài chính, bảng cân đối kế
toán và bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp Việt Nam.
Chúng tôi không tập trung vào kiểm toán nhà nước, Kiểm toán nội bộ hay kiểm
viên toán độc lập.
- Phạm vi không gian: Nghiên cứu thông qua bộ dữ liệu tập hợp được trên sàn
giao dịch chứng khoán: Cổ phiếu 68, HOSE & HNX, Sở giao dịch chứng khoán Thành
phố Hồ Chí Minh..
- Phạm vi thời gian:
• Thời gian thực hiện đề tài từ tháng 06/2013 đến hết tháng 03/2014.
• Số liệu sử dụng trong đề tài được thu thập trong phạm vi năm 2012.
1.5. Dữ liệu và phương pháp nghiên cứu
4
Đề tài sử dụng phương pháp nghiên cứu định lượng với dữ liệu có được từ bảng
cân đối kế toán, bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh từ các báo cáo tài
chính, báo cáo thường niên, bản cáo bạch của các doanh nghiệp niêm yết trên sàn
giao dịch chứng khoán HOSE (Sàn chứng khoán thành phố Hồ Chí Minh), HNX (Sàn
chứng khoán Hà Nội) và sàn Cổ phiếu 68 của năm 2012, bao gồm các doanh nghiệp
trong lĩnh vực sản xuất, dịch vụ, tài chính…Với dữ liệu tổng cộng của 290 doanh
nghiệp được dùng để nghiên cứu sự ảnh hưởng của các yếu tố hàng tồn kho, quy
mô doanh nhiệp, tài sản, tỷ suất lợi nhuận, khoản phải thu–phải trả, nợ ngắn hạn –
dài hạn, doanh thu hàng bán, tài sản cố định, tổng tài sản, tổng nợ phải trả, vốn
chủ sở hữu, tiền và các khoản tương đương tiền, thu nhập khác, chi phí, chi phí lãi
vay, chi phí quản lý doanh nghiệp. Đề tài tiến hành phân tích hồi quy logic, tính
tương quan và chọn ra mô hình phù hợp nhất để có thể giải thích tác động của các
yếu tố, các thành phần gian lận và không gian lận BCTC, tiếp theo là những kiểm
định khuyết tật cho mô hình, chẳng hạn kiểm định đa cộng tuyến, phương sai số
thay đổi, tự tương quan, điểm số và hệ số chức năng phân loại, xác xuất xảy ra các
thành phần để ẩm bảo mô hình hồi quy được chọn là phù hợp nhất với sự hỗ trợ
của chương trình STATA 17.0 và dữ liệu thu thập bao gồm 290 doanh nghiệp.
1.6. Ý nghĩa của đề tài
Thông qua nghiên cứu “Nghiên cứu thực nghiệm liên quan đến việc xác định yếu tố
gian lận trên báo báo tài chính ở Việt Nam” đề tài đã xác định được các yếu tố tác
động đến gian lận và không có gian lận trên báo cáo tài chính và cho thấy tầm quan
trọng của việc dữ liệu thông tin trên báo cáo tài chính là thật sự cần thiết đối với
doanh nghiệp cũng như các nhà quản trị đầu tư. Với kết quả nghiên cứu thông qua
việc phân tích định lượng SPSS, đã tìm được xác suất các thành phần tác động đến
gian lận và không có gian lận, đã góp phần giúp các nhà quản trị có thêm thông tin
cũng như cơ sở khoa học, trong việc ra quyết định về chính sách đầu tư phù hợp
để mang lại lợi nhuận cho doanh nghiệp. Chẳng hạn đối với nhà đầu tư kinh doanh
chứng khoán, trước khi đưa ra quyết định có nên mua loại cổ phiếu của công ty
5
niêm yết nào đó trên sàn giao dịch chứng khoán, thì họ cũng cần có thông tin đáng
tin cậy về tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị niêm yết và từ đó đưa ra chiến
lược kinh doanh của họ. Ngoài ra căn cứ vào kết quả nghiên cứu khoa học này, nhà
đầu tư sẽ phân tích được các yếu tố như: doanh thu bán hàng, tổng tài sản hiện có
và chi phí lãi vay so với tổng nợ phải trả, từ đó có họ có được phần trăm xác suất
dự báo khả năng gian lận cáo tài chính của đơn vị là có đáng tin cậy, chính xác,
trung thực về tình hình hoạt động kinh doanh thực tế của doanh nghiệp và đưa ra
quyết định đầu tư tốt nhất cho họ.
1.7. Cấu trúc đề tài
Ngoài phần mở đầu, kết luận, phụ lục và danh mục tài liệu tham khảo,luận văn gồm
năm chương như sau:
Chương 1: Giới thiệu;
Chương 2: Cơ sở lý thuyết về gian lận kiểm toán trên BCTC;
Chương 3: Phương pháp nghiên cứu;
Chương 4: Kết quả mô hình nghiên cứu;
Chương 5: Kết luận và kiến nghị.
6
CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KIỂM TOÁN GIAN LẬN TRÊN
BÁO CÁO TÀI CHÍNH
Trong Chương 1 chúng ta đã thảo luận về mục tiêu cũng như dữ liệu và phương
pháp nghiên cứu một cách tổng quát. Trong Chương này, chúng ta sẽ tiếp cận vấn
đề một cách tương đối hệ thống hơn, đặc biệt Chương này và ba Chương tiếp theo
sẽ giúp bạn đọc làm quen với cơ sở lý thuyết làm nền tảng trong các phân tích gian
lận tài chính, được nhiều nhà nghiên cứu trên thế giới cũng như tại Việt Nam
nghiên cứu. Hơn nữa chúng ta sẽ được tìm hiểu các hình thức gian lận BCTC phổ
biến nhất tại Việt Nam hiện nay thường được phát hiện trong những năm gần đây.
2.1. Định nghĩa gian lận trên Báo cáo tài chính
Theo từ điển tiếng Việt, gian lận là hành vi thiếu trung thực, nhằm lừa gạt người
khác.Theo nghĩa rộng gian lận là việc xuyên tạc sự thật, thực hiện các hành vi
không hợp pháp nhằm lường gạt, để thu được một lợi ích nào đó. Ba biểu hiện
thường thấy của gian lận là: chiếm đoạt, lừa đảo và đánh cắp. Gian lận là các hành
vi bất thường và phi pháp mang chủ ý lừa dối, hay đưa thông tin thiếu chính xác
mà cá nhân đó biết rõ là sai hoặc tin là không đúng. Theo chuẩn mực kiểm toán
quốc tế ISA 240 (International Standar Accounting) thuật ngữ “gian lận” được dùng
để chỉ các hành vi cố ý của một hay nhiều cá nhân, đó có thể là các thành viên
trong ban Giám Đốc, Hội đồng quản trị, liên quan đến sự gian dối nhằm thu được
lợi ích không xứng đáng hay bất hợp pháp. Gian lận liên quan đến một hay nhiều
thành viên trong Ban giám đốc hay Hội đồng quản trị được gọi là gian lận của Ban
giám đốc, gian lận chỉ liên quan đến các nhân viên của doanh nghiệp được gọi là
gian lận của nhân viên. Người có hành vi gian lận biết rõ hành vi đó có thể đem lại
lợi ích bất hợp pháp cho cá nhân hoặc tổ chức nào đó. Gian lận có thể do người
bên trong hoặc bên ngoài tổ chức thực hiện. Theo kiểm toán Vương quốc Anh, gian
lận có liên quan đến việc sử dụng thủ đoạn lừa gạt không công bằng cũng như là
7
các sai sót cố ý hay việc cố tình bỏ sót một khoản tiền hay các khoản phải công khai
trên Báo cáo tài chính hay trên từng khoản mục. Các loại hình gian lận phổ biến
bao gồm gian lận báo cáo tài chính, biển thủ tài sản và tham nhũng. Trên góc độ
kiểm toán báo cáo tài chính, gian lận là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin
kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc,
các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính.
Theo (Bragg, 2010) định nghĩa gian lận là hành vi cố ý thực hiện, bởi một hoặc một
số cá nhân quản lý, người có trách nhiệm quản lý nhà nước, nhân viên, hoặc các
bên thứ ba, liên quan đến việc sử dụng gian lận để xảy ra sự không công bằng hoặc
bất hợp pháp phải nhờ đến gian lận trên báo cáo tài chính.
2.2. Lịch sử phát triển về gian lận
Gian lận xuất hiện cùng với sự xuất hiện của xã hội loài người, cùng với quá trình
phát triển xủa xã hội, hành vi gian lận ngày càng tinh vi hơn và biểu hiện dưới
nhiều hình thức khác nhau. Biểu hiện của hành vi này là tham ô, biển thủ tài sản,
đến thế kỷ thứ 20 với sự phát triển nhanh chóng của nền kinh tế thế giới, đặc biệt
là vai trò quan trọng của thị trường chứng khoán – một trong các kênh huy động
vốn hiệu quả nhất của thị trường tài chính thế giới, làm phát sinh nhiều loại gian
lận mới được thực hiện bởi một số người trong ban giám đốc, nhân viên. Vào cuối
thế kỷ 20, sự phá sản của hàng loạt các tập đoàn hàng đầu thế giới mà sự phá sản
của nó có thể kéo theo sự trượt dốc nghiêm trọng của một ngành. Thông thường,
gian lận phát sinh khi hội đủ các yếu tố khi một cá nhân hay tổ chức, cố ý trình bày
sai một yếu tố hay sự kiện quan trọng. Việc trình bày sai sẽ làm cho người sử dụng
tin tưởng vào đó (người bị hại có thể là cá nhân hay tổ chức). Người bị hại sẽ gánh
chịu các khoản lỗ về tài chính, tiền, tài sản do việc dựa trên sự trình bày thiếu chính
xác này. Khi cá nhân thực hiện gian lận, lợi ích có thể là trực tiếp (như nhận tiền
hay tài sản), hay gián tiếp (quyền lực, sự đền ơn, hoa hồng, tiền thưởng..). Khi tổ
chức thực hiện gian lận, thì lợi ích thu được thường là trực tiếp, dưới hình thức
thu nhập tăng lên của các công ty. Các áp lực kinh doanh cũng dẫn đến sự xuất
8
hiện của gian lận, đến từ sự chỉ đạo của người trao quyền cho những người không
thể chứng minh khả năng quản lý hiệu quả cần thiết các lĩnh vực hệ thống trong
công ty. (Ví dụ: tài khoản ngân hàng, tiền mặt và tiền mặt tương đương). Gian lận
trong công bố thông tin trên Báo cáo tài chính là một trong những chủ đề thời sự
hiện nay, đặc biệt sau sự kiện hàng loạt các công ty hàng đầu trên thế giới bị phá
sản vào đầu thế kỷ 21. Các công ty bị phá sản đã cho là có gian lận về Báo cáo tài
chính, có thể kể ra rất nhiều như: Lucent, Xerox,Rite Aid, Waste Management,
Micro Strategy, Raytheon, Sunbeam, Enron, Worldcom, Global Crossing, Adelphia,
Qwest. Nhà quản lý cao cấp gồm cả giám đốc điều hành (CEO) và giám đốc tài
chính (CFO) của những công ty này đều bị cho rằng đã tham gia vào việc chế biến
số liệu đưa đến báo cáo tài chính gian lận. Việc phát sinh gian lận trên báo cáo tài
chính ở những công ty, có tầm vóc lớn đã làm phát sinh sự quan tâm ngày càng
nhiều về tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính. Nó cũng là thách thức lớn
đối với người quản lý công ty, nhà quản trị doanh nghiệp cũng như đối với các kiểm
toán viên trong việc phát hiện các sai phạm trên báo cáo tài chính. Do vậy, gian lận
luôn là chủ đề được nhiều nhà nghiên cứu, nhiều nghề nghiệp khác nhau quan
tâm. Xã hội đã phải chứng kiến với một thực tế là ngày càng có nhiều vụ gian lận
xảy ra, trong đó có vụ gian lận điển hình được nhắt tới nhiều nhất những năm cuối
thế kỷ 20 phải kể đến là Enron, Worlcom, Xerox, Nicor Energy LLC.
Enron: Vào những năm 90 của thế kỷ 20, Enron là một trong những công ty hàng
đầu thế giới kinh doanh trong lĩnh vực năng lượng, hoạt động kinh doanh đạt hiệu
quả rất cao. Tuy nhiên đến cuối những năm thế kỷ 20, kết quả hoạt động kinh
doanh thực của công ty ngày càng sụt giảm. Sáu tháng cuối năm 1999, lợi nhuận
ròng của công ty là 325 triệu đô la trong khi những đó sáu tháng cuối năm 2000 lợi
nhuận chỉ còn lại 55 triệu đô la mỹ. Để duy trì long tin của công chúng và các cổ
đông, Enron đã thổi phồng lợi nhuận trên báo cáo tài chính. Việc gian lận không
được thực hiện bởi một người hay một số ít người mà có sự cấu kết của nhiều
người trong đó có Hội đồng quản trị, kể cả công ty Kiểm toán cũng tham gia chê
9
đậy hành vi này. Để che dấu tình hình kinh doanh sụt giảm, công ty đã thực hiện
một số biện pháp như là:
• Sử dụng phương pháp đánh giá tài sản, công nợ theo giá trị thị trường, nếu
áp dụng phương pháp này Báo cáo kết quả kinh doanh xuất hiện khoản thu
nhập “ảo” và những khoản thu nhập này không thể chuyển hóa thành tiền.
• Che dấu công nợ và chi phí: để thực hiện Enron đã tạo ra hàng loạt các công
ty con đa chức năng vừa làm người mua – người bán để che dấu khoản nợ
và các khoản lỗ, từ đó thổi phòng lợi nhuận trên BCTC.
Worldcom: Tháng 03 năm 2002 công ty này bị Ủy ban chứng khoán Hoa kỳ, công tố
viên bang New York gửi đơn buộc tội có những hành vi gian lận thông qua việc vốn
hóa một khoản chi phí hoạt động trị giá 3,8 tỷ đô la và do đó khai khống lợi nhuận
một khoản tương ứng. Thêm vào đó là hành vi không liêm chính của người sang
lập ra công ty - Ông Bernard Ebber đã vay một khoản tiền trị giá 400 triệu đô mà
không hề được theo dõi ghi chép khai báo trên Báo cáo tài chính.
Xerox: Tháng 06 năm 2000 Ủy ban chứng khoán Hoa kỳ cáo buộc Xerox về tội công
bố các thông tin sai lệch trên Báo cáo tài chính trong suốt năm năm, khai khống thu
nhập 1,5 tỷ đô la. Để sửa chữa hành vi gian lận, Xerox đã chấp nhận nộp phạt 10
tiệu đô la cho Ủy ban chứng khoán Hoa kỳ và lập lại Báo tài chính từ năm 1997 một
cách trung thực và minh bạch. Ban giám đốc công ty đã có những cam kết tuân thủ
theo yêu cầu của Luật chứng khoán và đảm bảo Báo cáo tài chính không còn có các
gian lận và sai sót nữa.
Nicor Energy LLC: Tháng 07 năm 2002 công ty đã gian lận trên Báo cáo tài chính
nhưng kiểm toán viên độc lập đã không thể phát hiện được. Gian lận tại công ty
chủ yếu là khai khống doanh thu và khai thiếu chi phí. Sau đó, Nicor Energy LLC đã
điều chỉnh Báo cáo tài chính và hiện nay đã thiết lập được hệ thống kế toán đáng
tin cậy. Các loại gian lận nêu trên xuất hiện vào đầu thế kỷ 21cho thấy rằng, cùng
10
với sự phát triển của nền kinh tế, kỹ thuật gian lận ngày càng phát triển, càng tinh
vi và được thực hiện đông đảo của một hay nhiều nhóm người liên quan. Nếu
trước năm 2000 gian lận thường là hành vi biển thủ, tham ô, thì những năm đầu
thế kỷ 21 gian lận được thực hiện bởi BGĐ, HĐGT công ty.
2.3. Hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam về gian lận Kiểm toán BCTC
Chuẩn mực kiểm toán số 240: Trách nhiệm của kiểm toán viên liên quan đến gian
lận trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính (Ban hành kèm theo Thông tư số
214/2012/TT-BTC) ngày 06 tháng 12 năm 2012 của Bộ Tài chính như sau: Đặc điểm
của gian lận: Các sai sót trong báo cáo tài chính có thể phát sinh từ gian lận hoặc
nhầm lẫn. Để phân biệt giữa gian lận và nhầm lẫn, cần phải xem xét xem hành vi
dẫn đến sai sót trong báo cáo tài chính là cố ý hay không cố ý. Gian lận: Là hành vi
cố ý do một hay nhiều người trong Ban quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc
bên thứ ba thực hiện bằng các hành vi gian dối để thu lợi bất chính hoặc bất hợp
pháp. Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận: là các sự kiện hoặc điều kiện phản ánh
một động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi gian lận hoặc tạo cơ hội thực hiện
hành vi gian lận. Mặc dù gian lận là một khái niệm pháp lý rất rộng, nhưng để đạt
được mục đích của các chuẩn mực kiểm toán, kiểm toán viên chỉ phải quan tâm
đến những gian lận dẫn đến sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. Có hai loại
sai sót do cố ý mà kiểm toán viên cần quan tâm là sai sót xuất phát từ việc lập báo
cáo tài chính gian lận và sai sót do biển thủ tài sản. Mặc dù kiểm toán viên có thể
có nghi ngờ hoặc trong một số ít trường hợp xác định được có gian lận xảy ra
nhưng kiểm toán viên không được đưa ra quyết định pháp lý về việc có gian lận
thực sự hay không. Vì vậy, cần phải chuẩn hóa hệ thống kế toán và ban hành chính
sách phù hợp với từng giai đoạn, từng thời kỳ đổi mới trong lĩnh vực kế toán, kiểm
toán báo cáo tài chính ở Việt Nam hiện nay; [Phụ lục 01].
2.4. Một số nghiên cứu về gian lận báo cáo tài tài chính trên thế giới
Trong một nghiên cứu được thực hiện tại Indiana University Southeast, Tipgos đã
chỉ ra rằng 60% các gian lận sai phạm trong kế toán hoặc gian lận trên Báo cáo tài
11
chính là do lỗi của hệ thống sổ sách quá đơn giản hoặc việc áp dụng sai các chuẩn
mực kế toán (Tipgos, 2002). Đồng thời, nghiên cứu so sánh giữa hệ thống thông tin
kế toán tại các công ty áp dụng quản trị linh hoạt và hệ thống kế toán truyền thống
chỉ ra rằng các kỹ thuật trong hệ thống kế toán truyền thống hạn chế nhiều khả
năng quản trị chi phí và lợi ích trong doanh nghiệp. Các kỹ thuật mới trong phương
pháp kế toán đã làm thay đổi vai trò của hệ thống thông tin kế toán, giúp hạn chế
và ngăn ngừa tốt hơn các gian lận và sai sót trong trong quá trình hoạt động sản
xuất kinh doanh, từ đó tăng cường hiệu quả quản lý của doanh nghiệp (Sriram,
1995). Thêm vào đó, nghiên cứu của (Morey,2002) chỉ ra việc thiết kế một hệ
thống thông tin kế toán thiếu tính kiểm soát cũng là yếu tố phát sinh gian lận và sai
sót. Beattie (2011) trong phân tích của Beattie (là người đầu tiên phân tích gian lận,
đã được ghi nhận và được thực hiện bởi thương gia người Hy Lạp tên là
Hegestratos) và tiếp tục với một loạt các lịch sử các tiêu chuẩn liên quan đến tài
chính lớn như vụ bê bối do Singleton và các cộng sự (2010) Manhattan 1626,
Meyer so với Sfeton 1817, Charles Ponzi và Bưu điện Mỹ năm 1920, Samuel Insull
1920-1929, Kreuger (1929). Đạo luật Giao dịch Chứng khoán năm 1934, Watergate
năm 1970, Enron - WorldCom- Arthur Andersen 2000-2002, Bernard Madoff và
Lehman Brothers (2008), một vấn đề đã được đặt ra để xác định các yếu tố cũng
như nâng cao phòng ngừa và phát hiện cơ chế gian lận tài chính. Gallet (2010)
trình bày trong nghiên cứu của mình một loạt các nỗ lực để xác định kích thước và
xác định các yếu tố gian lận bằng cách liệt kê các nghiên cứu của các chuyên gia nổi
tiếng trong lĩnh vực này (Donald Cressey 1919-1987, Tiến sĩ Steve Albrecht 1980,
Richard C.Hollinger – John P.Clark năm 1983 và Joseph T. Wells). Tất cả những
phương pháp tiếp cận định hướng hành vi của các người thực sự gian lận (thái độ,
lý luận, áp lực, môi trường công việc, tính cách) và ít hơn đối việc xác định và mô tả
hành vi tài chính cụ thể để gian lận các công ty. Sự xuất hiện của châu Âu hay
Chuẩn mực kiểm toán Mỹ (ISA - Tiêu chuẩn quốc tế về kiểm toán ban hành bởi IFAC
- Liên đoàn quốc tế Kế toán và USGAAS Hoa Kỳ; Chuẩn mực kiểm toán chung được
chấp nhận SAS - Báo cáo kiểm toán Tiêu chuẩn do AICPA (Viện Kế toán viên công
12
chứng Mỹ) mang lại nhiều cách tiếp cận mới, gian lận tài chính và phân loại vào
hành vi gian lận trên tài sản (biển thủ tài sản) và hành vi gian lận trên báo cáo kế
toán. Do đó chỉ ra hai khía cạnh tài chính của gian lận. Thành phần thứ ba là đặc
điểm tham nhũng và thuộc về ACFE (các Hiệp hội các Giám khảo gian lận chứng
nhận), góp phần hoàn thành các phương pháp tiếp cận và giải thích được cung cấp
bởi Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế hoặc USGAAS (Liên đoàn Kiểm toán quốc tế).
Trên thế giới đã có khá nhiều công trình nghiên cứu về gian lận đứng trên nhiều
góc độ khác nhau nhằm giúp các tổ chức nghề nghiệp có liên quan tìm được các
biện pháp phòng chống ngăn ngừa, phát hiện gian lận. Nếu so sánh với thiệt hại to
lớn của các gian lận gây ra cho nền kinh tế, thì kết quả của những công trình nghiên
cứu về gian lận, chỉ dừng lại ở một mức độ đóng góp rất khiêm tốn. Tuy vậy, nó
giúp ích rất nhiều cho các tổ chức nghề nghiệp khác nhau có liên quan có thể nhận
diện và phát hiện gian lận, đặc biệt là nghề nghiệp Kiểm toán. Dưới đây là tóm tắt
một số công trình nghiên cứu về gian lận kinh điển trên thế giới:
2.4.1. Nghiên cứu Harold Hotelling (1933) phân tích thành phần chính PCA
dùng để xác định các yếu tố ảnh hưởng về gian lận tài chính.
Các yếu tố ảnh hưởng hay phân tích các thành phần chính PCA (Principal
Component Analysis) là một trong những kết quả của phương pháp phân tích dữ
liệu nhiều biến đơn giản nhất được giới thiệu bởi (KarlPearson,1901) và được phát
triển thêm vào năm 1933 bởi Harold Hotelling trong thống kê toán học. Trong
thống kê, thông thường cần phải “Nghiên cứu” dữ liệu trước khi xây dựng các mô
hình suy diễn dựa trên dữ liệu đó. Tuy nhiên, theo Harold Hotelling (1933), trong
không gian 2 hay 3 chiều đôi khi dữ liệu có số chiều lớn, do đó cần phải tìm cách
đưa dữ liệu về không gian có số chiều nhỏ hơn. Thành phần chính PCA được sử
dụng phổ biến với nhiều chức năng giảm số lượng các biến phân tích, giúp giảm số
chiều của dữ liệu cũng như giảm được sự phức tạp của dữ liệu. Giúp mô hình phân
tích gọn nhẹ và dữ liệu khai thác được phân tích dễ dàng. Minh họa cho hình PCA
