LÝ LUẬN CHUNG VỀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG GIAI ĐOẠN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

LÝ LUẬN CHUNG VỀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG GIAI ĐOẠN LẬP
KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1 KHÁI QUÁT CHUNG VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1.1 Khái niệm về Kiểm toán báo cáo Tài chính
Trong quá trình nhận thức vị trí của Kiểm toán trong hệ thống quản lý, bản chất
của Kiểm toán đã được tìm hiểu thông qua nhiều loại quan niệm. Do đó, Kiểm toán
cũng được định nghĩa theo nhiều cách khác nhau nhưng theo Giáo trình Lý thuyết kiểm
toán-Trường Đại học Kinh tế Quốc dân-trang 40 thì: “Kiểm toán là xác minh và bày tỏ
ý kiến về thực trạng hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ
thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có
trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”. Theo
đó thì kiểm toán có tác dụng tạo niềm tin cho những người quan tâm; góp phần hướng
dẫn nghiệp vụ và củng cố nề nếp của các hoạt động tài chính, đặc biệt là các hoạt động
của quản lý, ngoài ra kiểm toán còn góp phần nâng cao hiệu quả và năng lực quản lý.
Tồn tại rất nhiều cách phân loại kiểm toán nhưng theo đối tượng cụ thể thì kiểm toán
bao gồm Kiểm toán Báo cáo Tài chính, Kiểm toán nghiệp vụ, Kiểm toán liên kết.
1.1.2 Mục tiêu của Kiểm toán báo cáo Tài chính
Với tư cách là một loại hình của Kiểm toán nên mục tiêu của Kiểm toán Tài
chính cũng giống như mục tiêu của Kiểm toán nói chung, đó là thực hiện chức năng xác
minh và bày tỏ ý kiến về đối tượng kiểm toán.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 về “Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi
phối kiểm toán Báo cáo Tài chính” có quy định mục tiêu của kiểm toán Tài chính như
sau: “Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty
kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cở sở chuẩn
mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên
quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Mục
tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những
tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị.”
Trong đó, các khái niệm trung thực, hợp lý cũng được định nghĩa như sau ở các mục số
8,9 và 10 của Chuẩn mực trên:
“Trung thực: Là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng sự thật nội dung,

bản chất và giá trị của nghiệp vụ kinh tế phát sinh.
Hợp lý: Là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh trung thực, cần thiết và phù
hợp về không gian, thời gian và sự kiện nhiều người thừa nhận.
Hợp pháp: Là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng pháp luật, đúng
chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận).”
Mọi đối tượng, dù là đối tượng của kiểm toán hay kiểm toán tài chính, đều chứa
đựng trong nó những mối quan hệ kinh tế và quan hệ pháp lý phong phú và đa dạng.
Đặc biệt, về bản chất, các ý kiến hay kết luận kiểm toán về báo cáo tài chính không phải
được đưa ra nhằm phục vụ cho bản thân người lập báo cáo hay người xác minh mà
phục vụ trực tiếp cho những người quan tâm đến tính trung thực và hợp lý của báo cáo
tài chính. Vì vậy, kết luận này phải dựa trên bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực với chi
phí kiểm toán ít nhất. Như vậy, việc xác định hệ thống mục tiêu của kiểm toán báo cáo
tài chính một cách khoa học trên cơ sở các mối quan hệ vốn có của đối tượng và khách
thể kiểm toán sẽ giúp cho các kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán đúng
hướng và hiệu quả.
1.1.3 Đối tượng kiểm toán của Kiểm toán báo cáo Tài chính
Trong các loại hình kiểm toán thì Kiểm toán tài chính là loại hình đặc trưng nhất
chứa đựng những sắc thái kiểm toán một cách đầy đủ từ khi ra đời cho đến nay. Theo
Giáo trình Kiểm toán tài chính của Nhà Xuất bản Trường Đại học Kinh tế Quốc dân
năm 2006 thì “Đối tượng trực tiếp của kiểm toán tài chính là bảng khai tài chính. Bộ
phận quan trọng của những bảng khai tài chính này là Báo cáo tài chính.”. Chuẩn mực
Kiểm toán Việt Nam số 200, mục 04 đã định nghĩa báo cáo tài chính như sau: “Báo cáo
tài chính: Là hệ thống báo cáo được lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành
(hoặc được chấp nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị.
Ngoài ra, các bảng khai tài chính còn gồm có những bảng kê khai có tính pháp lý khác
như Bảng dự toán và quyết toán xây dựng công trình, Bảng kê khai tài sản, Bảng kê
khai thuế…Các bảng khai tài chính này đều chứa đựng những thông tin được lập tại
một thời điểm cụ thể trên cơ sở tổng hợp các tài liệu kế toán và các quy tắc cụ thể. Do
đó, mỗi thông tin về mỗi khoản mục cụ thể trên các bảng khai tài chính đều mang trong
nó những mối quan giữa khoản mục này với khoản mục khác, giữa số dư của khoản

mục này với số phát sinh của các tài khoản, nghiệp vụ tương ứng… Như vậy khi nói
đối tượng của báo cáo tài chính là các bảng khai tài chính là ta đã đề cập đến mối quan
hệ trực tiếp. Tức là để xác minh và bày tỏ ý kiến về bảng khai tài chính, kiểm toán tài
chính không thể tách rời các tài liệu kế toán, các hoạt động kinh doanh và hoạt động
quản lý của đơn vị nhằm xác minh cụ thể độ tin cậy của từng khoản mục cũng như mối
quan hệ kinh tế chứa đựng trong mỗi số dư, trong các chỉ tiêu phản ánh các mối quan hệ
bên trong các hoạt động tài chính. Trong kiểm toán tài chính, các kiểm toán viên vừa
phải khái quát được những quan hệ trên các bảng khai tài chính, vừa phải đi sâu phân
tích từng mối quan hệ cụ thể để xem xét những hướng tổng quát và nghiên cứu những
nét đặc trưng của việc xác minh và bày tỏ ý kiến về các bảng khai tài chính, về các mối
quan hệ giữa kiểm toán tài chính với kiểm toán nghiệp vụ, giữa kiểm toán thông tin với
kiểm toán tuân thủ. Việc làm này có ý nghĩa vô cùng quan trọng trong việc thực hiện
chức năng chung của kiểm toán, đồng thời phân chia công việc kiểm toán thành những
phần hành kiểm toán.
1.1.4 Quy trình kiểm toán của Kiểm toán báo cáo Tài chính
Là một loại hình kiểm toán nên trình tự của Kiểm toán tài chính cũng giống như
trình tự kiểm toán nói chung, bao gồm 3 giai đoạn cơ bản: Chuẩn bị kiểm toán, Thực
hành kiểm toán và Kết thúc kiểm toán. Tuy nhiên, do có một số đặc trưng về đối tượng
kiểm toán, về mối quan hệ giữa chủ thể với khách thể kiểm toán nên trình tự kiểm toán
tài chính cũng có những đặc điểm riêng.
Bước 1: Chuẩn bị kiểm toán
Bắt đầu từ việc khách hàng gửi thư mời (hoặc lệnh) kiểm toán, các kiểm toán
viên được giao nhiệm vụ sẽ thực hiện việc thu thập thông tin tìm hiểu về khách thể
kiểm toán nhằm phục vụ cho việc soạn thảo hợp đồng kiểm toán và lập kế hoạch chung
cho cuộc kiểm toán. Sau đó, các kiểm toán viên sẽ tìm hiểu sâu hơn về những thiết kế
và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể thông qua việc thu thập
thông tin, quan sát, phỏng vấn và đánh giá nhằm xây dựng kế hoạch kiểm toán cụ thể.
Để thực hiện những công việc trên, các trắc nghiệm chủ yếu được thực hiện là trắc
nghiệm mức đạt yêu cầu của công việc và trắc nghiệm phân tích (tổng quát). Không chỉ
lập kế hoạch và chuẩn bị những công việc kiểm toán, các kiểm toán viên được giao

nhiệm vụ chuẩn bị kiểm toán phải có những ước lượng về cả phương tiện và nguồn
nhân lực để triển khai kế hoạch kiểm toán trong mối quan hệ với chi phí kiểm toán, để
đảm bảo toàn bộ chương trình kiểm toán được thực hiện đầy đủ và hiệu quả.
Bước 2: Thực hiện công việc kiểm toán
Trong giai đoạn này, các kiểm toán viên sẽ sử dụng các trắc nghiệm cơ bản là
chủ yếu nhằm xác minh các thông tin được trình bày trên các báo cáo tài chính. Việc sử
dụng những trắc nghiệm này phải tùy thuộc vào kết quả của việc đánh giá tính hiệu quả
của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể mà các kiểm toán viên đã thực hiện ở bước
1. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng được đánh giá là được thiết kế và
hoạt động không hiệu quả thì những trắc nghiệm cơ bản về tính tin cậy sẽ được thực
hiện ngay với một số lượng mẫu kiểm tra là khá lớn. Nếu ngược lại, những thiết kế và
hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng được đánh giá là hiệu quả thì
những trắc nghiệm mức đạt yêu cầu sẽ được dùng để xác định khả năng xảy ra sai
phạm. Sau đó, những trắc nghiệm về độ tin cậy cũng sẽ được sử dụng nhưng với số
lượng ít nhằm xác định những sai sót có thể có. Nếu những trắc nghiệm về mức đạt yêu
cầu lại cho thấy hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng hoạt động không có hiệu quả
thì các trắc nghiệm độ tin cậy sẽ được áp dụng với số lượng mẫu kiểm tra lớn. Quy mô,
trình tự và cách thức kết hợp giữa các trắc nghiệm được sử dụng phụ thuộc rất nhiều
vào kinh nghiệm chuyên môn của các kiểm toán viên.
Bước 3: Hoàn tất công việc kiểm toán
Những kết quả thu được từ việc thực hiện những trắc nghiệm trên sẽ được tổng
hợp và xem xét về tính hợp lý, đồng thời các kiểm toán viên cũng phải xem xét cẩn thận
những ảnh hưởng tới kết luận kiểm toán của những sự việc bất thường, những nghiệp
vụ phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính. Sau khi xem xét những yếu tố đó, các kiểm
toán viên mới được đưa ra kết luận kiểm toán cuối cùng và sau khi được sự kiểm tra,
phê duyệt của các kiểm toán viên cấp trên, công ty kiểm toán mới được phép phát hành
báo cáo kiểm toán cho khách hàng.
1.2 TỔNG QUAN CHUNG VỀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN
BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.2.1 Các khái niệm cơ bản về rủi ro Kiểm toán trong Kiểm toán báo cáo Tài

chính
Trước khi đi sâu vào tìm hiểu những khái niệm về rủi ro kiểm toán trong kiểm
toán Báo cáo Tài chính, ta nên hiểu được thế nào là Rủi ro? Theo Từ điển Bách khoa toàn
thư Việt Nam thì “Rủi ro là hậu quả gây thiệt hại ít nhiều có thể dự kiến được của một
hành vi mà việc thực hiện không chỉ phụ thuộc vào ý chí của các bên đương sự. Người
thực hiện hành vi phải chịu trách nhiệm về thiệt hại gây nên cho người khác. Người nào
đã chấp nhận sự rủi ro trong việc thực hiện một hành vi có thể gây thiệt hại cho mình thì
người đó mất quyền khởi tố đòi bồi thường thiệt hại.”
Đi sâu vào lĩnh vực Kiểm toán thì Rủi ro kiểm toán được định nghĩa theo nhiều
cách khác nhau, mang những nét đặc trưng riêng. Theo Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán
của Trường Đại học Kinh tế Quốc dân xuất bản tháng 1 năm 2005 thì Rủi ro kiểm toán
là khả năng mà kiểm toán viên đưa ra ý kiến không xác đáng về đối tượng được kiểm
toán. Loại rủi ro được định nghĩa như vậy luôn luôn có thể tồn tại bởi dù cho cuộc kiểm
toán có một kế hoạch được lập chi tiết và chu đáo, được thực hiện nghiêm chỉnh và thận
trọng thì trên thực tế các báo cáo tài chính đã được kiểm toán của khách hàng hoàn toàn
có thể vẫn còn một số sai phạm trọng yếu mà các kiểm toán viên không phát hiện ra
được trong quá trình thực hiện kiểm toán.
Còn trong sách Kiểm toán-Nhà Xuất bản Tài chính Hà Nội năm 1996 thì lại định
nghĩa về rủi ro kiểm toán như sau: “Rủi ro kiểm toán được hiểu là những rủi ro mà các
kiểm toán viên có thể mắc phải khi đưa ra những ý kiến nhận xét không thích hợp về
các báo cáo tài chính của một đơn vị.” Chẳng hạn như việc các kiểm toán viên đã đưa
ra những ý kiến nhận xét khá hoàn hảo cho các báo cáo tài chính của một công ty khách
hàng mà không biết rằng chúng vẫn tồn tại những sai sót trọng yếu.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 thì “Rủi ro kiểm toán là rủi ro
kiểm toán viên và công ty kiểm toán đã ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo
tài chính được kiểm toán còn những sai sót trọng yếu.”
Như vậy, ta có thể thấy có rất nhiều những khái niệm về Rủi ro kiểm toán nhưng
tất cả đều tựu chung lại một ý: Rủi ro kiểm toán là những rủi ro khi các kiểm toán viên
đưa ra những ý kiến không thích hợp về sự trung thực và hợp lý của các thông tin được
trình bày trên các báo cáo tài chính của khách thể kiểm toán.

1.2.2 Vai trò của Rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán báo
cáo tài chính
Để hiểu rõ hơn về Rủi ro kiểm toán thì ta sẽ tìm hiểu sự khác biệt giữa Rủi ro
kiểm toán và Rủi ro kinh doanh, hai khái niệm rất dễ nhầm khi tìm hiểu những thông tin
về rủi ro của khách thể kiểm toán. Đây là hai loại rủi ro mà các kiểm toán viên sẽ gặp
phải khi thực hiện các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính cho khách hàng. Rủi ro kiểm
toán là rủi ro mà kiểm toán viên xác nhận về tính trung thực của các thông tin được
trình bày trên các báo cáo tài chính và đưa ra ý kiến kiểm toán là chấp nhận hoàn toàn
trong khi trên thực tế thì trong các báo cáo tài chính đó vẫn còn tồn tại những sai sót
mang tính trọng yếu. Trong khi đó thì Rủi ro kinh doanh là rủi ro mà kiểm toán viên
(hay công ty kiểm toán) phải chịu thiệt hại vì mối quan hệ kiểm toán với khách hàng
mặc dù các báo cáo kiểm toán mà các kiểm toán viên cung cấp cho khách hàng là hoàn
toàn đúng, ví dụ như trường hợp sau khi thực hiện kiểm toán và phát hành báo cáo kiểm
toán chấp nhận toàn phần đối với các thông tin trình bày trên các báo cáo tài chính của
khách hàng thì tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng gặp vấn đề do thị trường
biến đổi hay do các yếu tố khác thì uy tín của công ty kiểm toán cũng ít nhiều bị ảnh
hưởng và thậm chí nếu khách hàng vướng phải những sự việc nghiêm trọng hơn như
phá sản…thì công ty kiểm toán có thể sẽ bị xử phạt theo luật pháp…Vì vậy, để kiểm
soát những Rủi ro kinh doanh cho công ty kiểm toán cũng như các kiểm toán viên thì
cần phải quản lý chặt chẽ rủi ro kiểm toán trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán cho
các khách hàng.
Như vậy là trước hết, rủi ro kiểm toán có vai trò vô cùng quan trọng đối với việc
kiểm soát và giảm thiểu Rủi ro kinh doanh cho các kiểm toán viên và các công ty kiểm
toán. Giảm thiểu được rủi ro kiểm toán thì khả năng tồn tại sai sót trọng yếu trong các
báo cáo tài chính của khách hàng sẽ giảm đi, do đó thì sự hiểu biết của các kiểm toán về
tình hình tài chính cũng như tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng sẽ sát với
thực tế hơn, như vậy thì những kết luận kiểm toán sẽ chính xác hơn và các kiểm toán
viên có thể nắm rõ hơn tình hình trong tương lai của khách hàng sẽ giúp làm kiểm toán
viên có thể xác định và kiểm soát được mức độ Rủi ro kinh doanh của mình.
Ngoài ra, Rủi ro kiểm toán cũng có vai trò đặc biệt quan trọng trong Kiểm toán

Báo cáo tài chính và trong giai đoạn Lập kế hoạch kiểm toán. Nhờ xác định được những
rủi ro đó mà các kiểm toán viên và công ty kiểm toán có thể dựa vào đó để ra quyết
định xem có nên thực hiện kiểm toán cho khách hàng hay không, nếu thực hiện thì có
ảnh hưởng gì đến uy tín của công ty hay không…Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm
toán, việc xác định mức độ rủi ro kiểm toán của khách hàng sẽ hỗ trợ những cơ sở tin
cậy để dựa vào đó các kiểm toán viên có thể xác định được mức độ rủi ro phát hiện có
thể chấp nhận được cho cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính và xác định được nội dung,
lịch trình, phạm vi của các thủ tục cơ bản cho các cơ sở dẫn liệu đó nhằm xác định
được phương pháp tiếp cận kiểm toán (Theo mục 14-Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam
số 400).
1.2.3 Các yếu tố cấu thành Rủi ro Kiểm toán
1.2.3.1 Rủi ro tiềm tàng
• Khái niệm
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 thì “Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm
ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa
đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống
kiểm soát nội bộ”.
Ngoài ra, ở một số sách về kiểm toán, các khái niệm về rủi ro tiềm tàng cũng
được phân tích khá rõ. Điển hình là trong cuốn sách Kiểm toán-Nhà Xuất bản Thống kê
năm 1993, định nghĩa rủi ro tiềm tàng đã được đề cập dưới cái tên Rủi ro cố hữu như
sau: “Là tính nhạy cảm của các báo cáo tài chính đối với sai sót nghiêm trọng, với giả
sử không có các quá trình kiểm soát nội bộ”. Theo đó, nếu các kiểm toán viên kết luận
rằng báo cáo tài chính có khả năng sai số rất cao và không quan tâm đến quá trình kiểm
soát nội bộ thì họ có thể kết luận rằng mức độ rủi ro tiềm tàng trong trường hợp này là
rất cao. Bên cạnh đó, cuốn Kiểm toán của Nhà xuất bản Tài chính Hà Nội năm 1996
cũng cho rằng “Rủi ro tiềm tàng là các khả năng trong báo cáo tài chính có những sai
sót nghiêm trọng hay những điều không bình thường, trước khi xem xét tính hiệu lực
của hệ thống kiểm soát nội bộ đơn vị được kiểm toán”. Việc phân tích và đánh giá mức
độ rủi ro tiềm tàng của khách hàng là một trong những công việc vô cùng quan trọng
mà các kiểm toán viên phải làm trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán bởi mức độ rủi

ro này sẽ cho phép các kiểm toán viên đưa ra các quyết định trong việc lựa chọn các thủ
tục kiểm toán tiếp theo, xác định phạm vi, khối lượng công việc, số lượng nhân viên và
chi phí kiểm toán cần thiết.
• Những nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng
Khi xem xét đến rủi ro tiềm tàng, theo Chuẩn mực Kiểm toán số 400 thì các