Bàn vế kế toán ngoại tệ và chênh lệch ngoại tệ trong doanh nghiệp tại việt nam hiện nay

LỜI MỞ ĐẦU
Cùng với việc nhà nước thực hiện mở cửa nền kinh tế, đặc biệt là sự
hội nhập kinh tế ngày càng sâu rộng của các doanh nghiệp Việt
Nam, các nghiệp vụ kinh tế tài chính ngày càng đa dạng, phong phú;
các hoạt động mua bán hàng hóa, vật tư thanh toán bằng ngoại tệ
ngày càng nhiều. Điều đó đòi hỏi kế toán ngoại tế ở các doanh
nghiệp cần phải nắm vững các nguyên tắc xử lý và phương pháp
hạch toán những nghiệp vụ phát sinh liên quan đến ngoại tệ.
Nhằm mục đích góp phần đưa công tác hạch toán ngoại tệ Việt Nam
hòa nhập hơn với các thông lệ kế toán được chấp nhận phổ biến,
đồng thời để giúp cho những người làm kế toán cũng như những
người quan tâm có được cái nhìn chung nhất, xử lý được những vấn
đề phát sinh liên quan đến kế toán ngoại tệ trong doanh nghiệp, đề
tài này sẽ tập trung vào nghiên cứu “ Bàn vế kế toán ngoại tệ và
chênh lệch ngoại tệ trong doanh nghiệp tại Việt Nam hiện nay”.
Bài nghiên cứu có cấu trúc gồm 3 chương:
Chương I: Cơ sở lý luận về kế toán ngoại tệ tại các doanh nghiệp
Chương II: Hoạt động kế toán ngoại tệ tại các doanh nghiệp hiện nay
Chương III: Đánh giá thực trạng và một số giải pháp nhằm hoàn
thiện kế toán ngoại tệ trong doanh nghiệp tại Việt Nam
Đề tài nghiên cứu này của em chắc chắn còn nhiều thiếu sót, rất
mong được các thầy cô trong viện, đặc biệt là giáo viên hưỡng dẫn
bổ sung và sửa đổi để đề tài của em có thể hoàn thiện hơn. Em xin
chân thành cảm ơn TS. Trần Thị Nam Thanh đã hưỡng dẫn em trong
suốt quá trình thực hiện đề tài nghiên cứu này.


CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN NGOẠI TỆ TẠI CÁC
DOANH NGHIỆP
Những vấn đề chung về ngoại tệ trong doanh nghiệp

1.1.

Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, các giao dịch kinh tế của các
doanh nghiệp diễn ra với rất nhiều đối tượng kinh tế khác nhau, đơn
vị tiền tệ được sử dụng rất đa dạng. Trong kế toán, doanh nghiệp
cần sử dụng thống nhất một đơn vị tiền tệ để hạch toán nhằm đảm
bảo tính nhất quán và tính so sánh được của số liệu kế toán. Tuy
nhiên, doanh nghiệp lại thực hiện giao dịch bằng rất nhiều đồng tiền
khác nhau, do đó giao dịch bằng ngoại tệ là không tránh khỏi
Theo chuẩn mực kế toán số 10 (VAS 10), ngoại tệ là đơn vị tiền tệ
khác với đơn vị tiền tệ kế toán hiện hành của doanh nghiệp.
Một giao dịch bằng ngoại tệ là giao dịch được xác định bằng ngoại tệ
hoặc yêu cầu thanh toán bằng ngoại tệ, bao gồm các giao dịch phát
sinh khi một doanh nghiệp:
-

Mua hoặc bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ mà giá cả được
xác định bằng ngoại tệ
Vay hoặc cho vay các khoản tiền mà số phải trả hoặc phải thu
được xác định bằng ngoại tệ
Trở thành đối tác (một bên) của một hợp đồng ngoại hối chưa
được thực hiện
Mua hoặc thanh lí các tài sản, phát sinh hoặc thanh toán các
khoản nợ bằng ngoại tệ
Dùng một loại tiền tệ này để mua, bán hoặc trao đổi lấy một
loại tiền tệ khác

Một giao dịch bằng ngoại tệ phải được hạch toán và ghi nhận ban
đầu theo đơn vị tiền tệ kế toán bằng việc áp dụng tỷ giá hối đoái
giữa đơn vị tiền tệ kế toán và ngoại tệ tại ngày giao dịch.

Tỷ giá hối đoái chính là tỷ giá trao đổi giữa hai đơn vị tiền tệ (gọi tắt
là tỷ giá)
Chênh lệch tỷ giá hối đoái là chênh lệch phát sinh từ việc trao đổi
thực tế hoặc quy đổi cùng một số lượng ngoại tệ sang đơn vị tiền tệ
kế toán theo tỷ giá hối đoái khác nhau. Chênh lệch tỷ giá hối đoái
phát sinh trong một số trường hợp:


-

-

-

Thực tế mua bán, trao đổi, thanh toán các nghiệp vụ kinh tế
phát sinh bằng ngoại tệ trong kì (chênh lệch tỷ giá hối đoái đã
thực hiện)
Đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời
điểm lập báo cáo tài chính ( chênh lệch tỷ giá hối đoái chưa
thực hiện)
Chuyển đổi báo cáo tài chính được lập bằng ngoại tệ sang
đồng Việt Nam

Các loại tỷ giá hối đoái sử dụng trong kế toán: các doanh nghiệp có
nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ phải thực hiện ghi sổ kế
toán và lập báo cáo tài chính theo một đơn vị thống nhất là Đồng
Việt Nam, hoặc đơn vị tiền tệ chính thức được sử dụng trong kế toán.
Việc quy đổi ngoại tệ ra Đồng Việt Nam phải căn cứ vào:
-

Tỷ giá giao dịch thực tế
Tỷ giá ghi sổ kế toán

Khi xác định nghĩa vụ thuế (kê khai, quyết toán và nộp thuế), doanh
nghiệp thực hiện theo pháp luật các quy định về thuế.
1.2. Một số nguyên tắc trong kế toán ngoại tệ tại doanh
nghiệp
1.2.1. Nguyên tắc xác định tỷ giá giao dịch thực tế
a) Tỷ giá giao dịch thực tế đối với các giao dịch bằng ngoại tệ phát
sinh trong kỳ:
- Tỷ giá giao dịch thực tế khi mua bán ngoại tệ (hợp đồng mua bán
ngoại tệ giao ngay, hợp đồng kì hạn, hợp đồng tương lai, hợp đồng
quyền chọn, hợp đồng hoán đổi): Là tỷ giá kí kết trong hợp đồng
mua, bán ngoại tệ giữa doanh nghiệp và ngân hàng thương mại.
- Trường hợp hợp đồng không quy định tỷ giá thanh toán thì doanh
nghiệp ghi sổ kế toán theo nguyên tắc:
+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi góp vốn hoặc nhận vốn góp: Là tỷ giá
mua ngoại tệ của ngân hàng nơi doanh nghiệp mở tài khoản để
nhận vốn của nhà đầu tư tại ngày góp vốn
+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi nhận nợ phải thu: Là tỷ giá mua của
ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp chỉ định khách hàng thanh
toán tại thời điểm giao dịch phát sinh
+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi nhận nợ phải trả: Là tỷ giá bán của
ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp dự kiến giao dịch tại thời
điểm giao dịch phát sinh


+ Đối với các giao dịch mua sắm tài sản hoặc các khoản chi phí được
thanh toán bằng ngoại tệ (không qua các khoản phải trả), tỷ giá giao
dịch thực tế là tỷ giá mua của ngân hàng thương mại nơi doanh

nghiệp thực hiện thanh toán
b) Tỷ giá giao dịch thực tế khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có
gốc ngoại tệ tại thời điểm lập Báo cáo tài chính: Là tỷ giá công bố
của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp thường xuyên có giao
dịch (do doanh nghiệp tự lựa chọn) theo nguyên tắc:
- Tỷ giá giao dịch thực tế khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có
gốc ngoại tệ được phân loại là tài sản: Là tỷ giá mua ngoại tệ của
ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp thường xuyên có giao dịch
tại thời điểm lập báo cáo tài chính. Đối với các khoản ngoại tệ gửi
ngân hàng thì tỷ giá thực tế khi đánh giá lại là tỷ giá mua của chính
ngân hàng nơi doanh nghiệp mở tài khoản ngoại tệ.
- Tỷ giá giao dịch thực tế khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có
gốc ngoại tệ được phân loại phân loại là nợ phải trả: Là tỷ giá bán
ngoại tệ của ngân hàng thương mại tại thời điểm gặp báo cáo tài
chính.
- Các đơn vị trong tập đoàn được áp dụng chung một tỷ giá do công
ty mẹ quy định (phải đảm bảo sát với tỷ giá thực tế) để đánh giá lại
các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ phát sinh từ các giao dịch nội
bộ.
1.2.2. Nguyên tắc xác định tỷ giá ghi sổ
Tỷ giá ghi sổ gồm: tỷ giá ghi sổ thực tế đích danh hoặc tỷ giá ghi sổ
bình quân gia quyền di động (tỷ giá bình quân gia quyền sau từng
lần nhập).
-

-

Tỷ giá ghi sổ thực tế đích danh: Là tỷ giá thu hồi các khoản nợ
phải thu, các khoản kí cược, kí quỹ hoặc thanh toán các khoản
nợ phải trả bằng ngoại tệ, được xác định tỷ giá tại thời điểm

phát sinh giao dịch hoặc tại thời điểm đánh giá lại cuối kì của
từng đối tượng.
Tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền di động là tỷ giá được sử
dụng tại bên có tài khoản tiền khi thanh toán bằng ngoại tệ,
được xác định trên cơ sở lấy tổng giá trị được phản ánh tại bên
nợ tài khoản tiền chia cho số lượng ngoại tệ thực có tại thời
điểm thanh toán.

1.2.3. Nguyên tắc áp dụng tỷ giá trong kế toán


a) Khi phát sinh các giao dịch bằng ngoại tệ, tỷ giá giao dịch thực tế
tại thời điểm giao dịch phát sinh được sử dụng để quy đổi ra đồng
tiền ghi sổ kế toán đối với:
- Các tài khoản phản ánh doanh thu, thu nhập khác. Riêng trường
hợp bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ hoặc thu nhập có liên quan đến
doanh thu nhận trước hoặc giao dịch nhận trước tiền của người mua
thì doanh thu, thu nhập tương ứng với số tiền nhận trước được áp
dụng tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm nhận trước của người mua
(không áp dụng tỷ giá theo giao dịch thực tế tại thời điểm giao nhận
doanh thu, thu nhập).
- Các tài khoản phản ánh chi phí sản xuất, kinh doanh, chi phí khác.
Riêng trường hợp phân bổ khoản chi phí trả trước vào chi phí sản
xuất, kinh doanh trong kì thì chi phí được ghi nhận theo tỷ giá giao
dịch thực tế tại thời điểm trả trước (không áp dụng theo tỷ giá giao
dịch thực tế tại thời điểm ghi nhận chi phí).
- Các tài khoản phản ánh tài sản. Riêng trường hợp tài sản được mua
có liên quan đến giao dịch trả trước cho người bán thì giá trị tài sản
tương ứng với số tiền trả trước được áp dụng tỷ giá giao dịch thực tế
tại thời điểm trả trước cho người bán (không áp dụng tỷ giá giao dịch

thực tế tại thời điểm ghi nhận tài sản).
- Tài khoản loại vốn chủ sở hữu.
- Bên nợ các tài khoản phải thu; bên nợ các tài khoản vốn bằng tiền;
bên nợ các tài khoản phải trả khi phát sinh giao dịch trả trước tiền
cho người bán.
- Bên có các tài khoản phải trả; bên có các tài khoản phải thu khi
phát sinh giao dịch nhận trước tiền của người mua.
b) Khi phát sinh các giao dịch bằng ngoại tệ, tỷ giá ghi sổ thực tế
đích danh được sử dụng để quy đổi ra đồng tiền ghi sổ kế toán đối
với các loại tài sản sau:
- Bên có các tài khoản phải thu (ngoại trừ giao dịch nhận trước tiền
của người mua); Bên nợ các tài khoản phải thu khi tất toán khoản
tiền nhận trước của người mua do đã chuyển giao sản phẩm, hàng
hóa, TSCĐ, cung cấp dịch vụ, khối lượng được nghiệm thu; Bên có
các tài khoản ký cược, ký quỹ, chi phí trả trước.
- Bên nợ các tài khoản phải trả (ngoại trừ giao dịch trả trước tiền cho
người bán); Bên có tài khoản phải trả khi tất toán khoản tiền ứng
trước cho người bán do đã nhận được sản phẩm, hàng hóa, TSCĐ,
dịch vụ, nghiệm thu khối lượng.


- Trường hợp trong kì phát sinh nhiều khoản phải thu hoặc phải trả
bằng ngoại tệ với cùng một đối tượng thì tỷ giá ghi sổ đích danh cho
từng đối tượng được xác định trên cơ sở bình quân gia quyền di động
của các giao dịch với đối tượng đó.
c) Khi thực hiện thanh toán bằng ngoại tệ, tỷ giá ghi sổ bình quân
gia quyền di động được sử dụng để quy đổi ra đồng tiền ghi sổ kế
toán ở bên có các tài khoản tiền.
1.2.4. Nguyên tắc xác định các khoản mục tiền tệ có gốc
ngoại tệ

Các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ là các tài sản được thu hồi
bằng ngoại tệ hoặc các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ. Các khoản
mục tiền tệ có gốc ngoại tệ có thể bao gồm:
a) Tiền mặt, các khoản tương đương tiền, tiền gửi có kì hạn bằng

ngoại tệ
b) Các khoản nợ phải thu, phải trả có gốc ngoại tệ, ngoại trừ:
- Các khoản trả trước cho người bán và các khoản chi phí trả
trước bằng ngoại tệ. Trường hợp tại thời điểm lập báo cáo có
bằng chứng chắc chắn về việc người bán không thể cung cấp
hàng hóa, dịch vụ và doanh nghiệp sẽ phải nhận lại các khoản
trả trước bằng ngoại tệ thì các khoản này được coi là các khoản
mục tiền tệ có gốc ngoại tệ.
- Các khoản người mua trả tiền trước và các khoản doanh thu
nhận trước bằng ngoại tệ. Trường hợp tại thời điểm lập báo cáo
có bằng chứng chắc chắn về việc doanh nghiệp không thể
cung cấp hàng hóa, dịch vụ và sẽ phải trả lại các khoản nhận
trước bằng ngoại tệ thì các khoản này được coi là các khoản
mục tiền tệ có gốc ngoại tệ.
c) Các khoản đi vay, cho vay dưới mọi hình thức được quyền thu
hồi hoặc có nghĩa vụ hoàn trả bằng ngoại tệ.
d) Các khoản đặt cọc, kí cược, kí quỹ được quyền nhận lại bằng
ngoại tệ; Các khoản nhận kí cược, kí quỹ phải hoàn trả bằng
ngoại tệ.

CHƯƠNG II: HOẠT ĐỘNG KẾ TOÁN NGOẠI TỆ TẠI CÁC DOANH
NGHIỆP HIỆN NAY
2.1. Chứng từ kế toán

Cũng giống như các nghiệp vụ liên quan đến vốn bằng tiền khác, các
nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến ngoại tệ cũng được chứng
minh qua hệ thống chứng từ, sổ sách kế toán.
a) Tại quỹ của doanh nghiệp

Theo chế độ kế toán hiện hành, các đơn vị được phép giữ lại một số
tiền mặt trong hạn mức quy định để chi tiêu cho những nhu cầu
thường xuyên. Mọi khoản thu, chi ngoại tệ đều phải có phiếu thu,
phiếu chi với đầy đủ chữ ký của người giao, người nhận. Phiếu thu,
phiếu chi được lập theo mẫu 01,02 TT_chế độ chứng từ kế toán. Chú
ý phải ghi rõ loại, số lượng ngoại tệ, tỷ giá quy đổi ngoại tệ. Sau khi
đã thu, chi tiền thủ quỹ cần đóng dấu “đã thu tiền”, “đã chi tiền” vào
chứng từ. Cuối ngày căn cứ vào những chứng từ thu, chi để gi vào sổ
quỹ và lập báo cáo quỹ kèm theo chứng từ thu, chi để ghi sổ kế
toán. Thủ quỹ là người chịu trách nhiệm quản lý và nhập xuất quỹ
ngoại tệ tại quỹ. Hàng ngày thủ quỹ phải kiểm kê số tiền quỹ thực
tế, đối chiếu với số liệu sổ quỹ, sổ kế toán. Nếu có chênh lệch thủ
quỹ và kế toán phải tự kiểm tra để xác định nguyên nhân và kiến
nghị biện pháp xử lý.
Kế toán ngoại tệ sau khi nhận được báo cáo quỹ (kèm chứng từ gốc)
do thủ quỹ chuyển đến phải kiểm tra chứng từ và cách ghi chép trên
báo cáo quỹ rồi tiến hành định khoản, sau đó mới ghi vào sổ kế toán
về ngoại tệ và tính ra số tồn quỹ.
Một số sổ, bảng biểu được sử dụng để theo dõi ngoại tệ:
- Bảng kê ngoại tệ
- Sổ quỹ kiêm báo cáo quỹ
- Bảng kiểm kê quỹ (dùng cho ngoại tệ)
- Sổ chi tiết tài khoản ngoại tệ
- Sổ cái tài khoản ngoại tệ
b) Ngoại tệ gửi ngân hàng

Chứng từ để hạch toán ngoại tệ gửi ngân hàng là giấy báo có, giấy
báo nợ hoặc các bảng sao kê của ngân hàng kèm theo các chứng từ
gốc (ủy nhiệm thu, chi; séc chuyển khoản, séc bảo chi;...). Hằng
ngày khi nhận được chứng từ do ngân hàng gửi đến, kế toán kiểm
tra đối chiếu với chứng từ gốc. Nếu có chênh lệch phải thông báo kịp
thời để xử lý. Sau đó tiến hành định khoản, ghi sổ theo dõi ngoại tệ ở
ngân hàng. Việc hạch toán ngoại tệ cần phải được chi tiết cho từng
loại ngoại tệ và từng nơi
quản lý.


2.2. Tài khoản sử dụng
2.2.1. Tài khoản 1112 – Ngoại tệ tại quỹ
Tài khoản 1112 – Ngoại tệ tại quỹ phản ánh tình hình thu, chi, chênh
lệch tỷ giá và số dư ngoại tệ tại quỹ tiền mặt theo giá trị quy đổi ra
Đồng Việt Nam.
Kết cấu tài khoản:
-

Bên Nợ ghi:

+ Các khoản ngoại tệ nhập quỹ
+ Số ngoại tệ thừa ở quỹ phát hiện khi kiểm kê
+ Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại số dư ngoại tệ tại thời
điểm báo cáo (trường hợp tỷ giá ngoại tệ tăng so với đồng Việt Nam)
-

Bên Có ghi:

+ Các khoản ngoại tệ xuất quỹ

+ Số ngoại tệ thiếu hụt ở quỹ phát hiện khi kiểm kê
+ Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại số dư ngoại tệ tại thời
điểm báo cáo (trường hợp tỷ giá ngoại tệ giảm so với đồng Việt
Nam)
-

Số dư bên Nợ: các khoản ngoại tệ còn tồn quỹ tiền mặt tại thời
điểm báo cáo.

2.2.2. Tài khoản 1122 – Ngoại tệ gửi ngân hàng
Tài khoản 1122 – Ngoại tệ gửi ngân hàng phản ánh số tiền gửi vào,
rút ra và số tiền hiện đang gửi tại ngân hàng bằng ngoại tệ các loại
đã quy đổi ra Đồng Việt Nam
Kết cấu tài khoản:
-

Bên Nợ ghi:

+ Các khoản ngoại tệ gửi vào ngân hàng
+ Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại số dư ngoại tệ tại thời
điểm báo cáo (trường hợp tỷ giá ngoại tệ tăng so với đồng Việt Nam)
-

Bên Có ghi:

+ Các khoản ngoại tệ rút ra từ ngân hàng


+ Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại số dư ngoại tệ tại thời
điểm báo cáo (trường hợp tỷ giá ngoại tệ giảm so với đồng Việt

Nam)
Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại số dư ngoại tệ tại thời
điểm báo cáo (trường hợp tỷ giá ngoại tệ tăng so với đồng Việt Nam)
-

Số dư tài khoản: số ngoại tệ hiện đang gửi tại ngân hàng tại
thời điểm báo cáo

2.2.3. Tài khoản 413 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Tài khoản 413 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái có 2 tài khoản cấp 2:
- Tài khoản 4131 – Chênh lệch tỷ giá đánh giá lại các khoản mục tiền
tệ có gôc ngoại tệ: Phản ánh số chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh
giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi, lỗ tỷ giá) cuối năm
tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB
(doanh nghiệp SXKD có cả hoạt động ddaaud tư XDCB).
- Tài khoản 4132 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái giai đoạn trước hoạt
động: Phản ánh số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và chênh
lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gôc ngoại tệ
trong giai đoạn trước hoạt động. Tài khoản này chỉ áp dụng cho
doanh nghiệp do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ có thực hiện
dự án, công trình trọng điểm quốc gia gắn với nhiệm vụ ổn định kinh
tế vĩ mô, an ninh, quốc phòng.
Kết cấu tài khoản:
-

Bên Nợ ghi:

+ Lỗ tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ
+ Lỗ tỷ giá trong giai đoạn trước hoạt động của doanh nghiệp do
Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ có thực hiện dự án, công trình

trọng điểm quốc gia gắn với nhiệm vụ ổn định kinh tế vĩ mô, an ninh,
quốc phòng
+ Kết chuyển lãi tỷ giá vào doanh thu hoạt động tài chính
-

Bên Có ghi:

+ Lãi tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ
+ Lãi tỷ giá trong giai đoạn trước hoạt động của doanh nghiệp do
Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ có thực hiện dự án, công trình
trọng điểm quốc gia gắn với nhiệm vụ ổn định kinh tế vĩ mô, an ninh,
quốc phòng


+ Kết chuyển lỗ tỷ giá vào doanh thu hoạt động tài chính
-

Tài khoản 413 có thể có số dư bên Nợ hoặc số dư bên Có

2.2.4. Tài khoản 635 – Chi phí tài chính
Tài khoản 635 – Chi phí tài chính phản ánh những khoản chi phí hoạt
động tài chính bao gồm:
+ Chi phí lãi vay, lãi mua hàng trả chậm, lãi thuê tài sản tài chính
+ Chiết khấu thanh toán cho người mua
+ Các khoản lỗ do thanh lý, nhượng bán các khoản đầu tư; chi phí
giao dịch bán chứng khoán
+ Lỗ tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ; Lỗ tỷ giá do đánh giá lại cuối
kì các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ; lỗ bán ngoại tệ
+ Số trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh, dự phòng
tổn thất đầu tư vào đơn vị khác

+ Các khoản chi phí của hoạt động đầu tư tài chính khác
+ Các khoản chi phí tài chính khác
Kết cấu tài khoản:
-

Bên Nợ ghi:

+ Các khoản chi phí tài chính phát sinh trong kì
+ Trích lập bổ sung dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh, dự
phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác (chênh lệch giữa số dự phòng
phải lập kì này lớn hơn số dự phòng đã lập ở kì trước)
-

Bên Có ghi:

+ Hoàn nhập dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh, dự phòng
tổn thất đầu tư vào đơn vị khác (chênh lệch giữa số dự phòng phải
lập kì này nhỏ hơn số dự phòng đã lập ở kì trước)
+ Các khoản được ghi giảm chi phí tài chính
+ Cuối kỳ kế toán, kết chuyển toàn bộ chi phí tài chính phát sinh
trong kì để xác định kết quả hoạt động kinh doanh
-

Tài khoản 635 không có số dư cuối kì

2.2.5. Tài khoản 515 – Doanh thu hoạt động tài chính


Tài khoản 515 – Doanh thu hoạt động tài chính phản ánh doanh thu
tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức, lợi nhuận được chia và doanh thu

hoạt động tài chính khác của doanh nghiệp gồm:
+ Tiền lãi: Lãi cho vay, lãi tiền gửi ngân hàng, lãi bán hàng trả chậm,
trả góp, lãi đầu tư trái phiếu, tín phiếu, chiết khấu thanh toán được
hưởng do mua hàng hóa, dịch vụ
+ Cổ tức, lợi nhuận được chia cho giai đoạn sau ngày đầu tư
+ Thu nhập về hoạt động đầu tư mua, bán chứng khoán ngắn hạn,
dài hạn; lãi chuyển nhượng vốn khi thanh lý các khoản đầu tư góp
vồn vào đơn vị khác
+ Thu nhập về các hoạt động đầu tư khác
+ Lãi tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ và đánh giá lại khoản mục
tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ; lãi do bán ngoại tệ
+ Các khoản doanh thu hoạt động tài chính khác
Kết cấu tài khoản:
-

Bên Nợ ghi:

+ Số thuế GTGT phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp (nếu có)
+ Kết chuyển doanh thu hoạt động tài chính thuần sang tài khoản
911 – “xác định kết quả kinh doanh”
-

Bên Có ghi:

+ Các khoản doanh thu hoạt động tài chính phát sinh trong kỳ
-

Tài khoản 515 không có số dư cuối kỳ.

2.3. Phương pháp hạch toán ngoại tệ

2.3.1. Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kì
a) Khi mua vật tư, hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ thanh toán bằng ngoại
tệ:
Nợ các TK 151, 152, 153, 156, 157, 211, 213, 217, 241, 623, 627,
641, 642 (theo tỷ giá giao dịch thực tế tại ngày giao dịch)
Nợ TK 635 – Chi phí tài chính (lỗ tỷ giá hối đoái)
Có các TK 1112, 1122 (tỷ giá ghi sổ kế toán – theo tỷ giá bình quân
gia quyền di động)
Có TK 515 – Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tỷ giá hối đoái)


b) Khi mua vật tư, hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ của nhà cung cấp chưa
thanh toán tiền, khi vay hoặc nhận nợ nội bộ,... bằng ngoại tệ, căn
cứ tỷ giá hối đoái giao dịch thực tế tại ngày giao dịch, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 152, 153, 156, 211, 627, 641, 642,...
Có các TK 331, 341, 336,...
c) Khi ứng trước tiền cho người bán bằng ngoại tệ để mua vật tư,
hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ:
- Kế toán phản ánh số tiền ứng trước cho người bán theo tỷ giá giao
dịch thực tế tại thời điểm ứng trước, ghi:
Nợ TK 331 – Phải trả cho người bán (tỷ giá thực tế)
Nợ TK 635 – Chi Phí tài chính (lỗ tỷ giá hối đoái)
Có các TK 1112, 1122 (tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán – bình quân gia
quyền di động
Có TK 515 – Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tỷ giá hối đoái).
d) Khi nhận vật tư, hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ từ người bán, kế toán
phản ánh theo nguyên tắc:
+ Đối với giá trị vật tư, hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ tương ứng với số
tiền bằng ngoại tệ đã ứng trước cho người bán, kế toán ghi nhận
theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm ứng trước, ghi:

Nợ các TK 151, 152, 153, 156, 157, 211, 213, 217, 241, 623, 627,
641, 642 ( tỷ giá thực tế ngày ứng trước)
Có TK 331 – Phải trả cho người bán (tỷ giá thực tế ngày ứng trước, tỷ
giá ghi sổ)
e) Đối với giá trị vật tư, hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ còn nợ chưa thanh
toán tiền, kế toán ghi nhận tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm phát
sinh (ngày giao dịch), ghi:
Nợ các TK 151, 152, 153, 156, 157, 211, 213, 217, 241, 623, 627,
641, 642 (tỷ giá giao dịch thực tế tại ngày giao dịch)
Có TK 331 – Phải trả cho người bán (tỷ giá thực tế ngày giao dịch)
theo tỷ giá quy định trên hợp đồng mua bán hoặc tỷ giá bán ra của
NHTM
f) Khi thanh toán nợ phải trả bằng ngoại tệ (nợ phải trả người bán,
nợ vay, nợ thuê tài chính, nợ nội bộ,...) ghi:


Nợ các TK 331, 336, 341,... (tỷ giá ghi sổ kế toán) tỷ giá ghi sổ đích
danh lúc nhận nợ, lúc vay tiền
Nợ TK 635 – Chi phí tài chính (lỗ tỷ giá hối đoái)
Có các TK 1112, 1122 (tỷ giá ghi sổ kế toán) tỷ giá bình quân gia
quyền di động
Có TK 515 – Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tỷ giá hối đoái).
g) Khi phát sinh doanh thu, thu nhập khác bằng ngoại tệ, căn cứ tỷ
giá hối đoái giao dịch thực tế ngày giao dịch, ghi:
Nợ các TK 1112, 1122, 131,... (tỷ giá thực tế tại ngày giao dịch)
Có các TK 511, 711 (tỷ giá thực tế tại ngày giao dịch).
h) Khi nhận trước tiền của người mua bằng ngoại tệ để cung cấp vật
tư, hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ:
- Kế toán phản ánh số tiền nhận trước của người mua theo tỷ giá
giao dịch thực tế tại thời điểm nhận trước, ghi:

Nợ các TK 1112, 1122
Có TK 131 – Phải thu của khách hàng (tỷ giá giao dịch thực tế tại
thời điểm nhận trước)
- Khi chuyển giao vật tư, hàng hóa, TSCĐ, dịch vụ cho người mua, kế
toán phản ánh theo nguyên tắc:
+ Đối với phần doanh thu, thu nhập tương ứng với số tiền bằng
ngoại tệ đã nhận trước của người mua, kế toán ghi nhận theo tỷ giá
giao dịch thực tế tại thời điểm nhận trước, ghi:
Nợ TK 131 – Phải thu của khách hàng (tỷ giá thực tế tại thời điểm
nhận trước)
Có các TK 511, 711 (tỷ giá thực tế tại thời điểm nhận trước)
+ Đối với phần doanh thu, thu nhập chưa thu được tiền, kế toán ghi
nhận theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm phát sinh, ghi:
Nợ TK 131 – Phải thu của khách hàng (tỷ giá thực tế hiện hành)
Có các TK 511, 711 (tỷ giá thực tế hiện hành)
i) Khi thu được tiền nợ phải thu bằng ngoại tệ, ghi:
Nợ các TK 1112, 1122 (tỷ giá thực tế tại ngày giao dịch)
Nợ TK 635 – Chi phí tài chính (lỗ tỷ giá hối đoái)


Có các TK 131, 136, 138 (tỷ giá ghi sổ kế toán)
Có TK 515 – Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tỷ giá hối đoái).
j) Khi cho vay, đầu tư bằng ngoại tệ, ghi:
Nợ các TK 121, 128, 221, 228 (tỷ giá thực tế tại ngày giao dịch)
Nợ TK 635 – Chi phí tài chính (lỗ tỷ giá hối đoái)
Có các TK 1112, 1122 (tỷ giá ghi sổ kế toán – tỷ giá bình quân gia
quyền di động)
Có TK 515 – Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tỷ giá hối đoái).
k) Các khoản kí cược, kí quỹ bằng ngoại tệ
- Khi mang ngoại tệ đi ký cược, ký quỹ, ghi:

Nợ TK 244 – Cầm cố, thế chấp, ký cược, ký quỹ
Có các TK 1112, 1122 (tỷ giá ghi sổ kế toán – tỷ giá bình quân gia
quyền di động)
- Khi nhận lại tiền ký cược, ký quỹ, ghi:
Nợ các TK 1112, 1122 (tỷ giá giao dịch thực tế khi nhận lại)
Nợ TK 635 – Chi phí tài chính (lỗ tỷ giá hối đoái)
Có TK 244 – Cầm cố, thế chấp, ký cược, ký quỹ (tỷ giá ghi sổ)
Có TK 515 – Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tỷ giá hối đoái).
2.3.2. Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do đánh
giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ khi lập BCTC
Nguyên tắc kế toán chênh lệch tỷ giá:
- Doanh nghiệp đồng thời phải theo dõi nguyên tệ trên sổ kế toán chi tiết các tài
khoản: Tiền mặt, tiền gửi Ngân hàng, tiền đang chuyển, các khoản phải thu, các khoản
phải trả.
- Tất cả các khoản chênh lệch tỷ giá đều được phản ánh ngay vào doanh thu hoạt động
tài chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu lỗ) tại thời điểm phát sinh.
Riêng khoản chênh lệch tỷ giá trong giai đoạn trước hoạt động của các doanh nghiệp
do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ có thực hiện dự án, công trình trọng điểm
quốc gia gắn với nhiệm vụ ổn định kinh tế vĩ mô, an ninh, quốc phòng được tập hợp,
phản ánh trên TK 413 và được phân bổ dần vào doanh thu hoạt động tài chính hoặc
chi phí tài chính khi doanh nghiệp đi vào hoạt động theo nguyên tắc:


+ Khoản lỗ tỷ giá lũy kế trong giai đoạn trước hoạt động được phân bổ trực tiếp từ TK
413 vào chi phí tài chính, không thực hiện kết chuyển thông qua TK 242 – chi phí trả
trước;
+ Khoản lãi tỷ giá lũy kế trong giai đoạn trước hoạt động được phân bổ trực tiếp từ
TK 413 vào doanh thu hoạt động tài chính, không thực hiện kết chuyển thông qua TK
3387 – Doanh thu chưa thực hiện;
+ Thời gian phân bổ thực hiện theo quy định của pháp luật đối với loại hình doanh

nghiệp do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ. Riêng số phân bổ khoản lỗ tỷ giá tối
thiểu trong từng kỳ phải đảm bảo không nhỏ hơn mức lợi nhuận trước thuế trước khi
phân bổ khoản lỗ tỷ giá (sau khi phân bổ lỗ tỷ giá, lợi nhuận trước thuế của báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh bằng không).
- Doanh nghiệp phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ theo tỷ giá
giao dịch thực tế tại tất cả các thời điểm lập Báo cáo tài chính theo quy định của pháp
luật. Đối với các doanh nghiệp đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối
đoái thì không được đánh giá lại các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng
công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái.
- Doanh nghiệp không được vốn hóa các khoản chênh lệch tỷ giá vào giá trị tài sản dơ
dang.
Hạch toán:
a) Khi lập BCTC, kế toán đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc
ngoại tệ theo tỷ giá hối đoái giao dịch thực tế tại thời điểm báo cáo:
- Nếu phát sinh lãi tỷ giá hối đoái, ghi:
Nợ các TK 1112, 1122, 128, 228, 131, 136, 138, 331, 341,...
Có TK 4131 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái
- Nếu phát sinh lỗ tỷ giá hối đoái, ghi:
Nợ TK 4131 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Có các TK 1112, 1122, 128, 228, 131, 136, 138, 331, 341,...
b) Kế toán xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do đánh giá lại
các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ:
Kế toán kết chuyển toàn bộ khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát
sinh do đánh giá lại (theo số thuần sau khi bù trừ số phát sinh bên
Nợ và số phát sinh bên Có của TK 4131) vào chi phí tài chính (nếu lỗ
tỷ giá hối đoái), hoặc doanh thu hoạt động tài chính (nếu lãi tỷ giá
hối đoái) để xác định kết quả hoạt động kinh doanh:


- Kết chuyển lãi tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm tài chính vào

doanh thu hoạt động tài chính ghi:
Nợ TK 4131 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Có TK 515 – Doanh thu hoạt động tài chính (nếu lãi tỷ giá hối đoái)
- Kết chuyển lỗ tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm tài chính vào chi
phí tài chính ghi:
Nợ TK 635 – Chi phí tài chính (nếu lỗ tỷ giá hối đoái)
Có TK 4131 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái
c) Riêng doanh nghiệp do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ có
thực hiện dự án, công trình trọng điểm quốc gia gắn với nhiệm vụ ổn
định kinh tế vĩ mô, an ninh, quốc phòng:
Kế toán chênh lệch tỷ giá phát sinh trong giai đoạn trước hoạt động
như sau:
- Áp dụng tất cả các quy định về tỷ giá và nguyên tắc kế toán như
đối với các doanh nghiệp khác, ngoại trừ:
+ Việc ghi nhận khoản lãi tỷ giá khi phát sinh được phản ánh vào
bên Có TK 4132 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái)
+ Việc ghi nhận khoản lỗ tỷ giá hối đoái khi phát sinh được phản ánh
vào bên Nợ TK 4132 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
Khi doanh nghiệp đi vào hoạt động, kế toán kết chuyển khoản chênh
lệch tỷ giá vào doanh thu hoạt động tài chính hoặc chi phí tài chính.

CHƯƠNG III: ĐÁNH GIÁ THỰC TRẠNG VÀ MỘT SỐ ĐỀ XUẤT
NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN NGOẠI TỆ TRONG DOANH
NGHIỆP TẠI VIỆT NAM
Thông tư 200
/2014/TT-BTC (TT200) hướng dẫn chế độ kế toán
doanh nghiệp (DN) được Bộ Tài Chính ban hành ngày 22/12/2014 và
có hiệu lực từ ngày 5/2/2015, áp dụng cho năm tài chính bắt đầu
hoặc sau ngày 1/1/2015 và thay thế cho Chế độ kế toán DN, ban
hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC và thông tư số

244/2009/TT-BTC. Thông tư 200 đã có một số thay đổi quan trọng,
được xem là có ảnh hưởng lớn đối với BCTC của các DN, góp phần
nâng cao tính minh bạch, đáp ứng yêu cầu quản lý và ra quyết định
kinh tế của chủ DN và nhà đầu tư.
Về vấn đề kế toán các giao dịch bằng ngoại tệ, không thể phủ nhận
rằng TT200 đã giải quyết được nhiều vấn đề vướng mắc so với thông
tư 179/2012/TT-BTC, song vẫn còn nhiều điểm chưa hợp lý cần phải
sửa đổi. Sau đây là một số bất cập của TT200 về quy định kế toán
các giao dịch bằng ngoại tệ trên thực tế và đưa ra một số đề xuất
nhằm hoàn thiện.
3.1. Quy định tỷ giá quy đổi ngoại tệ
Theo VAS 10, một giao dịch bằng ngoại tệ phải được hạch toán và
ghi nhận ban đầu theo đơn vị tiền tệ kế toán, bằng việc áp dụng tỷ
giá hối đoái giữa đơn vị tiền tệ kế toán và ngoại tệ tại ngày giao
dịch. DN có thể sử dụng tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá hối đoái thực tế tại
ngày giao dịch. Ví dụ, tỷ giá trung bình tuần hoặc tháng có thể được
sử dụng cho tất cả các giao dịch phát sinh của mỗi loại ngoại tệ
trong tuần, tháng đó. Nếu tỷ giá hối đoái giao động mạnh thì DN
không được sử dụng tỷ giá trung bình cho việc kế toán của tuần
hoặc tháng kế toán đó.
Theo Điều 69, Thông tư 200, các DN có nghiệp vụ phát sinh bằng
ngoại tệ phải thực hiện ghi sổ kế toán và lập BCTC theo một đơn vị
tiền tệ thống nhất là đồng Việt Nam, hoặc đơn vị tiền tệ chính thức
sử dụng trong kế toán. Việc quy đổi đồng ngoại tệ ra đồng Việt Nam
phải căn cứ vào: Tỷ giá giao dịch thực tế và Tỷ giá ghi sổ kế toán.
3.1.1. Về quy định tỷ giá giao dịch thực tế
Thông tư 200 quy định nguyên tắc xác định tỷ giá giao dịch thực tế
rất chi tiết cho từng trường hợp, theo đó:

- Tỷ giá giao dịch thực tế khi mua bán ngoại tệ (hợp đồng mua bán
ngoại tệ giao ngay, hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng tương lai, hợp đồng
quyền chọn, hợp đồng hoán đổi): Là tỷ giá ký kết trong hợp đồng
mua, bán ngoại tệ giữa DN và Ngân hàng thương mại (NHTM).
- Trường hợp, hợp đồng không quy định tỷ giá thanh toán thì DN ghi
sổ kế toán theo nguyên tắc:
+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi góp vốn hoặc nhận vốn góp: Là tỷ giá
mua ngoại tệ của Ngân hàng nơi DN mở tài khoản (TK) để nhận vốn
của nhà đầu tư tại ngày góp vốn.


+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi ghi nhận nợ phải thu: Là tỷ giá mua
của NHTM nơi DN chỉ định khách hàng thanh toán tại thời điểm giao
dịch phát sinh.
+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi ghi nhận nợ phải trả: Là tỷ giá bán của
NHTM, nơi DN dự kiến giao dịch tại thời điểm giao dịch phát sinh.
+ Đối với các giao dịch mua sắm tài sản hoặc các khoản chi phí được
thanh toán ngay bằng ngoại tệ (không qua các TK phải trả), tỷ giá
giao dịch thực tế là tỷ giá mua của NHTM, nơi DN thực hiện thanh
toán.
Việc sử dụng tỷ giá mua vào và bán ra của NHTM, nơi DN mở TK /chỉ
định thanh toán /dự kiến. Giao dịch công bố như vậy, có ưu điểm là
phản ánh đúng tình hình tài chính của DN, đảm bảo được nguyên tắc
thận trọng của kế toán, không đánh giá quá cao giá trị tài sản, hay
đánh giá quá thấp nợ phải trả của DN. Chẳng hạn như, khi bán hàng
trả chậm cho khách hàng thì khoản phải thu ngoại tệ từ khách hàng
nếu thu được bằng ngoại tệ, thì theo quy định của Luật quản lý
ngoại hối Việt Nam, các DN cũng phải bán ngay số ngoại tệ này cho
ngân hàng. Do vậy, khi quy đổi khoản phải thu này sang VNĐ phải
sử dụng tỷ giá mua của NHTM. Hay khi mua chịu hàng hóa làm phát

sinh khoản phải trả người bán, để trả tiền cho người bán, DN phải
mua ngoại tệ đã rồi mới thanh toán được. Do vậy, khi mua chịu, kế
toán phải sử dụng tỷ giá bán của NHTM để quy đổi khoản phải trả
người bán. Các quy định này hoàn toàn phù hợp và dễ áp dụng cho
các DN có ít giao dịch bằng ngoại tệ.
Tuy nhiên, quy định này sẽ làm phức tạp hơn rất nhiều cho công tác
kế toán trong những DN thường xuyên phát sinh các giao dịch bằng
ngoại tệ. Kế toán sẽ phải cập nhật sự biến động tỷ giá qua từng
ngày. Mỗi một giao dịch trong một ngày, kế toán sẽ phải xác định
xem sử dụng tỷ giá gì để quy đổi trong ba tỷ giá do NHTM công bố:
Tỷ giá mua tiền mặt, tỷ giá mua chuyển khoản hay tỷ giá bán. Chưa
kể đến việc, nếu một DN mở TK hoặc thực hiện giao dịch tại nhiều
Ngân hàng khác nhau. Đương nhiên, việc phản ánh giá trị tài sản, nợ
phải trả càng sát thực càng tốt, càng có lợi cho các đối tượng sử
dụng BCTC của DN. Tuy nhiên, không thể đòi hỏi sự tuyệt đối trong
kế toán, cần phải cân nhắc giữa chi phí của việc phản ánh đúng và
lợi ích của việc phản ánh kịp thời. Trong trường hợp này, tác giả cho
rằng Bộ Tài chính không nên quy định cứng nhắc, bắt buộc tất cả
các DN phải áp dụng tỷ giá giao dịch thực tế do NHTM công bố để
hạch toán các giao dịch bằng ngoại tệ, nhất là đối với những DN
thường xuyên giao dịch bằng ngoại tệ hoặc những giao dịch bằng
ngoại tệ bằng những đồng tiền phổ biến. Bởi tỷ giá mua và tỷ giá


bán của các đồng tiền này, thường chênh lệch nhau không nhiều.
Thay vì việc sử dụng tỷ giá thực tế do các NHTM công bố, Bộ Tài
chính có thể cho phép các DN thường xuyên giao dịch bằng ngoại tệ
hoặc giao dịch ngoại tệ bằng những đồng tiền phổ biến được phép
sử dụng tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá hối đoái thực tế tại ngày giao dịch, ví
dụ tỷ giá trung bình tuần hoặc tháng có thể được sử dụng cho tất cả

các giao dịch phát sinh của mỗi loại ngoại tệ trong tuần, giống như
quy định về hạch toán ngoại tệ trong chuẩn mực kế toán số 10. Điều
này, sẽ giúp công tác kế toán ngoại tệ của DN đơn giản hơn nhiều,
tránh được những rắc rối, phức tạp không cần thiết.
3.1.2. Về quy định tỷ giá ghi sổ
Tỷ giá ghi sổ kế toán được sử dụng sau khi ghi nhận ban đầu, cụ thể
được sử dụng khi ghi vào bên Có của TK 131 (thu hồi được khoản
phải thu của khách hàng bằng ngoại tệ), hay vào bên Nợ của TK 331
(khi thanh toán nợ phải trả cho người bán bằng ngoại tệ) … Theo
quy định ở Điều 18 của Thông tư 200 thì với TK 131, tỷ giá ghi sổ là
tỷ giá thực tế đích danh cho từng khách hàng nợ hoặc tỷ giá bình
quân gia quyền di động các giao dịch của khách hàng nợ. Tương tự ở
Điều 51, khi thanh toán nợ phải trả cho người bán bằng ngoại tệ, kế
toán phải quy đổi ra đồng Việt Nam, theo tỷ giá ghi sổ là tỷ gía thực
tế đích danh cho từng đối tượng chủ nợ hoặc tỷ giá bình quân gia
quyền di động các giao dịch của chủ nợ đó. Điều 13, TT 200, cũng
quy định bên Có của TK 1122 phải sử dụng tỷ giá bình quân gia
quyền di động. Theo tác giả, những quy định này phù hợp với DN có
ít giao dịch phát sinh bằng ngoại tệ. Với những DN có nhiều giao
dịch phát sinh bằng ngoại tệ, quy định này không làm tăng tính
minh bạch của thông tin tài chính vì việc đánh giá lại các khoản mục
tiền tệ có gốc ngoại tệ thường chỉ được đánh giá lại vào cuối kỳ kế
toán. Vì vậy, với các DN có nhiều nghiệp vụ phát sinh bằng ngoại tệ,
nếu cho phép áp dụng tỷ giá thực tế trung bình của tuần /tháng (là
tỷ giá giao dịch thực tế dùng cho cả tuần /tháng) như đề xuất ở trên
thì, thay vì phải xác định tỷ giá ghi sổ là tỷ giá bình quân gia quyền
di động kế toán có thể sử dụng luôn tỷ giá thực tế trung bình này
làm tỷ giá ghi sổ. Như vậy, công việc kế toán sẽ giảm nhẹ đi rất
nhiều. Cuối kỳ, kế toán vẫn phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ
có gốc ngoại tệ theo tỷ giá thực tế cuối kỳ. Và như vậy, BCTC vẫn

luôn phản ánh đúng tình hình của DN.
3.2. Về nguyên tắc xác định các khoản mục tiền tệ có gốc
ngoại tệ
Mục 1.6, Khoản 1, Điều 69 trong Thông tư 200, có nêu nguyên tắc
xác định các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ như sau:


“Là các tài sản được thu hồi bằng ngoại tệ hoặc các khoản nợ phải
trả bằng ngoại tệ. Các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ có thể bao
gồm:
a) Tiền mặt, các khoản tương đương tiền, tiền gửi có kỳ hạn bằng
ngoại tệ.
b) Các khoản nợ phải thu, nợ phải trả có gốc ngoại tệ, ngoại trừ:
- Các khoản trả trước cho người bán và các khoản chi phí trả trước
bằng ngoại tệ. Trường hợp, tại thời điểm lập báo cáo có bằng chứng
chắc chắn về việc người bán không thể cung cấp hàng hoá, dịch vụ
và DN sẽ phải nhận lại các khoản trả trước bằng ngoại tệ thì các
khoản này được coi là các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ.
- Các khoản người mua trả tiền trước và các khoản doanh thu nhận
trước bằng ngoại tệ. Trường hợp tại thời điểm lập báo cáo có bằng
chứng chắc chắn về việc DN không thể cung cấp hàng hoá, dịch vụ
và sẽ phải trả lại các khoản nhận trước bằng ngoại tệ cho người mua
thì các khoản này được coi là các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ.
c) Các khoản đi vay, cho vay dưới mọi hình thức được quyền thu hồi
hoặc có nghĩa vụ hoàn trả bằng ngoại tệ.
d) Các khoản đặt cọc, ký cược, ký quỹ được quyền nhận lại bằng
ngoại tệ; Các khoản nhận ký cược, ký quỹ phải hoàn trả bằng ngoại
tệ.”
Ưu điểm của nguyên tắc này là đã quy định rõ ràng, đầy đủ, bao
quát hơn rất nhiều so với các khái niệm, nguyên tắc xác định khoản

mục tiền tệ đưa ra ở các Thông tư trước nhưng nguyên tắc này lại là
một nguyên tắc đóng, chưa bao quát hết được các trường hợp.
Điểm chưa hợp lý đầu tiên trong nguyên tắc này, là trong phần
nguyên tắc chung, thiếu đề cập đến “Tiền và các khoản tương đương
tiền” cũng là một khoản mục tiền tệ. Theo nhóm tác giả, nên bổ
sung như sau: “Là tiền và các khoản tương đương tiền, các tài sản
được thu hồi bằng ngoại tệ hoặc các khoản nợ phải trả bằng ngoại
tệ”
Điểm bất hợp lý thứ hai, là theo nguyên tắc này thì chỉ những khoản:
- Các khoản trả trước cho người bán và các khoản chi phí trả trước
bằng ngoại tệ.
- Các khoản người mua trả tiền trước và các khoản doanh thu nhận
trước bằng ngoại tệ mới không phải là khoản mục tiền tệ (tác giả gọi
là khoản mục phi tiền tệ). Bởi các khoản trả trước cho người bán,


tương lai DN về được người bán trả lại, nhưng là trả lại bằng hàng
hóa chứ không phải bằng tiền. Tương tự như vậy, các khoản người
mua trả tiền trước, tương lai DN sẽ phải trả lại cho người mua bằng
hàng hóa chứ không phải trả lại tiền.
Và nếu theo nguyên tắc này thì những khoản như ký quỹ, ký cược
mở L /C, tạm ứng cho cán bộ, công nhân viên đi công tác nước
ngoài, có phải là khoản mục tiền tệ không? DN có cần đánh giá lại
giá trị khoản mục này cuối kỳ kế toán, khi lập BCTC không? Theo ý
kiến người viết, các khoản mục này cũng không phải là khoản mục
tiền tệ, kế toán không cần đánh giá lại giá trị các khoản mục này
cuối kỳ kế toán, khi lập BCTC. Bởi vì:
- Khoản tiền đem đi ký cược, ký quỹ mở L /C: Khi DN đem tiền đi ký
quỹ, số tiền đó được Ngân hàng giữ lại để đảm bảo thực hiện hợp
đồng thanh toán quốc tế, nó cũng có bản chất giống trả trước cho

người bán, mục đích là để đổi lấy hàng hóa trong tương lai, chứ
không phải là để DN thu tiền về lại.
- Khoản tạm ứng cho cán bộ, công nhân viên đi nước ngoài công tác:
Đương nhiên, khi nhân viên đi công tác về sẽ phải làm thủ tục hoàn
ứng lại số tiền chưa chi hết, nhưng mục đích khi tạm ứng là để nhân
viên chi dùng các chi phí ở nước ngoài, chứ không phải là thu lại tiền
về.
Vậy thì, Bộ Tài chính khi đưa ra khái niệm, các nguyên tắc xác định
khoản mục tiền tệ nên đưa ra một khái niệm mở, hay một nguyên
tắc chung để xác định khoản mục nào là khoản mục tiền tệ, khoản
mục nào không. Những trường hợp đặc biệt, khó phân định là khoản
mục tiền tệ hay phi tiền tệ chỉ nên nêu ra như là ví dụ, bởi khái niệm
không thể liệt kê hết tất cả các trường hợp đặc biệt được. Bộ Tài
chính có thể nêu nguyên tắc xác định khoản mục tiền tệ như sau:
“Là tiền và tương đương tiền, các khoản nợ phải thu được thu hồi
bằng ngoại tệ hoặc các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ. Các khoản
mục tiền tệ có gốc ngoại tệ có thể bao gồm:
a) Tiền mặt, các khoản tương đương tiền, tiền gửi có kỳ hạn bằng
ngoại tệ.
b) Các khoản nợ phải thu, nợ phải trả có gốc ngoại tệ.
c) Các khoản đi vay, cho vay dưới mọi hình thức được quyền thu hồi
hoặc có nghĩa vụ hoàn trả bằng ngoại tệ.


d) Các khoản đặt cọc, ký cược, ký quỹ được quyền nhận lại bằng
ngoại tệ. Các khoản nhận ký cược, ký quỹ phải hoàn trả bằng ngoại
tệ.
Ngoại trừ, một số trường hợp tài sản không được thu hồi bằng ngoại
tệ hoặc nợ phải trả không phải trả bằng ngoại tệ ví dụ như:
- Các khoản trả trước cho người bán và các khoản chi phí trả trước

bằng ngoại tệ.
- Các khoản người mua trả tiền trước và các khoản doanh thu nhận
trước bằng ngoại tệ.
Trừ trường hợp tại thời điểm lập báo cáo có bằng chứng chắc chắn
về việc những khoản nợ phải thu người bán không thể cung cấp
hàng hoá, dịch vụ và DN sẽ phải nhận lại các khoản trả trước bằng
ngoại tệ thì các khoản này được coi là các khoản mục tiền tệ có gốc
ngoại tệ”.
3.3. Về nguyên tắc kế toán các giao dịch ngoại tệ trong một
số trường hợp đặc biệt
Bộ Tài chính cần làm rõ hơn các trường hợp đặc biệt đề cập tới trong
Thông tư 200, là dựa trên nguyên tắc nào. Ví dụ như:
- Rút tiền gửi Ngân hàng về nhập quỹ tiền mặt thì phải quy đổi số
tiền mặt ngoại tệ tăng thêm theo tỷ giá ghi sổ kế toán của TK 1122
(Khoản 1e, Điều 12).
- Rút quỹ tiền mặt bằng ngoại tệ gửi vào Ngân hàng thì phải quy đổi
số tiền gửi Ngân hàng ngoại tệ tăng thêm theo tỷ giá ghi sổ kế toán
của TK 1112 (Khoản 1đ, Điều 13).
Nếu giải thích rằng, các giao dịch rút tiền mặt gửi vào Ngân hàng
hoặc rút tiền gửi Ngân hàng nhập quỹ tiền mặt chỉ là các giao dịch
nội bộ DN, tiền chỉ lưu chuyển trong DN nên không cần đánh giá lại
giá trị những khoản này. Vậy những giao dịch như: Dùng tiền mặt
ngoại tệ tạm ứng cho cán bộ công nhân viên đi công tác hay ký quỹ
mở L/C bằng tiền gửi Ngân hàng ngoại tệ có được coi là giao dịch nội
bộ hay không? Có cần đánh giá lại giá trị của những khoản mục này
hay không? Về điểm này, Thông tư 200 vẫn còn chưa làm rõ.
Theo tác giả, những khoản tạm ứng cho cán bộ công nhân viên, ký
quỹ mở L /C có thể được coi là giao dịch nội bộ giống trường hợp rút
tiền gửi Ngân hàng về nhập quỹ tiền mặt hoặc đem tiền mặt gửi vào
Ngân hàng ở trên. Các trường hợp này, tiền được coi là chưa ra khỏi

DN, khi tạm ứng cho cán bộ công nhân viên, ký quỹ mở L /C, kế toán
chỉ cần sử dụng tỷ ghi sổ để hạch toán:


+ Dùng tiền mặt ngoại tệ tạm ứng cho cán bộ công nhân viên đi
công tác:
Nợ TK 141: Tỷ giá ghi sổ /Có TK 1112: Tỷ giá ghi sổ
+ Ký quỹ mở L/C bằng tiền gửi Ngân hàng ngoại tệ:
Nợ TK 244: Tỷ giá ghi sổ /Có TK 1122: Tỷ giá ghi sổ
Đến khi tiền đã thực sự xác định ra khỏi DN, kế toán mới đánh giá lại
giá trị tài sản theo tỷ giá thực tế và ghi nhận chênh lệch tỷ giá nếu
có:
+ Cán bộ công nhân viên đi công tác hoàn ứng lại:
Nợ TK 152, 153, 156, 211,...: Tài sản mua về (Tỷ giá thực tế)
Nợ TK 1112, 1122: Số tiền chưa chi hết (Tỷ giá thực tế)
Có TK 141: Khoản tiền tạm ứng (Tỷ giá ghi sổ).
Nợ TK 515/Có TK 635: Chênh lệch tỷ giá (nếu có)
+ Ngân hàng thông báo đã dùng tiền ký quỹ thanh toán cho người
xuất khẩu:
Nợ TK 152, 153, 156, 211...: Tài sản mua về (Tỷ giá thực tế)
Có TK 244: Ký cược, ký quỹ (Tỷ giá ghi sổ).
Nợ TK 515/ Có TK 635: Chênh lệch tỷ giá (nếu có)
3.4. Về cách trình bày các quy định liên quan tới vấn đề kế
toán giao dịch bằng ngoại tệ
Khác với kế toán từng phần hành, Kế toán các giao dịch bằng ngoại
tệ liên quan tới tất cả các khía cạnh, phần hành kế toán trong DN. ở
đâu có xuất hiện ngoại tệ là cần áp dụng nguyên tắc kế toán ngoại
tệ. Chính vì vậy, việc quy định Chế độ kế toán theo Thông tư 200 ra
thành các Chương, Khoản, Mục sẽ rất dễ dàng theo dõi nếu nói đến
kế toán từng phần hành, nhưng như vậy các nguyên tắc kế toán

ngoại tệ lại không tập trung, ở mỗi một Điều, một TK lại có một vài
điểm liên quan tới kế toán ngoại tệ. Điều này sẽ làm cho các kế toán
viên, các sinh viên kế toán,... rất khó tiếp cận các nguyên tắc kế
toán ngoại tệ một cách đầy đủ nhất.
Thật vậy, phần lớn khái niệm, nguyên tắc kế toán ngoại tệ đều được
quy định tại Điều 69 Thông tư 200 về TK 413- Chênh lệch tỷ giá hối
đoái. Nhưng nếu chỉ đọc điều này không thì kế toán không thể biết
được khi rút tiền gửi Ngân hàng ngoại tệ ra nhập quỹ tiền mặt ngoại
tệ, thì tiền mặt ngoại tệ phải được quy đổi theo tỷ giá ghi sổ bình


quân gia quyền và ngược lại. Muốn biết điều này, kế toán lại phải
dẫn chiếu tới Điều 12 về TK 111- Tiền mặt và Điều 13 về TK 112Tiền gửi Ngân hàng.
Hơn nữa, Điều 69 Thông tư 200 có tiêu đề nói về TK 413- Chênh lệch
tỷ giá hối đoái, nhưng lại đề cập đến rất nhiều khái niệm, nguyên tắc
kế toán ngoại tệ như vậy là không hợp lý. Bởi bản thân TK 413 bây
giờ theo quy định mới của Thông tư 200 cũng được sử dụng rất hạn
chế trong kế toán ngoại tệ, chỉ được sử dụng như TK trung gian
trong việc đánh giá lại giá trị các Khoản Mục tiền tệ có gốc ngoại tệ
cuối kỳ kế toán trước khi kết chuyển chênh lệch tỷ giá sang TK
515/635 (Doanh thu, chi phí hoạt động tài chính).
Em cho rằng, vì kế toán ngoại tệ có mức độ ảnh hưởng lớn tới các
phần hành kế toán như vậy, Bộ Tài chính nên ban hành một Thông
tư riêng hoặc đưa vào phụ lục liệt kê tất cả các nguyên tắc kế toán
ngoại tệ. Hy vọng trong thời gian tới, khi xem xét sửa đổi Thông tư
200 Bộ Tài chính sẽ tham khảo những ý kiến trên đây để việc kế
toán các giao dịch bằng ngoại tệ được thống nhất, dễ dàng, dễ hiểu
hơn.

KẾT LUẬN
Qua quá trình nghiên cứu trên chúng ta thấy được rằng trong chuẩn
mực ban hành theo thông tư 200/2014/TT-BTC đã có rất nhiều những
ưu điểm và phù hợp hơn với chuẩn mực kế toán được ban hành trước
đó. Mặc dù đã có rất nhiều ưu điểm nhưng bên cạnh đó vẫn còn tồn
taị những nhược điểm khiến cho hệ thống chuẩn mực vẫn chưa thực
sự đầy đủ và chuẩn xác. Tuy nhiên bằng việc tìm ra những nhược
điểm của chế độ kế toán hiện hành, tuy rằng có thể chưa được đầy
đủ nhưng chúng ta hy vọng rằng các cơ quan có thẩm quyền sẽ có
những sửa đổi bổ sung để các chuẩn mực kế toán của Việt Nam
ngày càng phù hợp hơn, đặc biệt thời kì đất nước ta đang chuyển
mình hội nhập vào nền kinh tế thế giới thì đó là một đòi hỏi cấp
thiết. Hy vọng các cơ qua có thẩm quyền và trách nhiệm trong việc
xây dựng các chuẩn mực kế toán sẽ nhanh chóng giúp cho những
người làm công việc kế toán trở nên nhẹ nhàng và hiệu quả hơn,
giúp cho họ có những thông tin ngày càng chuẩn xác hơn để góp
phần giúp cho người quản lý trong doanh nghiệp có những quyết
định sáng suốt trong việc hoạch định chiến lược kinh doanh.