Bài giảng Kế toán tài chính 3 - Chương 1: Báo cáo tài chính hợp nhất
Bạn đang xem bản rút gọn của tài liệu. Xem và tải ngay bản đầy đủ của tài liệu tại đây (428.71 KB, 33 trang )
Mục tiêu
CHƯƠNG 1
Chương này giúp người học:
Hiểu được tổng quan về công cụ đầu tư tài chính
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Hiểu được tổng quan về BCTC hợp nhất
(CONSOLIDATION OF
FINANCIAL STATEMENTS)
Hiểu được phương pháp lập BCTC hợp nhất
Lập và trình bày các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế
toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
hợp nhất
1
Tài liệu tham khảo
Nước ngoài
IAS 39; IFRS 9 Financial Instruments
IFRS 3 Business Combination (Hợp nhất kinh doanh)
IFRS 10 Consolidate Financial Statements
IFRS 13 Fair value measurement
IAS 27 Separate Financial Statements
IAS 28 Investments in Associates and Joint Ventures
IAS 36 Impairment loss
Sách ACCA môn F3 và F7
Việt nam
Thông tư 202/2014/TT-BTC-Báo cáo tài chính hợp nhất
VAS 7, VAS 8, VAS 10, VAS 11, VAS 21, VAS 23, VAS3
25 và VAS 26
2
NỘI DUNG
1.1 TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ
TÀI CHÍNH
1.2 TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH
HỢP NHẤT
1.3 PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
4
1
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1.1 Khái niệm:
Công cụ tài chính (financial instruments): Là hợp
đồng làm tăng tài sản tài chính của đơn vị và nợ
phải trả tài chính hoặc công cụ vốn chủ sở hữu
của đơn vị khác.
(Thông tư 210/2009/TT-BTC và IFRS 9)
1.1.2 Phân loại:
A- Tài sản tài chính (financial assets)
B- Nợ phải trả tài chính (financial liabilities)
C- Công cụ vốn chủ sở hữu (Equity instruments)
5
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
( IFRS 9 FINANCIAL INSTRUMENTS)
6
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
( IFRS 9 FINANCIAL INSTRUMENTS)
IAS 39 vs. IFRS 9
1.1.2 Phân loại:
A- Tài sản tài chính (financial assets)
- Đầu tư vào vốn ( Investment in equity)
- Đầu tư vào nợ ( Investment in debts)
- Chứng khoán phái sinh (Derivatives)
Classification
of financial
assets
IAS 39
IFRS 9
Four categories:
Three categories:
- Fair value through profit
or loss (FVTPL)
- Fair value through profit
or loss (FVTPL)
- Loans and receivables
- Fair value through
other comprehensive
income (FVTOCI)
- Held to maturity (HTM)
- Amortized cost
- Available-for-sale
financial assets
2
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
( IFRS 9 FINANCIAL INSTRUMENTS)
1.1.2 Phân loại:
A- Tài sản tài chính (financial assets)
- Đầu tư vào nợ ( Investment in debts)
Trái phiếu, khoản cho vay(loan receivables), hối
phiếu, thương phiếu, tiền gửi ngân hàng, chứng chỉ
tiền gửi
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1.2 Phân loại: A- Tài sản tài chính (financial assets)
- Đầu tư vào vốn ( Investment in equity): Khoản đầu tư dài
hạn vào đơn vị khác
KHOẢN ĐẦU TƯ VÀO VỐN
Đầu tư vào Công ty con
(Investment in subsidiary)
Đầu tư vào công ty liên kết,
liên doanh (Investment in
associates, joint venture)
Khoản đầu tư vào vốn
ngoài các trường hợp nêu
trên (Investment)
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1.2 Phân loại:
B- Nợ phải trả tài chính (financial liabilities): Là
các nghĩa vụ sau:
a) Mang tính bắt buộc để:
(i) Thanh toán tiền mặt hoặc tài sản tài chính cho
đơn vị khác;
(ii) Trao đổi các tài sản tài chính hoặc nợ phải trả
tài chính với đơn vị khác theo các điều kiện không
có lợi cho đơn vị; hoặc
b) Hợp đồng sẽ hoặc có thể được thanh toán bằng
các công cụ vốn chủ sở hữu của đơn vị.
11
ĐẶC ĐIỂM
Kiểm soát (control)
Tỷ lệ quyền biểu quyết > 50%
Ảnh hưởng đáng kể
(significant influence)
20% < Tỷ lệ quyền biểu quyết
< 50%
Không ảnh hưởng ( no
influence)
Tỷ lệ quyền biểu quyết < 20%
PHƯƠNG PHÁP
KẾ TOÁN
Phương pháp giá phí
(purchase method)-(pp
hợp nhất báo cáo tài chính
(Consolidation of financial
statements)
Phương pháp vốn chủ sở
hữu (Equity Method)
Phương pháp kế toán
Khoản đầu tư tài chính
chính trên báo cáo tài
10
chính riêng lẻ (Seperate
Financial Statement)
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1.2 Phân loại:
+ Công cụ vốn chủ sở hữu (Equity instruments):
Là hợp đồng chứng tỏ được những lợi ích còn
lại về tài sản của đơn vị sau khi trừ đi toàn bộ
nghĩa vụ của đơn vị đó.
12
3
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1.2 Phân loại:
Chú ý: Mối quan hệ giữa tài sản tài chính, nợ phải trả tài
chính và công cụ vốn chủ sở hữu
• Hầu hết các công cụ tài chính tạo ra tài sản tài chính
ở một đơn vị đồng thời tạo ra nợ phải trả tài chính
hoặc công cụ vốn chủ sở hữu ở đơn vị có liên quan.
1.1.2 Phân loại:
Chú ý: Mối quan hệ giữa tài sản tài chính, nợ phải trả
tài chính và công cụ vốn chủ sở hữu
Ví dụ 1:Doanh nghiệp X mua trái phiếu do Công ty Y
• Trong một số trường hợp, công cụ tài chính có thể
làm tăng tài sản tài chính ở đơn vị này, đồng thời làm
tăng nợ phải trả tài chính và công cụ vốn đầu tư chủ
sở hữu ở đơn vị có liên quan. Công cụ tài chính điển
hình có đặc điểm này là trái phiếu chuyển
13
đổi(convertible bonds)
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
1.1.2 Phân loại:
Chú ý: Mối quan hệ giữa tài sản tài chính, nợ phải
trả tài chính và công cụ vốn chủ sở hữu
Ví dụ 1:Doanh nghiệp X mua trái phiếu do Công ty
Y phát hành.
a) Giải thích mqh giữa các công cụ đầu tư tài
chính tại X và Y
b) Kế toán hạch toán nvkt phát sinh tại X và Y như
thế nào?
phát hành.
a) Xác định công cụ đầu tư tài chính phát sinh tại X
và Y. Giải thích sự hình thành công cụ đầu tư tài
chính tại X và Y
b) Kế toán hạch toán nvkt phát sinh tại X và Y như thế
nào?
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
( IFRS 9 FINANCIAL INSTRUMENTS)
Cách ghi nhận kế toán đối với khoản Đầu tư vào vốn
(Investment in equity)
Ghi nhận ban đầu: Trên báo cáo riêng lẻ của công ty
( IAS 27 - Seperate financial statements)
Giá trị khoản đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý ( giá
giao dịch-transaction price). Chi phí phát sinh liên quan
đến giao dịch này (transaction costs) được ghi nhận như
sau:
+ Nếu khoản đầu tư đo lường theo FVTPL(Fair value through
Profit and Loss), chi phí này được ghi nhận vào báo cáo kết
quả kinh doanh (Statement of profit or loss and other
comprehensive income)
+ Nếu khoản đầu tư đo lường theo FVTOCI(Fair value
through Other comprehensive income), chi phí này được ghi
nhận vào giá trị khoản đầu tư
4
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
( IFRS 9 FINANCIAL INSTRUMENTS)
1.1. TỔNG QUAN VỀ CÔNG CỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
( IFRS 9 FINANCIAL INSTRUMENTS)
Cách ghi nhận kế toán đối với khoản Đầu tư vào vốn (
Investment in equity)
Ghi nhận sau ban đầu: Trên báo cáo riêng lẻ của công
ty (IAS 27 - Seperate financial statements)
Khoản đầu tư được đánh giá lại theo giá trị hợp lý. Chi phí
phát sinh liên quan khi đánh giá lại được ghi nhận vào chi
phí trên báo cáo KQKD
+ Nếu khoản đầu tư đo lường theo FVTPL, với mục đích chỉ để
bán kiếm lời (held for trading), chênh lệch khi đánh giá lại theo
giá trị hợp lý được ghi nhận lời hay lỗ trên "Profit and loss
Statement”
+ Nếu khoản đầu tư đo lường theo FVTOCI, với mục đích đầu
tư dài hạn, chênh lệch khi đánh giá lại theo giá trị hợp lý được
ghi nhận trên "Other Comprehensive Income Statement"
VÍ DỤ
Ngày 20/3/2016, công ty Abrob mua 30,000 cổ phiếu của
Merch mệnh giá $1/ cp, giá mua $1.8/cp. Chi phí môi giới
và tư vấn là 1% tổng giá trị giao dịch. Ngày 31/12/2016, cổ
phiếu của Merch được giao dịch trên thị trường với giá
$2.5/cp.
Trình bày các bút toán kế toán có liên quan đến khoản đầu
tư này tại ngày mua và vào ngày 31/12/2016 trong các
trường hợp sau:
a.Công ty Abrob mua cổ phiếu Merch mục đích kinh doanh
(for trading).
b.Công ty Abrob mua cổ phiếu Merch mục đích đầu tư dài
hạn nhận cổ tức với tỷ lệ quyền biểu quyết 20% và công ty
ghi nhận khoản đầu tư này theo phương pháp FVTOCI.
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Kiểm soát (Control)
Công ty liên kết (Associate)
Kiểm soát là quyền chi phối các chính sách tài chính và
hoạt động của doanh nghiệp nhận đầu tư nhằm thu được lợi
ích kinh tế từ các hoạt động của doanh nghiệp đó. (IASs 27,
28 and IFRS 3)
Ảnh hưởng đáng kể (Significant influence)
Ảnh hưởng đáng kể là quyền tham gia vào việc đưa ra
các quyết định về chính sách tài chính và hoạt động của
Công ty liên kết là công ty trong đó nhà đầu tư có ảnh
hưởng đáng kể nhưng không phải là công ty con hoặc công
ty liên doanh của nhà đầu tư. (IAS 28)
Liên doanh ( Joint venture)
Liên doanh là thỏa thuận bằng hợp đồng của hai hoặc
nhiều bên để cùng thực hiện hợp đồng kinh tế mà hoạt
động này được đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên
doanh. (IAS 28)
doanh nghiệp nhận đầu tư (không kiểm soát các chính sách
đó). (IAS 28)
19
20
5
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Đầu tư vào công ty con (Investment in Subsidiary)
Tập đoàn (Group companies)
Tập đoàn được hiểu là một đơn vị bao gồm công ty
mẹ và các công ty con. (IAS 27)
Công ty mẹ (Parent)
Công ty mẹ là công ty có một hay nhiều công ty con.
(IASs 27, 28 and IFRS 3)
Công ty con (Subsidiary)
Công ty con là công ty chịu sự kiểm soát của một
Công ty khác (Công ty Mẹ) (IAS 27, 28 and IFRS 3)
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
21
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Đầu tư vào Công ty liên kết (Investment in Associate)
Công ty đầu tư có ảnh hưởng đáng kể đến bên nhận đầu
tư. Công ty đầu tư nắm giữ từ 20% đến 50% quyền biểu
quyết tại công ty nhận đầu tư.
Công ty mẹ thường được xem là có quyền chi phối các chính
sách tài chính và hoạt động trong các trường hợp sau đây:
1) Công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết (QBQ) ở công
ty con.
2) Công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết, và:
a) Có quyền trực tiếp hoặc gián tiếp bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa
số các thành viên HĐQT hoặc cấp quản lý tương đương
b) Có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp HĐQT hoặc cấp
quản lý tương đương
c) Có thoả thuận dành hơn 50% quyền biểu quyết cho Công ty
mẹ
22
d) Có quyền chi phối CS tài chính và HĐ theo quy chế thỏa thuận
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Khoản đầu tư thường (Investment)
Công ty đầu tư nắm giữ dưới 20% quyền biểu
quyết tại Công ty nhận đầu tư
Đặc điểm của sự ảnh hưởng đáng kể:
(a) Có đại diện trong Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý
tương đương của công ty liên kết;
(b) Có quyền tham gia vào quá trình hoạch định chính sách
(c) Có các giao dịch quan trọng giữa nhà đầu tư và bên
nhận đầu tư;
(d) Có sự trao đổi về cán bộ quản lý;
23
(e) Có sự cung cấp thông tin kỹ thuật quan trọng.
24
6
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Quyền biểu quyết (Voting rights)
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Quyền sở hữu
Chỉ tồn tại đối với những phần vốn Quyền sở hữu được xác định
góp hoặc cổ phần nào cho phép dựa trên phần vốn góp trong
quyết những vấn đề về chính sách
Quyền biểu quyết trong đầu tư gián tiếp
tài chính và hoạt động, cũng như
các vấn đề khác trong cuộc họp
Quyền biểu quyết = Quyền biểu quyết trực tiếp của C/ty
đầu tư trong C/ty nhận đầu tư(nếu có) + Quyền biểu
quyết trực tiếp của C/ty đầu tư trung gian trong C/ty nhận
đầu tư
của hội đồng thành viên hoặc đại
hội đồng cổ đông.
(Phân biệt trường hợp cổ phần phổ
=> Để xác định PP hợp nhất
Quyền biểu quyết trong đầu tư trực tiếp
Quyền biểu quyết = Quyền biểu quyết của C/ty đầu tư
trong C/ty nhận đầu tư
chủ sở hữu có quyền tham gia biểu công ty nhận đầu tư.
thông và cổ phần ưu đãi cổ tức)
Xác định quyền biểu quyết trực tiếp và gián tiếp
=> Để xác định tỷ lệ lợi ích
25
(interest rate)
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
26
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Xác định tỷ lệ lợi ích trực tiếp và gián tiếp
Ví dụ 1.2.1: Xác định mối quan hệ giữa các C/ty
thành viên
Tỷ lệ lợi ích trong đầu tư trực tiếp
Tỷ lệ lợi ích = Tỷ lệ sở hữu của C/ty đầu tư trong Cty
nhận đầu tư
Tỷ lệ lợi ích trong đầu tư gián tiếp
Tỷ lệ lợi ích = Tỷ lệ lợi ích trực tiếp của C/ty đầu tư trong
C/ty nhận đầu tư(nếu có) + Tỷ lệ lợi ích trực tiếp của
C/ty đầu tư trong C/ty nhận đầu tư trung gian* Tỷ lệ lợi
ích của C/ty đầu tư trung gian trong C/ty nhận đầu tư
Ngày 01/01/N, công ty B mua 70% cổ phần phổ
thông của công ty S. Sau khi mua, B trở thành
cổ đông lớn nhất và có 70% quyền biểu quyết
trong S.
27
7
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Ví dụ 1.2.2: Xác định mối quan hệ giữa các C/ty thành
Ví dụ 1.2.3: Xác định mối quan hệ giữa các C/ty
thành viên
viên
Ngày 01/01/N, công ty B mua 70% cổ phần phổ
thông của công ty S. Sau khi mua, B trở thành cổ
đông lớn nhất và có 70% quyền biểu quyết trong S.
Ngày 01/01/N+1, công ty S mua 80% cổ phần
phổ thông của công ty C.
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Ví dụ 1.2.4: Xác định mối quan hệ giữa các C/ty
thành viên
Công ty B nắm giữ 55% cổ phần của công ty S,
trong đó 6% là cổ phần ưu đãi, còn lại là cổ phần
phổ thông.
Công ty B nắm giữ 40% cổ phần phổ thông của
công ty S, 60% cổ phần còn lại của S do C nắm
giữ. S và C có thỏa thuận dành cho B hơn 50%
quyền biểu quyết.
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Ví dụ 1.2.5:
Công ty B nắm giữ 35.000 cổ phần phổ thông
của công ty S, tương đương 70%.
Yêu cầu:
1.Xác định tỷ lệ lợi ích và quyền biểu quyết của B
trong S
2.Xác định mối quan hệ giữa các C/ty thành viên
8
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
1.2.1 Các khái niệm cơ bản
Ví dụ 1.2.7:
Ví dụ 1.2.6:
Công ty B nắm giữ 70% cổ phần phổ thông của công ty
S, công ty S nắm giữ 80% cổ phần phổ thông của C.
Công ty B nắm giữ 70% cổ phần phổ thông của công ty
S, công ty S nắm giữ 30% cổ phần phổ thông của C. Công ty
B nắm giữ 25% cổ phần phổ thông của công ty C.
Yêu cầu:
Yêu cầu:
1.Xác định tỷ lệ lợi ích và quyền biểu quyết của B trong
C
1. Xác định tỷ lệ lợi ích và quyền biểu quyết của B trong C
2.Xác định mối quan hệ giữa các C/ty thành viên B và C
1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
2. Xác định mối quan hệ giữa các C/ty thành viên B và C
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN)
1.2.2.1 Khái niệm
1.2.2.2 Đối tượng lập BCTCHN
1.2.2.3 Các báo cáo tài chính hợp nhất
Kiểm soát
(Control)
1.2.2.4 Kỳ kế toán trong BCTCHN
Công ty mẹ
Các công ty con
(The Parent
Company)
(Subsidiaries)
1.2.2.5 Chính sách kế toán trong BCTCHN
1.2.2.6 Phương pháp kế toán khoản đầu tư
tài chính trên BCTCHN
Hợp nhất báo cáo
tài chính
(Consolidation of
financial statements)
35
36
9
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
What is consolidated financial statements?
1.2.2.1 Khái niệm
BCTC hợp nhất là báo cáo tài chính của một tập
đoàn được trình bày như báo cáo tài chính của
một doanh nghiệp. Báo cáo này được lập trên
cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và các
công ty con (IAS 27, IFRS 10)
Parent
Subsidiary
Consolidated
financial statements
are prepared.
37
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.2.2 Đối tượng lập BCTCHN
1.2.2.3 Các báo cáo tài chính hợp nhất
• Công ty mẹ lập BCTCHN (IAS 27, IFRS 10)
• Báo cáo tài chính hợp nhất bao gồm:
• BCTC của tất cả các công ty con trong và ngoài nước phải
được HN với BCTC của công ty mẹ ngoại trừ: quyền KS của
công ty mẹ là tạm thời; hoạt động của công ty con bị hạn chế
trong thời gian dài.
• Các trường hợp miễn hợp nhất báo cáo tài chính (IAS 27, IFRS
10)
Công ty mẹ đồng thời là công ty con bị một công ty khác sở hữu
toàn bộ hoặc gần như toàn bộ và được sự chấp thuận của các
cổ đông thiểu số.
Các công cụ nợ và vốn không được giao dịch công khai (not
publicly trading)
39
Không trong quá trình phát hành chứng khoán ra công chúng
• Bảng cân đối kế toán hợp nhất
(The consolidated statement of financial position)
• Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất
(The consolidated statement of profit or loss and other
comprehensive income)
• Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất
(The consolidated statement of cashflows)
• Báo cáo những thay đổi vốn chủ sở hữu
(The consolidated statement of changes in equity)
• Thuyết minh báo cáo tài chính
• (Notes to the financial statements)
40
10
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.2.5 Chính sách kế toán trong BCTCHN
1.2.2.4 Kỳ kế toán trong BCTCHN
•
•
Trong hầu hết các trường hợp, báo cáo tài chính
công ty mẹ và con được lập trong cùng một kỳ kế
toán
Báo cáo tài chính hợp nhất phải áp dụng chính sách kế toán
thống nhất trong tập đoàn
•
Những điều chỉnh phải được thực hiện khi có sự khác biệt trong
việc sử dụng chính sách kế toán giữa các công ty trong tập đoàn,
• Nếu ngày kết thúc kỳ kế toán là khác nhau:
Sử dụng BCTC lập ở thời điểm khác nhau nhưng
chênh lệch tối đa không quá 3 tháng
Công ty con phải lập thêm một BCTC phục vụ cho
việc hợp nhất trùng với kỳ kế toán của công ty mẹ;
hoặc
như:
+ Công ty con phải lập thêm một BCTC phục vụ cho việc hợp nhất
có CSKT trùng với CSKT của tập đoàn; hoặc
+ Thuyết minh BCTCHN phải trình bày rõ về các khoản mục đã được
ghi nhận và trình bày theo các CSKT khác nhau và phải thuyết
• Độ dài kỳ báo cáo, sự khác nhau về thời điểm lập
phải nhất quán
41
minh rõ các CS nếu công ty con không thể sử dụng cùng một
CSKT chung của tập đoàn.
42
PP kế toán trên
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
Loại đầu tư
BCTC riêng
Quan hệ
VAS 21 IFRS/IAS 27
1.2.2.6 Phương pháp kế toán khoản đầu tư trên BCTCHN
Đầu tư vào
Kiểm soát PP giá
công ty con
PP kế toán trên
BCHN
PP giá trị
PP giá phí( Purchase
gốc
hợp lý
method)-IFRS3, IFRS
10; VAS11
Đầu tư vào
Ảnh
PP giá
PP giá trị
PP Vốn chủ sở hữu
công ty liên kết
hưởng
gốc
hợp lý
(Equity method)-IAS
đáng kể
28; VAS 07
Đầu tư vào
Đồng
PP giá
PP giá trị
PP Vốn chủ sở hữu
công ty LD
kiểm soát
gốc
hợp lý
(Equity method)
Đầu tư thường
Không
PP giá
PP giá trị
PP giá trị hợp
A/H đáng
gốc
hợp lý/PP
lý(IFRS)
giá gốc
PP giá gốc (VAS)
IAS 28; VAS 08
43
kể
44
11
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.2.6 Phương pháp kế toán khoản đầu tư trên
BCTCHN
1.2.2.6 Phương pháp kế toán khoản đầu tư trên BCTCHN
Phương pháp giá phí/giá mua (The purchase method)
Phương pháp mua xem xét việc hợp nhất kinh doanh trên quan
điểm là doanh nghiệp thôn tính các doanh nghiệp khác được xác
định là bên mua. Bên mua mua tài sản thuần và ghi nhận các tài
sản đã mua, các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu,
kể cả những tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng mà bên bị mua
Phương pháp giá phí (The purchase method)
The fair value of the parent company’s investment
in a subsidiary is set against of the fair value of the
identifiable net assets in the subsidiary at the date
of acquisition. If the investment is greater than the
chưa ghi nhận trước đó. (VAS 11)
share of net assets then the difference is regarded
as the purchase of goodwill (IFRS 3)
45
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
Những nguyên tắc thực hiện hợp nhất BCTC
1. Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của Công ty
mẹ trong từng Công ty con và phần vốn của Công ty mẹ
trong vốn chủ sở hữu của Công ty con; ghi nhận lợi thế
thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua giá rẻ (nếu có).
2. Loại trừ các giao dịch nội bộ trong Tập đoàn.
Doanh thu, giá vốn giữa các đơn vị trong nội bộ, kinh phí
quản lý nộp Tổng công ty, kinh phí của Công ty thành viên, lãi
đi vay và thu nhập từ cho vay giữa các đơn vị nội bộ Tập
đoàn, cổ tức đã phân chia và đã ghi nhận phải được loại trừ
toàn bộ.
Các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch
trong nội bộ Tập đoàn đang nằm trong giá trị tài sản (như
hàng tồn kho, tài sản cố định, ...) phải được loại trừ hoàn
47
toàn.
46
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT
2. Loại trừ các giao dịch nội bộ trong Tập đoàn(tt)
Các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch
nội bộ đang phản ánh trong giá trị tài sản như hàng tồn
kho hoặc TSCĐ phải được loại bỏ trừ khi chi phí tạo nên
khoản lỗ đó không thể thu hồi được.
Số dư các khoản mục phải thu, phải trả trên Bảng Cân
Đối Kế Toán giữa các đơn vị trong cùng Tập đoàn phải
được loại trừ hoàn toàn.
3. Hợp cộng các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán và
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty
mẹ và các Công ty con trong Tập đoàn.
4. Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát
48
12
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Các trường hợp chủ yếu
(i) Công ty mẹ sở hữu 100% Cty con, và giá phí khoản đầu tư
của Cty mẹ vào Cty con đúng bằng giá trị TS thuần của Cty
con tại ngày mua.
(ii) Công ty mẹ sở hữu 100% Cty con, và giá phí khoản đầu
tư của Cty mẹ vào Cty con cao/thấp hơn giá trị TS thuần
của Cty con tại ngày mua.
(iii) Công ty mẹ sở hữu ít hơn 100% Cty con, và giá phí
khoản đầu tư của Cty mẹ vào Cty con đúng bằng giá trị TS
thuần của Cty con tại ngày mua.
(iv) Công ty mẹ sở hữu ít hơn 100% Cty con, và giá phí
khoản đầu tư của Cty mẹ vào Cty con cao/thấp hơn giá trị
TS thuần của Cty con tại ngày mua.
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Giá trị Tài sản thuần (Net assets)
+ Giá trị tài sản thuần là chênh lệch giữa Tổng
giá trị tài sản trừ đi Tổng giá trị Nợ phải trả
+ Giá trị tài sản thuần là vốn chủ sở hữu tại
ngày mua bao gồm:
- Vốn đầu tư chủ sở hữu (share capital)
- Thặng dư vốn cổ phần (share premium)
- Quỹ (Reserves)
- Lợi nhuận giữ lại (Retained earning)
49
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
(i) Thực hiện loại trừ toàn bộ trong t/hợp giá phí
khoản đầu tư của Cty mẹ vào Cty con đúng
bằng giá trị TS thuần của Cty con tại ngày
mua và Cty mẹ sở hữu 100% Cty con
Ví dụ 1.3.1a: (tại ngày mua - at acquisition)
Ngày 1/1/N, P Co mua 4.000 cổ phiếu tại S Co với giá
mua đúng bằng mệnh giá là $1/CP. Lợi nhuận giữ lại
của S tại ngày 1/1/N bằng $0.
Bảng cân đối kế toán của hai công ty tại ngày 1/1/N
như sau:
51
BCTC riêng lẻ tại ngày 1/1/N
P Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
Đầu tư vào S Co 4,000 cổ phiếu $1
Tài sản ngắn hạn
Hàng tồn kho
Khoản phải thu:
Tiền gửi ngân hàng
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn chủ sở hữu
4,000 cổ phiếu $1
8,000 cổ phiếu $1
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Phải trả người bán :
Tổng nguồn vốn
S Co
3,000
4,000
7,000
3,500
3,500
1,500
1,200
450
3,150
10,150
1,200
850
200
2,250
5,750
4,000
8,000
1,500
0
650
10,150
1,750
5,750
52
13
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1. Các bút toán loại trừ
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
(tại ngày mua - at acquisition)
Ví dụ 1.3.1a:
Yêu cầu:
1. Thực hiện bút toán các khoản loại trừ của P Co
và S Co
2. Lập báo cáo tài chính hợp nhất của P Co tại
ngày 1/1/N
2. BCTCHN của Cty P Co tại ngày 1/1/N
53
Bảng cân đối kế toán hợp nhất của Cty P Co tại ngày 1/1/N
P Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
Đầu tư vào S Co 4,000 cổ phiếu $1
Tài sản ngắn hạn
Hàng tồn kho
Khoản phải thu:
Tiền gửi ngân hàng
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn chủ sở hữu
4,000 cổ phiếu $1
8,000 cổ phiếu $1
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Phải trả người bán :
Tổng nguồn vốn
S Co
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Tập đoàn
3,000
4,000
7,000
3,500
1,500
1,200
450
3,150
10,150
1,200
850
200
2,250
5,750
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
(i) Thực hiện loại trừ toàn bộ trong t/hợp giá phí
khoản đầu tư của Cty mẹ vào Cty con đúng
bằng giá trị TS thuần của Cty con tại ngày mua
và Cty mẹ sở hữu 100% Cty con
3,500
Ví dụ 1.3.1b: (sau ngày mua- post acquisition)
4,000
8,000
1,500
0
650
10,150
1,750
5,750
55
Ngày 1/1/N, P Co mua 4.000 cổ phiếu tại S Co với giá
mua đúng bằng mệnh giá là $1/CP. Lợi nhuận giữ lại
của S tại ngày 1/1/N bằng $0. P Co bán hàng hóa cho
công ty con là S Co.
Bảng cân đối kế toán của hai công ty tại ngày
31/12/N như sau:
56
14
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
BCTC riêng lẻ tại ngày 31/12/N
P Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
Đầu tư vào S Co 4,000 cổ phiếu $1
Tài sản ngắn hạn
Hàng tồn kho
Khoản phải thu: + S Co
+ Phải thu khác
Tiền gửi ngân hàng
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn chủ sở hữu
4,000 cổ phiếu $1
8,000 cổ phiếu $1
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Phải trả người bán : + P Co
+ Người bán khác
Tổng nguồn vốn
S Co
3,000
4,000
7,000
3,500
3,500
1,500
300
900
450
3,150
10,150
1,200
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
(sau ngày mua- since/post acquisition)
Ví dụ 1.3.1b:
Yêu cầu:
1. Thực hiện bút toán các khoản loại trừ của P Co
và S Co
2. Lập báo cáo tài chính hợp nhất của P Co tại
ngày 31/12/N
850
200
2,250
5,750
4,000
8,000
1,500
1,000
650
10,150
300
450
5,750
57
58
Bảng cân đối kế toán hợp nhất của P Co tại ngày 31/12/N
1. Các bút toán loại trừ
P Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
Đầu tư vào S Co 4,000 cổ phiếu $1
Tài sản ngắn hạn
Hàng tồn kho
Khoản phải thu: + S Co
+ Phải thu khác
Tiền gửi ngân hàng
2. BCTCHN của Cty P Co tại ngày 31/12/N:
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn chủ sở hữu
4,000 cổ phiếu $1
8,000 cổ phiếu $1
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Phải trả người bán : + P Co
+ Người bán khác
Tổng nguồn vốn
3,000
4,000
7,000
S Co
Tập đoàn
3,500
3,500
1,500
300
900
450
3,150
10,150
1,200
850
200
2,250
5,750
8,000
1,500
1,000
650
10,150
300
450
5,750
4,000
60
15
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Lợi thế thương mại (Goodwill)
(ii) Thực hiện loại trừ từng phần trong t/hợp
Cty mẹ sở hữu 100% Cty con, và giá phí
khoản đầu tư của Cty mẹ vào Cty con
cao/thấp hơn giá trị TS thuần của Cty con tại
ngày mua.
LỢI THẾ THƯƠNG MẠI
LÀ SỰ KHÁC BIỆT GIỮA
+: LTTM dương
Công ty mẹ có thể mua lại cổ phần trong công ty
con tại mức giá cao hơn hoặc thấp hơn mệnh
giá. Sự chênh lệch này tạo nên lợi thế thương
mại.
61
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
GIÁ TRỊ HỢP LÝ CỦA TÀI SẢN
GIÁ PHÍ KHOẢN ĐẦU TƯ CỦA
THUẦN CỦA CTY CON DO CTY
CTY MẸVÀO CTY CON (FAIR
MẸ NẮM GIỮ
VALUE OF CONSIDERATION
(FAIR VALUE OF NET
GIVEN IN ACQUISITION)
IDENTIFIABLE ASSETS)
- : LTTM âm
62
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Lợi thế thương mại (Goodwill)
2 công thức tính Lợi thế thương mại
C/thức 1: LTTM = Giá phí khoản đầu tư – Tỷ lệ sở hữu
cổ phần của Cty mẹ trong Cty con * GTHL của TS
thuần của Cty con
C/thức 2: LTTM = Giá phí khoản đầu tư + Lợi ích cổ
đông thiểu số tại ngày mua - GTHL của TS thuần của
Cty con
Giá trị hợp lý của Tài sản thuần
Tại ngày mua, giá trị tài sản thuần của công ty
con phải được đánh giá lại theo giá trị hợp lý.
Chú ý: Nợ tiềm tàng(contigent liability) không trình
bày trên Báo cáo riêng lẻ của công ty con nhưng
được ghi nhận và đo lường ở giá trị hợp lý khi giá trị
được xác định đáng tin cậy trên báo cáo tài chính
hợp nhất.
64
16
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Giá trị sổ sách (book value)
+ Book value of an asset is the value at which the
asset is carried on a balance sheet and calculated
by taking the cost of an asset minus
the accumulated depreciation
+ Book value of a company
The book value of a company = book value of total
assets – total liabilities
Lợi thế thương mại (Goodwill)
Nếu lợi thế thương mại dương thì sẽ được ghi
nhận như tài sản cố định vô hình trên Báo cáo tài
chính hợp nhất.
Trường hợp lợi thế thương mại âm, công ty nên
xác minh lại rằng tất cả các tài sản và nợ phải trả
mua được đã được xác định một cách chính xác.
Lúc này, lợi thế thương mại âm sẽ được ghi nhận
Thu nhập từ việc mua rẻ trong năm tài chính tại
thời điểm công ty mẹ mua công ty con.
.66
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Giá phí khoản đầu tư (Consideration given in
acquisition/ Investment value)
Bên mua sẽ xác định giá phí hợp nhất kinh doanh
bao gồm: Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi
của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ phải
trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ
vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm
soát bên bị mua, cộng (+) các chi phí liên quan
trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh. (IFRS 3; VAS
67
11)
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Giá phí khoản đầu tư (Consideration given in
acquisition/ Investment value)
- Mua cổ phiếu thanh toán bằng tiền (Cash paid)
- Trao đổi cổ phiếu (Share exchage)
- Thanh toán có điều kiện (Contingent consideration)
- Thanh toán hoãn lại (Deferred consideration)
68
17
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Giá phí khoản đầu tư theo hình thức trao đổi
cổ phiếu
Ví dụ 1.3.3 (tại ngày mua- at acquisition)
P Co trả $80,000 để mua 40,000 cổ phiếu phổ thông
$1 của S Co vào ngày 31/12/N
Ví dụ 1.3.2:
P Co mua 20,000 $1 cổ phiếu của S Co bằng
cách phát hành 5 cổ phiếu $ 1 của P Co cho mỗi
4 cổ phiếu của S Co. Giá trị thị trường cổ phiếu
công ty P Co là $ 5 và S Co là $3
Bài giải
Giá phí khoản đầu tư
= (20,000 x5/4) x 5 = $125,000
Yêu cầu: Lập báo cáo tài chính hợp nhất của Cty
P tại ngày 31/12/N.
Biết rằng Bảng cân đối kế toán của P Co, S Co
tại 31/12/N như sau:
69
70
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Bảng cân đối kế toán của P Co, S Co tại ngày 31/12/N
P Co
Bảng cân đối kế toán hợp nhất của P Co tại ngày 31/12/N
P Co
S Co
Tập đoàn
Tài sản
Tài sản dài hạn
S Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
60,000
45,000
Đầu tư vào S Co 40,000 CP $1
80,000
-
Tài sản ngắn hạn
30,000
25,000
170,000
70,000
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu - $1/cp
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Tổng nguồn vốn
120,000
40,000
32,000
20,000
18,000
10,000
170,000
70,000
71
Tài sản cố định hữu hình
60,000
45,000
Đầu tư vào S Co 40,000 CP $1
80,000
-
Tài sản ngắn hạn
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu-40,000
CP $1
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Tổng nguồn vốn
30,000
170,000
25,000
70,000
120,000
32,000
18,000
170,000
40,000
20,000
10,000
70,000
72
18
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
(iii) Thực hiện loại trừ từng phần trong t/hợp
Công ty mẹ sở hữu ít hơn 100% Cty con, và
giá phí khoản đầu tư của Cty mẹ vào Cty con
đúng bằng giá trị TS thuần của Cty con tại
ngày mua.
Công ty mẹ có thể không sở hữu toàn bộ cổ
phiếu của các công ty con. Điều này đặt ra vấn
đề về lợi ích của cổ đông không kiểm soát (cổ
đông thiểu số).
Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
Khái niệm:
“Non-controlling interests”: A proportion of the
net assets of subsidiaries in fact belongs to
investors from outside the group” (IFRS 3)
Lợi ích của cổ đông không kiểm soát là tỷ lệ
vốn chủ sở hữu không thuộc quyền sở hữu của
công ty mẹ chính
73
74
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
Đo lường NCI: có 2 phương pháp đo lường giá trị
của Lợi ích cổ đông không kiểm soát (Value of NCI)
Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
Đo lường NCI: có 2 phương pháp đo lường giá
trị của Lợi ích cổ đông không kiểm soát (Value
of NCI)
"Proportion of Net assets": đánh giá theo tỷ lệ giá
trị hợp lý của Tài sản thuần mà các cổ đông thiểu số
nắm giữ. Phương pháp này sẽ tạo ra "partial
goodwill”
Phương pháp “Proportion of Net assets”
NCI tại ngày mua:
NCI (Proportion of Net assets) = tỷ lệ sở hữu cổ
phần của cổ đông thiểu số trong Cty con * Giá trị hợp
lý của tài sản thuần của Cty con tại ngày mua
Phương pháp “Full fair value”
75
76
19
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
NCI tại ngày báo cáo (at year end or at reporting date)
Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
Đo lường NCI: có 2 phương pháp đo lường giá
trị của Lợi ích cổ đông không kiểm soát (Value
of NCI)
“Full fair value”: Lợi ích cổ đông không kiểm
soát được đánh giá theo giá trị thị trường của cổ
phiếu công ty con tại ngày mua. Phương pháp
này sẽ tạo ra "full goodwill”
NCI tại ngày báo cáo = NCI tại ngày mua +
NCI sau ngày mua
NCI at year end = NCI at acquisition +
NCI share of post acquisition of subsidiary
Chú ý: NCI tại ngày báo cáo tính theo pp proportion có thể
tính theo công thức NCI tại ngày mua theo proportion
(GTHL của TS thuần trong trường hợp này là GTHL TS
thuần tại ngày báo cáo).
NCI tại ngày mua:
NCI (fair value) = số cổ phần sở hữu của cổ đông
thiểu số trong Cty con * Giá trị thị trường
77
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
(iv) Thực hiện loại trừ từng phần trong t/hợp
Công ty mẹ sở hữu ít hơn 100% Cty con, và
giá phí khoản đầu tư của Cty mẹ vào Cty con
cao/thấp hơn giá trị TS thuần của Cty con tại
ngày mua.
Công ty mẹ có thể mua lại cổ phần trong công ty con tại
mức giá cao hơn hoặc thấp hơn mệnh giá. Sự chênh
lệch này tạo nên lợi thế thương mại.
Công ty mẹ có thể không sở hữu toàn bộ cổ phiếu của
các công ty con. Điều này đặt ra vấn đề về lợi ích của cổ
đông thiểu số.
79
78
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Tóm tắt lại công thức tính NCI và GW:
NCI (Proportion of Net assets) = tỷ lệ sở hữu
cổ phần của cổ đông thiểu số trong Cty con *
Giá trị hợp lý của tài sản thuần của Cty con
Và
GW (partial GW) = Giá phí khoản đầu tư của
Cty mẹ vào Cty con - Tỷ lệ sở hữu cổ phần của
Cty mẹ trong Cty con * Giá trị hợp lý của tài sản
thuần của Cty con
80
20
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Ví dụ 1.3.4.a: (tại ngày mua- at acquisition)
Tóm tắt lại công thức tính NCI và GW:
P Co sở hữu 75% cổ phần của S Co tại ngày 31/12/N
NCI (fair value) = số cổ phần sở hữu của cổ
đông thiểu số trong Cty con * Giá trị thị trường
Và
GW (full GW) = Giá phí khoản đầu tư của Cty
mẹ vào Cty con + NCI tại ngày mua (fair value) Giá trị hợp lý của tài sản thuần của Cty con
Yêu Cầu: Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất tại ngày
31/12/N.
Biết rằng: Giá trị Cổ đông không kiểm soát tính theo
tỷ lệ giá trị hợp lý của Tài sản thuần.
và Bảng cân đối kế toán của hai công ty ngày
31/12/N như sau:
82
81
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
BCTC riêng lẻ tại ngày 31/12/N
P Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
50,000
Đầu tư vào S Co 30,000 cổ phiếu $1 60,000
Tài sản ngắn hạn
30,000
Tổng Tài Sản
140,000
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu
100,000
Lợi nhuận giữ lại
30,000
Nợ ngắn hạn
10,000
Tổng nguồn vốn
140,000
S Co
45,000
25,000
70,000
40,000
22,000
8,000
70,000
83
Bảng cân đối kế toán hợp nhất của P Co tại ngày 31/12/N
P Co
S Co
Tập đoàn
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu
50,000
45,000
hình
Đầu tư vào S Co 30,000
60,000
cổ phiếu $1
Tài sản ngắn hạn
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu
Lợi nhuận giữ lại
30,000
140,000
25,000
70,000
100,000
30,000
40,000
22,000
Nợ ngắn hạn
Tổng nguồn vốn
10,000
140,000
8,000
70,000
84
21
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Ví dụ 1.3.4.b: (sau ngày mua- post acquisition)
P Co sở hữu 75% cổ phần của S Co tại ngày 1/1/N.
Lợi nhuận giữ lại của Cty S tại ngày 1/1/N là 15,000.
Yêu Cầu:
1. Tính GW và NCI tại ngày mua
2. Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất tại ngày
31/12/N.
Biết rằng: Giá trị Cổ đông không kiểm soát tính theo
tỷ lệ giá trị hợp lý của Tài sản thuần. Không có sự
suy giảm giá trị khoản lợi thế thương mại theo thời
gian
và Bảng cân đối kế toán của hai công ty ngày
85
31/12/N như sau:
25,000
70,000
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu
Lợi nhuận giữ lại
100,000
30,000
40,000
22,000
Nợ ngắn hạn
Tổng nguồn vốn
10,000
140,000
8,000
70,000
P Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
50,000
Đầu tư vào S Co 30,000 cổ phiếu $1 60,000
Tài sản ngắn hạn
30,000
Tổng Tài Sản
140,000
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu
100,000
Lợi nhuận giữ lại
30,000
Nợ ngắn hạn
10,000
Tổng nguồn vốn
140,000
S Co
45,000
25,000
70,000
40,000
22,000
8,000
70,000
86
con khác với giá trị sổ sách của TS thuần Cty con)
Bảng cân đối kế toán hợp nhất của P Co tại ngày 31/12/N
P Co
S Co
Tập đoàn
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
50,000 45,000
Đầu tư vào S Co 30,000 cổ phiếu $1 60,000
30,000
140,000
BCTC riêng lẻ tại ngày 31/12/N
Ví dụ 1.3.5.a (sau ngày mua; và GTHL của TS thuần Cty
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Tài sản ngắn hạn
Tổng Tài Sản
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
87
Tại 1/9/20X7 P Co mua 6 triệu $1 cổ phiếu của S Co với giá
bán $2 mỗi cổ phiếu. Tại ngày mua, báo cáo tài chính của
công ty S Co là:
$m
Tài sản cố định hữu hình (1)
16.0
Hàng tồn kho (2)
4.0
Khoản phải thu
2.9
Tiền mặt
1.2
Tổng tài sản
24.1
Nợ phải trả
Thuế và các khoản phải nộp
Nợ ngắn hạn ngân hàng
Nợ vay dài hạn
Vốn đầu tư CSH
Lợi nhuận giữ lại
Tổng nguồn vốn
3.2
0.6
3.9
4.0
8.0
4.4
24.1
88
22
Tài liệu bổ sung:
1. Giá trị hợp lý của TSCĐ đánh giá lại tại ngày
1/9/20X7 là $16.6 triệu
2. Giá trị sổ sách của Hàng tồn kho trên báo cáo
tài chính S Co ở giá gốc là $ 4 triệu và giá trị
hợp lý đánh giá lại là $4.2 triệu
3. Lợi ích của cổ đông không kiểm soát tính theo
tỷ lệ giá trị hợp lý tài sản thuần của công ty con.
Yêu cầu: Tính lợi thế thương mại trên báo cáo tài
chính hợp nhất tại 31/12/20X7. Giả định không
có sự giảm giá trị khoản LTTM
89
Tài liệu bổ sung:
1. Giá trị hợp lý của TSCĐ đánh giá lại tại ngày
1/9/20X7 là $16.6 triệu
2. Giá trị sổ sách của Hàng tồn kho trên báo cáo
tài chính S Co ở giá gốc là $ 4 triệu và giá trị
hợp lý đánh giá lại là $4.2 triệu
3. Lợi ích của cổ đông không kiểm soát đánh giá
theo giá trị hợp lý tại thời điểm mua là 4
Yêu cầu: Tính lợi thế thương mại trên báo cáo tài
chính hợp nhất tại 31/12/20X7. Giả định không
có sự giảm giá trị khoản LTTM
91
Ví dụ 1.3.5.b (sau ngày mua- post acquisition; và GTHL của
TS thuần Cty con khác với giá trị sổ sách của TS thuần Cty con)
Tại 1/9/20X7 P Co mua 6 triệu $1 cổ phiếu của S Co với giá bán
$2 mỗi cổ phiếu. Tại ngày mua, báo cáo tài chính của công ty S
Co là:
$m
Tài sản cố định hữu hình (1)
16.0
Hàng tồn kho (2)
4.0
Khoản phải thu
2.9
Tiền mặt
1.2
Tổng tài sản
24.1
Nợ phải trả
Thuế và các khoản phải nộp
Nợ ngắn hạn ngân hàng
Nợ vay dài hạn
Vốn đầu tư CSH - 8 triệu CP $1
Lợi nhuận giữ lại
Tổng nguồn vốn
3.2
0.6
3.9
4.0
8.0
4.4
24.1
90
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
Ví dụ 1.3.6 (sau ngày mua; và GTHL của TS thuần
Cty con khác với giá trị sổ sách của TS thuần Cty
con)
Công ty P Co mua 75% cổ phiếu S Co vào ngày
1/9/20X6. Tại ngày mua, giá trị hợp lý Tài sản cố
định hữu hình của S Co được xác định cao hơn giá
trị sổ sách là $21,000. Lợi nhuận giữ lại có số dư là
$22,000. S Co chưa ghi nhận giá trị đánh giá lại trên
sổ sách. Giá trị khoản đầu tư không có sự thay đổi
giá trị theo thời gian
92
23
Bảng cân đối kế toán P Co tại 31/8/20X7
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
Đầu tư vào SCo ở giá phí
Tài sản ngắn hạn
Tổng tài sản
Nguồn vốn
Vốn chủ sở hữu
Vốn đầu tư CSH
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Tổng nguồn vốn
Bảng cân đối kế toán S Co tại 31/8/20X7
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
Tài sản ngắn hạn
Tổng tài sản
Nguồn vốn
Vốn chủ sở hữu
Vốn đầu tư CSH
Lợi nhuận giữ lại
Nợ ngắn hạn
Tổng nguồn vốn
63,000
50,000
82,000
195000
80,000
95,000
20,000
195,000
40,000
33,000
73,000
20,000
43,000
10,000
73,000
93
94
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Nếu S Co đánh giá lại Tài sản cố định hữu hình tại
1/9/20X6, chi phí khấu hao tăng thêm là $3.000 cho
năm 20X7
Yêu cầu: Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất tại
31/8/20X7
Biết rằng: Lợi ích cổ đông thiểu số đánh giá theo giá
trị hợp lý là $18,000 tại ngày mua
95
Bảng cân đối kế toán hợp nhất của P Co tại ngày 31/8/20X7
P Co
S Co
Tập đoàn
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
63,000
40,000
Đầu tư vào S Co 15,000 cổ phiếu $1
50,000
Tài sản ngắn hạn
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu
Lợi nhuận giữ lại
82,000
195,000
33,000
73,000
80,000
95,000
20,000
43,000
Nợ ngắn hạn
Tổng nguồn vốn
20,000
195,000
10,000
73,000
96
24
Ví dụ 1.3.7a: (sau ngày mua; và GTHL của TS thuần
Cty con khác với giá trị sổ sách của TS thuần Cty con)
P Co sở hữu 80% cổ phần của S Co tại ngày 1/4/N. Tại
ngày mua, giá trị hợp lý Tài sản cố định hữu hình của S
Co là $4,800 lớn hơn giá trị sổ sách. S Co chưa ghi
nhận giá trị đánh giá lại trên sổ sách. Tài sản cố định
này có thời gian khấu hao còn lại là 6 năm
Giá trị khoản đầu tư không có sự thay đổi giá trị theo
thời gian. Lợi nhuận giữ lại của Cty S tại ngày 1/4/N là
92,000.
Yêu Cầu:
1. Tính Lợi thế thương mại
2. Lập bút toán điều chỉnh cho bảng cân đối kế toán tại
ngày 31/12/N.
Biết rằng:
Giá trị Cổ đông không kiểm soát tính theo giá trị hợp lý
tại thời điểm mua là $60,000
Tài sản ngắn hạn
Tổng Tài Sản
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu
Thặng dư vốn cổ phần
Lợi nhuận giữ lại
180,000
930,000
120,000
410,000
400,000
150,000
260,000
180,000
40,000
110,000
Nợ dài hạn
Phải trả người bán
Tổng nguồn vốn
100,000
20,000
930,000
68,000
12,000
410,000
S Co
290,000
120,000
410,000
180,000
40,000
110,000
68,000
12,000
410,000
98
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Bảng cân đối kế toán hợp nhất của P Co tại ngày 31/8/N
P Co
S Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
505,000
290,000
Đầu tư vào S Co
245,000
-
BCTC của Cty P Co, Cty S Co tại ngày 31/12/N
P Co
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình
505,000
Đầu tư vào S Co
245,000
Tài sản ngắn hạn
180,000
Tổng Tài Sản
930,000
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu
400,000
Thặng dư vốn cổ phần
150,000
Lợi nhuận giữ lại
260,000
Nợ dài hạn
100,000
Phải trả người bán
20,000
Tổng nguồn vốn
930,000
Tập đoàn
Lợi thế thương mại (GOODWILL)
Lợi thế thương mại được ghi nhận là Tài sản cố
định vô hình trên báo cáo tài chính hợp nhất
Lợi thế thương mại không xác định thời gian sử
dụng hữu ích => Kiểm tra sự giảm giá trị của lợi thế
thương mại hàng năm (IAS 36 Impairment test).
NOTE: Lợi thế thương mại ( GOODWILL) được
tính theo Full Value hay Partial Value
Lợi thế thương mại khi bị giảm giá trị trước đó
(impairment loss) không được phục hồi giá trị
“impairment of goodwill is not reversed”.
99
100
25
