Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty du lịch Sài Gòn - TNHH một thành viên - Thực trạng và giải pháp hoàn thiện

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ Tp.HCM

NGUYỄN THỊ VỊ NHÂN

LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT TẠI TỔNG CÔNG TY DU LỊCH SÀI GÒNTNHH MỘT THÀNH VIÊN - THỰC TRẠNG VÀ
GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN

LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ

TP. Hồ Chí Minh - Năm 2013


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ Tp.HCM

NGUYỄN THỊ VỊ NHÂN

LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT TẠI TỔNG CÔNG TY DU LỊCH SÀI GÒNTNHH MỘT THÀNH VIÊN - THỰC TRẠNG VÀ
GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN
Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60340301
LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:
PGS. TS BÙI VĂN DƯƠNG

TP. Hồ Chí Minh - Năm 2013

LỜI CAM ĐOAN
“Lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty Du lịch Sài Gòn –
TNHH Một thành viên - Thực trạng và giải pháp hoàn thiện” là đề tài luận văn Thạc sỹ
kinh tế, chuyên ngành Kế toán-Kiểm toán. Đây là công trình nghiên cứu khoa học độc
lập của tôi. Luận văn chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào.
Tác giả: Nguyễn Thị Vị Nhân


MỤC LỤC
Trang
Trang phụ bìa
Lời cam đoan
Mục lục
Danh mục các ký hiệu, chữ viết tắt
MỞ ĐẦU
1. Sự cần thiết của đề tài .............................................................................................. 1
2. Tổng quan lý thuyết ................................................................................................. 2
3. Mục tiêu nghiên cứu ................................................................................................ 3
4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu ........................................................................... 3
5. Phương pháp nghiên cứu ......................................................................................... 4
6. Ý nghĩa của luận văn ............................................................................................... 4
7. Kết cấu của đề tài..................................................................................................... 5
CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN LÝ THUYẾT VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
1.1. Các khái niệm liên quan đến Báo cáo tài chính hợp nhất ................................ 6
1.1.1. Thực thể báo cáo, Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất ........ 6
1.1.1.1. Thực thể báo cáo ............................................................................... 6
1.1.1.2. Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất .............................. 7
1.1.1.2.1. Khái niệm ................................................................................... 7

1.1.1.2.2. Mục đích của Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất 8
1.1.2. Nhóm công ty mẹ - công ty con................................................................ 8
1.1.2.1. Khái niệm nhóm công ty mẹ - công ty con ....................................... 8
1.1.2.2. Các dạng liên kết trong nhóm công ty mẹ - công ty con ................... 9
1.1.2.3. Cấu trúc tổ chức của nhóm công ty mẹ - công ty con ..................... 10
1.1.3. Hợp nhất kinh doanh............................................................................... 11
1.1.4. Kiểm soát ................................................................................................ 12
1.1.5. Cổ quyền thiểu số ................................................................................... 14
1.1.6. Lợi thế thương mại ................................................................................. 15


1.2. Lý thuyết tiếp cận Báo cáo tài chính hợp nhất .............................................. 17
1.2.1. Lý thuyết thực thể ................................................................................... 17
1.2.2. Lý thuyết công ty mẹ .............................................................................. 18
1.2.3. Lý thuyết lợi ích chủ sở hữu ................................................................... 18
1.3. Vai trò và hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất ............................................. 19
1.3.1. Vai trò của Báo cáo tài chính hợp nhất ................................................... 19
1.3.2. Hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất ..................................................... 21
1.4. Lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất ................................................ 26
1.4.1. Các nguyên tắc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất ................. 26
1.4.1.1. Các nguyên tắc chung khi lập và trình bày Báo cáo tài chính và Báo
cáo tài chính hợp nhất .................................................................................. 26
1.4.1.2. Các nguyên tắc riêng khi lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất
...................................................................................................................... 27
1.4.2. Phương pháp lập Báo cáo tài chính hợp nhất. ........................................ 28
1.4.2.1. Phương pháp chung để lập Báo cáo tài chính hợp nhất. ................. 28
1.4.2.2. Ảnh hưởng của Lý thuyết hợp nhất đối với kế toán lập và trình bày
Báo cáo tài chính hợp nhất. .......................................................................... 30
1.4.2.3. Các bút toán loại trừ trong giao dịch nội bộ nhóm Công ty mẹ – Công
ty con chịu ảnh hưởng của các lý thuyết hợp nhất ....................................... 32

1.4.2.4. Kế toán hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua..................... 33
1.4.2.5. Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh trên Báo cáo
tài chính riêng và Báo cáo tài chính hợp nhất .............................................. 33
1.4.2.6. Chuyển đổi Báo cáo tài chính của các cơ sở ở ở nước ngoài .......... 35
Kết luận Chương 1 ................................................................................................ 36
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP
NHẤT TẠI TỔNG CÔNG TY DU LỊCH SÀI GÒN – TNHH MỘT THÀNH VIÊN.
2.1. Tổng quan về Tổng Công ty Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên ....... 37
2.1.1. Lịch sử hình thành và phát triển ............................................................. 37
2.1.2.Các lĩnh vực hoạt động kinh doanh chính ............................................... 38
2.1.3.Tổ chức nhân sự ....................................................................................... 40


2.1.4.Cơ cấu tổ chức và đặc điểm của công tác kế toán tại Tổng Công ty Du lịch
Sài Gòn – TNHH Một thành viên ..................................................................... 41
2.1.4.1. Bộ máy kế toán ................................................................................ 41
2.1.4.2. Đặc điểm công tác kế toán .............................................................. 42
2.2. Nguyên tắc và phương pháp lập Báo cáo tài chính hợp nhất theo Chuẩn mực Kế
toán Việt Nam và các thông tư hướng dẫn có liên quan ....................................... 43
2.2.1.Phạm vi các công ty phải lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất ... 43
2.2.2.Phạm vi hợp nhất Báo cáo tài chính ........................................................ 44
2.2.3.Lý thuyết hợp nhất áp dụng ..................................................................... 45
2.2.4.Các bước lập Báo cáo tài chính hợp nhất ................................................ 46
2.3. Thực trạng lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty Du lịch Sài gòn –
TNHH Một thành viên .......................................................................................... 53
2.3.1.Phương pháp lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty Du lịch Sài
gòn – TNHH Một thành viên ............................................................................ 53
2.3.2.Các bước lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty Du lịch Sài gòn
– TNHH Một thành viên ................................................................................... 53
2.4. Một số ưu điểm và nhược điểm trong quá trình lập Báo cáo tài chính hợp nhất

tại Tổng Công ty Du lịch Sài gòn – TNHH Một thành viên ................................. 68
2.4.1. Ưu điểm .................................................................................................. 68
2.4.2. Nhược điểm ............................................................................................ 68
Kết luận Chương 2 ................................................................................................ 71
CHƯƠNG 3: HOÀN THIỆN VIỆC LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI
TỔNG CÔNG TY DU LỊCH SÀI GÒN- TNHH MỘT THÀNH VIÊN

3.1. Quan điểm và nguyên tắc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty Du
lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên……………………………………………72
3.1.1. Quan điểm về việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng công ty Du lịch
Sài Gòn – TNHH Một thành viên ..................................................................... 72
3.1.2. Nguyên tắc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng công ty Du lịch Sài
Gòn – TNHH Một thành viên ........................................................................... 73
3.2. Giải pháp hoàn thiện việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty Du
lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên .................................................................. 74


3.2.1. Hoàn thiện phạm vi hợp nhất Báo cáo tài chính ..................................... 74
3.2.2. Hoàn thiện các bút toán điều chỉnh trước hợp nhất ................................ 74
3.2.3. Hoàn thiện kỹ thuật lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất................. 77
3.2.4. Hoàn thiện các bảng biểu ........................................................................ 78
3.2.5. Hoàn thiện cơ cấu tổ chức phục vụ cho việc lập Báo cáo tài chính hợp
nhất.................................................................................................................... 79
3.2.6. Hoàn thiện cơ cấu tổ chức nhân sự ......................................................... 80
3.3. Một số kiến nghị hoàn thiện việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại
Tổng Công ty Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên theo mô hình Công ty mẹ –
Công ty con ........................................................................................................... 81
3.3.1. Đối với Tổng Công ty Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên ......... 81
3.3.2 Một số kiến nghị hoàn thiện việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp
nhất đối với Bộ Tài Chính ................................................................................ 82

Kết luận chương 3 ................................................................................................. 86
KẾT LUẬN ............................................................................................................... 87
Tài liệu tham khảo
Phụ lục


PHỤ LỤC

 Phụ lục 1: Báo cáo tài chính
 Phụ lục 2: Bảng hợp cộng các chỉ tiêu trước điều chỉnh
 Phụ lục 3: Tổng hợp phần sở hữu của Công ty mẹ trong tài sản thuần của
công ty con
 Phụ lục 4: Bảng hợp cộng theo hàng ngang các chỉ tiêu trên BCĐKT
 Phụ lục 5: Bảng tổng hợp các chỉ tiêu trên BCKQKD năm 2011
 Phụ lục 6: Bảng tổng hợp các chỉ tiêu trên BCLCTT theo phương pháp
gián tiếp
 Phụ lục7: Phân bổ các khoản phát sinh khi mua đầu tư vào công ty con,
công ty liên kết
 Phụ lục 8: Bảng tính lợi ích cổ đông thiểu số năm 2011
 Phụ lục 9: Cổ tức được chia trong năm 2011
 Phụ lục 10: Bảng xác định khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết
theo phương pháp vốn chủ sở hữu
 Phụ lục 11: Tỉ lệ vốn trong vốn chủ sở hữu trong các liên doanh liên kết
 Phụ lục 12: Đầu tư ra ngoài doanh nghiệp
 Phụ lục 13: Bảng hợp cộng các chỉ tiêu trước và sau điều chỉnh


DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT
VAS

: Chuẩn mực Kế toán Việt Nam

IAS

: Chuẩn mực Kế toán Quốc tế

IFRS

: Chuẩn mực Báo cáo tài chính Quốc tế

CMKT

: Chuẩn mực Kế toán

CMBCTC

: Chuẩn mực Báo cáo tài chính

BCTC

: Báo cáo tài chính

BCTCHN

: Báo cáo tài chính hợp nhất

BCĐKT

: Bảng cân đối kế toán

BCĐKTHN

: Bảng cân đối kế toán hợp nhất

BCLCTT

: Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

BCKQKD

: Báo cáo kết quả kinh doanh

LTTM

: Lợi thế thương mại

CQTS

: Cổ quyền thiểu số

CĐTS

: Cổ đông thiểu số

TSCĐ

: Tài sản cố định

TNDN

: Thu nhập doanh nghiệp

Tổng Công ty

: Tổng Công ty Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên



1

PHẦN MỞ ĐẦU
1. Sự cần thiết của đề tài
Với quá trình toàn cầu hóa ngày càng mạnh, ngày càng có nhiều doanh
nghiệp, tổ chức nước ngoài gia tăng đầu tư làm ăn với các doanh nghiệp Việt Nam,
phát sinh nhiều hoạt động nghiệp vụ mới, yêu cầu tuân thủ các chuẩn mực mới theo
thông lệ quốc tế. Quá trình tái cơ cấu nền kinh tế Việt Nam thời gian qua cũng đã
khai sinh nhiều doanh nghiệp hoạt động theo mô hình Công ty mẹ – Công ty con, cả
trong khu vực nhà nước và khu vực tư nhân. Ở khu vực nhà nước, điển hình nhất là
việc chuyển đổi các Tổng công ty Nhà nước hoạt động theo mô hình cũ sang mô
hình Công ty mẹ – Công ty con nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động sản xuất kinh
doanh đã và đang được đẩy mạnh để thích ứng với tình hình mới. Ở khu vực tư
nhân, việc hình thành các “Tập đoàn kinh tế” cũng đang dần định hình đa ngành, đa
lĩnh vực.
Mô hình tổ chức sản xuất kinh doanh thay đổi dẫn đến các hoạt động nghiệp
vụ tài chính cũng có nhiều biến đổi, đặc biệt là công tác xây dựng BCTCHN, tuân
thủ theo các CMKT Việt Nam, đã thay thế cho công tác lập BCTC tổng hợp trước
đây.
Tuy nhiên, kể từ khi 26 Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS) được ban hành
từ cuối năm 2005 đến nay, việc áp dụng các CMKT Việt Nam vẫn còn là vấn đề ít
nhiều phức tạp khi triển khai trong thực tiễn. Hơn nữa, khi xem xét sự tương đồng

giữa việc áp dụng hệ thống CMKT Việt Nam vào công tác lập BCTCHN của doanh
nghiệp và công tác tương tự, khi lập BCTCHN theo các Chuẩn mực Kế toán Quốc tế
(IAS) và Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS), thực tế cho thấy vẫn còn ít
nhiều khoảng cách.
Nguyên nhân do CMKT Việt Nam được ban hành từ cuối năm 2005 đến nay
chưa được điều chỉnh, biến đổi tương ứng với sự phát triển chung, cho dù Việt Nam
đã có khá nhiều văn bản qui phạm pháp luật để điều chỉnh. Trong thời gian này, rất
nhiều thay đổi, cập nhật đã được công bố tại CMKT Quốc tế và CMBCTC Quốc tế.
Chính vì vậy, thực tế là các doanh nghiệp Việt Nam vẫn lập và trình bày BCTCHN


2

theo CMKT Việt Nam và, dĩ nhiên, vẫn tiếp tục có một khoảng cách nhất định với
CMKT Quốc tế và CMBCTC Quốc tế. Nói cách khác, sự hội nhập của các doanh
nghiệp Việt Nam vào sân chơi quốc tế vẫn còn bất cập.
Sẵn sàng cho công cuộc hội nhập vào sân chơi mới này chính là điều mà các
doanh nghiệp lớn của Việt Nam cần phải chủ động tiếp cận, thích ứng để tồn tại và
phát triển.
Để nhận diện rõ hơn về những khoảng cách giữa các hệ thống CMKT Việt
Nam, CMKT Quốc tế và CMBCTC Quốc tế, tôi chọn đề tài “Hoàn thiện hệ thống
Báo cáo tài chính hợp nhất theo mô hình Công ty mẹ - Công ty con tại Tổng Công ty
Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên” để tìm hiểu, phân tích các điểm khác biệt
và tương đồng của các hệ thống CMKT đã nêu từ một trường hợp cụ thể trong thực
tiễn. Qua đó, đề xuất các nội dung cần thực hiện để Tổng Công ty Du lịch Sài Gòn –
TNHH Một thành viên nói riêng và các doanh nghiệp lớn của Việt Nam nói chung
có thêm điều kiện để hòa nhập tốt với các hoạt động kế toán đang được chấp nhận
phổ biến theo thông lệ trên trường quốc tế.

2. Tổng quan lý thuyết

Hợp nhất báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con nhằm cải thiện
tính minh bạch và trách nhiệm giải trình kết quả hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp trong một niên độ kế toán, qua đó cung cấp các thông tin hữu ích, hỗ trợ hữu
hiệu cho việc ra quyết định của các nhà quản lý. Mục đích hợp nhất cung cấp một
toàn bộ thông tin về các nguồn tài sản và nghĩa vụ về báo cáo tài chính của cả tập
đoàn kinh tế, một bức tranh tổng thể của cả nhóm công ty trong niên độ báo cáo.
Một số luận văn trước đây cũng có đề cập đến quá trình lập báo cáo tài chính hợp
nhất tại một số doanh nghiệp như: Hoàn thiện hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất
theo mô hình công ty mẹ công ty con tại Tổng công ty Khánh Việt (Cao Thanh
Hiền, 2006), Tổ chức lập báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn COTEC (Phạm Thị
Huyền, 2010), Một số giải pháp phục vụ cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính
hợp nhất tại Tổng công ty Điện lực Miền Nam (Võ Thu Phụng, 2010).


3

Với các số liệu cụ thể tại Tổng Công ty Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành
viên, cũng như các luận văn đã đề cập, tác giả nêu lên các ưu nhược điểm trong quá
trình lập BCTCHN, qua đó đưa ra giải pháp hoàn thiện hơn trong quá trình lập
BCTCHN tại Tổng công ty. Tuy nhiên, tại đề tài này, tác giả đã phân tích rõ về lý
thuyết hợp nhất và ảnh hưởng của lý thuyết này đến việc lập và trình bày BCTCHN
tại Tổng công ty, từ đó đưa ra những kiến nghị cho quá trình sửa đổi chuẩn mực kế
toán theo xu hướng hội nhập với thế giới trong tình hình hiện nay.

3. Mục tiêu nghiên cứu
Hệ thống hóa các phương pháp lập và trình bày BCTCHN được thực hiện
theo CMKT Quốc tế, CMBCTC Quốc tế và CMKT Việt Nam.
Phân tích mối tương quan giữa lập và trình bày BCTCHN được thực hiện
theo CMKT Quốc tế, CMBCTC Quốc tế và CMKT Việt Nam tại một đơn vị cụ thể.
Trên cơ sở đó, đưa ra một số đề xuất nhằm góp phần thúc đẩy việc đổi mới,

bổ sung các CMKT Việt Nam tương ứng với sự phát triển của các CMKT Quốc tế
và CMBCTC Quốc tế.
4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
4.1. Đối tượng nghiên cứu:
Đối tượng nghiên cứu của luận văn là CMKT Việt Nam và CMKT Quốc tế
và CMBCTC Quốc tế về lập và trình bày BCTCHN.
Vận dụng vào thực tế kế toán lập và trình bày BCTCHN của Tổng Công ty
Du lịch Sài gòn – TNHH Một thành viên

4.2. Phạm vi nghiên cứu:
Giới hạn trong việc lập, trình bày, phân tích BCTCHN của Tổng Công ty Du
lịch Sài gòn – TNHH Một thành viên theo CMKT Việt Nam và CMKT Quốc tế,
CMBCTC Quốc tế sử dụng các số liệu tài chính trong năm 2011.


4

Tập trung nghiên cứu các nội dung: kết cấu của BCTCHN; trình tự và
phương pháp lập BCTCHN; kế toán hợp nhất kinh doanh của công ty mẹ - công ty
con; kế toán đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh trên BCTCHN; kế toán chuyển
đổi BCTC của công ty con, công ty liên kết,… trước khi hợp nhất vào BCTCHN.
5. Phương pháp nghiên cứu
Phương pháp nghiên cứu định tính được tác giả sử dụng trong quá trình thu
thập, phân tích, tổng hợp lý thuyết từ các bài giảng của Thầy Cô, các giáo trình, các
bài báo, các luận văn trước đây, CMKT Việt Nam, CMKT Quốc tế và các số tài liệu
quan trọng khác để hệ thống hóa và đề ra các giải pháp hoàn thiện. Tác giả sử dụng
số liệu thứ cấp, quan sát và tổng hợp số liệu để lập BCTC tại Tổng Công ty Du lịch
Sài Gòn – TNHH Một thành viên năm 2011 để phân tích và mô tả quá trình lập báo
cáo, từ đó kiến nghị giải pháp tối ưu hơn cho Tổng Công ty trong việc lập báo cáo
hàng năm.

Phương pháp quan sát: quan sát và thu thập thông tin và số liệu từ các bảng
BCTC tổng hợp và BCTC riêng của các đơn vị phụ thuộc, các công ty con, liên
doanh, liên kết gửi về Tổng Công ty.
Phương pháp phân tích so sánh: phương pháp này sử dụng để phân tích thực
trạng lập BCTCHN tại Tổng Công ty từ đó so sánh với CMKT và đưa ra giải pháp
hoàn thiện trong quá trình lập BCTCHN tại Tổng Công ty.
Phương pháp tổng hợp: Tổng hợp và đánh giá ảnh hưởng của lý thuyết hợp
nhất đến quá trình lập BCTCHN trong CMKT Quốc tế và CMKT Việt Nam từ đó
kiến nghị một số thay đổi mới trong xu thế hiện nay.
6. Ý nghĩa của luận văn
Cụ thể hóa phương pháp xây dựng BCTCHN theo các hệ thống CMKT Việt
Nam và CMKT Quốc tế tại một đơn vị xác định, Tổng công ty Du lịch Sài gòn –
TNHH Một thành viên, cung cấp một ví dụ trực quan, sinh động cho những người


5

quan tâm đến việc xây dựng BCTCHN theo các hệ thống CMKT, ở các góc nhìn
toàn diện và chi tiết.
7. Kết cấu của đề tài
Ngoài phần mở đầu, kết luận, mục lục, danh mục các chữ viết tắt, phụ lục, tài
liệu tham khảo đề tài được bố cục theo ba chương như sau:
Chương 1: Tổng quan lý thuyết về lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp
nhất
Chương 2: Thực trạng lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng
Công ty Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên.
Chương 3: Hoàn thiện việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty
Du lịch Sài Gòn – TNHH Một thành viên

6

Chương 1: TỔNG QUAN LÝ THUYẾT VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT.
1.1. Các khái niệm liên quan đến Báo cáo tài chính hợp nhất
1.1.1. Thực thể báo cáo, Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất
1.1.1.1. Thực thể báo cáo
"Thực thể" là bất kỳ cơ cấu tổ chức có tính pháp lý, hành chính, hoặc ủy thác,
hoặc bên đối tác (có tối thiểu một người) có khả năng triển khai các nguồn lực khan
hiếm để đạt được mục tiêu (Definition of the Reporting Entity, Australian
Accounting Research Foundation, 8/1990, trang 5).
“Thực thể báo cáo” là thực thể có trách nhiệm thực hiện các BCTC, cung cấp
thông tin về các nguồn lực kinh kế (tài sản) của thực thể , yêu sách đối với các
nguồn này (các khoản nợ và cổ phiếu). (Preliminary Views on An Improved
Conceptual Framework for Financial Reporting 9/2008, đoạn 12-13).
Một thực thể báo cáo cần đáp ứng ba yếu tố:
- Các hoạt động kinh tế của thực thể đã, đang và sẽ tiếp tục diễn ra;
- Các hoạt động kinh tế của thực thể này có thể nhận dạng tách biệt với các
hoạt động kinh tế của các thực thể khác và tách khỏi môi trường kinh tế mà thực thể
đó đang tồn tại;
- Thông tin tài chính về các hoạt động kinh tế này hữu ích cho các nhà đầu tư,
chủ sở hữu vốn, chủ nợ hiện tại và tương lai. Những đối tượng này không trực tiếp
có được các thông tin cần thiết khi ra các quyết định phân bổ nguồn lực cho thực
thể, cũng như khi đánh giá hiệu quả kinh tế của quá trình quản lý và sử dụng nguồn
lực được cung cấp cho thực thể.
Tiếp cận theo góc độ hợp nhất, thực thể báo cáo được hiểu là:


7

- Một cuộc hợp nhất kinh doanh đã đưa hai công ty riêng rẽ cùng đặt dưới sự
kiểm soát của một ban quản lý chung (là Hội đồng quản trị của công ty mẹ). Mặc dù
cả hai công ty vẫn tồn tại như những đơn vị pháp lý riêng lẻ, nhưng việc mua bán đã
tạo ra một thực thể báo cáo mới chịu sự kiểm soát của bên mua.
- Khi việc mua bán cổ phiếu tạo ra mối quan hệ Công ty mẹ – Công ty con thì
thực thể mua (là công ty mẹ) và thực thể bán (là công ty con) vẫn tồn tại như các
thực thể riêng lẻ với tư cách pháp nhân riêng, có hệ thống sổ sách riêng. BCTC riêng
của công ty mẹ và công ty con được chuyển đổi sang BCTCHN, phản ánh tình hình
tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của thực thể hợp nhất (bao gồm cả công
ty mẹ và công ty con). Công ty mẹ chính là thực thể mới, có trách nhiệm lập báo
cáo.
Tóm lại, các khái niệm về thực thể báo cáo đã được công bố chính thức đều
thống nhất ở hai điểm sau:
- Thực thể báo cáo không đồng nghĩa với thực thể pháp lý;
- Một thực thể được xem là thực thể báo cáo nếu trong thực thể tồn tại các
nhà đầu tư, chủ nợ, và các đối tượng khác cần có BCTC để ra quyết định.

1.1.1.2. Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất
1.1.1.2.1. Khái niệm
BCTC là phương pháp kế toán tổng hợp số liệu từ các sổ kế toán theo các chỉ
tiêu kinh tế tài chính tổng hợp, phản ánh tình hình tài sản, công nợ, nguồn vốn tại
một thời điểm, tình hình sử dụng vốn và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của
một thực thể trong một thời kỳ nhất định, theo hệ thống các biểu mẫu báo cáo đã
quy định.
BCTCHN được xem như BCTC của một nhóm thực thể kinh tế duy nhất
(IAS 27, 2008). Mục đích của BCTCHN là trình bày về kết quả hoạt động và tình
hình tài chính của công ty mẹ và tất cả công ty con như một đơn vị kinh tế duy nhất,
phục vụ cho lợi ích chính yếu của các chủ sở hữu và chủ nợ của công ty mẹ. Có ý
kiến cho rằng BCTCHN có ý nghĩa quan trọng hơn các BCTC riêng biệt của từng

8

đơn vị và thường chúng rất cần khi có một đơn vị trong nhóm hợp nhất có quyền
kiểm soát trực tiếp hoặc gián tiếp lợi ích tài chính ở các đơn vị còn lại. Báo cáo hợp
nhất được lập nhằm phục vụ chủ yếu cho nhà đầu tư và chủ nợ của công ty mẹ hơn
là cho cổ đông không kiểm soát và chủ nợ của công ty con. Công ty con, như một
đơn vị pháp nhân riêng, tiếp tục báo cáo kết quả các hoạt động của nó cho các cổ
đông không kiểm soát.
BCTCHN là BCTC của một nhóm công ty trong đó tài sản nợ phải trả,vốn
chủ sở hữu, doanh thu, chi phí và các dòng tiền của công ty mẹ và các công ty con
được trình bày như là một thực thể kinh tế duy nhất. (IFRS 10, 5/2011, Phụ lục A,
Các thuật ngữ, trang 13).
Tất cả các định nghĩa trên đều cho thấy BCTCHN là BCTC, phản ánh tình
hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh, những biến đổi trong tình hình tài
chính của công ty mẹ và các công ty con như là một thực thể báo cáo duy nhất.
1.1.1.2.2. Mục đích của Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất
Tùy theo đối tượng sử dụng mà BCTC và BCTCHN có các mục đích khác
nhau:
- Theo IASB và FASB thì đối tượng sử dụng BCTC và BCTCHN là các nhà
đầu tư, người cho vay và các chủ nợ khác (cả hiện tại lẫn tương lai) do đó mục đích
của BCTC và BCTCHN là cung cấp các thông tin tài chính về thực thể báo cáo một
cách hữu ích cho các đối tượng trên, giúp họ đưa ra các quyết định cung cấp nguồn
lực cho thực thể (ví dụ như quyết định mua, bán hay nắm giữ cổ phiếu, các công cụ
nợ, cung cấp hay thu hồi các khoản vay, cho vay,...).
- Tại Việt Nam, đối tượng sử dụng là chủ doanh nghiệp, cơ quan nhà nước và
những người sử dụng khác. Do đó, mục đích của BCTC và BCTCHN là cung cấp
các thông tin về tình hình tài chính, tình hình kinh doanh và các dòng tiền của doanh
nghiệp nhằm đáp ứng nhu cầu hữu ích cho các đối tượng nêu trên.

1.1.2. Nhóm Công ty mẹ - Công ty con


9

1.1.2.1. Khái niệm nhóm Công ty mẹ - Công ty con
Theo định nghĩa tại IFRS 10 “Công ty mẹ là một thực thể mà thực thể này
kiểm soát một hoặc nhiều thực thể khác; Công ty con là một thực thể chịu sự kiểm
soát của một thực thể khác; Nhóm công ty bao gồm công ty mẹ và các công ty con
của nó”. Vậy, nhóm công ty chính là sự liên kết giữa nhiều công ty có tư cách pháp
nhân riêng lẻ trong cùng một ngành hoặc nhiều ngành khác nhau, trong đó công ty
nắm quyền kiểm soát là công ty mẹ và công ty bị kiểm soát là công ty con, và liên
kết này được hình thành vì một mục đích chung là lợi ích kinh tế.
Điều 146 Luật Doanh nghiệp Việt Nam năm 2005 có định nghĩa: “Nhóm
công ty là tập hợp các công ty có mối quan hệ gắn bó lâu dài với nhau về lợi ích
kinh tế, công nghệ, thị trường và các dịch vụ kinh doanh khác. Nhóm công ty bao
gồm các hình thức: Công ty mẹ - công ty con; Tập đoàn kinh tế; và Các hình thức
khác.”
Công ty mẹ – Công ty con là một hình thức liên kết và chi phối lẫn nhau bằng
việc đầu tư, góp vốn, bí quyết công nghệ, thương hiệu hoặc thị trường giữa các công
ty có tư cách pháp nhân, trong đó có một công ty giữ quyền chi phối các công ty
thành viên khác gọi là công ty mẹ và các công ty thành viên khác bị công ty mẹ chi
phối gọi là công ty con hoặc có một phần vốn góp của công ty mẹ gọi là công ty liên
kết hoặc liên doanh (Trần Quỳnh Hương, 2010, trang 15).

1.1.2.2. Các dạng liên kết trong nhóm Công ty mẹ - Công ty con
- Liên kết theo chiều ngang: là liên kết các công ty trong nhóm hoạt động ở
cùng một cấp của cùng một ngành.
- Liên kết theo chiều dọc: là liên kết các công ty trong nhóm hoạt động ở
nhiều cấp của cùng một ngành.

- Liên kết hỗn hợp: là liên kết các công ty trong nhóm hoạt động ở nhiều cấp
của nhiều lãnh vực ngành nghề khác nhau, liên kết này là đa dạng hóa ngành nghề
hoạt động nhằm hạn chế rủi ro.


10

1.1.2.3. Cấu trúc tổ chức của nhóm Công ty mẹ - Công ty con
- Cấu trúc một cấp

Công ty mẹ A
Kiểm soát

Kiểm soát

Công ty con B

Công ty con C

- Cấu trúc hai cấp
Công ty mẹ A

Kiểm soát

Kiểm soát

Công ty con B

Công ty con C

Kiểm soát

Kiểm soát

Công ty cháu E

Công ty cháu D

- Cấu trúc nhiều cấp

Công ty mẹ A
Đồng kiểm soát
Kiểm soát
Công ty liên doanh

Công ty con B

Kiểm soát

Kiểm soát
Công ty con C

Kiểm soát

ảnh hưởng đáng kể
Công ty Liên kết


11

Công ty cháu D

Công ty cháu E

1.1.3. Hợp nhất kinh doanh
Hợp nhất kinh doanh là một giao dịch hoặc một sự kiện khi một bên mua đạt
được quyền kiểm soát một hoặc nhiều đơn vị khác (bên bị mua), hoặc tài sản thuần
của các đơn vị trong giao dịch được đưa về thành một thực thể báo cáo chịu sự kiểm
soát chung của Hội đồng Quản trị bên mua.
Một doanh nghiệp có thể lựa chọn để mở rộng từ bên trong (xây dựng nhà
máy riêng) hoặc từ bên ngoài (mua lại quyền kiểm soát của các doanh nghiệp khác
qua hình thức hợp nhất kinh doanh) nhằm mục tiêu mong muốn gia tăng lợi nhuận
cho cổ đông. Hình thức hợp nhất là phương thức đúng đắn, đạt hiệu quả kinh tế cao
so với các phương thức khác, vì:
- Lợi thế về chi phí: ít tốn chi phí cho việc xây dựng mới vốn có nhiều rủi ro
và tận dụng được những cơ sở có sẵn;
- Giảm rủi ro: mua lại các công ty đang hoạt động (trong nhiều ngành khác
nhau), có sẵn thị trường thì ít rủi ro hơn trong việc nghiên cứu phát triển sản phẩm
mới, khi mục tiêu là đa dạng hóa sản phẩm;
- Lợi thế về thời gian: mua lại doanh nghiệp đang hoạt động trong hợp nhất
giúp thỏa mãn yêu cầu về môi trường, những yêu cầu, thủ tục phê duyệt của chính
quyền; tránh được các chậm trễ thường gặp trong trường hợp xây dựng mới, do đó
rút ngắn được thời gian tung sản phẩm ra thị trường;
- Tránh được sự thôn tính: nhiều công ty có quy mô nhỏ hợp nhất lại nhằm
tránh sự thâu tóm của các tập đoàn lớn;
- Lợi ích về tài sản vô hình: bên cạnh tài sản hữu hình, hợp nhất kinh doanh
còn mang lại cả tài sản vô hình. Do đó, động cơ thúc đẩy doanh nghiệp hợp nhất là
việc sở hữu các bằng sáng chế, quyền khai thác tài nguyên, công trình nghiên cứu,
các chuyên gia quản lý hàng đầu,...;

12

- Lợi ích khác: nhiều doanh nghiệp lựa chọn phương thức hợp nhất kinh
doanh hơn những phương thức mở rộng kinh doanh khác vì có lợi về thuế thu nhập
doanh nghiệp, thuế thu nhập cá nhân, thuế bất động sản, quỹ hưu trí,…
- Ngoài ra hợp nhất cũng có thể đưa đến kết quả:
+ Sáp nhập khi một doanh nghiệp (công ty sáp nhập) tiếp quản toàn bộ quyền,
nghĩa vụ, lợi ích hợp pháp, tài sản của doanh nghiệp khác (công ty bị sáp nhập),
đồng thời công ty bị sáp nhập này giải thể;
+ Hợp nhất khi một pháp nhân mới được thành lập, tiếp quản toàn bộ tài sản,
hoạt động kinh doanh của hai hay nhiều công ty riêng biệt và chấm dứt sự tồn tại
của các công ty này. Hợp nhất kinh doanh thường diễn ra theo hai phương pháp:
phương pháp hợp lãi và phương pháp mua. Hiện nay, theo yêu cầu tại IFRS 3, hợp
nhất kinh doanh sử dụng phương pháp mua và đặc biệt cấm sử dụng phương pháp
hợp lãi;
Hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua là một công ty mua lại đa số cổ
phiếu đang lưu hành (từ 50% trở lên) của một công ty khác. Sau khi mua lại công ty
mua trở thành công ty mẹ và công ty bị mua là công ty con. Việc mua bán có thể
thực hiện bằng việc phát hành cổ phiếu, thanh toán bằng tiền…

1.1.4. Kiểm soát
Kiểm soát là quyền hay khả năng của một thực thể, có thể đều khiển hoặc chi
phối hoạt động của một thực thể khác theo ý muốn, sở thích, nhu cầu... của chính
thực thể đó. Vì vậy, việc kiểm soát chính là quyền chiếm hữu, quyền chi phối một
thực thể nào đó.
IFRS 10 đưa ra định nghĩa về kiểm soát: “Bên đầu tư kiểm soát bên nhận đầu
tư, chịu rủi ro hoặc có quyền đối với các thu nhập biến đổi từ việc tham gia của bên
đầu tư vào bên nhận đầu tư, và có khả năng chi phối đến thu nhập, làm cho nó thay
đổi thông qua quyền của mình đối với bên nhận đầu tư”. Ba yếu tố cần có để nhận

biết bên đầu tư có khả năng kiểm soát đối với bên nhận đầu tư là:


13

- Có quyền lực đối với bên nhận đầu tư: tức là có quyền, có khả năng chi
phối, điều khiển các hoạt động trọng yếu, có ảnh hưởng đáng kể đối với bên nhận
đầu tư, làm thay đổi thu nhập theo hướng có lợi cho bên đầu tư;
- Chịu rủi ro hoặc có quyền đối với các thu nhập biến đổi từ việc tham gia
đầu tư vào bên nhận đầu tư, thu nhập của bên đầu tư từ việc tham gia đầu tư vào bên
nhận đầu tư có khả năng biến đổi theo kết quả hoạt động của bên nhận đầu tư;
- Bên đầu tư có khả năng sử dụng quyền phát sinh từ đầu tư của mình để
quyết định các khoản thu nhập thuộc về nhà đầu tư từ bên nhận đầu tư.
Tiếp cận “kiểm soát” theo quan điểm của hợp nhất kinh doanh thì khi một
thực thể muốn kiểm soát một hoặc nhiều thực thể khác thì thực thể đó phải nắm giữ
trên 50% quyền biểu quyết tại thực thể bị kiểm soát. Hoặc, có thể nói rằng hợp nhất
kinh doanh chỉ xảy ra khi thực thể kiểm soát (công ty mẹ) sở hữu trên 50% quyền
biểu quyết trực tiếp hoặc gián tiếp tại thực thể bị kiểm soát (công ty con) (theo IFRS
3 và IAS 27).
Trong kế toán, khi lập và trình bày BCTCHN, công ty mẹ phải hợp nhất
BCTC riêng của công ty mẹ với tất cả BCTC riêng của các công ty con, ngoại trừ
một số trường hợp công ty con không được hợp nhất như sau:
- Khi quyền kiểm soát không thuộc về chủ sở hữu đa số;
- Thành lập theo hình thức liên doanh;
- Mua lại một tài sản hoặc một nhóm tài sản mà không hình thành một doanh
nghiệp;
- Một sự hợp nhất giữa các công ty dưới sự kiểm soát chung; và
- Hợp nhất giữa các đơn vị phi lợi nhuận hoặc mua lại một đơn vị kinh doanh
của một đơn vị phi lợi nhuận.
VAS 11 định nghĩa hợp nhất kinh doanh là việc chuyển các doanh nghiệp

riêng biệt hoặc các hoạt động kinh doanh riêng biệt thành một đơn vị báo cáo.
Hợp nhất kinh doanh liên quan đến các doanh nghiệp hoặc các hoạt động
kinh doanh dưới sự kiểm soát chung, trong đó các doanh nghiệp hoặc hoạt động


14

kinh doanh tham gia hợp nhất chịu sự kiểm soát của một bên hoặc một nhóm các
bên cả trước và sau khi hợp nhất kinh doanh và sự kiểm soát đó là lâu dài.

1.1.5. Cổ quyền thiểu số
CQTS là quyền sở hữu một phần vốn cổ phần trong doanh nghiệp và phần sở
hữu này là không đáng kể so với tổng số cổ phiếu của doanh nghiệp đang lưu hành
bên ngoài. Nhà đầu tư sở hữu phần vốn này được gọi là CĐTS và không có quyền
kiểm soát công ty. Trong BCTC HN, CQTS là phần vốn chủ của CĐTS trong công
ty con, không ảnh hưởng đến quyền kiểm soát của công ty mẹ.
Công ty mẹ phải trình bày CQTS trên BCTC HN trong phần vốn chủ sở hữu
và tách biệt với vốn chủ của công ty mẹ. Lãi, lỗ và các thu nhập khác của công ty
con được phân chia cho công ty mẹ và CĐTS theo tỉ lệ phần trăm nắm giữ tương
ứng.
Theo lý thuyết hợp nhất, việc ghi nhận lợi ích CĐTS như một khoản nợ phải
trả, một khoản chi phí trên BCĐKT HN thì không phù hợp vì lợi ích CĐTS thể hiện
vốn đầu tư chủ sở hữu trong tài sản thuần của công ty con. Kế toán nên ghi nhận:
- Lợi ích CĐTS trong một công ty con nên được trình bày và liệt kê vào
BCĐKT HN như là một khoản mục riêng của vốn chủ sở hữu;
- Thu nhập cho lợi ích CĐTS không phải là một khoản chi phí hoặc một
khoản lỗ nhưng là một khoản khấu trừ vào thu nhập thuần hợp nhất để tính toán thu
nhập quy cho lợi ích cổ đông;
- Các khoản mục của thu nhập thuần hợp nhất (thu nhập tính cho lợi ích của
CĐTS và thu nhập thuần tính cho lợi ích cổ đông) nên được trình bày trên phần Báo

cáo thu nhập hợp nhất.
Theo quan điểm của IAS 27 (2008): CQTS là lợi ích (quyền) của công ty con
trên tỷ lệ vốn góp, không bị sở hữu trực tiếp hoặc gián tiếp bởi công ty mẹ thông qua
công ty con. CQTS được trình bày trên BCTC HN, ghi nhận ở mục vốn chủ sở hữu


15

thành một dòng, tách biệt với vốn chủ sở hữu thuộc về các chủ sở hữu của công ty
mẹ.
Theo quan điểm của IFRS 10: CQTS là vốn cổ đông trong công ty con, không
quy trực tiếp hoặc gián tiếp về cho công ty mẹ, và được công ty mẹ trình bày trên
BCTC HN, ở phần vốn chủ và tách biệt so với vốn chủ của công ty mẹ.
Tại Việt Nam, VAS 11 định nghĩa: “Lợi ích của CĐTS là một phần của kết
quả hoạt động thuần và giá trị tài sản thuần của công ty con, được xác định tương
ứng với các khoản lợi ích không do công ty mẹ sở hữu một cách trực tiếp hoặc gián
tiếp thông qua các công ty con”.
1.1.6. Lợi thế thương mại
LTTM hình thành từ hợp nhất kinh doanh. Trong quá trình thâu tóm các
doanh nghiệp với nhau sẽ phát sinh LTTM. IAS 22(1998) và IFRS 3(2004) xem
LTTM như phần chênh lệch giữa giá mua đã thanh toán (cho việc thu mua doanh
nghiệp) so với giá trị hợp lý của tài sản thuần nhận được (từ hoạt động mua doanh
nghiệp đó) và chấp nhận LTTM là tài sản, được ghi nhận trong kế toán như là tài
sản. Giá trị ghi nhận ban đầu được tính bằng cách lấy chi phí mua trong hợp nhất
kinh doanh trừ đi phần giá trị hợp lý thuộc về bên mua nằm trong tài sản, nợ phải
trả, nợ tiềm tàng có thể xác định được.
Đến ngày 10 tháng 01 năm 2008, IFRS 3 được sửa đổi (gọi là IFRS 3R), cho
rằng khi phần chênh lệch giữa tổng các giá trị: (i) Giá trị hợp lý tại các ngày mua
của các tài sản mang trao đổi + (ii) giá trị thuộc về CĐTS + (iii) giá trị hợp lý tại
ngày mua các cổ quyền trong doanh nghiệp bị mua tại ngày mua trước đó (nếu quá

trình hợp nhất xảy ra trong nhiều giai đoạn) trừ đi tổng giá trị thuần tại ngày mua
(giá mua) của các tài sản nhận được và nợ phải trả xác định được là một số dương,
được gọi là LTTM, khi phần chênh lệch này là số âm thì gọi là bất lợi thương mại
(thua lỗ).
Ở Việt Nam, LTTM được định nghĩa trong VAS 11 như sau: “LTTM là
những lợi ích kinh tế trong tương lai, phát sinh từ các tài sản không xác định được