NG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN CHI PHÍ SẢN XUẤT VÀ TÍNH GIÁ THÀNH SẢN PHẨM TRONG CÁC DOANH NGHIỆP

những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán chi
phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm
trong các doanh nghiệp.
I- Một số khái niệm cơ bản.
1 - chi phí sản xuất và phân loại chi phí sản xuất.
1.1 - Khái niệm:
Chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ các hao phí về lao động
sống và lao động vật hoá mà DN phải chịu để tiến hành các hoạt động sản xuất
trong một thời kỳ nhất định ( tháng, quý, năm ) .
Hao phí lao động sống (còn gọi là hao phí lao động hiện tại) bao gồm các
hao phí cho việc trả lơng cho công nhân, trích các khoản kinh phí công đoàn
(KPCĐ), bảo hiểm xã hội (BHXH), bảo hiểm y tế (BHYT) ghi vào chi phí sản
xuất.
Hao phí lao động vật hoá ( còn gọi là hao phí lao động quá khứ ) bao gồm
các hao phí về giá trị NVL sử dụng phục vụ cho sản xuất, công cụ dụng cụ xuất
dùng, khấu hao TSCĐ.
Một DN sản xuất ngoài những hoạt động có liên quan đến hoạt động sản
xuất ra sản phẩm hoặc lao vụ, còn có những hoạt động kinh doanh và hoạt động
khác không có tính chất sản xuất nh hoạt động bán hàng, hoạt động quản lý, hoạt
động mang tính chất sự nghiệp ... thì không đợc coi là chi phí sản xuất, mà chỉ có
những chi phí để tiến hành sản xuất mới đợc coi là chi phí sản xuất.
Chi phí của DN phát sinh thờng xuyên trong suôt quá trình tồn tại và hoạt
động sản xuất của DN, nhng chỉ những chi phí sản xuất nào mà DN phải bỏ ra
trong kỳ mới đợc tính vào chi phí sản xuất trong kỳ.
1.2 - Phân loại:
Chi phí sản xuất của DN rất đa dạng và phong phú, để hiểu rõ hơn về
chúng, chúng ta cần phải tiến hành phân loại. Do chi phí sản xuất có nhiều nội
dung, mục đích và công dụng khác nhau nên ta có thể phân loại chúng theo nhiều
tiêu thức khác nhau cụ thể là:
1.2.1.Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung chi phí:
Theo nội dung chi phí, chi phí sản xuất có thể phân ra thành các loại sau:

- Chi phí NVL: Bao gồm toàn bộ các chi phí về các loại nguyên liệu, vật
liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu, phụ tùng thay thế, thiết bị xây dựng cơ bản ...
- Chi phí nhân công: Bao gồm toàn bộ số tiền công phải trả, tiền trích
BHYT, BHXH, KPCĐ của công nhân viên hoạt động sản xuất trong DN.
- Chi phí khấu hao TSCĐ: Bao gồm toàn bộ tiền trích khấu hao TSCĐ sử
dụng cho sản xuất của DN.
- Chi phí dịch vụ mua ngoài: bao gồm toàn bộ số tiền DN đã chi trả về các
loại dịch vụ mua ngoài nh tiền điện, tiền nớc... phục vụ cho hoạt động sản xuất
của DN.
- Chi phí khác bằng tiền: bao gồm toàn bộ chi phí khác dùng cho hoạt động
sản xuất ngoài 4 yếu tố chi phí đã nêu trên.
Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung kinh tế của chi phí có tác dụng rất
lớn trong quản lý chi phí sản xuất, qua đó chúng ta nhận thấy đợc rất rõ kết cấu tỷ
trọng của từng yếu tố chi phí sản xuất, từ đó ta có thể phân tích, đánh giá đợc tình
hình thực hiện dự toán chi phí sản xuất.
1.2.2.Phân loại chi phí sản xuất theo khoản mục chi phí:
Theo khoản mục chi phí , chi phí sản xuất có thể phân ra thành các loại sau:
- Chi phí NVL trực tiếp: Bao gồm chi phí về nguyên liệu, vật liệu chính, vật
liệu phụ, nhiên liệu sử dụng vào mục đích trực tiếp sản xuất sản phẩm, không
tính vào khoản mục này những chi phí NVL, nhiên liệu sử dụng vào mục đích
sản xuất chung và những hoạt đọng ngoài sản xuất.
- Chi phí nhân công trc tiếp: Bao gồm chi phí về tiền công, tiền trích BHYT,
BHXH, KPCĐ, không tính vào khoản mục này số tiền công và tiền trích BHYT,
BHXH, KPCĐ của nhân viên sản xuất chung, nhân viên quản lý và nhân viên bán
hàng.
- Chi phí sản xuất chung: Là những chi phí dùng cho hoạt động sản xuất
chung ở các phân xởng, tổ đội sản xuất ngoài hai khoản mục chi phí trực tiếp đã
nêu trên.
Ngoài ra, khi tính chỉ tiêu giá thành toàn bộ (giá thành đầy đủ) thì chỉ tiêu
giá thành còn bao gồm khoản mục chi phí quản lý doanh nghiệp và khoản mục

chi phí bán hàng.
Cách phân loại này nhằm phục vụ cho yêu cầu quản lý theo định mức, cung
cấp số liệu cho công tác tính giá thành sản phẩm, làm tài liệu tham khảo để lập
định mức CFSX và lập kế hoạch giá thành sản phẩm cho kỳ sau.
1.2.3.Phân loại chi phí sản xuất theo mối quan hệ với khối l ợng sản
phẩm.
- Chi phí khả biến: là những chi phí có sự thay đổi về lợng tơng quan tỷ lệ
thuận với sự thay đổi của khối lợng sản phẩm sản xuất trong kỳ, nh chi phí NVL
trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp.
- Chi phí bất biến: là những chi phí không thay đổi về tổng số dù có sự thay
đổivề mức độ hoạt động của sản xuất hoặc khối lợng sản phẩm sản xuất trong kỳ.
Cách phân loại này có tác dụng lớn đối với quản trị doanh nghiệp, phân tích
điểm hoà vốn và phục vụ cho việc ra quyết định quản lý cần thiết để hạ giá thành
sản phẩm, tăng hiệu quả kinh doanh (công tác kế toán quản trị nội bộ trong doanh
nghiệp).
1.2.4.Phân loại chi phí sản xuất theo ph ơng pháp tập hợp chi phí sản
xuất và mối quan hệ với đối t ợng chịu chi phí.
Theo cách phân loại này ta có những loại chi phí sau:
- Chi phí trực tiếp: Là những chi phí sản xuất quan hệ trực tiếp với việc sản
xuất ra một loại sản phẩm, một công việc nhất định, những chi phí này kế toán ghi
trực tiếp cho từng loại đối tợng chịu chi phí.
- Chi phí gián tiếp: Là những chi phí sản xuất có liên quan đến việc sản
xuất nhiều loại sản phẩm, nhiều công việc, đối với những chi phí này kế toán phải
tiến hành phân bổ cho các đối tợng có liên quan theo một tiêu chuẩn thích hợp.
Cách phân loại này có ý nghĩa với việc xác định phơng pháp kế toán tập
hợp và phân bổ CFSX cho các đối tợng có liên quan 1 cách đúng đắn, hợp lý.
1.2.5. Phân loại CFSX theo nội dung cấu thành của chi phí.
Theo cách phân loại này, CFSX bao gồm 2 loại:
- Chi phí đơn nhất: Chi phí này do 1 yếu tố duy nhất cấu thành, điển hình
cho loại chi phí này là chi phí về tiền lơng công nhân sản xuất.

- Chi phí tổng hợp: Là chi phí do nhiều yếu tố khác nhau tập hợp lại theo
cùng một công dụng nh CFSX chung bao gồm nhiều yếu tố chi phí khác nhau
phát sinh trong phạm vi phân xởng: Chi phí nhân viên phân xởng, chi phí khấu
hao TSCĐ, chi phí dịch vụ mua ngoài. . .
Cách phân loại này giúp cho cách nhận thức vị trí của từng loại CFSX trong
việc hình thành giá thành sản phẩm để tổ chức công tác tập hợp CFSX thích hợp
với từng loại.
2- giá thành sản phẩm và phân loại giá thành sản
phẩm.
2.1- Khái niệm.
Quá trình sản xuất ở một doanh nghiệp phải bỏ ra những chi phí sản xuất, mặt
khác kết quả sản xuất doanh nghiệp phải thu đợc những sản phẩm, công việc lao
vụ nhất định đã hoàn thành, hay còn gọi là thành phẩm để đáp ứng yêu cầu tiêu
dùng của xã hội. Giá thành là biểu hiện bằng tiền của các chi phí sản xuất đã hoàn
thành nên thành phẩm dịch vụ đó.
Giá thành sản phẩm là một phạm trù kinh tế gắn liền với sản xuất hàng hoá,
vì vậy giá thành sản là chỉ tiêu tính toán không thể thiếu đợc trong hạch toán kinh
tế.
Giá thành là một chỉ tiêu kinh tế tổng hợp phản ánh chất lợng toàn bộ hoạt động
sản xuất kinh doanh và quản lý kinh tế tài chính của doanh nghiệp. Mức hạ giá
thành và tỉ lệ hạ giá thành có thể phản ánh trình độ sử dụng và tiết kiệm nguyên
vật liệu, nhiên liệu, năng lợng, khả năng tận dụng công máy móc thiết bị sản xuất,
mức độ trang bị và áp dụng kĩ thuật sản xuất tiên tiến, kết quả sử dụng quản lý sức
lao động và tăng năng xuất lao động; trình độ quản lý kinh tế tài chính, hạch toán
kinh tế của doanh nghiệp.
Giá thành đợc tính toán xác định đối với số lợng sản phẩm hoặc lao vụ đã
hoàn thành chi tiết kết thúc toàn bộ quy trình sản xuất (thành phẩm) hay một số
giai đoạn công nghệ sản xuất nào đó (nửa thành phẩm).
2.2- Phân loại.
Để quản lý tốt giá thành nhằm mục đích ngày càng hạ thấp giá thành, căn

cứ vào những tiêu thức khác nhau mà trong doanh nghiệp sản xuất đợc chia thành
các loại sau:
a- Theo thời điểm tính và nguồn số liệu để tính giá thành, có:
* Giá thành kế hoạch: là chí phí theo kế hoạch để hoàn thành phẩm dịch vụ.
Giá thành kế hoạch sản phẩm là mục tiêu phẩm đấu của doanh nghiệp, là căn cứ
để so sánh, phân tích đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch hạ giá thành của
doanh nghiệp.
* Giá thành định mức: là giá thành sản phẩmđợc tính trên cơ sở định mức
chi phí hiện hành và chỉ tính cho đơn vị sản phẩm .Cũng nh giá thành kế hoạch,
giá thành định mức đợc xác định trớc khi tiến hành quá trình sản xuất chế tạo sản
phẩm.
* Giá thành thực tế: là chỉ tiêu đợc xác định sau khi kết thúc quá trính sản
xuất sản phẩm trên cơ sở các chi phí phát sinh trong quá trình sản xuất sản phẩm,
là kết quả phấn đấu của doanh nghiệp trong việc tổ chức và thực hiện các giải
pháp kinh tế tổ chức kỹ thuật để thực hiện quá trình sản xuất sản phẩm, là
cơ sở để xác định kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp .
b -Theo phạm vi phát sinh chi phí, giá thành đợc chia làm hai loại.
* Giá thành sản xuất (giá thành công xởng): bao gồm các loại chi phí sản
xuất, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản
xuất chung tính cho những sản phẩm, công việc lao vụ đã hoàn thành. Giá thành
sản xuất của sản phẩm đợc sử dụng ghi sổ cho sản phẩm đã hoàn thành nhập kho
hoặc giao cho khách hàng. Giá thành sản xuất của sản phẩm cũng là căn cứ để
tính toán giá vốn hàng bán và lãi gộp của doanh nghiệp sản xuất.
* Giá thành toàn bộ: gồm giá thành sản xuất của sản phẩm cộng thêm chi
phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp tính cho sản phẩm đó. Giá thành
toàn bộ của sản phẩm chỉ đợc tính toán xác định khi sản phẩm, công việc hoặc lao
vụ đợc tiêu thụ và là căn cứ để tính toán xác định lãi trớc thuế lợi tức của doanh
nghiệp.
3 - Mối quan hệ giữa chi phí sản xuất và giá thành
sản phẩm.

Giữa CFSX và GTSP có mối quan hệ chặt chẽ với nhau trong quá trình sản
xuất tạo ra sản phẩm. CFSX phản ánh mặt hao phí sản xuất, còn GTSP phản ánh
mặt kết quả sản xuất.
Số liệu tập hợp CFSX là cơ sở cho việc tính GTSP, hay nói cách khác tính
GTSP phải dựa trên các thông tin thu thập đợc về CFSX.
CFSX và GTSP đều bao gồm các hao phí lao động sống và lao động vật hoá
mà doanh nghiệp đã bỏ ra trong quá trình chế tạo sản phẩm.
Tuy nhiên, giữa chúng có những điểm khác biệt nhất định.
4 CFSX luôn luôn gắn với từng thời kỳ đã phát sinh chi phí còn GTSP
lại gắn với khối lợng sản phẩm hoàn thành.
-CFSX không chỉ liên quan đến những sản phẩm đã hoàn thành mà còn liên
quan đến cả sản phẩm dở dang cuối kỳ và sản phẩm hỏng, còn GTSP không liên
quan đến sản phẩm dở dang cuối kỳ và sản phẩm hỏng nhng lại liên quan đến
CFSX của sản phẩm dở dang cuối kỳ trớc chuyển sang. Do đó, tổng GTSP thờng
không trùng với tổng CFSX phát sinh trong kỳ.
Sơ đồ 1: Sơ đồ về mối quan hệ giữa CFSX và GTSP.
CFSX dở dang đầu kỳ CFSX phát sinh trong kỳ
Tổng GTSP hoàn thành CFSX dở dang cuối kỳ
Khi GTSP dở dang đầu kỳ = GTSP dở dang cuối kỳ hoặc các ngành sản
xuất không có sản phẩm dở dang thì tổng GTSP = tổng CFSX trong kỳ.
4 - Đối tợng tập hợp chi phí và đối tợng tính giá thành
sản phẩm.
4.1 Đối tợng tập hợp chi phí sản xuất.
Đối tợng tập hợp chi phí sản xuất là phạm vi giới hạn để tập hợp các chi phí
sản xuất phát sinh trong kỳ theo đó.
Việc xác định đối tợng tập hợp chi phí sản xuất cần phải dựa trên các yếu tố
cơ bản sau:
- Đặc điểm tổ chức sản xuất của doanh nghiệp
- Quy trình công nghệ kỹ thuật sản xuất sản phẩm
- Địa điểm phát sinh chi phí, mục đích, công dụng của chi phí

- Yêu cầu và trình độ quản lý của doanh nghiệp
Dựa vào những căn cứ này,đối tợng tập hợp đợc chi phí sản xuất trong từng
doanh nghiệp có thể là :
-Từng phân xởng, tổ đội, bộ phận sản xuất hoặc toàn doanh nghiệp
-Từng giai đoạn (bớc) công nghệ hoặc toàn bộ quy trình công nghệ
-Từng sản phẩm, từng đơn đặt hàng, hạn mục công trình
-Từng nhóm sản phẩm hoặc từng bộ phận chi tiết của sản phẩm
Việc xác định đối tợng tập hợp chi phí đúng và phù hợp với đặc điểm hoạt
động và yêu cầu quản lý của doanh nghiệp có ý nghĩa rất lớn trong việc tổ chức kế
toán tập hợp chi phí sản xuất, từ việc hạch toán ban đầu đến tổ chức tổng hợp số
liệu ghi chép trên tài khoản, sổ chi tiết.
Đối tợng tính giá thành sản phẩm.
Đối tợng tính giá thành là các loại sản phẩm dịch vụ, lao vụ do doanh nghiệp
sản xuất ra cần phải tính tổng giá thành và giá thành đơn vị.
Xác định đối tợng tính giá thành là công việc cần thiết đầu tiên trong toàn bộ
công việc tính giá thành sản phẩm. Bộ phận kế toán giá thành phải căn cứ vào đặc
điểm sản xuất của doanh nghiệp, các loại sản phẩm và lao vụ mà doanh nghiệp
sản xuất, tính chất sản xuất và cung cấp sử dụng của chúngđể xác định đối tợng
tính giá thành cho phù hợp.
Về mặt tổ chức sản xuất, nếu tổ chức sản xuất đơn chiếc thì từng sản phẩm,
từng công việc sản xuất là một đối tợng tính giá thành; nếu tổ chức sản xuất hàng
loạt thì từng loạt sản phẩm là đối tợng tính giá thành
Quy trình công nghệ sản xuất cũng có ảnh hửơng đến việc xác định đối tợng
tính giá thành.Nếu quá trình công nghệ đơn giản thì đối tợng tính giá thành chỉ có
thể là sản phẩm đã hoàn thành ở cuối quy trình sản xuất. Nếu quy trình công nghệ
phức tạp, kiểu liên tục thì đối tợng tính giá thành có thể là thành phẩm ở giai đoạn
chế biến cuối cùng hoặc nửa thành phẩm hoàn thành ở từng giai đoạn sản xuất.
Nếu quy trình công nghệ sản xuất phức tạp kiểu song song thì đối tợng tính giá
thành có thể là sản phẩm đợc lắp ráp hoàn chỉnh cũng có thể là từng bộ phận, từng
chi tiết sản phẩm.

Tóm lại, khi xác định đối tợng tính giá thành cần phải căn cứ vào đặc điểm,
cơ cấu, trình độ hạch toán kinh tế và quản lý của doanh nghiệp. Do vậy trong các
doanh nghiệp sản xuất, đối tợng tính giá thành có thể là:
- Từng loại sản phẩm, đơn đặt hàng đẵ hoàn thành
- Từng thành phẩm, chi tiết bộ phận sản xuất
- Từng công trình hoặc hạn mục công trình
4.3 Mối quan hệ giữa đối tợng tập hợp chi phí sản xuất và đối tợng tính
giá thành sản phẩm.
Xét về bản chất chung thì đối tợng tập hợp chi phí và đối tợng tính giá
thành là giống nhau - đều là phạm vi giới hạn để tập hợp chi phí và phục vụ cho
công tác quản lý, phân tích và kiểm tra.
Tuy nhiên, giữa đối tợng tập hợp chi phí với đối tợng tính giá thành cũng có
những điểm khác nhau, đó là:
Xác định đối tợng tập hợp chi phí sản xuất là xác định phạm vi (nơi) phát
sinh chi phí để tập hợp chi phí phát sinh trong kỳ, còn xác định đối tợng tính giá
thành có liên quan đến kết quả quá trình sản xuất (thành phẩm).
Một đối tợng tập hợp chi phí sản xuất có thể gồm nhiều đối tợng tính giá
thành. Căn cứ vào đối tợng tập hợp chi phí sản xuất để giúp cho doanh nghiệp
tăng cờng công tác quản lý kiểm tra tiết kiệm chi phí sản xuất, thực hiện tốt hạch
toán kinh doanh. Còn là căn cứ vào đối tợng tính giá thành để lựa chọn phơng án
tính giá thành thích hợp, phục vụ cho việc quản lý và kiểm tra tình hình thực hiện
kế hoạch giá thành và tính hiệu quả kinh doanh của doanh nghiệp.
5 - Sự cần thiết phải hạch toán CFSX và tính GTSP.
Trong các doanh nghiệp sản xuất - kinh doanh nói chung, kế toán đóng vai
trò hết sức quan trọng trong quản trị doanh nghiệp vì kế toán là công cụ có hiệu
lực nhất để điều hành quản lý, kiểm tra, tính toán hiệu quả của các hoạt động
trong doanh nghiệp.
Mặt khác, đối với một doanh nghiệp sản xuất thì chỉ tiêu CFSX và GTSP là
những chỉ tiêu kinh tế quan trọng luôn đợc các nhà quản lý doanh nghiệp quan
tâm vì nó phản ánh chất lợng của hoạt động sản xuất của doanh nghiệp.Thông qua

việc hạch toán CFSX và tính GTSP những nhà quản lý doanh nghiệp nắm đợc
CFSX và GTSP thực tế của từng loại hoạt động, của từng loại sản phẩm cũng nh
kết quả của toàn bộ hoạt động sản xuất - kinh doanh của doanh nghiệp, để phân
tích đánh giá tình hình thực hiện các định mức chi phí và dự toán chi phí, tình