Gỉải pháp nâng cao chất lượng báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam : Luận văn thạc sĩ

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH
ÕÕÕÕÕ

NGUYỄN VĂN HƯƠNG

GIẢI PHÁP NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG BÁO
CÁO KIỂM TỐN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH
CỦA CÁC CƠNG TY NIÊM YẾT TRÊN THỊ
TRƯỜNG CHỨNG KHỐN VIỆT NAM
Chun ngành: Kế toán
Mã số

: 60.34.30

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học: PGS.TS. Trần Thị Giang Tân

TP.HỒ CHÍ MINH – NĂM 2010


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

i

CÁC KÝ HIỆU TRONG ĐỀ TÀI:
-

BCTC: Báo cáo tài chính.

-

BCKT: Báo cáo kiểm toán.

-

KTV: Kiểm toán viên.

-

CMKT: Chuẩn mực kiểm toán.

-

VSA: CMKT Việt Nam

-

ISA: CMKT quốc tế.

-

TTCK: thị trường chứng khoán.

-

UBCKNN: Ủy ban chứng khoán nhà nước

-

TTGDCK: Trung tâm giao dịch chứng khoán

-

TTGDCK Tp.HCM: Trung tâm giao dịch chứng khoán Thành phố Hồ Chí Minh.

-

SGDCK TP.HCM: Sở giao dịch chứng khốn Thành phố Hồ Chí Minh.

-

TTGDCK Hà Nội: Trung tâm giao dịch chứng khoán Hà Nội.

- SGDCKHN: Sở giao dịch chứng khoán Hà Nội.


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

ii

MỤC LỤC
Trang
CÁC KÝ HIỆU TRONG ĐỀ TÀI:................................................................................... i
MỤC LỤC ....................................................................................................................... ii
DANH MỤC BẢNG ........................................................................................................ v
DANH MỤC BIỂU ĐỒ .................................................................................................. vi
DANH MỤC PHỤ LỤC ................................................................................................ vii

MỞ ĐẦU.......................................................................................................................... 1
Chương 1: TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ BCTC..................................... 4
1.1. Khái niệm và bản chất BCKT. ............................................................................. 4
1.1.1. Khái niệm: ...................................................................................................... 4
1.1.2. Bản chất của BCKT:...................................................................................... 4
1.1.2.1. Mục tiêu của kiểm toán BCTC: .............................................................. 5
1.1.2.2. Mong đợi của người sử dụng. ................................................................. 5
1.1.2.3. Ảnh hưởng của BCKT đối với người sử dụng: ...................................... 6
1.1.2.4. Các yếu tố ảnh hưởng đến chất lượng BCKT. ....................................... 7
- Sự tác động của môi trường pháp lý đến BCKT:............................................. 7
- Tác động của chuẩn mực lên BCKT:................................................................ 9
1.1.3. Các nội dung căn bản của một BCKT: ....................................................... 10
1.2. Lịch sử ra đời và phát triển của BCKT:............................................................ 12
1.3. BCKT theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện hành: ...................................... 19
1.3.1. Nội dung của BCKT theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện hành (2009):
................................................................................................................................ 20
1.3.1.1 Chuẩn mực ISA 700 (2009):................................................................... 20
1.3.1.2. Chuẩn mực kiểm toán ISA 705................................................................ 22
1.4. Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam. ................................................................... 29
1.4.1. Phải cập nhật, hiệu đính thường xuyên hệ thống chuẩn mực kiểm toán. .. 29
1.4.2. Ban hành những hướng dẫn chi tiết............................................................ 30
Chương 2: THỰC TRẠNG BÁO CÁO KIỂM TỐN VỀ BCTC CỦA CÁC CƠNG TY
NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHỐN VIỆT NAM................................. 32
2.1 Tổng quan về cơng ty niêm yết trên TTCK Việt Nam. ........................................... 32
2.1.1 Lịch sử hình thành TTCK Việt Nam. .............................................................. 32
2.1.2. Thực trạng công ty niêm yết ở VN hiện nay. .................................................. 34
2.1.3. Phân loại công ty niêm yết. ............................................................................ 35
2.1.3.1. Theo thời gian niêm yết. .......................................................................... 35
2.1.3.2. Theo ngành nghề. .................................................................................... 35
2.1.3.3. Theo quy mô vốn. ................................................................................... 36

2.1.4 Tiêu chuẩn niêm yết tại sở giao dịch chứng khoán TP.HCM..................... 36
2.1.5 Tiêu chuẩn niêm yết tại sở dịch chứng khoán Hà Nội ................................. 37
2.2. Các quy định pháp lý liên quan đến BCKT. .......................................................... 38
2.2.1. Nghị định 105/2004/NĐ – CP và thông tư 64/2004/TT- BTC......................... 38
2.2.2. Chuẩn mực kiểm toán. ................................................................................... 39
2.2.4. Các quy định pháp lý khác. ............................................................................ 41
2.3. Đặc điểm hoạt động kiểm toán độc lập VN. .......................................................... 43
2.3.1 Các dịch vụ do kiểm toán độc lập cung cấp ................................................. 44
2.3.2. Những tồn tại của hoạt động kiểm toán độc lập ở Việt Nam...................... 45


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

iii

2.4. Thực trạng BCKT về BCTC của các công ty niêm yết trên TTCK Việt Nam. ....... 45
2.4.1. Phương pháp khảo sát. ................................................................................... 46
2.4.2. Kết quả khảo sát thông qua thu thập BCKT................................................... 47
2.4.2.1. Hình thức của BCKT về BCTC của các công ty niêm yết trên TTCK Việt
Nam..................................................................................................................... 47
2.4.2.2. Ý kiến của KTV trên BCKT. ................................................................... 48
2.4.3 Kết quả khảo sát thông qua phỏng vấn........................................................ 55
2.4.3.1. Hướng dẫn của CMKT “BCKT về BCTC” VSA 700 của Việt Nam....... 56
2.4.3.2. Giới hạn phạm vị kiểm toán và ý kiến KTV......................................... 58
2.4.3.3. Những vấn đề khơng nhất trí với Ban giám đốc và ý kiến của KTV... 59
2.4.3. Đánh giá chung thực trạng BCKT về BCTC của các công ty niêm yết trên
TTCK Việt Nam. ..................................................................................................... 62
2.3.3.1. Những ưu điểm. ...................................................................................... 62
2.3.3.2. Những tồn tại. ......................................................................................... 62

Chương 3: GIẢI PHÁP NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ
BCTC ............................................................................................................................. 68
3.1. Quan điểm về giải pháp ...................................................................................... 68
3.1.1 Các giải pháp hoàn thiện và nâng cao chất lượng BCKT phải phù hợp với
môi trường kinh doanh, môi trường luật pháp VN. ............................................. 68
3.1.2
Việc hoàn thiện và nâng cao chất lượng BCKT phải nhằm giúp thị
trường chứng khoán phát triển bền vững............................................................. 68
3.1.3. Việc hoàn thiện và nâng cao chất lượng BCKT phải giúp VN sớm hội nhập
vào kinh tế khu vực và quốc tế. ............................................................................. 69
3.2. Giải pháp chung.................................................................................................. 69
3.2.1. Ban hành Luật kiểm toán độc lập................................................................ 69
3.2.2. Cập nhật thường xuyên hệ thống CMKT Việt Nam, trong đó có CMKT
BCKT. .................................................................................................................... 71
3.2.3. Ban hành những hướng dẫn chi tiết các CMKT, trong đó có chuẩn mực
BCKT. .................................................................................................................... 72
3.3. Giải pháp cụ thể.................................................................................................. 72
3.3.1 Hiệu đính CMKT VSA 700 “BCKT về BCTC”........................................... 73
3.3.2. Ban hành thêm các CMKT khi KTV đưa ý kiến kiểm tốn khơng phải ý
kiến chấp nhận tồn phần (VSA 705 và VSA 706). .............................................. 74
3.3.2.1 Ban hành mới CMKT VSA 705. ............................................................ 74
3.3.2.2. Ban hành mới CMKT VSA 706. ........................................................... 78
3.3.3. Ban hành các hướng dẫn chi tiết cho những trường hợp phức tạp............ 79
3.3.4. Hoàn thiện quy trình tổng hợp đánh giá kết quả và phát hành BCKT trong
trường hợp ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần. ........................... 82
3.3.5. Hoàn thiện quy trình tổng hợp và phát hành BCKT trong trường hợp
KTV đưa ra ý kiến chấp nhận tồn phần có đoạn nhấn mạnh. ........................... 84
3.4. Một số kiến nghị. .................................................................................................. 84
3.4.1.
Về phía cơng ty kiểm tốn...................................................................... 84

3.4.1.1 Cần tn thủ các CMKT trong đó có chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp
kế tốn, kiểm tốn.............................................................................................. 84
3.4.1.2. Cần hồn thiện quy trình soạn thảo và phát hành BCKT................... 85
3.4.1.3. Cần nâng cao trình độ nghiệp vụ chuyên môn cho đội ngũ KTV........ 86


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

iv

3.4.1.4. Cần giảm thiểu sự cạnh tranh không lành mạnh giữa các cơng ty kiểm
tốn bằng hạ thấp giá phí kiểm tốn và sự thỏa hiệp với cơng ty được kiểm
tốn. .................................................................................................................... 86
3.4.2. Về phía Hội nghề nghiệp kiểm tốn............................................................. 87
3.4.3. Về phía Bộ tài chính..................................................................................... 88
3.4.4. Về phía Ủy ban chứng khoán nhà nước. ..................................................... 88
Kết luận ......................................................................................................................... 90


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

v

DANH MỤC BẢNG
Bảng 1 : Các dịch vụ của ngành kiểm toán độc lập Việt Nam.............................44
Bảng 2: Cở mẫu......................................................................................................46
Bảng 03: Bảng kết quả khảo sát về nội dung cơ bản của BCKT năm 2007-2008
trên TTCK VN ........................................................................................47

Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

vi

DANH MỤC BIỂU ĐỒ
Biểu đồ 1: Tên của BCKT............................................................................................47
Biểu đồ 2: Các nội dung của BCKT với ý kiến chấp nhận toàn phần (năm 2007 và
2008 ở sàn TP.HCM và sàn Hà Nội). ..........................................................................48
Biểu đồ 3: Các nội dung của BCKT khơng phải là BC chấp nhận tồn phần ( 2007
và 2008). ........................................................................................................................49
Biểu đồ 4: Biểu đồ thể hiện tiêu đề trách nhiệm của BGĐ và KTV của BCKT( qua
hai năm 2007 và 2008). ................................................................................................50
Biểu đồ 5: Biểu đồ thể hiện cách trình bày lý do đưa ra ý kiến khơng phải ý kiến
chấp nhận tồn phần trong BCKT (qua hai năm 2007 và 2008) ...............................51
Biểu đồ 6: Loại ý kiến trên BCKT...............................................................................52
Biểu đồ 7: Loại ý kiến trên BCKT ở sàn Hà Nội........................................................52
Biểu đồ 8: Cách trình bày ý kiến kiểm toán trong BCKT( qua hai năm 2007 và 2008
ở sàn Hà Nội). ...............................................................................................................53
Biểu đồ 9: Loại ý kiến trên BCKT năm 2008 theo nhóm vốn ở sàn TP.HCM........54
Biểu đồ 10: Loại ý kiến trên BCKT năm 2008 theo nhóm vốn ở sàn Hà Nội.........55


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

vii

DANH MỤC PHỤ LỤC


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

1

MỞ ĐẦU
1. Sự cần thiết của đề tài.
Cùng với sự phát triển của nền kinh tế, sự phát triển của thị trường vốn ngày
càng mạnh mẽ, đặc biệt là thị trường chứng khoán. Thị trường chứng khoán Việt
Nam trong thời gian qua phát triển rất mạnh cả về số lượng công ty niêm yết và quy
mô vốn. Hàng trăm công ty lần lược niêm yết trên thị trường chứng khoán trong
thời gian ngắn, đây là một xu thế tất yếu phù hợp với xu thế phát triển của một nền
kinh tế thị trường. Đi cùng với xu thế đó, nhiều câu hỏi đặt ra mà bất kỳ những ai
quan tâm đến sự phát triển bền vững của thị trường chứng khốn đều phải quan tâm,
đó là: Liệu BCTC mà các công ty cung cấp đã trung thực hợp lý, làm thế nào kiểm
sốt để đảm bảo tính trung thực hợp lý của các thông tin trên BCTC. Để đảm bảo
minh bạch thơng tin, BCKT có vai trị rất quan trọng đối với các cơ quan quản lý
nhà nước, các doanh nghiệp và nhà đầu tư. BCKT sẽ giúp cho nhà đầu tư tin trưởng
hơn vào BCTC của các công ty được kiểm tốn. Để thơng tin mà BCKT cung cấp
trở thành cơng cụ hữu ích và cần thiết cho các đối tượng có liên quan, CMKT quốc
tế đã nhiều lần sửa đổi và bổ sung cho phù hợp với thực tế và ngày càng yêu cầu
chặt chẽ hơn. Đặc biệt năm 2009, quốc tế đã ban hành các chuẩn mực ISA 700, ISA
705 và ISA 706, mục đích hướng dẫn soạn thảo BCKT cho mọi trường hợp. Còn ở
Việt Nam cũng đã ban hành và đưa vào áp dụng CMKT 700 – BCKT về BCTC.
CMKT Việt Nam ban hành dựa theo CMKT quốc tế năm 1994.
Tuy nhiên, trong những năm gần đây với những sai phạm của các công ty
kiểm toán, câu hỏi đặt ra liên quan đến chất lượng của BCKT về BCTC của các

công ty niêm yết do các cơng ty kiểm tốn phát hành: Liệu ý kiến của các BCKT về
BCTC của các công ty niêm yết có trung thực và hợp lý hay khơng? BCKT về
BCTC của các công ty niêm yết đã tuân thủ CMKT chưa? BCKT đã cung cấp thơng
tin hữu ích cho nhà đầu tư chưa? BCKT đã phản ánh trung thực hợp lý về BCTC
của các công ty niêm yết cho nhà đầu tư? Và trách nhiệm của các KTV và công ty
kiểm toán đến đâu? Trong những năm qua ở Việt Nam chưa thấy có những nghiên
cứu đề cập đến chất lượng của BCKT về BCTC của các công ty niêm yết trên thị


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

2

trường chứng khốn Việt Nam. Nếu có chỉ là những kết quả nghiên cứu so sánh
giữa kết quả trước và sau kiểm tốn đối với BCTC của các cơng ty niêm yết.
Xuất phát từ thực tế trên và để trả lời các câu hỏi trên, tác giả quyết định
chọn đề tài “Giải pháp nâng cao chất lượng của BCKT về BCTC của các công
ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam”. Luận văn sẽ phản ánh thực
trạng BCKT về BCTC của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt
Nam và những giải pháp nhằm nâng cao tính hữu ích của BCKT về BCTC của các
cơng ty niêm yết trên thị trường chứng khoán.
2.Mục tiêu nghiên cứu:
-

Hệ thống hóa về mặt lý luận về việc ban hành và hướng dẫn các chuẩn mực

kiểm toán trong và ngồi nước có liên quan đến việc soạn thảo và phát hành BCKT
về BCTC.
-

Nghiên cứu, đánh giá thực trạng việc soạn thảo và phát hành BCKT về

BCTC của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam.
-

Nêu giải pháp để nâng cao chất lượng của BCKT về BCTC của các công ty

niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam.
3. Phương pháp nghiên cứu:
Đề tài sử dụng các phương pháp nghiên cứu như: Chọn mẫu nghiên cứu, khảo
sát, phỏng vấn, thống kê mơ tả, phân tích và tổng hợp các dữ liệu quá khứ thông
qua các biểu đồ, kết hợp so sánh, đối chiếu với hệ thống pháp luật và chuẩn mực
kiểm toán hiện hành cũng như các hướng dẫn có liên quan đến lĩnh vực đề tài
nghiên cứu, từ đó, tác giả đánh giá thực tế và đưa ra giải pháp trên cơ sở tuân thủ
các nguyên tắc khoa học.
4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu:
- Đối tượng nghiên cứu: BCKT về BCTC của các công ty niêm yết trên TTCKVN.
- Phạm vi: Thời gian 2 năm: 2007 và 2008.
5. Nội dung của đề tài:
Ngoài phần mở đầu và phần kết luận, đề tài gồm ba chương:
- Chương 1: Tổng quan về BCKT về BCTC.


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

3

- Chương 2: Thực trạng BCKT về BCTC của các cơng ty niêm yết trên thị

trường chứng khốn Việt Nam.
- Chương 3: Giải pháp nâng cao chất lượng của BCKT về BCTC của các công
ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam.
6. Sản phẩm của đề tài, hiệu quả nghiên cứu và ứng dụng kết quả vào thực
tiển:
- Giúp cơ quan quản lý nhà nước như: Bộ tài chính, Ủy ban chứng khốn nhà
nước và Hội nghề nghiệp kiểm tốn có cái nhìn đúng thực trạng BCKT về BCTC
của những công ty niêm yết trong thời gian qua.
- Giúp cơ quan quản lý nhà nước và hội nghề nghiệp kiểm toán nhận ra những
bất cấp của VSA 700.
- Giúp cơ quan quản lý nhà nước và hội nghề nghiệp kiểm tốn cơ cơ sở hợp lý
để hiệu đính lại VSA 700 và ban hành thêm những CMKT mới.


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

4

Chương 1: TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ BCTC.
1.1. Khái niệm và bản chất BCKT.
1.1.1. Khái niệm:

Kiểm toán là một quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về một
thông tin nhằm xác định và báo cáo về sự phù hợp của thông tin này với các tiêu
chuẩn được thiết lập. Kết thúc quá trình kiểm toán, KTV sẽ phát hành BCKT để nêu
ý kiến về BCTC được kiểm tốn. Có thể nói phát hành báo cáo vừa là trách nhiệm
vừa là nghĩa vụ của KTV.
Khái niệm về BCKT được đề cập trong chuẩn mực kiểm toán cũng như của
nhiều tác giả.

- Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700, BCKT được định nghĩa như
sau:
“BCKT là văn bản do KTV và cơng ty kiểm tốn lập và cơng bố để nêu rõ ý
kiến chính thức của mình về BCTC của một đơn vị đã được kiểm toán”.
- Đạo luật Sarbanes-Oxley Act của Hoa Kỳ ban hành năm 2002, định nghĩa
BCKT như sau:
BCKT” là một văn bản do KTV phát hành dựa trên kết quả cuộc kiểm toán
thực hiện theo yêu cầu của người sử dụng, và yêu cầu của luật chứng khoán.
- Theo GS

1

Courtis, Hoa Kỳ “BCKT là công cụ quan trọng do KTV phát

hành để thông tin cho người sử dụng BCTC bên trong và bên ngồi DN,với mục
đích làm tăng cường sự tín nhiệm của xã hội đối với thơng tin tài chính trình bày
bởi nhà quản lý”.
Tóm lại, mặc dù sử dụng những ngơn từ khác nhau, nhưng tất cả đều có điểm
chung là: BCKT là sản phẩm được tạo ra bởi kiểm tốn viên.Trong đó, cung cấp
thơng tin cho người sử dụng về những công việc KTV đã thực hiện và bày tỏ ý kiến
của KTV về BCTC được kiểm toán.
1.1.2. Bản chất của BCKT:
1

GS Courtis, là giám đốc quản lý của Goldman Sachs và giám đốc điều hành của Goldman Sachs Châu Á.
Ông là chuyên gia trrong lĩnh vực kinh tế và chiến lược thông qua khu vực châu Á thái bình dương và châu
Âu và Bắc Mỹ. Ơng là một trong những nhà lãnh đạo ngân hàng đầu tư thế giới.


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software

For evaluation only.

5

BCKT là thơng điệp của nghề nghiệp kiểm tốn đối với người sử dụng về kết
quả kiểm toán nhằm mục đích nâng cao độ tin cậy thơng tin. BCKT chịu sự tác
động của nhiều nhân tố khác nhau.
Để thấy rõ bản chất của BCKT, cần nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến
BCKT. Các nhân tố chính có thể kể ra bao gồm:
1.1.2.1. Mục tiêu của kiểm toán BCTC:
- Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 200, 2009, đoạn 3 đề cập mục tiêu 9 hay
mục đích) của kiểm tốn BCTC như sau:
Mục đích của một cuộc kiểm tốn BCTC là để làm tăng mức độ tin cậy về
thông tin trên BCTC. Để người sử dụng tin cậy thông tin nhằm ra các quyết định
thích hợp, KTV cần đưa ra ý kiến liệu BCTC có được trình bày một cách trung thực
và hợp lý, phù hợp với chuẩn mực kế tốn hiện hành. Các chuẩn mực kế tốn thơng
thường sử dụng là chuẩn mực kế toán quốc tế hay chuẩn mực kế toán quốc gia.
1.1.2.2. Mong đợi của người sử dụng.
Thực tế cho thấy rằng, có một sự tồn tại khoảng cách giữa mong đợi của
người sử dụng BCTC được kiểm toán với kết quả thực hiện của kiểm toán.
Nhiều nghiên cứu chỉ ra rằng người sử dụng BCKT thường mong đợi vượt
quá khả năng đáp ứng của nghề nghiệp kiểm toán.
Các tác giả như: Monroe and Woodliff (1993), Porter (1993), McEnroe and
Martens (2001) và Lisa N.Bostick, Michael S.Luehlfing (2004) là những tác giả đã
tiến hành nghiên cứu vấn đề này.
Những mong đợi của người sử dụng mà kiểm toán không thể đáp ứng được
sẽ tạo ra khoảng cách. Lisa N.Bostick, Michael S.Luehlfing (2004) tóm tắt các
mong đợi chính tạo ra khoảng cách như sau: công bố đầy đủ thông tin, KTV phải là
người bảo vệ công chúng; là người bảo đảm tính hiệu quả hệ thống kiểm sốt nội
bộ; phát hiện gian lận của nhà quản lý; gian lận của nhân viên, và các hành vi vi

phạm pháp luật.


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

6

Hai tác giả là 2Hian Chye Koh và E-Sah Woo trong tác phẩm có tên “Khoảng
cách mong đợi trong kiểm tốn” đăng trên tạp chí “Managerial Auditing Journal” đã
đưa ra một số kết quả cho thấy có sự tồn tại giữa khoảng cách của mong đợi của
người sử dụng và kiểm toán, và phuơng pháp thực hiện kiểm toán của KTV. Những
yếu tố chính tạo ra khoảng cách như: vai trò KTV trong việc phát hiện gian lận của
doanh nghiệp, trách nhiệm kiểm tốn đối với bên thứ ba, tính độc lập của KTV. Một
tác giả khác cũng tiến hành nghiên cứu vấn đề này là Porter3 (1993). Theo ông,
nguyên nhân dẫn đến sự tồn tại của khoảng cách mong đợi như sau: Thứ nhất, sự
mong đợi của công chúng là vượt quá giới hạn của sự hợp lý. Thứ hai, sự khiếm
khuyết của chuẩn mực cũng như các hướng dẫn nghề nghiệp.
Khoảng cách giữa mong đợi và thực tế kiểm tốn cịn tồn tại và tiếp tục cịn
tồn tại. Để thu hẹp khoảng cách này, có 2 biện pháp: Một là phải tăng cường giải
thích về đặc điểm nghề nghiệp kiểm toán, hai là chuẩn mực kiểm toán phải ngày
càng được hoàn thiện. Do vậy, trong BCKT cần phân định trách nhiệm của mỗi bên
đối với BCTC được kiểm toán (chẳng hạn trách nhiệm lập BCTC là thuộc ban giám
đốc đơn vị được kiểm tốn, cịn trách nhiệm của KTV là đưa ra ý kiến về BCTC
trên cơ sở cuộc kiểm tốn). Đồng thời, BCKT cũng thơng tin cho người sử dụng về
những công việc mà KTV đã thực hiện và cơ sở của việc đưa ra ý kiến của KTV
(chẳng hạn KTV tuân thủ chuẩn mực nghề nghiệp, cách thức kiểm toán là chọn mẫu
.v..v ,,,).
1.1.2.3. Ảnh hưởng của BCKT đối với người sử dụng:
Nhiều nghiên cứu thực nghiệm chỉ ra rằng, BCKT có ảnh hưởng đến người

sử dụng như: Nhà đầu tư, ngân hàng và giá cổ phiếu trên thị trường cũng như ảnh
hưởng đến việc thiết lập các quan hệ thương mại.

2

Tác giả người Singapore, Hian Chye Koh là phó giáo sư của trường Kinh doanh Nanyang ở Singapore và
E-Sah Woo là một KTV của Price Waterhouse ở Singapore.
BSc (Hons, Geog), BBS, PhD, CA, FCIS, Cert Ed, is Director of Accounting Research at Cranfield School

3

of Management, Cranfield University, UK and Professor of Accountancy at Massey University, NZ.


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

7

- Maria Consuelo pucheta martinez và Antonio Vico Martinez, nghiên cứu
về mối quan hệ giữa thông tin của BCKT với các quan hệ thương mại. Hai tác giả
này kết luận rằng, loại ý kiến trên BCKT ảnh hưởng đến hoạt động thương mại ở
Tây Ban Nha, và chủ yếu tác động đến những hoạt động của người quản lý. Nhà
quản lý thường dựa trên các ý kiến này khi đưa ra những quyết định liên quan đến
quan hệ thương mại.
Kết quả nghiên cứu của Maria Consuelo pucheta martinez và Antonio Vico
Martinez phù hợp với kết quả nghiên cứu của Giwilliam. Giwilliam đã chỉ ra rằng:
Sự từ chối cho ý kiến và ý kiến không chấp nhận trên BCKT tác động quan trọng
đến quyết định người sử dụng, tuy nhiên mức độ ảnh hưởng của ý kiến còn tùy
thuộc vào bản chất của chúng.

- Nghiên cứu của Antonio Durendez Gomez – Guillamon đưa ra kết quả là:
Người sử dụng BCKT cho rằng những ý kiến của kiểm tốn là hữu ích và quan
trọng khi đưa ra các quyết định: đầu tư và cho vay.
- Nhiều nghiên cứu khác cũng cho thấy có sự tác động của ý kiến KTV trên
BCKT đối với giá của chứng khốn thơng qua xem xét sự thay đổi giá chứng khoán
quanh thời gian phát hành BCKT. Các nhà nghiên cứu của Anh quốc như Firth
(1978), của Úc như Ball, Walker and Whittred (1978), và của Hoa Kỳ như Chow và
Rice (1978), Elliott (1982) và Dodd, Dopuch, Holthausen và Leftwich (1983) đều
khẳng định vấn đề này.
Tóm lại, các nghiên cứu đều cho thấy thơng tin trình bày trên BCKT có ảnh
hưởng đến các quyết định kinh doanh, đến ngân hàng và trong chừng mực nào đó
nó có tác động đến sự thay đổi giá chứng khoán vào khoảng thời gian BCKT được
phát hành.
1.1.2.4. Các yếu tố ảnh hưởng đến chất lượng BCKT.
- Sự tác động của môi trường pháp lý đến BCKT:
Lịch sử phát triển nghề nghiệp kiểm tốn cho thấy đã khơng ít các vụ kiện đã
xảy ra trong đó người sử dụng đã khởi kiện cơng ty kiểm tốn vì nhiều ngun


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

8

nhân. Một trong những vụ kiện xảy ra đầu tiên liên quan đến trách nhiệm của KTV
về BCKT là vụ kiện của Ultramares V. Touche (1931).
"Ultramares Corp. vs. Touche, Niven & Co” là một vụ kiện của bên thứ ba
đối với cơng ty kiểm tốn để địi lại khoản thiệt hại do dựa vào BCKT của Touche,
Niven & Co để ra quyết định. Vào tháng 1/năm 1924, Công ty kiểm toán Touche,
Niven & Co được thuê kiểm toán cho Fred Stern & Co cho bảng cân đối kế toán

cho thời khóa kết thúc vào 31/12/1923. Touche, Niven & Co đã phát hành bào cáo
kiểm tốn chấp nhận tồn phần với nội dung là bảng cân đối kế tốn đã trình bày
đúng và chính xác tình hình tài chính của Fred Stern & Co tại 31/12/1923. Trên
bảng cân đối kế toán, tổng tài sản $2,550,671.88, nợ phải trả là $1,479,956.62 và tài
sản rịng là $1,070,715.26. Fred Stern & Co đang tìm nguồn vay. Để có thể vay,
Fred Stern & Co. Stern đã cung cấp bảng cân đối kế toán (bảng sao) kèm theo
BCKT cho người cho vay. Đến ngày 2/1/1925 Fred Stern & Co. Stern bị phá sản.
Những người cho vay kiện Touche để đòi bồi thường những thiệt hại của họ.
Trong vụ kiện này, bên thứ ba cho rằng vì họ đã tin vào BCKT mà Touche,
Niven & Co phát hành nên đã gánh chịu thiệt hại. Các cuộc điều tra sau đó cho thấy
sai phạm trong cuộc kiểm tốn: Thứ nhất do sự bất cẩn của KTV, thứ hai do gian
lận của cơng ty được kiểm tốn. Từ vụ kiện này, người ta nhận thức rằng bản chất
BCKT không chỉ là thông điệp người hành nghề về kết quả kiểm tốn mà cịn chính
là cơ sở để bảo vệ nghề nghiệp kiểm toán. Quan điểm này được ủng hộ bởi nhiều
tác giả thông qua sử dụng lý thuyết thể chế (nhằm nghiên cứu sự tác động của tổ
chức bởi các yếu tố). Lý thuyết thể chế, được khởi đầu bởi Meyer và Rowan (1977),
cho rằng cấu trúc tổ chức trong một mơi trường chính là sự biểu hiện đặc trưng của
sự phù hợp với trách nhiệm giải trình xã hội. Một tổ chức sẽ chịu ảnh hưởng của hai
yếu tố: Nhân tố kỹ thuật liên quan đến cách xử lý các hoạt động hàng ngày nhằm
đạt kết quả cao và nhân tố thể chế liên quan đến sự mong đợi và các giá trị từ mơi
trường bên ngồi hơn là từ bản thân đơn vị.
Các nghiên cứu trên cho thấy, một cơng ty kiểm tốn chịu sự tác động của
hai yếu tố, yếu tố bên trong và yếu tố bên ngồi cơng ty kiểm tốn. Những nhân tố


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

9

bên trong của bản thân đơn vị kiểm toán như: đó là những quy định, thói quen, thủ
tục, phương pháp vận dụng, trình tự xử lý, quy trình kiểm tốn, mục tiêu…được đề
ra bởi chính cơng ty kiểm tốn và KTV để đạt được kết quả kiểm toán như mong
muốn. Những nhân tố bên ngoài như: những tác động về mặt pháp lý. Các tác động
này đưa đến xuất hiện nhu cầu BCKT phải phù hợp yêu cầu mà pháp lý và cũng là
phương tiện bảo vệ KTV.
Tóm lại, thơng qua các nghiên cứu cho thấy, nội dung của BCKT chịu ảnh
hưởng bởi quy định, thủ tục, trình tự, cách thức xử lý ...được thiết lập bởi chính bản
thân cơng ty kiểm tốn và KTV. Mặc khác, BCKT cịn chịu sự tác động của mơi
trường pháp lý bên ngồi đó là, những quy định của pháp luật liên quan; như những
hướng dẫn của chuẩn mực kiểm toán liên quan đến việc soạn thảo và phát hành
BCKT; và sự đòi hỏi của xã hội ngày càng nhiều về chất lượng của BCKT, từ đó
làm gia tăng trách nhiệm của KTV và cơng ty kiểm tốn trong việc phát hành
BCKT để góp phần nâng cao chất lượng BCKT..
- Tác động của chuẩn mực lên BCKT:
Chuẩn mực là những quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và thủ tục kiểm
toán làm cơ sở cho KTV và doanh nghiệp kiểm toán thực hiện kiểm toán và làm cơ
sở kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán.
Với mục tiêu như vậy, chuẩn mực kiểm toán trở thành cơ sở lý luận của hoạt
động kiểm toán và là cơ sở để nâng cao chất lượng kiểm tốn. Do đó chuẩn mực
kiểm tốn đặc biệt là chuẩn mực kiểm tốn về BCKT có ảnh hưởng đến BCKT
được phát hành. KTV và cơng ty kiểm tốn phát hành BCKT trên cơ sở cuộc kiểm
tốn của mình và chuẩn mực kiểm tốn mà KTV và cơng ty kiểm tốn áp dụng. Vì
vậy, nội dung và hình thức của BCKT do KTV và cơng ty kiểm tốn phát hành chịu
sự chi phối bởi chuẩn mực kiểm toán. Tuy nhiên chuẩn mực kiểm toán về BCKT
được ban hành khác nhau giữa các quốc gia. Do vậy, BCKT chỉ có giá trị hữu ích
khi nó được người sử dụng hiểu đúng và vận dụng đúng.
Tóm lại, qua phân tích trên có thể thấy: Bản chất của của BCKT là thông
điệp truyền đạt đến người sử dụng ý kiến của KTV về BCTC của đơn vị trên cơ sở

Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

10

kết quả cuộc kiểm tốn, về cơng việc KTV thực hiện. BCKT là một phương thức
đảm bảo ở mức độ hợp lý nhất định độ tin cậy của thông tin để bảo vệ quyền lợi
chung của xã hội và các bên liên quan trong nền kinh tế thị trường, là cơ sở cho việc
ra quyết định kinh tế. BCKT là phương tiện làm tăng độ tin cậy của thông tin trên
BCTC, nhờ đó thu hẹp được khoảng cách mong đợi của người sử dụng. Mặc khác
sự tác động của môi trường pháp lý, những quy định của chuẩn mực kiểm tốn,
cũng như những địi hỏi ngày càng cao của xã hội sẽ tác động đến chất lượng của
BCKT. Do vậy KTV cần khơng ngừng hồn thiện quy trình kiểm tốn và tuân thủ
đạo đức nghề nghiệp để cuối cùng đưa đến những BCKT ngày càng có chất lượng
hơn.
1.1.3. Các nội dung căn bản của một BCKT:
BCKT là thông điệp của nghề nghiệp kiểm toán đối với xã hội về kết quả
kiểm tốn nhằm nâng cao độ tin cậy thơng tin của đối tượng được kiểm tốn. Muốn
vậy, thơng điệp đó phải chứa đựng 3 nội dung chính: thơng báo kết quả của kiểm tra
BCTC, thông báo về công việc KTV thực hiện để có được kết quả đó và thơng báo
về trách nhiệm của KTV cũng như nhà quản lý về BCKT.
Thứ nhất, BCKT phải chỉ ra liệu BCTC có được lập phù hợp chuẩn mực,
nguyên tắc kế toán được chấp nhận phổ biến. Nếu khách hàng được kiểm tốn
khơng tn thủ các chuẩn mực hay bỏ sót trong cơng bố thông tin, BCKT phải cung
cấp những thông tin này nhằm giúp người sử dụng ra các quyết định thích hợp.
Quyết định đó đơi khi sẽ là sự thành bại của một quyết sách đầu tư, một sự chọn lọc
đối tác, một giải pháp về tài chính, về thị trường…
Thứ hai, KTV phải nêu rõ các cách thức sử dụng để kiểm tra và chỉ rỏ các
phương diện bất thường trong q trình kiểm tra. Khi tiến hành kiểm tốn, KTV

ln tn thủ các chuẩn mực kiểm tốn cũng như các quy định khác về pháp lý liên
quan. Do vậy, BCKT phải thơng báo nội dung này. Bên cạnh đó, do KTV không thể
kiểm tra tất cả nghiệp vụ, mọi chứng từ.v..v. do hạn chế về thời gian, do cân đối
giữa chi phí và lợi ích, do các hạn chế do khách hàng đặt ra và vì những nguyên
nhân khác..v.v... Chẳng hạn khách hàng trước đây chưa từng được kiểm toán, KTV


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

11

gần như là không thể tái lập lại báo cáo mới cho những năm trước. Hoặc có những
trường hợp khách hàng không cho phép KTV tiếp cận các thông tin thích hợp, do
vậy, KTV sẽ khơng thể thu thập đầy đủ thơng tin thích hợp để đưa ra ý kiến và
nhiều tình huống khác. Do vậy, KTV phải trình bày rõ cách thức thực hiện để tránh
sự kỳ vọng không hợp lý.
Thứ ba, trách nhiệm lập BCTC là trách nhiệm thuộc về người quản lý đơn vị,
không phải là của KTV. Vì vậy, trên BCKT phải đề cập đến vấn đề này để nhắc nhở
người quản lý cũng như thông báo cho người sử dụng. Nói cách khác, KTV sử dụng
báo cáo để phân chia trách nhiệm giữa khách hàng và KTV.
Cuối cùng, vì BCKT là sản phẩm duy nhất của kiểm toán đối với người sử
dụng, nên các thuật ngữ sử dụng cũng phải thận trọng để tránh các tranh tụng về
pháp lý có thể xảy ra.
Với mục tiêu nêu trên, dù BCKT có thể khác nhau giữa các quốc gia, có thể
thay đổi theo thời gian nhưng nhìn chung, về nội dung, một BCKT thường bao gồm
các yếu tố sau:
- Tiêu đề
- Địa chỉ người nhận
- Ngày của báo cáo

- Tên của cơng ty kiểm tốn
- Chữ ký của kiểm toán viên
- Số hiệu báo cáo
- Đoạn mở đầu, đoạn phạm vi và đoạn ý kiến.
Trong các yếu tố nêu trên, yếu tố quan trọng nhất là đoạn mở đầu, phạm vi
và đoạn nêu ý kiến. Chính vì vậy, các yếu tố này luôn thay đổi nhắm đáp ứng yêu
cầu của người sử dụng.
+ Những nội dung căn bản của đoạn mở đầu:
-

Các loại BCTC được kiểm toán

-

Đơn vị được kiểm toán

-

Ngày lập của BCTC


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

12

-

Trách nhiệm của nhà quản lý

-

Trách nhiệm của kiểm toán viên.

+ Những nội dung căn bản của đoạn phạm vi:
-

Chỉ ra những chuẩn mực kiểm toán sử dụng để tiến hành kiểm tốn.

-

Mục tiêu của cuộc kiểm tốn.

Mơ tả các cơng việc KTV thực hiện khi tiến hành kiểm tốn.
+ Những nội dung căn bản của đoạn ý kiến:
-

Trình bày ý kiến về sự trung thực hợp lý hay không của BCTC được

kiểm toán dựa trên cơ sở của cuộc kiểm toán.
- Sư phù hợp giữa chuẩn mực lập BCTC và chuẩn mực kế toán quốc gia hay
quốc tế và sự phù hợp yêu cầu của luật pháp.
+ Về Các loại ý kiến kiểm toán:
BCKT bày tỏ ý kiến của KTV về BCTC được kiểm toán. KTV sử dụng một
trong các ý kiến sau cho phù hợp với những trường hợp cụ thể:
-

Ý kiến chấp nhận toàn phần

-

Ý kiến chấp nhận từng phần (ý kiến ngoại trừ)

-

Ý kiến không chấp nhận

-

Ý kiến từ chối.

1.2. Lịch sử ra đời và phát triển của BCKT:
BCKT ra đời và phát triển cùng với sự phát triển của nghề nghịệp kiểm toán.
Cùng với quá trình phát triển của nền kinh tế, BCKT ngày càng thay đổi và hoàn
thiện. Sự thay đổi này trải qua các thời kỳ như sau:
- Thời kỳ sơ khai:.
Nghề nghiệp kiểm tốn đã có từ lâu đời kể từ thời kỳ mà các thông tin phê
chuẩn bằng cách đọc lên trên các buổi họp công khai.
Sau này, với sự mở rộng quy mơ của doanh nghiệp, nên đã dần có sự tách rời
giữa quyền sở hữu của các cổ đông với chức năng điều hành của nhà quản lý, từ đó
xuất hiện nhu cầu kiểm tra của chủ sở hữu để chống lại gian lận của nhà quản lý lẫn


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

13

những người làm cơng, vì thế kiểm tốn độc lập đã ra đời vào thế kỷ 18 để đáp ứng
nhu cầu này.



Vào những năm cuối thế kỷ 19, nhiều quốc gia ban hành nhiều đạo luật liên

quan đến nghề nghiệp kiểm toán như: Tại Anh, vào 1844, đã ban hành Luật công ty
Anh, tại Canada đạo luật công ty Ontario ban hành năm 1907. Trong đó, có yêu cầu
BCTC của các cơng ty niêm yết phải được kiểm tốn và Luật công ty cũng đề cập
đến trách nhiệm của KTV kiểm toán.
Tuy nhiên ở thời kỳ này, hệ thống chuẩn mực kiểm tốn chưa được xây
dựng, vì vậy chưa có BCKT chuẩn. Mỗi KTV tự đưa ra BCKT cho mình. Để giảm
thiểu trách nhiệm về mặt pháp lý, nhiều công ty kiểm tốn hay KTV thường sử
dụng ngơn từ theo hướng có lợi nhất cho cơng ty kiểm tốn. Các từ ngữ có thể rất
mơ hồ hay có thể hiểu bằng nhiều cách khác nhau. Kết quả nghiên cứu cho thấy,
BCKT ở các công ty khác biệt nhau rất đáng kể giữa các công ty. Một số báo cáo sử
dụng từ ngữ rất ngắn gọn như là: “đã kiểm toán và nhận thấy rằng báo cáo chính
xác”(audited and found correct) hay đã kiểm tra và nhận thấy là chính xác
("examined and found correct" (Gordon, 1961)), “lập chính xác hay trình bày trung
thực và chính xác”, “trình bày trung thực tình hình tài chính" (Flesher and Flesher,
1980). Đơi khi có trường hợp, KTV chỉ đơn giản ký vào BCĐKT(Lee, 1970).
Chẳng hạn như báo cáo kiểm tốn cho cơng ty Dominion Textile company
Limited (1906) như sau:
.Chúng tơi đã hồn thành cuộc kiểm tốn về thơng tin tài chính của cơng ty
cho năm kết thúc 31/3/1906. Trong suốt năm, chúng tôi đã thực hiện kiểm toán đều
đặn mỗi tháng một lần.
Các nghiệp vụ phát sinh được phản ảnh cẩn thận và chính xác vào sổ sách kế toán.
Các khoản chi tiêu và việc mua sắm được xác nhận bởi các chứng từ, hóa đơn.
Báo cáo tiền hàng tháng từ các chi nhánh khác nhau, đều được hổ trợ bởi
những hóa đơn chứng từ, và đã được ghi nhận chính xác trong sổ sách.
Tiền mặt, tiền gửi ngân hàng và khoản vay thỉnh thoảng được công ty kiểm tra
và được xác minh bởi giấy chứng nhận từ ngân hàng. Vật liệu tồn kho, thành phẩm,

Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

14

sản phẩm dở dang, công cụ dụng cụ tại những chi nhánh của cơng ty đều được
trình bày trong báo cáo chi tiết và tổng hợp, đều được xác nhận và chuẩn y bởi tổng
giám đốc công ty.
BCTC hàng năm được lập cho cả 2 chi nhánh mua và chi nhánh thuê lại. Báo
cáo này được lập chính xác từ sổ sách kế tốn và chúng tơi đã ký xác nhận vào đó.
Cơng việc suốt năm qua đã thực hiện thỏa đáng và bộ phận kế toán đã thực hiện
các bút toán điều chỉnh để đáp ứng yêu cầu của kiểm tốn. Điều đó, làm cho chúng
tơi tin vào nhân viên của cơng ty.
Có thể thấy rằng báo cáo trên không chứa đựng các nội dung chủ yếu như trong
báo cáo hiện hành mà chỉ nêu ý kiến về một số khoản mục trên BCTC. Chính từ
việc khơng có báo cáo chuẩn, nên trong giai đoạn này, một số công ty kiểm toán
thường lạm dụng một số cụm từ như: Tùy thuộc vào (subject to) để có thể đạt được
2 mục đích: giữ được khách hàng và giảm thiểu trách nhiệm pháp lý. (Jone Carey4,
trong một bài thơ viết về BCKT trong giai đoạn này ....).
-

Giai đoạn hình thành:
Vào 1929, đã xảy ra cuộc khủng hoảng kinh tế đưa đến sự sụp đổ của thị

trường chứng khoán Hoa Kỳ. Sự sụp đổ tháng 10/1929 làm cho niềm tin của công
chúng về thị trường bị giảm sút. Nhiều nhà đầu tư lớn, nhỏ, ngay cả ngân hàng đã
chịu các thiệt hại đáng kể từ cuộc khủng hoảng này. Để phục hồi nền kinh tế và
niềm tin của công chúng về thị trường vốn, Quốc hội Hoa Kỳ đã thông qua đạo luật

chứng khoán năm 1933 và luật giao dịch chứng khoán 1934. Từ đó, Ủy Ban chứng
khốn (SEC) ra đời với mục đích bảo vệ nhà đầu tư, ổn định thị trường. Theo Luật
chứng khoán và luật giao dịch chứng khoán, BCTC của các cơng ty niêm yết cần
được kiểm tốn bởi KTV độc lập nhằm nâng cao tính minh bạch của thơng tin
BCTC. Từ đó, dẫn đến kết quả ra đời của thỏa thuận về BCKT chuẩn (First US
standard Audit report 1934) giữa AIA (Hiệp hội kế tốn viên cơng chứng Hoa kỳ )
và Ủy ban chứng khoản NewYork Hoa Kỳ. Người ta hy vọng rằng việc chuẩn hóa
từ ngữ sẽ hạn chế sự mơ hồ trong diễn đạt, sẽ làm người đọc hiểu rõ hơn nhằm phân


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

15

biệt các loại ý kiến khác nhau. Nghề nghiệp kiểm tốn cũng nhận thấy việc chuẩn
hóa từ ngữ cịn là lá chắn để bảo vệ KTV về phương diện pháp lý.
Báo cáo chuẩn trong giai đoạn này bao gồm 2 đoạn: đoạn mô tả công việc và đoạn
cho ý kiến. Thuật ngữ báo cáo chuẩn chỉ đề cập đến báo cáo dưới hình thức ngắn
gọn trong đó KTV cho ý kiến chấp nhận tồn phần, khơng có đề cập đến ý kiến
ngoại trừ hay thêm một đoạn giải thích. Mẫu của BCKT chuẩn như sau:
Chúng tôi đã kiểm tra bảng cân đối kế tốn của cơng ty XYZ vào ngày
31/12/1933, và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm 1933. Khi thực hiện,
chúng tôi kiểm tra các sổ sách kế toán và tài liệu hổ trợ khác cũng như đã thu thập
thơng tin và sự giải thích từ nhân viên văn phịng và người lao động của cơng ty.
Chúng tơi cũng đã sốt xét về mặt tổng thể phương pháp kế toán và các nghiệp vụ
liên quan đến kết quả kinh doanh của công ty phát sinh trong năm kiểm tốn, nhưng
chúng tơi khơng kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ phát sinh. Theo ý kiến chúng tôi, dựa
vào sự kiểm tra, bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả kinh doanh đính kèm theo
đã trình bày trung thực phù hợp với nguyên tắc chấp nhận và áp dụng nhất quán

trong năm tại ngày 31/12/1933.
Có thể nói đây là một bước tiến lớn trong lịch sử của BCKT, nhờ việc chuẩn
hóa. BCKT trong giai đoạn này yêu cầu ý kiến của KTV được tách rời ở một đoạn
riêng, khơng trình bày chung với việc mơ tả những cơng việc mà KTV thực hiện
trong cuộc kiểm tốn. So với thời kỳ sơ khai, hình thức và nội dung của BCKT
được quy định rõ ràng. Từ ngữ được sử dụng thống nhất hơn, tránh những từ ngữ
mơ hồ hay không hợp lý. Như việc lạm dụng cụm từ tùy thuộc vào, chứng nhận
(certify), chính xác (correct) trong BCKT từ trước đó đã bị hạn chế.
- Giai đoạn phát triển:
Với sự phát triển nền kinh tế sau giai đoạn khủng hoảng, các yêu cầu đối với
nghề nghiệp kiểm toán ngày càng cao, đặc biệt đối với việc kiểm toán cho các cơng
ty niêm yết. Trước tình hình đó, năm 1948, Hiệp hội kế tốn viên cơng chứng Hoa
Kỳ đã ban hành thủ tục kiểm toán SAP 24: “Mẫu BCKT” (1948). BCKT có mẫu
như sau:


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

16

Chúng tơi đã kiểm tra bảng cân đối kế tốn của công ty X tại ngày 31/12/19..
cũng như các báo cáo khác liên quan như báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Cuộc kiểm tra của chúng tôi được thực hiện phù hợp với chuẩn mực kiểm toán chấp
nhận rộng rãi, và do vậy sẽ bao gồm việc kiểm tra các tài liệu, sổ sách kế toán cũng
như những thủ tục kiểm tốn mà chúng tơi cho là cần thiết.
Theo ý kiến của chúng tơi, bảng cân đối kế tốn và báo cáo kết quả kinh
doanh đã trình bày trung thực tình hình tài chính của cơng ty X tại 31/12/19, phù
hợp với những nguyên tắc kế toán chấp nhận rộng rãi, áp dụng nhất quán với các
phương pháp của năm trước.

Những năm sau đó, để đáp ứng yêu cầu của sự thay đổi về Luật, nhiều đề
nghị là trong báo cáo cần bổ sung từ “trình bày trung thực "present fairly". Đến năm
1959, trong báo cáo, đuợc yêu cầu thêm phần phù hợp với GAAP và phương pháp
kế toán được áp dụng nhất quán. Đồng thời, có các khuyến nghị thay thế cụm từ
trung thực và chính xác bằng cụm từ trình bày trung thực, do từ chính xác có thể
làm cho người đọc hiểu nhầm rằng chính xác cao hơn việc tuân thủ chuẩn mực. Đến
năm 1972, AICPA đã nâng cấp SAP (thủ tục kiểm toán) thành SAS (chuẩn mực).
Năm 1974, SAS 2 được ban hành thay thế cho SAP 24. SAS 2 phân biệt các loại ý
kiến khác nhau trên BCKT và mô tả từng loại ý kiến thích hợp trong trường hợp
khác nhau. Tuy nhiên, BCKT trong giai đoạn này vẫn còn khá đơn giản chỉ gồm hai
đoạn đó là: đoạn phạm vi và đoạn ý kiến. Mục tiêu của cuộc kiểm tốn ln ln
được KTV mô tả trong đoạn mở đầu hoặc đoạn phạm vi và ý kiến đưa ra của KTV
thường được trình bày ở đoạn kết luận hoặc đoạn ý kiến.
Tiếp theo đó, năm 1988, Hiệp hội kế tốn viên cơng chứng Hoa Kỳ ban
hành SAS 58 (1988) hoàn thiện báo cáo chuẩn. Đây là lần thay đổi lớn nhất về hình
thức và nội dung của BCKT. Chuẩn mực này giải thích rõ hơn về công việc và trách
nhiệm của KTV cũng như các hạn chế tiềm tàng của kiểm toán. Theo SAS 58,
BCKT bao gồm 3 đoạn như sau: Đoạn giới thiệu hay còn gọi là đoạn mở đầu, đoạn
phạm vi và đoạn ý kiến của kiểm toán. Đoạn giới thiệu trong BCKT là nhằm chỉ ra


Generated by Foxit PDF Creator © Foxit Software
For evaluation only.

17

những BCTC được kiểm toán, bản chất của cuộc kiểm tốn được mơ tả ở đoạn
phạm vi và ý kiến của kiểm tốn được trình bày ở đoạn ý kiến. SAS 58 cũng đã đưa
ra bốn loại ý kiến trên BCKT: Ý kiến chấp nhận toàn phần, ý kiền chấp nhận từng
phần, ý kiến từ chối và ý kiến không chấp nhận.

Theo SAS 58, BCKT có dạng như sau:
Chúng tơi đã kiểm tốn bảng cân đối kế tốn cơng ty của ngày 31/12/19XX
đình kèm theo đây, báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền
tệ cho năm tài chính. Việc lập báo cáo tại chính này là thuộc trách nhiệm của nhà
quản lý công ty, trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra một ý kiến về những BCTC đó
dựa vào cuộc kiểm tốn của chúng tơi.
Cuộc kiểm tốn của chúng tơi được thực hiện phù hợp với những chuẩn mực
kiểm toán chấp nhận. Các chuẩn mực này yêu cầu chúng tôi lập kế hoạch và thực
hiện cuộc kiểm tốn để có sự đảm bảo hợp lý rằng BCTC khơng cịn chứa đựng các
sai phạm trọng yếu. Cuộc kiểm tốn của chúng tơi bao gồm việc đánh giá các
nguyên tắc kế toán đã được sử dụng, các ước tính kế tốn được thực hiện bởi người
quản lý cũng như đánh giá chung về sự trình bày BCTC. Chúng tơi tin rằng cuộc
kiểm tốn của chúng tơi cung cấp cơ sở thích hợp để cho ý kiến.
Theo ý kiến của chúng tơi, BCTC nêu trên trình bày hợp lý trên các khía
cạnh trọng yếu, tình hình tài chính của cơng ty X tại ngày 31/12/19XX, và kết quả
của hoạt động của nó và các dịng tiền của năm, phù hợp với những nguyên tắc
chấp nhận rộng rãi.
Năm 1995, Hiệp hội kế tốn viên cơng chứng Hoa Kỳ (AICPA) ban hành
chuẩn mực kiểm toán SAS 79 để điều chỉnh một số nội dung liên quan ý kiến của
BCKT (thay thế cho SAS 58). SAS 79 chỉ hiệu đính phần u cầu rằng khi xuất
hiện tình huống khơng chắc chắn, BCKT phải bao gồm một đoạn giải thích sau
đoạn cho ý kiến (Luther E.Birdzell;Journal of Accountancy,Vol.181, 1996).
Trên bình diện quốc tế, vào năm 1980, trong IFAC, Ủy ban thực hành kiểm
toán quốc tế (IAPC) chịu trách nhiệm xây dựng các nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán
quốc tế IAG.