Thực hiện kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán - AASC

Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Lời mở đầu
Quá trình đổi mới kinh tế ở nớc ta đã và đang đòi hỏi chất lợng của thông tin
kinh tế tài chính do hạch toán kế toán cung cấp. Với t cách là bộ phận cấu thành
của hệ thống công cụ quản lý kinh tế, tài chính, thông tin do hạch toán kế toán
cung cấp không chỉ cần thiết cho các cơ quan quản lý chức năng của Nhà nớc mà
còn cho các nhà quản lý kinh tế, các nhà đầu t. Thông tin kế toán đã và đang là
những căn cứ quan trọng cho các quyết định kinh tế của nhiều đối tợng sử dụng
khác nhau.
Hoạt động kiểm toán đợc biết đến ở Việt Nam vào đầu thập kỷ 90. Sự ra đời
của kiểm toán Nhà nớc, kiểm toán độc lập và sau đó là kiểm toán nội bộ đã cho
thấy những u điểm của hoạt động này trong nền kinh tế thị trờng.
Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của Công ty kiểm toán độc lập là
trình tự triển khai các bớc công việc mà đoàn kiểm toán và kiểm toán viên phải
thực hiện theo một trình tự nhất định để hoàn thành trách nhiệm nghề nghiệp của
mình. Một quy trình kiểm toán báo cáo tài chính chuẩn sẽ tác động trực tiếp đến
tính hiệu quả, chi phí trong quá trình thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính của các
công ty kiểm toán.
Chính vì tầm quan trọng của kiểm toán báo cáo tài chính đối với doanh
nghiệp, trong quá trình thực tập tại Công ty AASC, em đã mạnh dạn chọn đề tài:
Thực hiện kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ T vấn
Tài chính Kế toán và Kiểm toán - AASC .

1
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp ngoài phần mở đầu và kết luận, gồm ba phần:
Phần thứ nhất: Cơ sở lý luận về thực hiện kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán
báo cáo tài chính.
Phần thứ hai: Thực trạng công tác thực hiện kế hoạch kiểm toán báo cáo tài
chính tại Công ty AASC.
Phần thứ ba: Các kiến nghị và bài học kinh trong thực hiện kế hoạch kiểm

toán báo cáo tài chính tại Công ty AASC.
Ba phần của chuyên đề có mối liên hệ chặt chẽ với nhau nhờ sử dụng kết
hợp phơng pháp chung và phơng pháp riêng. Phơng pháp chung là phơng pháp duy
vật biện chứng nghiên cứu sự vật hiện tợng trong mối tơng quan. Phơng pháp này
kết hợp với các phơng pháp diễn giải, qui nạp, mô tả, so sánh, khái quát, sơ đồ,
bảng, mẫu là hệ thống các phơng pháp riêng nhằm xem xét và diễn giải các vấn đề
trong mối quan hệ biện chứng.
Tuy nhiên do hạn chế về thời gian tiếp cận với thực tế, cách thức tiếp cận
chủ yếu là quan sát, phỏng vấn và nghiên cứu tài liệu. Bản chuyên đề mới chỉ dừng
lại ở khái quát lý luận chung, mô tả, so sánh với thực tế vận dụng trên nguyên tắc
khách quan và toàn diện. Vì vậy bản chuyên đề cha đi sâu vào việc vận dụng các
kinh nghiệm trong quá trình thực hiện kế hoạch kiểm toán.
Em xin chân thành cảm ơn thầy Trần Mạnh Dũng, các kiểm toán viên phòng
kiểm toán Dự án và Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán kiểm toán đã tạo điều
kiện hớng dẫn, giúp đỡ em tìm hiểu và hoàn thành bản chuyên đề.
2
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Phần thứ nhất: Cơ sở lý luận về thực hiện kế hoạch kiểm
toán trong kiểm toán báo cáo tài chính
Chơng I: Khái quát chung về kiểm toán báo cáo tài chính và thực
hiện kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.1.Tổng quan về kiểm toán báo cáo tài chính và quy trình kiểm toán báo
cáo tài chính
Kiểm toán khi phân loại theo chức năng gồm có ba loại: kiểm toán tài
chính, kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ. Hiện nay ở nhiều nơi khái
niệm kiểm toán và khái niệm kiểm toán báo cáo tài chính thờng đợc đồng
nhất bởi lẽ kiểm toán tài chính đã trở nên quen thuộc và phổ biến, hơn nữa chủ
thể kiểm toán báo cáo tài chính thờng là kiểm toán viên độc lập. Tuy nhiên
kiểm toán báo cáo tài chính đợc định nghĩa là kiểm tra và trình bày ý kiến
nhận xét của kiểm toán viên về tính trung thực, hợp lý của của báo cáo tài

chính.
Mối quan hệ giữa kiểm toán tài chính với toàn bộ hệ thống kiểm toán là
mối quan hệ giữa cái riêng và cái chung, do vậy kiểm toán tài chính cũng có
những đặc điểm riêng trong đặc điểm chung của kiểm toán, từ đặc điểm chung
về mục tiêu, chức năng, đối tợng, phơng pháp đến tổ chức kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 200 (ISA 200) và chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 200 (VSA 200) chỉ rõ: Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính
là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác nhận rằng
báo cáo tài chính có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành
(hoặc đợc chấp nhận ), có tuân thủ pháp luật liên quan, có phản ánh trung thực
hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Mục tiêu của kiểm toán báo
tài chính là giúp cho đơn vị đợc kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót nhằm
khắc phục và nâng cao chất lợng thông tin tài chính của đơn vị.
3
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 (VSA 200) : Báo cáo tài
chính là hệ thống báo cáo đợc lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành
(hoặc đợc chấp nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của
đơn vị.
Về chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến, kiểm toán tài chính hớng tới
công khai tài chính giữa các bên có lợi ích khác nhau và thu thập bằng chứng
đầy đủ tin cậy. Hai chức năng này đợc quán triệt trong quá trình thực hiện
chứng năng chung của kiểm toán.
Các bảng khai tài chính là đối tợng trực tiếp của kiểm toán báo cáo tài
chính. Bộ phận quan trọng của bảng khai tài chính này là báo cáo tài chính.
Tất nhiên các bảng khai tài chính không thể tách rời các tài liệu kế toán, các
hoạt động kinh doanh và tổ chức quản lý của đơn vị bởi mục tiêu và chức năng
của kiểm toán báo cáo tài chính không chỉ là xác minh độ tin cậy của các con
số, các chỉ tiêu mà còn mối quan hệ kinh tế chứa đựng trong các con số các chỉ
tiêu phản ánh mối quan hệ bên trong của hoạt động tài chính.

Do đặc điểm của đối tợng kiểm toán, kiểm toán tài chính thờng sử dụng
tổng hợp các phơng pháp kiểm toán cơ bản, nhằm tìm hiểu và đánh giá tình
hình hoạt động cùng hiệu quả hệ thống kiểm soát nội bộ, trong đó phân thành
hai loại phơng pháp là phơng pháp kiểm toán chứng từ (cân đối, đối chiếu trực
tiếp, đối chiếu logic) và phơng pháp kiểm toán ngoài chứng từ (điều tra, kiểm
kê, thực nghiệm).
Với đối tợng và phơng pháp nh trên, kiểm toán tài chính có hai cách tiếp
cận các Bảng khai tài chính: theo các khoản mục hoặc theo chu trình. Do vậy,
nội dung của kiểm toán báo cáo tài chính đợc phân theo các phần hành kiểm
toán.
Phân chia theo khoản mục là cách phân chia các phần hành kiểm toán
trên cơ sở thứ tự và đặc điểm của từng khoản mục trên Bảng khai tài chính.
Cách chia này đơn giản song không hiệu quả do tách biệt những khoản mục ở
vị trí khác nhau nhng có quan hệ chặt chẽ với nhau nh hàng tồn kho và giá trị
4
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
hàng bán, .Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiều
công việc trùng nhau.
Phân chia theo chu trình là cách chia các phần hành kiểm toán không
căn cứ vào các khoản mục trên Bảng khai tài chính mà căn cứ váo mối quan hệ
chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các yếu tố cấu thành trong một chu
trình chung của hoạt động tài chính. Cách phân chia này hiệu quả hơn do xuất
phát từ mối liên hệ vốn có của các nghiệp vụ và từ đó thu gom đợc các liên hệ
trong kinh tế và trong ghi sổ kế toán chứa đựng trong Bảng khai tài chính. Từ
đó giảm đợc chi phí kiểm toán và tăng tính kiểm tra lẫn nhau. Cụ thể kiểm
toán theo các phần hành nh: kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán bán hàng và
thu tiền, kiểm toán mua hàng và thanh toán, kiểm toán TSCĐ .
Trên cơ sở đó, trình tự kiểm toán báo cáo tài chính có thể khác nhau tuỳ
thuộc vào từng khách thể kiểm toán và nội dung của từng cuộc kiểm toán
Theo đó qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính đợc hiểu là các giai đoạn, các

bớc lần lợt đợc thực hiện trong quá trình kiểm toán. Để thu thập các bằng chứng
kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính
trung và thực hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính, từ đó nâng cao chất l-
ợng, bảo đảm tính hiệu quả hiệu năng của từng cuộc kiểm toán. Cuộc kiểm toán th-
ờng đợc thực hiện theo qui trình gồm ba bớc nh sau: lập kế hoạch kiểm toán, thực
hiện kế hoạch kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán
(Sơ đồ số 1).
Sơ đồ 1: Ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính
5
Giai đoạn I
Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán
Giai đoạn II
Thực hiện kế hoạch kiểm toán
Giai đoạn III
Hoàn thành kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Giai đoạn I, Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các
kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra điệu kiện pháp
lý cũng nh các điều kiện khác cho cuộc kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã
đợc quy định trong chuẩn mực kiểm toán thứ t đợc thừa nhận rộng rãi (GAAS) đòi
hỏi: công tác kiểm toán phải đợc lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý, nếu có, phải
giám sát đúng đắn. Đoạn hai trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 (VSA
300) cũng nêu rõ: Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm
toán để có thể đảm bảo rằng cuộc kiểm toán đã đợc tiến hành một cách có hiệu
quả. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đợc thực hiện thông qua các bớc sau:
chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán; thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách
hàng và thực hiện các thủ tục phân tích; đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán;
tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giái rủi to kiểm soát; lập kế hoạch
kiểm toán toàn diện và soạn thảo chơng trình kiểm toán.
Giai đoạn II, thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng

pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng
chững kiểm toán. Đó là quá trình đợc thực hiện có kế hoạch, có chơng trình cụ thể
và chủ động nhằm thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có độ tin
cậy cao để minh chứng cho những ý kiến mà kiểm toán viên đẫ đa ra trong báo cáo
kiểm toán.
Giai đoạn III, hoàn tất công việc kiểm toán là giai đoạn kết quả của các bớc
cụ thể trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đợc xem sét trong mối quan
6
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
hệ hợp lý chung và kiểm nghiệm trong quan hệ với các sự kiện bất thờng, những
nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập bảng khai tài chính.
1.2. Vai trò, vị trí của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm
toán báo cáo tài chính
Theo quy trình kiểm toán, giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đợc thực
hiện sau giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và trớc giai đoạn hoàn tất cuộc kiểm
toán. Về thời gian giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đợc thực hiện tại công ty
khách hàng bởi các kiểm toán viên và các trợ lý kiểm toán sau khi đợc phân công
phần hành cụ thể. Theo đó, tuỳ thuộc vào kết quả đánh giá độ tin cậy của hệ thống
kiểm soát nội bộ (trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán) ở các cấp độ khác nhau
các kiểm toán viên sẽ quyết định các thủ tục kiểm toán sẽ sử dụng cụ thể:
- Nếu kiểm toán viên khẳng định không thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội
bộ của khách hàng, công việc kiểm toán sẽ đợc triển khai theo hơng sử dụng ngay
các trắc nghiệm độ vững chãi với số lợng lớn. Trờng hợp ngợc lại có thể sử dụng
kết hợp các trắc nghiệm đạt yêu cầu với các trắc nghiệm độ vững chãi trên số lợng
ít hơn các nghiệp vụ. Mức độ nhiều ít của các trắc nghiệm này tuỳ thuộc vào mức
độ tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ.
- Nếu nh kiểm toán viên đánh giá mức độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát nội
bộ cao thì bằng chứng đợc thu thập và tích luỹ chủ yếu qua các trắc nghiệm đạt
yêu cầu kết hợp với số ít các bằng chứng thu thập qua các trắc nghiệm độ vững
chãi. Trắc nghiệm độ vững chãi của công việc đợc hiểu là trình tự rà soát các thông

tin về giá trị bằng tiền của các khoản mục. Trong trờng hợp này kiểm toán viên
phải tiến hành tính toán lại các số tiền trên các chứng từ kế toán và so sánh đối
chiếu với các chứng từ kế toán và các sổ sách kế toán có liên quan. Từ đó khẳng
định mức độ thoả mãn mục đich bảo đảm độ tin cậy các thông tin của hệ thống
kiểm soát nội bộ. Ngợc lại, nếu độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát nội bộ đợc đánh
giá thấp thì trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc thực hiện với số lợng nhiều hơn. Nh vậy,
trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc triển khai chỉ với mục đích thu thập các bằng chứng
7
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
bảo đảm sự tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ. Cụ thể trắc nghiệm đạt yêu cầu
công việc đợc hiểu là trình tự rà soát các thủ tục kế toán hay thủ tục quản lý có liên
quan đến đối tợng kiểm toán. Đối tợng kiểm toán có thể dựa trên các dấu vết (nh
chữ ký trên các chứng từ) hoặc không để lại dấu vết cụ thể (nh phân công, phân
nhiệm). Trong quan hệ đó trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc thực hiện trong các tình
huống khác nhau: có dấu vết và không có dấu vết.Trong trờng hợp có dấu vết các
kiểm toán viên cần đối chiếu với các chữ ký trên các chứng từ và xem sét trách
nhiệm tơng xớng của từng ngời có trách nhiệm. Trong trờng hợp không có dấu vết,
các kiểm toán viền cần phỏng vấn các nhân viên có liên quan và quan sát các hoạt
động thực tế của họ. Nh vậy, trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc thực hiện nhằm khẳng
định sự tuân thủ các qui định đợc thiết kế nhằm kiểm soát các hoạt động hàng
ngày của đơn vị đợc kiểm toán hớng tới tính hiệu năng và hiệu quả. Qua đó đánh
giá mức độ tin cậy của các thông tin thu thập đợc.
Giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán có vai trò quan trọng trong quá
trình kiểm toán. Đó là giai đoạn cung cấp nhiều nhất các bằng chứng kiểm toán có
độ tiên cậy cao trong hệ thống các bằng chứng kiểm toán đợc lu trữ trong hồ sơ
kiểm toán. Đồng thời đây cũng là giai đoạn chiếm rất nhiều chi phí trong cuộc
kiểm toán.

Chơng II: Giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán
Báo cáo tài chính

Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng pháp kỹ thuật
kiểm toán tích ứng với đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm
toán.
Cơ sở phơng pháp kỹ thuật của kiểm toán trớc hết phải kể đến phơng pháp
toán học. Do các đối tợng kiểm toán là các thông tin đợc qui đổi sang đơn vị tiền
8
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
tệ. Nên phơng pháp toán học là phơng pháp đợc sử dụng phổ biến trong kiểm toán.
Ngoài ra, đối tợng kiểm toán tài chính là Bảng khai tài chính đợc lập nên từ các
cân đối kế toán. Do đó, kiểm toán không chỉ sử dụng phơng pháp toán học mà còn
sử dụng kết hợp phơng pháp toán học và phơng pháp chứng từ để thu thập những
bằng chứng tin cậy minh chứng cho ý kiến của mình. Đồng thời, kiểm toán sử
dụng phơng pháp ngoài chứng từ để thu thập những bằng chứng về khách hàng mà
Bảng khai tài chính không phản ánh hết.
2.1. Thực hiện thử nghiệm kiểm soát trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm
toán
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm
soát là phần việc quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiện trong một cuộc
kiểm toán. Vấn đề này đợc chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400(VSA 400),
đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ
thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm
toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 (VSA 500) Bằng chứng
kiểm toán- Thử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát): là việc kiểm tra
để thu thập bằn chứng kiểm toán về tính thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiêụ
của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.
Sau quá trình tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm toán nội bộ của
đơn vị khách hàng nếu nh các kiểm toán viên thấy hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng thực sự tồn tại và hoạt động có hiệu quả thì kiểm toán viên đa ra mức
rủi ro kiểm soát ban đầu (CR) và khi đó thử nghiệm kiểm soát sẽ đợc thực hiện để

có đủ bằng chứng để khẳng định lại mức rủi ro đã nhận định ở bớc lập kế hoạch
kiểm toán. Ngợc lại thử nghiệm kiểm soát sẽ không đợc thực hiện.
9
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Mức độ thực hiện các trắc nghiệm này tuỳ thuộc vào mức độ đánh giá ban
đầu của các kiểm toán viên đối với hệ thống kiểm soát nội bộ trong giai đoạn lập
kế hoạch kiểm toán.
Qui trình thu thập bằng chứng qua thử nghiệm kiểm soát (thủ tục kiểm soát)
đợc thực hiện theo các bớc sau:
Bớc một, tìm hiểu và mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ của khách
hàng. Đây là bớc đầu trong qui trình thu thập bằng chứng kiểm toán qua việc tìm
hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội
bộ của đơn vị nhằm mục đích:
+)Thu thập các thông tin về tính trung thực của ban giám đốc trong việc lập
và trình bày các sổ sách kế toán nhằm thoả mãn các bằng chứng thu thập đợc có
thể minh chứng cho các ý kiến đã nêu ra trong báo cáo kiểm toán về số liệu trên
Báo cáo tài chính.
+)Nhận diện và đánh giá các sai phạm tiềm tàng (là các sai phạm thuộc bản
thân các nghiệp vụ kinh tế cụ thể không kể đến sự có mặt của hệ thống kiểm soát
nội của khách hàng).
+)Đánh giá ban đầu về mức rủi ro kiểm soát (là rủi ro do hệ thống kiểm soát
nội bộ của đợn vị không có khả năng phát hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các
sai phạm sảy ra thờng ngày tại đơn vị đuợc kiểm toán). Theo đó ảnh hởng đến rủi
ro phát hiện (rủi ro do các kiểm toán viên không phát hiện hết các sai phạm ảnh h-
ởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính). Từ đó ảnh hởng quyết định đến số lợng bằng
chứng kiểm toán cần thu thập.
+)Có kế hoạch thiết kế các cuộc khảo sát thích hợp.
Trong giai đoạn này kiểm toán viên tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng trên hai mặt chủ yếu: thứ nhất, tính thiết kế của kiểm soát nội bộ bao
gồm thiết kế về các chính sách và thiết kế về bộ máy kiểm soát có phù hợp với đặc

điểm tình hình kinh doanh của khách hàng. Thứ hai, tính hoạt động liên tục và có
hiệu lực của kiểm soát nội bộ có phát hiện ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các
phạm trong quá trình kinh doanh hàng ngày của đơn vị. Tìm hiểu hệ thống kiểm
10
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
soát nội bộ đợc thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong đó kiểm
toán viên phải tìm hiểu về thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng theo từng yếu tố cấu thành để đạt các mục tiêu trên.
Công tác tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng thờng đ-
ợc tiến hành theo các khoản mục hoặc theo các chu trình (theo từng tài khoản, từng
bộ phận trên báo cáo tài chính hoặc theo các chu trình nh chu trình bán hàng và thu
tiền...).
Thể thức đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng:
+)Nếu là khách hàng lâu năm của đơn vị kiểm toán, việc tìm hiểu và đánh
giá hệ thống kiểm soát nội bộ có thể dựa vào những kinh nghiệm trớc đây của
kiểm toán viên với khách hàng. Thông thờng các cuộc kiểm toán hàng năm của
công ty kiểm toán là ở các khách hàng truyền thống của đơn vị. Do đó, trớc khi bắt
đầu cuộc kiểm toán hàng năm các nhân viên kiểm toán đã có khối lợng lớn các
thông tin về hệ thống kiểm soát nộ bộ của khách hàng. Tuy nhiên, các kiểm toán
viên vẫn phải tìm hiểu và đánh giá lại hệ thống kiểm soát nội bộ để cập nhật các
sửa đổi thờng xuyên của đơn vị đợc kiểm toán.
+)Thẩm vấn các nhân viên của công ty khách hàng. Công việc này giúp cho
kiểm toàn viên thu thập đợc sự hiểu biết ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng (nếu đó là khách hàng mới). Trong trờng hợp khách hàng là truyền
thống của công ty kiểm toán thì công việc này giúp cho các kiểm toán viên cập
nhật các thông tin thay đổi trong hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng.
+)Xem xét sổ tay về các thủ tục và chế độ của công ty khách hàng: công
việc này giúp cho kiểm toán viên có thể hiểu rõ các thủ tục và chế độ liên quan đến
hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Từ đó, có nhận xét ban đầu về tính thiết
kế của hệ thống kiểm soát nội bộ.

+)Kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất: công việc này giúp cho
kiểm toán viên thấyđợc các thủ tục đã thiết kế đợc vận hành và vận hành nh thế
nào. Từ đó có nhận xét ban đầu về tính hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ.
11
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
+)Quan sát các hoạt động của công ty khách hàng: Công việc này củng cố
thêm sự hiểu biết và kiến thức về thực tế sử sụng các thủ tục và chính sách kiểm
soát nội bộ của công ty khách hàng.
Sau khi có đợc sự hiểu biết ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua
các thể thức trên. Các kiểm toán viên mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ bằng
sự kết hợp 3 phơng pháp :
* Bảng hệ thống câu hỏi: bảng này do các kiểm toán viên và công ty kiểm
toán thiết kế sẵn bao gồm hệ thống các câu hỏi về thống kiểm soát nội bộ của đơn
vị đợc kiểm toán. Các câu hỏi thiết kế dới dạng câu trả lời có hoặc không và các
câu trả lời không cho thấy nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ.
* Bảng tờng thuật: đây là hình thức kiểm toán viên và công ty kiểm toán mô
tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng văn bản văn xuôi.
* Lu đồ: kiểm toán viên và công ty kiểm toán sử dụng các lu đồ ngang và
các lu đồ dọc để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng.
Trong thực tế để có cái nhìn tổng quan về hệ thống kiểm soát nội bộ các kiểm
toán viên thờng sử dụng phối hợp cả 3 phơng pháp trên. Tuy nhiên, mức độ sử
dụng các phơng pháp này lại phụ thuộc vào chi phí kiểm và kinh nghiệm nghề
nghiệp của các kiểm toán viên.
Bớc thứ hai, đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát và lập kế hoạch kiểm
toán cho từng khoản mục.
* Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát: là việc đánh giá khả năng phát
hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các sai phạm trọng yếu ảnh hởng đến báo cáo
tài chính của khách hàng.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 (VSA 400) : đánh giá rủi ro và
kiếm soát nội bộ nêu rõ: sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống

kế toán, kiểm toán viên thực hiện đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát theo các cơ sở
dẫn liệu cho số d của mỗi tài khoản trọng yếu
Nh vậy, sau khi đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của công
ty khách hàng, kiểm toán viên tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát cho từng khoản
12
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
mục chi tiết. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng hoạt động có
hiệu lực thì rủi ro kiểm soát đợc đánh giá thấp và ngợc lại. Công việc này đợc thực
hiện cho từng nghiệp vụ kinh tế chủ yếu theo thứ tự các bớc sau:
+)Nhận diện mục tiêu kiểm soát mà theo đó quá trình đánh giá vận vận
dụng. Bớc này các kiểm toán viên nhận biết các mục tiêu kiểm soát cụ thể đối với
từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu của công ty khách hàng mà theo đó có thể
đánh giá rủi ro kiểm soát cho từng khoản mục.
+)Nhận diện các quá trình kiểm soát đối với từng khoản mục chủ yếu: để
bảo đảm tính hiệu quả của cuộc kiểm toán kiểm toán viên không cần thiết phải
xem xét mọi quá trình kiểm soát mà chỉ xem xét các quá trình kiểm soát có ảnh h-
ởng lớn nhất đến việc thoả mản các mục tiêu kiểm soát.
+)Nhận diện và đánh giá các nhợc điểm của hệ thống kiếm soát nội bộ: nh-
ợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ đợc hiểu là không thiết kế các thủ tục cần
thiết hoặc không phát hiện, ngăn ngừa, sửa chữa các sai phạm ảnh hởng trọng yếu
đến báo cáo tài chính của đơn vị.
+)Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát: sau khi đã nhận diện các quá trình
kiểm soát và các nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên tiến
hành đánh giá ban đầu mức độ rủi ro kiểm soát đối với từng mục tiêu kiểm soát
của từng loại nghiệp vụ kinh tế cụ thể. Kiểm toán viên có thể đánh giá mức độ rủi
ro kiểm soát theo phơng pháp định tính (cao, trung bình, thấp) hoặc theo tỷ lệ %.
Kiểm toán viên đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát là cao khi:
- Hệ thống kiểm soát nội bộ không áp dụng các thủ tục các chính sách đã đ-
ợc thiết kế.
- Hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ có áp dụng các thủ tục và các chính sách

kiểm soát nhng không đủ dẫn đến không đạt đợc các mục tiêu kiểm soát chủ yếu.
Tuy nhiên đây mới chỉ là mức rủi ro kiểm soát (CR) ban đầu và sẽ đợc điều
chỉnh lại sau khi thực hiện thủ tục kiểm soát trong giai đoạn thực hiện kế hoạch
kiểm toán.
13
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Mối quan hệ giữa việc đánh giá mức rủi ro kiểm soát ban đầu và việc xác
định các thử nghiệm áp dụng: việc đánh giá ban đầu mức rủi ro kiểm soát có ảnh
hởng trực tiếp đến việc xác định các thử nghiệm đợc áp dụng. Nếu nh mức đánh rủi
ro kiểm soát là tối đa thì kiểm toán viên không thể dựa vào đánh giá hệ thống kiếm
soát nội bộ để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản. Trái lại cần phải tăng cờng các thử
nghiệm cơ bản để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán. Trong trờng hợp này các
kiểm toán viên không phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Thử nghiệm kiểm
soát cũng không đợc thực hiện nếu kiểm toán viên cho rằng việc thực hiện nó
không hiệu quả bằng trực tiếp thực hiện ngay các thử nghiệp cơ bản.
Đánh giá mức rủi ro kiểm soát là tối đa khi: hệ thống kiểm soát nội bộ của
công ty khách hàng không đủ các thủ tục, chính sách cần thiết hoặc việc vận dụng
các thủ tục không hiệu quả trong việc phát hiện, ngăn ngừa, và sửa chữa các sai
phạm ảnh hởng trọng yếu tới Báo cáo tài chính của đơn vị đợc kiểm toán.
Kiểm toán viên đợc đánh giá mức rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối đa
khi: Kiểm toán viên thấy rằng các thủ tục kiểm soát của khách hàng liên quan đến
cơ sở dẫn liệu có thể phát hiện, ngăn ngừa các gian lận và sai sót ảnh hởng trọng
yếu tới Báo cáo tài chính của đơn vị đợc kiểm toán. Trong trờng hợp này kiểm toán
viên lập kế hoạch thực hiện thủ tục kiểm soát để đánh giá lại nhận định ban đầu vể
mức rủi ro kiểm soát mà kiểm toán viên đã nêu ra trớc đó.

Bớc thứ ba, thực hiện thử mghiệm kiểm soát.
Mục đích của việc thực hiện thủ tục tuân thủ là thu thập các bằng chứng về
sự thiết kế các thủ tục kiểm soát và tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ của
công ty khách hàng để nhận định lại mức rủi ro kiểm soát ban đầu. Từ đó thiết kế

các thủ tục cơ bản trong mối quan hệ với tính hiệu quả của cuộc kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 (VSA 500): Bằng chứng kiểm toán,
qui định: các kiểm toán viên phải xem xét sự đầy đủ và tính thích hợp của các
bằng chứng làm cơ sở cho việc đánh giá của mình về mức rủi ro kiểm soát ban
đầu.
14
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Kiểm toán viên thu thập các bằng chứng kiểm toán từ hệ thống kiểm soát
nội bộ về các phơng diện sau:
# Tính thiết kế: kiểm toán viên thu thập các bằng chứng để khẳng định hệ thống
kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có đợc thiết kế sao cho có thể phát hiện, ngăn
ngừa và sửa chữa các sót trọng yếu.
# Tính hiệu lực: kiểm toán viên thu thập các bằng chứng để khẳng định hệ thống
kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có tồn tại và hoạt động một cách hiểu hiệu
trong suốt thời kì xem xét hay không.
Một số phơng pháp tiến hành khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát:
Kiểm tra: là việc soát xét chứng từ, sổ sách, báo cáo tài chính và các tài
liệu khác có liên quan. Mức độ tin cậy của các bằng chứng kiểm toán thu thập qua
việc kiểm tra phụ thuộc vào nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán. Kiểm toán viên
chỉ thực hiện công việc kiểm tra khi các tài liệu còn dấu vết trực tiếp của các thủ
tục kiểm soát.
Kiểm tra lại các thủ tục kiểm soát: là xem xét lại qui trình lập, lu chuyển
chứng từ, sổ sách, tài liệu cùng với các thủ tục nhằm mục tiêu kiểm soát cụ thể tại
đơn vị khách hàng cũng nh các đơn vị liên quan với khách hàng. Kiểm toán viên
chỉ thực hiện kiểm tra lại các thủ tục kiểm soát khi các dấu vết để lại là gián tiếp.
Quan sát: là việc theo dõi một hiện tợng, một chu trình hoặc một thủ tục
do các nhân viên trong đơn vị đợc kiểm toán tiến hành. Quan sát đợc thực hiện
trong trờng hợp các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết trên tài liệu.
Phỏng vấn các nhân viên trong đơn vị: là thu thập các bằng chứng qua hệ
thống các câu hỏi, trao đổi với các đối tợng có liên quan. Kiểm toán viên thực hiện

phỏng vấn khi các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết.
2.2. Thực hiện thủ tục phân tích (Quy trình phân tích) trong giai đoạn thực
hiện kế hoạch kiểm toán
15
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 (VSA 520): thủ tục phân tích
là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng qua đó tìm ra những
xu hớng biến động và tìm ra mối quan hệ có mâu thuẫn vớí các thông tin có liên
quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến.
Thông thờng thủ tục phân tích trải qua các giai đoạn chủ yếu sau:
Xây dựng mô hình phân tích: trong bớc này kiểm toán viên phải xác định
các biến tài chính hoặc các hoạt động và mối quan hệ giữa chúng. Chẳng hạn nh
chi phí nguyên vật liệu tiêu dùng trong quá trình sản xuất bao gồm các biến số sau:
định mức tiêu hao nguyên vật liệu cho từng đơn vị sản phẩm, số lợng sản phẩm đã
sản xuất, đơn giá nguyên vật liệu, phế liệu thu hồi, vv.
Tuỳ theo mục đích cụ thể của việc áp dụng thủ tục phân tích và nguồn cung
cấp tài liệu mà các kiểm toán viên xây dựng hệ thống các biến số cụ thể cho tổng
chỉ tiêu cần phân tích. Các thủ tục thờng dùng để dự đoán các chỉ tiêu cần phân
tích nh số d tài khoản hay thay đổi số d tài khoản so với năm trớc. Để đảm bảo tính
hiệu quả của cuộc kiểm toán đòi hỏi các kiểm toán viên phải xác định các biến số
không thay đổi giữa các kỳ phân tích. Ví dụ nh: khi phân tích chỉ tiêu hao phí
nguyên vật liệu kiểm toán viên thấy định mức tiêu hao nguyên vật liệu cho từng
đơn vị sản phẩm không thay đổi. Để loại bỏ ra khỏi mô hình phân tích. Từ đó tạo
điều kiện thuận lợi cho kiểm toán viên thêm các biến có liên quan để có đợc nhận
định đầy đủ và chính xác về đối tợng cần phân tích. Ngợc lại, nếu mô hình có cả
các biến cố định sẽ gây phức tạp không cần thiết và không có điều kiện xem xét sự
biến động của các nhân tố chính yếu làm giảm tính hiệu lực của bằng chứng kiểm
toán.
Xem xét tính độc lập và độ tin cậy của các dữ liệu tài chính và nghiệp
vụ. Độ tin cậy của các dữ liệu tài chính có ảnh hởng trực tiếp đến tính chính xác

của các dự đoán và tới bằng chứng kiểm toán thu thập đợc qua thủ tục phân tích.
Để đảm bảo độ tin cậy của các dữ liệu tài chính kiểm toán viên cần xem xét trên
nhiều mặt nh: nguồn gốc của dữ liệu, mở rộng phạm vi sử dụng, tính kế thừa và
phát triển của các thủ tục kiểm toán dữ liệu từ những năm trớc.
16
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ. Trên cơ sở xây dựng mô
hình phân tích và các nguồn dữ liệu kiểm toán viên tiến hành dự đoán giá trị của
các chỉ tiêu cần phân tích và đối chiếu với giá trị ghi sổ. Khi tiến hành so sánh
kiểm toán viên cần chú ý tới các xu hóng sau:
+)Kiểm toán viên cần lựa chọn khoảng thời gian hợp lý để tiến hành so sánh
nhằm thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao. Thông thờng
khoảng thời gian càng ngắn thì mức độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán càng cao
và ngợc lại. Ví dụ: kiểm toán viên so sánh mức chi phí tiêu hao nguyên vật liệu
theo tháng sẽ thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục cao
hơn so với những bằng chứng này thu thập qua thủ tục phân tích theo năm.
+)Khi tiến hành so sánh kiểm toán viên cần chú ý tới tính biến động của các
chỉ tiêu cần phân tích. Có thể chênh lệch giữa các tháng trong kỳ phân tích sẽ rất
lớn nếu mặt hàng kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán là mặt hàng theo mùa vụ.
Vì vậy khó có thể nhận định xác đáng nếu chỉ tiến hành so sánh theo các tháng
trong cùng một kỳ phân tích. Do đó trên thực tế kiểm toán viên thờng tiến hành so
sánh giữa các tháng cùng kỳ hoặc so với số tổng cộng cả năm để có đợc nhận định
chính xác về đối tợng cần phân tích. Từ đó có đợc bằng chứng kiểm toán tin cậy.
Tuy nhien đây là kết quả của quả trình chi tiết hoá ớc tính và quá trình tìm hiểu
hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng trong bớc lập kế hoạch kiểm toán.
Phân tích nguyên nhân và tính chất của các chêng lệch. Chênh lệch giữa
số liệu thực tế với số liệu trên sổ sách có thể do chứa đựng những sai sót nhng cũng
có thể do từ chính các ớc tính. Để làm rõ kiểm toán viên cần tiếp xúc với các nhân
viên của công ty khách hàng, ít nhất cũng chứng minh những vấn đề quan trọng.
Nếu qua tiếp xúc không có những lời giải thích hợp lý thì kiểm toán viên cần xem

xét lại các giả định và dữ liệu sử dụng để ớc tính. Nếu vẫn còn chênh lệch thì lời
giải đáp và bằng chứng cần đợc giải quết qua thủ tục kiểm tra chi tiết.
Xem xét những phát hiện qua kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán thu thập
qua các thủ tục phân tích cần đợc đánh giá không chỉ bao gồm các sai sót trong các
tài liệu mà cả những quan sát qua hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống thông tin và
17
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
các vấn đề khác có liên quan. Do vậy mọi chênh lệch cần phải điều tra về nguyên
nhân và tính chất về các cơ sở dẫn liệu, mục tiêu kiểm toán và cả tình hình kinh
doanh của khách hàng.
2.3. Kiểm tra chi tiết trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán
Quan điểm chung về thủ tục kiểm tra chi tiết
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 (VSA 500) - Bằng chứng kiểm
toán - quyển 2, Nhà xuất bản tài chính, 02/2001: Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ
và số d và quy trình phân tích là hai phần việc trong khi thực hiện thử nghiệm cơ
bản ( kiểm tra cơ bản) và khái niệm này cũng đợc đề cập trong chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam số 530 (VSA 530) : lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn
khác.
Khi thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản, kiểm toán viên
phải xem xét sự đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng từ các thử nghiệm cơ bản
kết hợp với các bằng chứng thu thập từ các thử nghiệm kiểm soát nhằm khẳng định
cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính.
Cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính: là căn cứ của các khoản mục và thông
tin trình bày trong báo cáo tài chính do Giám đốc (hoặc ngời đứng đầu) đơn vị chịu
trách nhiệm lập trên cơ sở các chuẩn mực và chế độ kế toán qui định phải đợc thể
hiện rõ ràng hoặc có cơ sở đối với từng chỉ tiêu trong báo cáo tài chính.
Cơ sở dữ liệu của báo cáo tài chính:
+)Tính hiện hữu: một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên báo cáo tài
chính thực tế phải tồn tại (có thực) vào thời điểm báo cáo.
+)Quyền và nghĩa vụ: một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên báo cáo

tài chính đơn vị phải có quyền sở hữu hoặc có trách nhiêm hoàn trả tại thời điểm
lập báo cáo.
+)Phát sinh: một nghiệp vụ hay một sự kiện đã ghi chép thì phải xảy ra và
có liên quan đến đơn vị trong thời kỳ xem xét.
18
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
+)Đầy đủ: toàn bộ tài sản, các khoản nợ, nghiệp vụ hay giao dịch đã xảy ra
liên quan đến báo cáo tài chính phải đợc ghi chép hết các sự kiện có liên quan.
+)Đánh giá: một tài sản hay một khoản nợ đợc ghi chép theo giá trị thích
hợp trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc thừa nhận rộng rãi).
+)Chính xác: một nghiệp vụ hay một sự kiện đợc ghi chép theo đúng giá trị
của nó, doanh thu hay chi phí đợc ghi nhận đúng kỳ, đúng chuẩn mực và đúng về
toán học.
+)Trình bày và công bố: các khoản mục đợc phân loại và công bố phù hợp
với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc đợc chấp nhận).
Qui trình kiểm toán (trình tự kiểm toán): là thứ tự các bớc thực hiện các công
việc cụ thể để đạt mục đích đặt ra một cách hiệu quả. Trong kiểm toán Báo cáo tài
chính, tuỳ theo đối tợng kiểm toán mà qui trình có thể thay đổi cho phù hợp. Song
qui trình chung của kiểm toán bao gồm ba bớc: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện
kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Trong mối quan hệ với cái chung đó, qui trình
kiểm tra chi tiết cũng bao gồm ba bớc: lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, thực hiện kế
hoạch kiểm tra chi tiết và kết thúc kiểm tra chi tiết. Tuy nhiên, tuỳ theo từng đối t-
ợng cần kiểm tra chi tiết khác nhau mà công việc cụ thể trong mỗi bớc cụ thể có
thể khác nhau cho phù hợp. Thông thờng qui trình thực hiện thủ tục kiểm tra chi
tiết đợc thực hiên thông qua các bớc sau:
B ớc 1 : Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết.
Việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết các khoản mục trong báo cáo tài chính
trong kiểm toán báo cáo tài chính nhằm mục tiêu cụ thể:
Thu thập bằng chứng kiểm toán về sai phạm trọng yếu trên cơ sở dẫn liệu
của về Báo cáo tài chính, ớc lợng giá trị chênh lệch kiểm toán với những cơ sở dẫn

liệu của báo cáo tài chính đang chứa đựng khả năng sai phạm trọng yếu.
Tuy nhiên, việc thiết kế kế hoạch thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết thờng rất
khó khăn vì nó còn bị ảnh hởng bởi kết quả đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng cũng nh thời gian, chi phí kiểm toán tập trung cho thủ tục phân tích và
thủ tục kiểm soát.
19
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Thông thờng kế hoạch kiểm toán chi tiết đợc thiết kế theo mô hình chung
(sơ đồ số 2).
B ớc 2 : Xác định các khoản mục trên tài khoản để thực hiện kiểm tra chi tiết
Lựa chọn các khoản mục trong tổng thể bao gồm xác định đợc số lợng các
khoản mục cần đợc kiểm tra chi tiết. Và trên cơ sở đó, chọn mẫu các khoản mục để
thực hiện kiểm tra chi tiết (mẫu chọn). Mẫu đợc chọn phải có tính đại diện cao. Có
nh vậy, những bằng chứng thu thập đợc mới có tính tin cậy. Do không kiểm toán
toàn bộ các khoản mục trong các tài khoản nên công ty kiểm toán và kiểm toán
viên phải chấp nhận một mức rủi ro nhất định vì các kết luận trên cơ sở các bằng
chứng hạn chế về mức độ giải thích do hạn chế quy mô.
Nhng có thể chấp nhận đợc do:
* Mục tiêu của thủ tục kiểm toán chi tiết không phải là thu thập các bằng
chứng mang tính kết luận mà thu nhập các bằng chứng mang tính thuyết phục.
* Kết luận kiểm toán đối với khoản mục trên Báo cáo tài chính không chỉ
dựa trên các bằng chứng thu thập đợc qua thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết, mà
còn dựa trên sự kết hợp của những bằng chứng thu thập đợc qua quá trình thực hiện
thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích.
* Cho dù thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết tất cả khoản mục trên các tài
khoản trên Báo cáo tài chính chúng ta cũng không đảm bảo là không có sai sót. Do
hạn chế chủ quan về kinh nghiệm, tài liệu..., và các hạn chế khách quan nh: môi tr-
ờng xung quanh, thiếu phơng tiện...
* Chi phí kiểm tra tất cả các khoản mục trên Báo cáo tài chính, đặc biệt là
các nghiệp vụ thờng xuyên nói chung là không kinh tế.

20
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Sơ đồ 2: Khái quát trình tự kiểm tra chi tiết trong mô hình chung
B ớc 3: Lựa chọn các khoản mục chính.
Khoản mục chính đợc hiểu là các khoản mục xảy ra không thờng xuyên,
khó dự đoán hoặc không dự đoán đợc. Việc xét đoán các khoản mục nh trên đều
dự đoán dựa trên kinh nghiệm và trình độ hiểu biết tình hình kinh doanh của khách
hàng của kiểm toán viên. Việc lựa chọn các khoản mục chính nh trên là hiệu quả
khi có điều kiện:
21
Đánh giá rủi ro tiềm tàng với các tài
khoản
Đánh giá rủi ro kiểm soát đối với số
dư của các tài khoản
Thiết kế các thủ tục kiểm soát đối với
các tài khoản
Thiết kế các thủ tục phân tích đối với
các tài khoản
Thiết kế các thủ tục kiểm tra
chi tiết dữ các tài khoản để
thỏa m n các mục tiêu trên cơ ã
sở dẫn liệu
Các thủ tục kiểm tra
Quy mô mẫu
Các khoản mục được chọn
Thời hạn
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
* Sử dụng phơng pháp tiếp cận khoản mục hệ thống và đã sử dụng thủ tục
phân tích đối với tổng thể mẫu.
* Tổng thể mẫu bao gồm ít các khoản mục có quy mô giá trị lớn.

* Tổng thể mẫu khoản mục ít có những nghiệp vụ không thờng xuyên và
khó dự đoán hoặc phải ớc tính.
Việc chọn một số các khoản mục trong một tổng thể nhằm thu thập và đánh giá
bằng chứng của số d nghiệp có đặc điểm tơng tự nhau gọi là chọn mẫu kiểm toán
(theo nguyên tắc 19 của chuẩn mực kiểm toán đợc IPAC phê chuẩn 10/1984).
Nếu nh mục tiêu của việc chọn mẫu các khoản mục không hớng tới hiệu quả
mà hớng tới hiệu lực thì quy mô mẫu các khoản mục sẽ tăng lên. Một số các dấu
hiệu làm tăng quy mô chọn mẫu của các khoản mục.
+)Đã lựa chọn hệ thống tiếp cận kiểm tra chi tiết các khoản mục và có ít hoặc
không có những bằng chứng thu thập qua quá trình phân tích.
+)Các tài khoản chứa các khoản mục có quy mô giá trị lớn và tơng tự nhau.
+)Các khoản mục trong các tài khoản mục chủ yếu bao gồm những nghiệp vụ
không thờng xuyên.
Thực hiện các biện pháp chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục:
Chọn mẫu theo xác suất (trong đó chọn mẫu ngẫu nhiên là phổ biến):
+)Chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục theo bảng số ngẫu nhiên. Phơng
pháp chọn mẫu này dựa trên bảng ngẫu nhiên về các chữ số độc lập, sắp xếp theo
thứ tự thuận lợi dới dạng bảng biểu.
+)Chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục theo hệ thống: kiểm toán viên phải
tính một khoảng cách nhất định, sau đó lựa chọn phận tử đầu tiên một cách ngẫu
nhiên rồi xác định phần tử thứ hai bằng cách lấy phần tử thứ nhất cộng với khoảng
cách cho đến khi đủ về số lợng mẫu cần chọn. Khoảng cách mẫu đợc xác định
bằng cách cộng dồn các giá trị mẫu rồi chia cho số lợng phần tử mong muốn.
Chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục không xác suất.
22
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
+)Chọn mẫu theo lô: là chọn mẫu một lợng liên tiếp của các mẫu bằng cách
xác định số đầu tiên và số liền kề nó cứ nh vậy cho đến khi đủ số mẫu cần kiểm
tra.
+)Chọn bất kỳ: là cách chọn mẫu không theo một qui tắc cụ thể nào của

kiểm toán viên không kể đến đặc điểm cũng nh quy mô của các số d khoản mục.
+)Chọn khám xét: là cách chọn mẫu dựa trên kinh nghiệm và suy đoán của
kiểm toán viên về các số liệu của các khoản mục trong các tài khoản.
Tuy nhiên, mỗi hãng kiểm toán khác nhau đều có những phơng pháp chọn
mẫu cụ thể khác nhau. Tùy thuộc vào đặc điểm của từng khoản mục trên báo cáo
tài chính của các khách hàng kiểm toán và tùy theo đặc điểm ngành nghề kinh
doanh cũng nh đặc điểm về quy mô, loại hình doanh nghiệp của khách thể kiểm
toán.
B ớc 4: Thực hiện các biện pháp kỹ thuật kiểm tra chi tiết trên các khoản mục
đã chọn.
Dựa trên các khoản mục đợc xác định qua các bớc trên, kiểm toán viên phải
tiến hành các kỹ thuật kiểm tra chi tiết phù hợp đối với từng khoản mục trên các tài
khoản nhằm phát hiện những chênh lệch kiểm toán. Trong các biện pháp kiểm tra
chi tiết thờng đợc sử dụng hơn cả là phơng pháp điều tra thực tế. Còn đối với các
khoản mục khác trên báo cáo tài chính thì phơng pháp sử dụng rộng rãi là: quan
sát, xác nhận, tính toán lại và xác minh tài liệu.


Phơng pháp kiểm tra thực tế: là phơng pháp thu thập bằng chứng kiểm toán để
khẳng định tính có thực về thực trạng của đối tợng kiểm toán thông qua quá trình
tham dự vào quá trình kiểm kê tại đơn vị khách hàng. Phơng pháp điều tra thực tế
không chỉ giúp kiểm toán viên thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán để
khẳng định tính có thực về thực trạng của đối tợng mà còn giúp kiểm toán viên có
điều kiện xem xét các thủ tục kiểm soát, từ đó nêu lên đánh giá của mình về tính
hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng. Do có tầm quan
trọng nh vậy, phơng pháp kiểm tra thực tế là một trong hai phơng pháp đợc sử
23
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
dụng thờng xuyên trong các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính. Đặc biệt đối với
khoản mục chiếm tỷ trọng lớn trên báo cáo tài chính của đơn vị khách hàng nh

hàng tồn kho thì phơng pháp kiểm tra thực tế là bắt buộc. Thông qua quá trình
quan sát thủ tục kiểm kê của khách hàng, trực tiếp kiểm kê chọn mẫu và đối
chiếu với hồ sơ kho.
Quá trình thực hiện thủ tục kiểm tra thực tế kiểm kê bao gồm 2 bớc:
* Thứ nhất, lập kế hoạch kiểm kê kho tại đơn vị đợc kiểm toán, cần xem xét
các yếu tố sau:
- Xem xét hệ thống thông tin và các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các
khoản mục.
- Địa điểm lu giữ hàng tồn kho và tầm quan trọng của tại mỗi địa điểm.
- Rủi ro tiềm tàng liên quan đến.
- Xem xét các hoạt động kiểm soát và các biện pháp do Ban Giám đốc đa ra
nhằm giảm thiểu các rủi ro.
- Xem xét thời gian kiểm kê.
- Xem xét khả năng cần đến các chuyên gia khi đánh giá.
* Thứ hai, thực hiện một số công việc trong suốt quá trình tham gia kiểm
kê.
- Xem xét đầy đủ và chính xác của hồ sơ kiểm kê bằng cách đối chiếu các
khoản mục trên hồ sơ kiểm kê kho với danh mục thực tế kiểm kê.
- Lập một bản sao hồ sơ kiểm kê kho để so sánh sau này.
- Ghi chép những biến động trong suốt quá trình tiến hành kiểm kê.
- Để xem xét việc hạch toán sau này đối với nghiệp vụ trớc và sau khi kiểm kê.
- Tìm nguyên nhân gây ra chênh lệch đáng kể giữa sổ kho và thực tế kiểm kê và
những thủ tục điều chỉnh sổ của khách hàng.
- Xem xét tính chính xác của doanh mục cuối cùng của các tài khoản.
24
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp
Đối với hàng tồn kho đợc lu giữ cho đơn vị thứ ba thì thông thờng lấy xác nhận
của bên thứ ba về số lợng, chất lợng hàng tồn kho do khách hàng giữ hộ cho đơn vị
thứ ba và cân nhắc:
+)Bên thứ ba không có tính độc lập với khách hàng kiểm toán.

+)Bên thứ ba cử ngời của họ tham gia vào quá trình kiểm kê. Nếu ngời của họ
là kiểm toán viên khác thì có thể thông qua ngời này đánh giá hệ thống kiểm soát
nội bộ của bên thứ ba đối với kiểm kê kho và lu giữ hàng tồn kho tại kho.
Phơng pháp xác nhận: Là xác nhận với các số d và nghiệp vụ từ một nguồn
bên ngoài. Đây là phơng pháp kiểm tra chi tiết cung cấp bằng chứng có độ thuyết
phục cao. Xác nhận thờng là thủ tục kiểm toán có hiệu quả vì thủ tục này có thể
xác nhận đợc thời điểm xảy ra nghiệp vụ cũng nh quá trình xử lý nghiệp vụ đó .
Xác nhận đợc biết đến với nhiều loại khác nhau, phạm vi ứng dụng rộng rãi và
các bớc công việc tiết hành tơng đối đơn giản.
Loại xác nhận, tuỳ theo loại câu hỏi và câu trả lời tơng ứng, các loại xác
nhận có thể áp dụng là:
Xác nhận loại mở, yêu cầu cung cấp thông tin chứ không yêu cầu chứng
minh các thông tin do khách hàng cung cấp.
Xác nhận đóng, chỉ yêu cầu câu trả lời đúng hoặc sai để chứng minh cho
các dữ liệu cần xác nhận.
Tuỳ theo yêu cầu cần chứng minh, xác nhận đóng lại chia làm hai loại cụ
thể:
* Xác nhận chủ động hay xác nhận khẳng định: yêu cầu trực tiếp chứng
minh về các số liệu do khách hàng cung cấp theo hớng mọi th xác nhận gửi đi đều
cần cho dù ngời xác nhận có đồng ý với những thông tin đẫ đa ra hay không.
Nhằm tăng đợc tỷ lệ th trả lời, xác nhận tập trung vào những vấn đề cụ thể nh
từng hoá đơn riêng lẻ chứ không phải vào số d tài khoản. Mặt khác có nhiều khả
năng xác nhận đợc trả lời nếu nh nội dung câu hỏi xác nhận càng nhất quán với
nguồn thông tin ngời xác nhận cung cấp.
25