Cơ sở lý luận của thu thập bằng chứng kiểm toán

cơ sở lý luận của thu thập bằng chứng kiểm toán
1.1. bằng chứng kiểm toán với Phơng pháp thu thập
1.1.1. Khái niệm bằng chứng kiểm toán
Theo Từ điển Tiếng Việt, bằng chứng là những sự vật dùng làm bằng để chứng tỏ
sự việc đó là có thật
(tr45)
. Nh vậy, bằng chứng đóng vai trò quan trọng trong nhiều
lĩnh vực, đặc biệt là trong lĩnh vực pháp lý. Muốn quy kết tội danh cho một tổ chức
hoặc cá nhân nào đó thì phải đa ra đợc các bằng chứng xác đáng với tội danh đó.
Trong nhiều trờng hợp khác nhau, bằng chứng đa ra phải thoả mãn rất nhiều tiêu chí
(trung thực, khách quan, thuyết phục,..) thì bằng chứng mới giúp ích đợc cho công
việc của chúng ta.
Với lĩnh vực kiểm toán, các kiểm toán viên phải dựa vào các bằng chứng kiểm
toán thu thập đợc để đa ra những nhận xét, đánh giá mức độ trung thực, hợp lý của
Báo cáo tài chính. Theo Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế 500.02, kiểm toán viên cần
phải thu thập đủ các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực để có căn cứ hợp lý khi đa ra
kết luận kiểm toán. Do đó, bằng chứng kiểm toán là những minh chứng cụ thể cho
kết luận kiểm toán: Bằng chứng là sản phẩm của hoạt động kiểm toán, là cơ sở pháp
lý cho kết luận kiểm toán đồng thời bằng chứng còn là cơ sở tạo niềm tin cho những
ngời quan tâm.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500, bằng chứng kiểm toán là tất cả các
tài liệu thông tin mà các kiểm toán viên thu thập đợc liên quan đến cuộc kiểm toán
và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Theo
khái niệm này, bằng chứng kiểm toán bao gồm cả thông tin nhân chứng và vật chứng
mà kiểm toán viên thu thập làm cơ sở cho nhận xét của mình về Báo cáo tài chính đ-
ợc kiểm toán. Tính đa dạng của bằng chứng kiểm toán ( trớc hết là dạng nhân chứng
và vật chứng) sẽ ảnh hởng khác nhau đến việc hình thành ý kiến kết luận kiểm toán,
do đó kiểm toán viên cần có nhận thức cụ thể về các loại bằng chứng để có thể đánh
giá bằng chứng một cách hữu hiệu khi thực hành kiểm toán. Mặt khác, bằng chứng
kiểm toán có vai trò quan trọng trong hình thành ý kiến kết luận kiểm toán, vậy nên
sự thành công của toàn bộ cuộc kiểm toán phụ thuộc trớc hết vào việc thu thập và

đánh giá bằng chứng kiểm toán. Nếu kiểm toán viên không thu thập đầy đủ và đánh
giá đúng các bằng chứng thích hợp thì kiểm toán viên khó có thể đa ra nhận định xác
đáng về đối tợng kiểm toán. Nói cách khác, kết luận kiểm toán khó có thể đúng với
thực trạng đối tợng đợc kiểm toán nếu bằng chứng thu đợc quá ít, không phù hợp
hoặc có độ tin cậy không cao. Những đối tợng cụ thể (khoản mục, bộ phận, nghiệp
vụ,..) đợc đánh giá là khả năng rủi ro cao thì bằng chứng kiểm toán phải thu thập
càng nhiều và ngợc lại. Trong kiểm toán phải xét tới các rủi ro sau:
Rủi ro tiềm tàng-IR: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ,
từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu chứa đựng
sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ
thống kiểm soát nội bộ.
Rủi ro kiểm soát-CR: Là rủi ro sảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ,
từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ
thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không
phát hiện và sửa chữa kịp thời.
Rủi ro phát hiện-DR: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ,
từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà
trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát
hiện đợc.
Rủi ro kiểm toán-AR: Là rủi ro mà kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa ra
ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán còn có
những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm rủi ro tiềm tàng, rủi ro
kiểm soát và rủi ro phát hiện.
Để đánh giá rủi ro tiềm tàng , kiểm toán viên phải thu thập các bằng chứng kiểm
toán về: Ngành nghề kinh doanh của khách thể kiểm toán; Năng lực nhân viên của
khách thể kiểm toán; Chính sách kinh tế, tài chính, kế toán của đơn vị đợc kiểm toán,
từ đó kiểm toán viên hiểu đợc bản chất kinh doanh của đơn vị và tính chất phức tạp
của các nghiệp vụ để đa ra dự đoán của mình về rủi ro tiềm tàng.
Với rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm
soát thông qua việc đánh giá hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội

bộ của đơn vị trong việc ngăn ngừa hoặc phát hiện, sửa chữa các sai sót trọng yếu.
Do đó, trong giai đoạn này phải thu thập các bằng chứng kiểm toán về môi trờng
kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát, tất cả đợc chi tiết nh sau:
Bằng chứng về môi trờng kiểm soát
Bằng chứng loại này bao gồm: các tài liệu về chức năng nhiệm vụ của Hội đồng
quản trị, Ban Giám đốc và các phòng ban chức năng; T duy quản lý, phong cách điều
hành của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc; Hệ thống kiểm soát của ban
quản lý, các chính sách và thủ tục liên quan đến nhân sự và phân định trách nhiệm;
Các chính sách chỉ đạo của Nhà nớc, của cấp trên, của cơ quan chuyên môn ảnh h-
ởng đến đơn vị .V.v..
Bằng chứng về hệ thống kế toán
Các tài liệu về tổ chức bộ máy kế toán, tổ chức công việc kế toán; Các loại
nghiệp vụ kinh tế chủ yếu, quy trình kế toán các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu .V.v..
Bằng chứng về các thủ tục kiểm soát chủ yếu
Các tài liệu về việc lập, kiểm tra và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến
đơn vị; Tài liệu về chơng trình ứng dụng và môi trờng tin học; Tài liệu về việc đối
chiếu số liệu giữa đơn vị với bên ngoài .V.v..
Nh vậy, sau khi thu thập đợc một sự hiểu biết về cách thiết kế và sự vận hành của
hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ đa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm
soát. Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ đợc chứng minh bằng việc thực hiện
các thử nghiệm kiểm soát ở giai đoạn hai của cuộc kiểm toán trớc khi kiểm toán viên
đa ra mức độ rủi ro kiểm soát thích hợp đợc sử dụng.
Với rủi ro phát hiện, kiểm toán viên phải có trách nhiệm thực hiện các thủ tục thu
thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và kiểm soát đối với rủi ro phát hiện.
Từ mô hình rủi ro: AR = IR x CR x DR suy ra DR = AR/ IR x CR,
kiểm toán viên dựa vào đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để giảm
rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán xuống mức có thể chấp nhận đợc. Rủi ro phát
hiện xác định số lợng bằng chứng có kế hoạch thu thập và số lợng bằng chứng tỉ lệ
nghịch với rủi ro phát hiện. Quan hệ giữa các loại rủi ro và số lợng bằng chứng kiểm
toán cần thu thập đợc khái quát qua Bảng 1.1 dới đây:

Bảng 1.1. Quan hệ giữa các loại rủi ro và số lợng bằng chứng cần thu thập
Trờng
hợp
AR IR CR DR
Số lợng bằng
chứng cần thu
thập
1 cao thấp thấp cao thấp
2 thấp thấp thấp trung bình trung bình
3 thấp cao cao Thấp cao
4 trung bình trung bình trung bình trung bình trung bình
5 cao thấp trung bình trung bình trung bình
Mối quan hệ giữa bằng chứng kiểm toán với rủi ro kiểm toán đã phần nào cho
thấy rõ hơn về vai trò quan trọng của bằng chứng trong việc đánh giá các loại rủi ro
và các ý kiến nhận xét, đánh giá của kiểm toán viên. Ngoài ra, bằng chứng kiểm toán
có nhiều vai trò quan trọng khác bao gồm:
Thứ nhất, bằng chứng kiểm toán là căn cứ để kiểm toán viên đa ra ý kiến.
Thứ hai, bằng chứng kiểm toán là căn cứ của kiểm toán viên khi có tranh chấp
kinh tế. Kiểm toán viên phải tiến hành thu thập các bằng chứng liên quan đến
kiện cáo, những tranh chấp có liên quan tới đơn vị đợc kiểm toán và có thể ảnh
hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính. Kiểm toán viên phải xem xét tiến triển
của các thủ tục kiện cáo cho đến ngày ký Báo cáo tài chính từ đó lựa chọn loại
ý kiến kiểm toán thích hợp cho Báo cáo kiểm toán.
Thứ ba, bằng chứng kiểm toán là cơ sở để lập Báo cáo kiểm toán.
Thứ t, bằng chứng kiểm toán là cơ sở để kiểm tra soát xét chất lợng kiểm toán
và dữ liệu tin cậy cho các kỳ kiểm toán sau.
1.1.2. Phân loại bằng chứng kiểm toán
Vì bằng chứng kiểm toán rất đa dạng nên trong thực tế có nhiều cách phân loại
khác nhau, đặc biệt phân loại bằng chứng kiểm toán theo độ tin cậy giúp kiểm toán
viên định hớng đợc mối quan tâm đúng mức tới từng loại bằng chứng trong quá trình

thu thập và đánh giá.
Phân loại theo nguồn gốc hình thành
Theo nguồn gốc hình thành, bằng chứng kiểm toán đợc phân loại theo độ tin cậy
tăng dần nh sau:
- Bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển trong nội bộ: Phiếu thu, phiếu
chi, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho,..
- Bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển ra ngoài đơn vị, sau đó quay
trở về đơn vị: Các hợp đồng, uỷ nhiệm chi đã thanh toán,..
- Bằng chứng do bên ngoài lập, lu tại đơn vị: Hoá đơn mua hàng, vé đi tàu xe, sổ
phụ ngân hàng, bảng sao kê ngân hàng,..
- Bằng chứng do bên ngoài lập và cung cấp cho kiểm toán viên: Văn bản xác
nhận nợ của nhà cung cấp, xác nhận số d tiền gửi ngân hàng,..
- Bằng chứng do các kiểm toán viên tự khai thác và đánh giá thông qua kiểm
tra, quan sát và tính toán lại. Bằng chứng loại này đợc đánh giá là có độ tin cậy
cao nhất vì chúng do kiểm toán viên trực tiếp thu thập.
Phân loại bằng chứng theo thủ tục kiểm toán
Theo thủ tục kiểm toán, bằng chứng kiểm toán đợc phân loại theo độ tin cậy tăng
dần nh sau:
- Bằng chứng phỏng vấn.
- Bằng chứng xác nhận (do bên thứ ba xác nhận).
- Bằng chứng tính toán.
- Bằng chứng kiểm tra (kiểm tra vật chất, kiểm tra đối chiếu tài liệu).
- Bằng chứng quan sát.
- Bằng chứng phân tích.
Phân loại theo tính thuyết phục
- Bằng chứng không thuyết phục.
- Bằng chứng thuyết phục không hoàn toàn.
- Bằng chứng thuyết phục hoàn toàn.
Một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt
Ngoài một số kiểu mẫu bằng chứng kiểm toán cơ bản, trong một số trờng hợp đặc

biệt, phải thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán đặc biệt. Bằng chứng thờng gặp
loại này bao gồm: ý kiến của các chuyên gia; Giải trình của nhà quản lý; Tài liệu của
kiểm toán viên nội bộ hoặc của kiểm toán viên khác; Bằng chứng về các bên hữu
quan.
ý kiến của các chuyên gia
Kiểm toán viên có thể tham khảo ý kiến của các chuyên gia về các vấn đề mà
kiểm toán viên không am hiểu sâu sắc, ví dụ nh đánh giá giá trị của tài sản quý hiếm,
công trình nghệ thuật, khoáng sản,.. Tuy nhiên, cho dù kiểm toán viên sử dụng ý kiến
của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán thì chuẩn mực kiểm toán vẫn đòi hỏi kiểm
toán viên là ngời chịu trách nhiệm sau cùng về ý kiến nhận xét đối với Báo cáo tài
chính đợc kiểm toán.
Giải trình của nhà quản lý
Những chuẩn mực và nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế quy định: Kiểm
toán viên phải thu thập đợc các bằng chứng về sự thừa nhận trách nhiệm của các nhà
quản lý đối với việc lập các Báo cáo tài chính thích hợp và các nhà quản lý đã phê
chuẩn các Báo cáo tài chính đó,.. Bằng cách thu thập các văn bản giải trình của nhà
quản lý hoặc các báo cáo tài chính đã đợc ký( Những chuẩn mực và nguyên tắc chỉ
đạo kiểm toán quốc tế, 1992, tr 208). Tuy nhiên giải trình của nhà quản lý không
miễn cho kiểm toán viên trách nhiệm về ý kiến kết luận kiểm toán đa ra. Giải trình
của các nhà quản lý không thay thế cho các bằng chứng kiểm toán khác,.. Trong
những trờng hợp nhất định, giải trình của nhà quản lý chỉ có thể là các bằng chứng
kiểm toán nếu các bằng chứng này đợc coi là hợp lý (Những chuẩn mực và nguyên
tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế, 1992, tr209).
Tài liệu của kiểm toán viên nội bộ
Kiểm toán viên có thể sử dụng t liệu kiểm toán nội bộ của đơn vị đợc kiểm toán
nh các bằng chứng kiểm toán nếu xét thấy đủ độ tin cậy. Điều này giúp giảm bớt (nh-
ng không thay thế) thủ tục kiểm toán và chi phí kiểm toán. Chức năng kiểm toán
nội bộ hữu hiệu và thích hợp sẽ giảm bớt phần việc mà kiểm toán độc lập phải làm
nhng không thay thế đợc công việc của kiểm toán độc lập (Những chuẩn mực và
nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế, 1992, tr 92).

Tài liệu của kiểm toán viên khác
Trờng hợp khách thể kiểm toán đợc kiểm toán bởi công ty kiểm toán khác trong
các năm trớc, kiểm toán viên có thể sử dụng t liệu của kiểm toán độc lập khác. Tuy
nhiên kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm khi sử dụng các bằng chứng này.
Bằng chứng về các bên hữu quan
Kiểm toán viên có thể sử dụng bằng chứng về các bên hữu quan để có thể kết
luận về các vấn đề liên quan trên Báo cáo tài chính. Các bên hữu quan là những đối t-
ợng có khả năng điều hành, kiểm soát, có ảnh hởng đáng kể đến đối tợng đợc kiểm
trong quá trình ra quyết định điều hành hay quyết định tài chính. Việc thu thập bằng
chứng từ các bên hữu quan của khách thể kiểm toán rất quan trọng. Nếu kiểm toán
viên không thể thu thập đợc các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp về các bên
hữu quan và các nghiệp vụ với các bên này, kiểm toán viên cần mô tả trong báo cáo
của mình những giới hạn về phạm vi công việc và ghi ý kiến chấp nhận từng phần
hoặc ý kiến không chấp nhận nếu thấy phù hợp (Những chuẩn mực và nguyên tắc
chỉ đạo kiểm toán quốc tế, 1992, tr158).
Kiểm toán viên thu thập bằng chứng về các bên hữu quan qua vận dụng một số
thủ tục:
- Xem xét lại các th xác nhận khoản phải thu, khoản phải trả và các xác nhận
của ngân hàng. Việc này giúp kiểm toán viên hiểu tốt hơn về mối quan hệ bản
chất giữa đơn vị các bên hữu quan.
- Xem xét lại các nghiệp vụ đầu t, huy động vốn quan trọng của đơn vị nh mua,
bán cổ phần với quy mô lớn.
- Xác minh các nghiệp vụ bất thờng mà kiểm toán viên có nghi vấn, giúp kiểm
toán viên nhận biết thêm đợc bên hữu quan mới.
- Xác minh hay thu thập thông tin qua điều tra, phỏng vấn, gửi th xác nhận tới
các luật s, ngân hàng, cơ quan thuế, hải quan,..
- Xác minh khoản mục và tổng giá trị các nghiệp vụ với các bên hữu quan.
1.1.3. Tính chất của bằng chứng kiểm toán
Trong thực tế kiểm toán, bằng chứng kiểm toán có ảnh hởng trực tiếp đến kết
luận kiểm toán. Do đó vấn đề đặt ra là cần thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán

thuyết phục. Tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán đợc quyết định bởi hai tính
chất quan trọng là tính hiệu lực và tính đầy đủ.
Tính hiệu lực
Hiệu lực là khái niệm dùng để chỉ độ tin cậy hay chất lợng của bằng chứng kiểm
toán. Những yếu tố ảnh hởng đến tính hiệu lực bao gồm:
Thứ nhất là loại hình hay dạng của bằng chứng. Bằng chứng vật chất và hiểu
biết của kiểm toán viên về các lĩnh vực kiểm toán đợc xem là có độ tin cậy cao
hơn bằng chứng bằng lời. Ví dụ nh Biên bản kiểm kê có đợc sau khi thực
hiện kiểm kê hay quan sát kiểm kê có độ tin cậy cao hơn bằng chứng thu đợc
qua phỏng vấn.
Thứ hai là hệ thống kiểm soát nội bộ. Bằng chứng thu đợc trong điều kiên hệ
thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt có độ tin cậy cao hơn so với bằng chứng
kiểm toán thu đợc trong điều kiện hệ thống này hoạt động kém hiệu quả. Bởi
vì trong môi trờng kiểm soát nội bộ hoạt động tốt hơn, khả năng tồn tại sai
pham mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện đợc sẽ thấp hơn.
Thứ ba là nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng có nguồn
gốc càng độc lập với đối tợng kiểm toán thì càng có hiệu lực(độ tin cậy cao).
Ví dụ, bằng chứng thu đợc từ các nguồn độc lập bên ngoài ( nh Bảng sao kê
ngân hàng, Giấy báo số d,..) có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm toán có đ-
ợc do khách hàng cung cấp(nh tài liệu kế toán, tài liệu thống kê ban đầu,..)
Thứ t là sự kết hợp các bằng chứng kiểm toán. Nếu nhiều bằng chứng cùng
xác minh cho một vấn đề thì sẽ có giá trị(độ tin cậy cao) hơn so với một thông
tin đơn lẻ.
Tính đầy đủ
Đầy đủ là khái niệm chỉ quy mô cần thiết của bằng chứng kiểm toán để đa ra ý
kiến kết luận của cuộc kiểm toán. Đây là một vấn đề không có thớc đo chung, mà đòi
hỏi rất lớn ở sự suy đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Các chuẩn mực kiểm toán
thờng chấp nhận kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức độ có tính
thuyết phục hơn là có tính chất chắc chắn.
Tính đầy đủ bao hàm số lợng và chủng loại bằng chứng kiểm toán cần thu thập.

Tính đầy đủ phụ thuộc vào sự phán quyết chủ quan của kiểm toán viên và sự phán
quyết đó tuỳ thuộc vào từng tình huống cụ thể.
Những yếu tố ảnh hởng đến tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán bao gồm:
Thứ nhất là tính hiệu lực của bằng chứng. Bằng chứng có độ tin cậy càng thấp
thì càng cần thu thập nhiều.
Thứ hai là tính trọng yếu. Đối tợng cụ thể đợc kiểm toán càng trọng yếu thì số
lợng bằng chứng kiểm toán cần thu thập càng nhiều. Các đối tợng đợc xem là
trọng yếu thờng là các khoản mục có giá trị lớn, bởi vì nếu sai sót xảy ra ở
những đối tợng này có thể sẽ ảnh hởng trọng yếu tới Báo cáo tài chính.
- Thứ ba là mức độ rủi ro. Những đối tợng cụ thể (khoản mục, bộ phận, nghiệp
vụ,..) đợc đánh giá là khả năng rủi ro lớn thì lợng bằng chứng kiểm toán phải
thu thập càng nhiều và ngợc lại.
1.1.4. Quyết định về bằng chứng kiểm toán
Kiểm toán tài chính có đối tợng là các Báo cáo tài chính bao gồm rất nhiều các
thông tin tài chính tổng hợp. Với đối tợng kiểm toán rộng nh vậy, chi phí của việc
kiểm tra, thu thập và đánh giá tất cả các bằng chứng sẽ trở nên rất cao.
Cụ thể, kiểm toán viên không thể kiểm tra tất cả các phiếu thu, phiếu chi đã thanh
toán, các hoá đơn của bên bán, các hoá đơn bán hàng, chứng từ vận chuyển, đơn đặt
hàng của khách hàng, thẻ lơng thời gian, các loại chứng từ khác và các sổ sách có
liên quan. Vấn đề đặt ra là phải xác định số lợng bằng chứng thích hợp cần thu thập
để có thể đánh giá một cách toàn diện về đối tợng kiểm toán. Quyết định này của
kiểm toán viên về thu thập bằng chứng kiểm toán có thể chia làm 4 loại nh sau:
Quyết định về thể thức kiểm toán cần áp dụng
Thể thức kiểm toán là những hớng dẫn chi tiết về quá trình thu thập một loại bằng
chứng kiểm toán cá biệt phải thu thập ở một điểm nào đó trong một cuộc kiểm toán.
Những hớng dẫn này thờng đợc xắp sếp theo một thứ tự cụ thể giúp kiểm toán viên
sử dụng trong suốt cuộc kiểm toán.
Quyết định về quy mô mẫu cần chọn đối với một thể thức nhất định
Sau khi đã chon đợc thể thức kiểm toán, kiểm toán viên xác định quy mô mẫu.
Quy mô mẫu có thể gồm một vài phần tử, hay tất cả các phần tử trong tổng thể đang

nghiên cứu. Ví dụ trong thể thức kiểm toán phiếu chi, giả sử trong phạm vi thời gian
của cuộc kiểm toán (quý IV, năm 2003) có 10.000 phiếu chi thì kiểm toán viên có thể
chọn quy mô mẫu là 600 phiếu chi để kiểm toán chi tiết. Quy mô mẫu chọn theo thể
thức này thay đổi giữa các cuộc kiểm toán.
Quyết định về những khoản mục cá biệt cần chọn từ tổng thể
Xác định song quy mô mẫu chọn cho từng thể thức kiểm toán, kiểm toán viên
cần xác định những phần tử cá biệt để kiểm tra cụ thể. Ví dụ, sau khi chọn 600 phiếu
chi từ tổng thể 10.000 phiếu chi để kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên có thể chọn ra
các phần tử cụ thể theo các cách: (1) chọn 200 phiếu chi một tháng; (2) chọn 600
phiếu chi có giá trị lớn nhất; (3) chọn phiếu chi một cách ngẫu nhiên; (4) chọn theo
phán đoán của kiểm toán viên hay kết hợp các cách nói trên.
Quyết định về thời gian hoàn thành các thể thức
Việc xác định thời gian của thể thức kiểm toán có thể ngay từ khi kỳ kế toán mà
Báo cáo tài chính phản ánh cha kết thúc, hoặc có thể rất lâu sau khi kỳ kế toán đó kết
thúc. Nhng thông thờng khách hàng muốn công ty kiểm toán hoàn thành kiểm toán
trong khoảng thời gian không quá một quý kể từ khi kết thúc niên độ kế toán.
Kết quả của các quyết định này đều đợc thể hiện trong chơng trình kiểm toán,
trong đó mô tả các thể thức kiểm toán, quy mô mẫu các khoản mục khác biệt phải
chọn, thời gian hoàn thành,.. cho từng yếu tố cấu thành của Báo cáo tài chính.
1.1.5. Phơng pháp thu thập bằng chứng kiểm toán
Để thu thập đợc các bằng chứng kiểm toán thích hợp và đầy đủ, các kiểm toán
viên thờng vận dụng các phơng pháp trong kiểm toán tài chính bao gồm: kiểm tra vật
chất; xác minh tài liệu; quan sát; lấy xác nhận; phỏng vấn; tính toán; phân tích.
Phơng pháp kiểm tra vật chất (kiểm kê)
Phơng pháp kiểm tra vật chất là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê
các loại tài sản của doanh nghiệp. Kiểm tra vật chất do vậy thờng đợc áp dụng đối
với tài sản có dạng vật chất cụ thể nh hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, giấy tờ
thanh toán có giá trị.
Thời gian kiểm kê có thể định kỳ, đột xuất, hay thờng xuyên và loại hình kiểm kê
có thể là kiểm kê chọn mẫu, kiểm kê toàn diện,..tuỳ thuộc vào tính chất nghiệp vụ.

Nếu cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính năm thì kiểm kê tiến hành vào thời điểm cuối
năm và kiểm kê toàn diện. Nếu cuộc kiểm toán nhằm mục đích đặc biệt nh giải thể
doanh nghiệp, chia tách, sát nhập thì có thể thực hiện kiểm kê đột xuất và theo phơng
thức kiểm kê điển hình.
Thông thờng cuộc kiểm kê gồm ba phần: Chuẩn bị kiểm kê, thực hiện kiểm kê và
kết thúc kiểm kê.
Chuẩn bị kiểm kê
Thông thờng kiểm toán viên tham gia kiểm kê với t cách là ngời quan sát. kiểm
toán viên cần nắm bắt đợc kế hoạch kiểm kê, quy trình kiểm kê, đặc điểm của hệ
thống kế toán và kiểm soát nội bộ có ảnh hởng đến tài sản kiểm kê. Và một yếu tố
quan trọng trong giai đoạn này là sự cần thiết có mặt của các chuyên gia đánh giá
loại tài sản kiểm kê.
Thực hiện kiểm kê
Kiểm toán viên quan sát quá trình thực hiện kiểm kê của khách hàng về việc tuân
thủ đúng các quy định đã nêu trong giai đoạn chuẩn bị kiểm kê. Kiểm kê phải đợc
thực hiện nh trong kế hoạch và phải đợc ghi chép tỉ mỉ về từng loại đối tợng vì mỗi
đối tợng có đặc tính riêng ảnh hởng đến thao tác kiểm kê, phơng pháp kiểm kê và
việc ghi chép trong kiểm kê.
Kết thúc kiểm kê
Sản phẩm cuối cùng của giai đoạn kiểm kê là Biên bản kiểm kê, trong đó cần chỉ
rõ chênh lệch, nguyên nhân chênh lệch và biện pháp xử lý đối với từng trờng hợp.
Biên bản kiểm kê cần có sự xác nhận của ba bên là Thủ trởng đơn vị, ngời thực hiện
kiểm kê và đại diện công ty kiểm toán. Kiểm toán viên lu bản sao Biên bản kiểm kê
để làm bằng chứng kiểm toán và làm căn cứ lập báo cáo kiểm kê.
Nếu vì một lý do nào đó kiểm toán viên không có mặt tại thời điểm đơn vị tiến
hành kiểm kê thì kiểm toán viên sẽ tiến hành thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung
nhằm thu thập bằng chứng đầy đủ và thích hợp hoặc đa ra ý kiến hạn chế của cuộc
kiểm toán. Ví dụ về ý kiến hạn chế của cuộc kiểm toán : ...Tại thời điểm
31/12/2003 chúng tôi cha đợc chỉ định kiểm toán, do đó đã không tham gia ý kiến
kiểm kê tiền mặt, hàng tồn kho và tài sản cố định. Vì vậy không thể kiểm tra đợc tính