Gian lận – sai sót, vấn đề trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc phát hiện gian lận – sai sót trong kiểm toán báo cáo tài chính

MỤC LỤC
DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT TRONG ĐỀ TÀI
DANH MỤC BẢNG, BIỂU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼC BẢNG, BIỂU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼNG, BIỂU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼ ĐỒ, HÌNH VẼ, HÌNH VẼ
LỜI MỞ ĐẦU...................................................................................................1
PHẦN I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ GIAN LẬN-SAI SÓT VÀ TRÁCH
NHIỆM CỦA KIỂM TỐN VIÊN ĐỐI VỚI GIAN LẬN – SAI
SĨT TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH...................2
1.1.

Tổng quan về gian lận và sai sót trên Báo cáo tài chính......................2

1.1.1.

Khái qt chung về gian lận và sai sót.................................................2

1.1.1.1. Khái niệm gian lận-sai sót...................................................................2
1.1.1.2. So sánh giữa gian lận và sai sót...........................................................5
1.1.1.3. Các yếu tố ảnh hưởng đến hành vi gian lận –sai sót:...........................6
1.1.1.4. Một số vụ gian lận trên báo cáo tài chính nổi tiếng trên thế giới .....10
1.1.2.

Những sai phạm phổ biến trên Báo cáo tài chính..............................13

1.1.2.1. Khai cao hay khai khống doanh thu:.................................................13
1.1.2.2. Ghi nhận sai niên độ:.........................................................................14
1.1.2.3. Giấu công nợ và chi phí.....................................................................16
1.1.2.4. Khơng khai báo đầy đủ thơng tin:......................................................17
1.1.2.5 Không hợp nhất công ty con khi kết quả bất lợi:...............................18
1.1.3.

Lịch sử phát triển các cơng trình nghiên cứu về gian lận và sai sót. .20

1.1.3.1 . Cơng trình nghiên cứu của các nhà tội phạm học, xã hội học...........20
1.2.

Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót theo......30
chuẩn mực kiểm tốn quốc tế............................................................30

1.2.1.

Trách nhiệm của kiểm tốn viên đối với gian lận và sai sót trong
kiểm tốn báo cáo tài chính...............................................................30

1.2.2.

Hệ thống pháp lý liên quan đến trách nhiệm của kiểm toán viên về
gian lận và sai sót theo chuẩn mực kiểm tốn quốc tế hiện hành......33

1.2.2.1. Trách nhiệm của kiểm toán viên về gian lận và sai sót theo chuẩn


mực kiểm toán quốc tế ISA 200 năm 2004:......................................33
1.2.3.

Trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc phát hiện gian lận và sai
sót trong báo cáo tài chính ở giai đoạn lập kế hoạch.........................37

1.2.3.1. ISA 300 - Lập kế hoạch......................................................................37
1.2.3.2. ISA 315 -Hiểu biết về công ty khách hàng và đánh giá những rủi ro
trọng yếu............................................................................................40
1.2.3.3. ISA 330 -Đối phó các rủi ro có gian lận, sai sót trên Báo cáo tài chính

...........................................................................................................42
1.3.

Kinh nghiệm về hệ thống pháp lý đối với trách nhiệm của kiểm toán
viên đối với gian lận và sai sót và các thủ tục phát hiện gian lận và
sai sót tại Hoa Kỳ...............................................................................43

1.3.1.

Trách nhiệm của kiểm tốn viên đối với gian lận và sai sót theochuẩn
mực kiểm tốn SAS 99 -Xem xét gian lận trong kiểm toán báo cáo
tài chính..............................................................................................43

1.3.2.

Trách nhiệm của kiểm tốn viên đối với gian lận- sai sót trong chuẩn
mực đạo đức nghề nghiệp của Hoa Kỳ:.............................................50

1.3.3.

Đạo luật Sarbanes- Oxley với trách nhiệm của kiểm tốn viên đối với
gian lận và sai sót...............................................................................52

PHẦN 2: THỰC TRẠNG VỀ GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TRÊN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH VÀ TRÁCH NHIỆM CỦA KIỂM TỐN
VIÊN ĐỐI VỚI GIAN LẬN - SAI SÓT TẠI VIỆT NAM
HIỆN NAY.......................................................................................55
2.1

Tổng quan về kiểm toán độc lập và kiểm toán báo cáo tài chính tại

Việt Nam hiện nay.............................................................................55

2.1.1

Đội ngũ kiểm tốn viên hành nghề:...................................................55

2.1.2

Tình hình hoạt động của các cơng ty kiểm tốn:...............................58

2.1.3

Hoạt động của tổ chức nghề nghiệp:..................................................62

2.2.

Thực trạng hiện nay tại Việt Nam về trách nhiệm của KTV đối với


việc phát hiện gian lận sai sót trên BCTC..........................................65
2.2.1.

Hệ thống pháp lý liên quan đến trách nhiệm của kiểm toán viên:.....65

2.2.2

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 240 “Gian lận và sai sót”:.............67

2.2.3.

Thực trạng gian lận và sai sót trên Báo cáo tài chính trong các doanh
nghiệp Việt Nam................................................................................70

2.2.3.1 Động cơ dẫn đến gian lận:.................................................................70
2.2.3.2 Các kĩ thuật dẫn đến gian lận:...........................................................72
2.2.3.3 Thực trạng trách nhiệm của kiểm toán viên và cơng ty kiểm tốn đối
với gian lận và sai sót trong báo cáo tài chính:..................................76
2.2.3.4 Nguyên nhân của thực trạng trên:......................................................82
2.2.3.5. Những biện pháp được thực hiện nhằm giúp kiểm tốn viên phát hiện
gian lận và sai sót:..............................................................................83
PHẦN 3: PHƯƠNG HƯỚNG VÀ ĐỀ XUẤT GIẢI PHÁP NHẰM NÂNG
CAO TRÁCH NHIỆM CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỐI VỚI
VIỆC PHÁT HIỆN GIAN LẬN VÀ SAI SĨT TRONG CUỘC
KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH..........................................87
3.1.

Đánh giá thực trạng trách nhiệm của kiểm toán viên về việc phát hiện
gian lận và sai sót ..............................................................................87

3.1.1.

Một số ưu điểm .................................................................................87

3.1.2.

Một số hạn chế còn tồn tại.................................................................90

3.2.

Một số giải pháp nhằm nâng cao trách nhiệm kiểm toán viên đối với

gian lận và sai sót trong kiểm tốn báo cáo tài chính:.......................93

3.2.1.

Giải pháp từ phía Bộ Tài Chính :......................................................93

3.2.2

Giải pháp từ phía Cơng ty kiểm tốn:................................................94

3.2.3

Giải pháp từ phía kiểm toán viên.......................................................95

3.3.

Một số điều kiện nhằm nâng cao trách nhiệm kiểm toán viên trong
việc phát hiện.....................................................................................96

KẾT LUẬN...................................................................................................101


DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO....................................................102

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT TRONG ĐỀ TÀI
STT

Ký hiệu

Giải thích ký hiệu

1

BCTC

Báo cáo tài chính

2

KTV

Kiểm toán viên

3

ISA

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

4

SAS

Chuẩn mực kiểm toán Hoa Kỳ

5

NSNN

6

VAS

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

7

BGĐ

Ban giám đốc

8

BKS

Ban kiểm sốt

9

KTNB

Kiểm tốn nội bộ

10

WTO

Tổ chức thương mại tồn cầu

Ngân sách nhà nước

DANH MỤC BẢNG, BIỂU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼC BẢNG, BIỂU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼNG, BIỂU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼU, SƠ ĐỒ, HÌNH VẼ ĐỒ, HÌNH VẼ, HÌNH VẼ
Trang
Bảng 1.1: Kết quả cuộc nghiên cứu của ACFE cho thấy................................25
Bảng 1.2: Người thực hiện gian lận (Đơn vị tính: %).....................................26
Bảng 1.3: Tổn thất do gian lận (đơn vị tính: USD).........................................26
Bảng 1.4: Tổn thất tính trên số nhân viên của cơng ty (đơn vị tính: USD).....27
Bảng 1.5: Các biện pháp phịng ngừa gian lận................................................27
Bảng 1.6: các biện pháp phát hiện gian lận đơn vị tính USD.........................28
Bảng 1.7: Thời gian trung bình để phát hiện gian lận.....................................29
Bảng 1.8: Các loại gian lận phổ biến trên BCTC............................................29


1

LỜI MỞ ĐẦU
Nền kinh tế thế giới đang ngày càng phát triển, các công ty và tổ chức
kinh tế cũng ngày càng tăng lên về quy mô và số lượng.Tuy nhiên, bên cạnh
sự ra đời của những doanh nghiệp mới thì cũng có hàng loạt các cơng ty, tập
đồn kinh tế lớn không chỉ trong quy mô quốc gia, mà với quy mơ tồn cầu
đã bị phá sản. Ngun nhân dẫn tới sự diệt vong của những cơng ty nói trên
chủ yếu do có sự gian lận trong các hoạt động tài chính. Trước tình hình đó,
kiểm tốn trở thành nhu cầu bức thiết hơn bao giờ hết, để củng cố lịng tin của
những người quan tâm tới tình hình tài chính của doanh nghiệp.Mục đích của
kiểm tốn tài chính là xem xét các thông tin trên Báo cáo tài chính có được
trình bày trung thực và hợp lý hay khơng, có chứa đựng những sai phạm trọng
yếu hay khơng. Việc phát hiện ra các hành vi gian lận hay sai sót có ý nghĩa
rất quan trọng khơng chỉ riêng đối với doanh nghiệp mà còn đối với cả nền
kinh tế quốc gia. Tuy nhiên thực tế hiện nay cho thấy rằng có nhiều cơng ty

vẫn bị phá sản hay lâm vào tình trạng khủng hoảng do ảnh hưởng của các
hoạt động gian lận ngay cả khi công ty đã được tiến hành kiểm tốn báo cáo
tài chính. Do vậy, vấn đề đặt ra là kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn chụi
trách nhiệm gì trong việc ngăn chặn và phát hiện các hành vi gian lận và sai
sót trong doanh nghiệp. Để nghiên cứu vấn đề này, đề tài nghiên cứu khoa
học: “Gian lận – sai sót, vấn đề trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc
phát hiện gian lận – sai sót trong kiểm tốn báo cáo tài chính’’ có một số
tìm hiểu, rất mong có những đóng góp thiết thực nhằm giúp chúng ta có cái
nhìn tồn diện về trách nhiệm của kiểm tốn viên trong việc tìm ra gian lận và
sai sót.


2
PHẦN I
LÝ LUẬN CHUNG VỀ GIAN LẬN-SAI SÓT VÀ TRÁCH NHIỆM
CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỐI VỚI GIAN LẬN – SAI SĨT
TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1. Tổng quan về gian lận và sai sót trên Báo cáo tài chính
1.1.1. Khái quát chung về gian lận và sai sót
1.1.1.1.Khái niệm gian lận-sai sót
Đối tượng chung của kiểm tốn là các hoạt động cần được kiểm toán, cụ
thể bao gồm thực trạng của hoạt động tài chính (bao gồm cả thơng tin kế toán,
thực trạng tài sản , hoạt động tài chính ) và hiệu năng , hiệu quả , tính kinh tế
của các loại hoạt động . Để có thể hiểu rõ nội dung kiểm toán cũng như giải
quyết yêu cầu cụ thể trong từng yếu tố cấu thành thì rất nhiều các khái niệm
cơ bản, các vấn đề cụ thể cần phải được làm rõ. Trong việc xác minh tính
trung thực của thơng tin kế tốn và hoạt động tài chính thì việc phát hiện ra
sai phạm (bao gồm gian lận và sai sót) được xem như vấn đề mấu chốt .
Trên thế giới hiện nay cả trong thực tế cũng như lý luận có rất nhiều
quan điểm khác nhau về gian lận và sai sót cũng như việc bao hàm nó trong

đối tượng xác minh của kiểm tốn .Gian lận và sai sót đều được hiểu là những
sai phạm tuy nhiên về mặt bản chất gian lận và sai sót có nhiều điểm khác
nhau.
Sai sót là những lỗi không cố ý,thường được hiểu là sự nhầm lẫn, bỏ sót
hoặc do yếu kém về năng lực nên gây ra sai phạm. Chẳng hạn trong lĩnh vực
kế tốn tài chính, sai sót có thể là lỗi cộng số học, bỏ sót hoặc hiểu sai sự việc
một cách cố tình; áp dụng sai ngun tắc, chế độ kế tốn tài chính do thiếu
năng lực…


3
Theo chuẩn mực kiểm tốn Hoa Kỳ SAS 99 thì sai sót là những sai phạm
khơng cố ý có thể gây nên những thiếu sót về số lượng cũng như thơng tin
trên các báo cáo tài chính
Sai sót có thể phát sinh từ việc ghi nhận, xác định giá trị, trình bày hoặc
thuyết minh các khoản mục trên báo cáo tài chính. Sai sót bao gồm: Sai sót
do tính tốn, áp dụng sai chính sách kế tốn, bỏ qn, hiểu hoặc diễn giải sai
các sự việc và gian lận. Sai sót do tính tốn là sai sót do tính nhầm dẫn đến
việc ghi nhận sai, như tính nhầm giá trị tài sản, khoản phải thu, nợ phải trả,
khoản chi phí, ...
Áp dụng sai chính sách kế tốn là sai sót do hiểu sai chuẩn mực kế toán
nên vận dụng sai chính sách kế tốn, hoặc chuẩn mực kế tốn mới đã có hiệu
lực nhưng doanh nghiệp vẫn áp dụng chuẩn mực cũ;
Bỏ quên không ghi nhận một hoặc một vài giao dịch kinh tế nào đó như
mua TSCĐ nhưng bỏ quên chưa ghi sổ TSCĐ; bán hàng nhưng chưa ghi nhận
doanh thu và khoản phải thu,....
Hiểu hoặc diễn giải sai các sự việc là sai sót do hiểu sai các sự việc, như:
Theo quy định thì TSCĐ đã khấu hao hết giá trị nhưng vẫn tiếp tục được sử
dụng vào sản xuất, kinh doanh thì khơng được trích khấu hao nhưng doanh
nghiệp hiểu sai lại đánh giá lại và tiếp tục trích khấu hao.

Gian lận là việc xuyên tạc sự thật, thực hiện các hành vi không hợp pháp
nhằm lừa gạt, dối trá để thu được một lợi ích nào đó. Ba biểu hiện thường
thấy của gian lận là: chiếm đoạt, lừa đảo và ăncắp.
Theo Viện kế tốn viên cơng chứng Mỹ (American Institute of Certified
Public Accountants-AICPA) theo chuẩn mực kiểm toán SAS số 99 định
nghĩa gian lận là một hành vi cố ý gây ra sai sót trọng yếu trong báo cáo tài
chính, và đó chính là đối tượng của một cuộc kiểm toán. SAS 99 phân chia
gian lận thành 2 loại là:


4
 Gian lận trên báo cáo tài chính: sai phạm cố ý trên báo cáo tài chính
nhằm đánh lừa người sử dụng báo cáo tài chính
 Biển thủ tài sản : Lấy tài sản của doanh nghiệp làm của riêng , tuy
nhiên việc này lại không được phản ánh trên BCTC
Theo định nghĩa của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Mỹ (The
Association of Certified Fraud Examiners-ACFE) gian lận là: “Gian lận là bất
kỳ hành vi bất hợp pháp đặc trưng bởi sự lừa dối, che giấu, hoặc vi phạm lịng
tin. Những hành vi này khơng phụ thuộc vào việc áp dụng các mối đe dọa tinh
thần hay vũ lực. Gian lận được gây ra bởi các cá nhân và tổ chức để có được
tiền, tài sản, hoặc dịch vụ, để tránh khơng thanh tốn hoặc phục vụ; hoặc để
đảm bảo lợi ích cá nhân hoặc doanh nghiệp”.
Thơng thường, gian lận phát sinh khi hội đủ các yếu tốsau:
 Một cá nhân hoặc một tổ chức cố ý trình bày không đúng sự
thật về một thực tế hay một sự kiện quan trọng
 Việc trình bày sai này sẽ làm cho người bị hại tin vào đó (người bị hại
có thể là cá nhân hay tổ chức).
 Người bị hại dựa vào và ra quyết đinh trên cơ sở sự trình bày sai đó.
 Người bị hại chịu thiệt hại về tiền bạc, của cải…do sự trình bày sai
trên.

Gian lận có thể mang lại lợi

ích cho một

cá nhân, hoặc vì

lợi

ích được của một đơn vị tổ chức hoặc chương trình. Khi một cá nhân gian lận,
những lợi ích có thể trực tiếp (nhận tiền hoặc tài sản), hoặc gián tiếp (phần
thưởng của chương trình khuyến mãi, tiền thưởng, quyền lực và ảnh
hưởng). Khi tổ chức (thường là nhân viên hành động trên tư cách tổ chức)
thực hiện gian lận thì lợi ích thu được thường là trực tiếp dưới hình thức thu
nhập của cơng ty tăng lên.


5
Qua các khái niệm trên, có thể thấy gian lận và sai sót đều là hành vi sai
phạm. Trong lĩnh vực tài chính kế tốn, gian lận và sai sót đều làm lệch lạc
thông tin, phản ánh sai thực tế, hơn nữa cho dù là bất kỳ ai thực hiện hành vi
gian lận và sai sót thì trách nhiệm ln liên đới tới những nhà quản lý tài
chính , kế tốn nói riêng và nhà quản lý nói chung . Tuy nhiên giữa gian lận
và sai sót lại có những điểm khác nhau về nhiều mặt
1.1.1.2. So sánh giữa gian lận và sai sót
Qua các khái niệm trên, gian lận và sai sót đều là hành vi sai phạm.
Trong lĩnh vực tài chính kế tốn, gian lận và sai sót đều làm lệch lạc thông
tin, phản ánh sai thực tế, hơn nữa cho dù là bất kỳ ai thực hiện hành vi gian
lận và sai sót thì trách nhiệm ln liên đới tới những nhà quản lý tài chính , kế
tốn nói riêng và nhà quản lý nói chung .
Tuy nhiên giữa gian lận và sai sót lại có những điểm khác nhau về nhiều

mặt như về mặt hình thức, về mức độ tinh vi hay về tính trọng yếu của sai
phạm được trình bày ở bảng dưới đây:
Các mặt so sánh
Về mặt hình thức

Về mức độ tinh vi

Về tính trọng yếu

Gian lận

Sai sót

- Hành vi có tính tốn, - Hành vi khơng có chủ ý,chỉ là
có chủ ý nhằm mục vơ tình bỏ sót, hoặc do năng lực
đích vụ lợi.
hạn chế, thiếu thận trọng trong
công việc,...gây ra sai phạm.
- Do gian lận là hành vi - Do sai sót là hành vi khơng có
có chủ ý nên mức độ chủ ý nên mức độ tinh vi thấp, dễ
tinh vi cao hơn sai phát hiện.
sót.Khi thực hiện gian
lận, người thực hiện
thường có sự chuẩn bị,
tính tốn kỹ lưỡng nên
khó phát hiện hơn sai
sót.
-Gian lận ln được coi -Sai sót thì tuỳ thuộc vào qui mơ
là sai phạm trọng yếu.
và tính hệ trọng của nó.

1.1.1.3. Các yếu tố ảnh hưởng đến hành vi gian lận –sai sót:


6
Khả năng để gian lận xảy ra phụ thuộc vào ba yếu tố: sự xúi giục- sức ép;
cơ hội và thái độ liêm khiết.
Sự xúi giục: xúi giục được xem là một loại áp lực có thể từ phía cá nhân
người thực hiện hành vi gian lận hoặc bởi một người nào đó. Chẳng hạn, do
có nhu cầu về tiền bạc để trang trải một số khoản nợ , hoặc muốn trở nên giàu
có nhanh, muốn nổi tiếng … sẽ khiến con người nảy sinh ý muốn gian lận,
hay khi chịu sức ép từ cấp trên buộc phải thực hiện các hành vi gian lận nhằm
phục vụ lợi ích bất hợp pháp của doanh nghiệp hay của cấp trên cũng gây nên
gian lận.
Cơ hội: cơ hội chính là thời cơ để thực hiện hành vi gian lận. Khi chức
vụ càng cao trong một tổ chức thì càng có nhiều cơ hội để thực hiện hành vi
gian lận .Cơ hội tồn tại khi một nhân viên phát hiện ra một điểm yếu trong hệ
thống kiểm soát chống gian lận của doanh nghiệp. Sau đây là một số ví dụ về
cơ hội:
 Khi một điểm yếu có thể tồn tại, một nhân viên có thể thiết lập một nhà
cung cấp giả mạo vàlừa đảo có hóa đơn thanh tốn và gửi đến một địa
chỉ mà người đóđiều khiển.
 Khơng ai kiểm kê hàng tồn kho, do vậy hàng tồn kho có thiếu cũng
không ai biết.
 Két tiền mặt thường xuyên quên không khóa mà khơng ai để ý tới tạo
cơ hội cho gian lận.
 Phó giám đốc tài chính có thẩm quyền trong các quyết định đầu tư mà
khơng có bất kỳ sự giám sát, kiểm tra nào từ phía người khác…
Thiếu liêm khiết: thiếu liêm khiết sẽ làm cho sự kết hợp giữa sự xúi giuc
và cơ hội biến thành hành động gian lận.Theo đó người có hành gian lận,

hoặc thuyết

phục họ rằng hành

động không

phải

là sai hoặc là

mặc


7
dù nó có thể sai, nó sẽ được sửa chữa bởi vì họ sẽ trả lại tiền. Hay họ sẽ có
nhiều hình thức hợp lý hóa gian lận khi nhân viên biện minh cho sự gian
lận bằng cách họ cho rằng họ xứng đáng được lấy thêm tiền do công ty
đã khơng cơng bằng với những đóng góp của họ.
Đối với sai sót thì khả năng để sai sót xảy ra phụ thuộc vào nhiều yếu
tố:sức ép từ cấp trên hay chính từ người thực hiện như về năng lực cũng như
lề lối làm việc có thể gây ra sai sót.
Năng lực xử lý cơng việc yếu kém tất sẽ làm cho sai sót gia tăng, điều
này có thể nhận thấy trong điều kiện kế toán doanh nghiệp Việt Nam, việc sử
dụng kế toán máy hiện nay đang được phát triển tuy nhiên do năng lực của kế
toán vốn chỉ quen thuộc với kế tốn tay có thể dẫn đến nhiều sai sót trong các
cơng việc kế tốn làm ảnh hưởng đến tính chính xác các số liệu, thơng tin
trình bày.
Bên cạnh đó, yếu tố về mặt sức ép cũng được xem yếu tố quan trọng gây
ra sai sót. Chẳng hạn, do áp lực về thời gian , cần phải hồn thành cơng việc
trong một khoảng thời gian ngắn, gấp rút, hoặc do sức ép về tâm lý, áp lực về

môi trường làm việc không thỏa mái , mâu thuẫn nội bộ … đều có thể dẫn tới
sai sót.Mặt khác, lề lối làm việc cẩu thả, thiếu thận trọng thiếu ý thức trách
nhiệm sẽ làm sai sót nảy sinh.
Các điều kiện cho gian lận và sai sót gia tăng: có nhiều nguyên nhân có
thể làm cho gian lận và sai sót gia tăng. Sau đây là một số nguyên nhân chủ
yếu ảnh hưởng đến các hành vi gian lận- sai sót:
Những vấn đề liên quan đến tính chính trực hoặc năng lực của Ban
Giám đốc:
 Công tác quản lý bị một người (hay một nhóm người) độc quyền nắm
giữ, thiếu sự giám sát có hiệu lực của Ban Giám đốc hoặc Hội đồng quản trị;
 Cơ cấu tổ chức của đơn vị được kiểm toán phức tạp một cách cố ý;


8
 Sự bất lực trong việc sửa chữa những yếu kém của hệ thống kế toán và
hệ thống kiểm soát nội bộ trong khi những yếu kém này hoàn toàn có thể khắc
phục được;
 Thay đổi thường xun kế tốn trưởng hoặc người có trách nhiệm của
bộ phận kế tốn và tài chính;
 Thiếu nhiều nhân viên kế tốn trong một thời gian dài;
 Bố trí người làm kế tốn không đúng chuyên môn hoặc người bị pháp
luật nghiêm cấm;
 Thay đổi thường xuyên chuyên gia tư vấn pháp luật hoặc kiểm toán
viên.
Các sức ép bất thường trong đơn vị hoặc từ bên ngoài vào đơn vị
 Ngành nghề kinh doanh gặp khó khăn và số đơn vị phá sản ngày càng
tăng;
 Thiếu vốn kinh doanh do lỗ, hoặc do mở rộng quy mô doanh nghiệp
quá nhanh;
 Mức thu nhập giảm sút;

 Doanh nghiệp cố ý hạch toán tăng lợi nhuận nhằm khuyếch trương hoạt động;
 Đầu tư quá nhanh vào ngành nghề mới hoặc loại sản phẩm mới làm
mất cân đối tài chính;
 Doanh nghiệp bị lệ thuộc quá nhiều vào một số sản phẩm hoặc một số
khách hàng;
 Sức ép về tài chính từ những nhà đầu tư hoặc các cấp quản lý đơn vị;
 Sức ép đối với nhân viên kế tốn phải hồn tất báo cáo tài chính trong
thời gian quá ngắn.
Các nghiệp vụ và sự kiện khơng bình thường:
 Các nghiệp vụ đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế tốn có tác


9
động đến doanh thu, chi phí và kết quả;
 Các nghiệp vụ hoặc phương pháp xử lý kế toán phức tạp;
 Các nghiệp vụ với các bên hữu quan;
 Các khoản chi phí quá cao so với những dịch vụ được cung cấp (Ví dụ:
Phí luật sư, tư vấn hoặc đại lý…).
Những khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tốn
thích hợp
 Tài liệu kế tốn không đầy đủ hoặc không được cung cấp kịp thời (Ví
dụ: Khơng thu thập đủ chứng từ; phát sinh chênh lệch lớn giữa sổ và báo cáo,
những nghiệp vụ ghi chép sai hoặc để ngồi sổ kế tốn,...);
 Lưu trữ tài liệu không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế (Ví
dụ: chứng từ chưa được phê duyệt, thiếu tài liệu hỗ trợ cho những nghiệp vụ
lớn hoặc bất thường);
 Có chênh lệch lớn giữa sổ kế toán của đơn vị với xác nhận của bên thứ
ba; mâu thuẫn giữa các bằng chứng kiểm tốn; khơng giải thích được sự thay
đổi của các chỉ số hoạt động;
 Ban Giám đốc từ chối cung cấp giải trình hoặc giải trình khơng thoả

mãn u cầu của kiểm tốn viên.
Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống và sự
kiện nêu trên:
 Khơng lấy được thơng tin từ máy vi tính;
 Có thay đổi trong chương trình vi tính nhưng khơng lưu tài liệu, khơng
được phê duyệt và không được kiểm tra;
 Thông tin, tài liệu in từ máy vi tính khơng phù hợp với báo cáo tài
chính;
 Các thơng tin in ra từ máy vi tính mỗi lần lại khác nhau.


1
0
1.1.1.4.Một số vụ gian lận trên báo cáo tài chính nổi tiếng trên thế giới .
Trong quá trình phát triển, kinh tế thế giới đã chứng kiến nhiều vụ gian
lận nổi tiếng gây ra hậu quả với mức độ nghiêm trọng. Có thể kể đến 3 vụ
gian lận nổi tiếng sau: tập đoàn Enron năm 2001, tập đoàn Worldcom năm
2002, ngân hàng đầu tư Lehman Brothers năm 2008
Tập đoàn năng lượng Enron: Enron xếp thứ 7 trong danh sách 500
công ty có doanh thu cao nhất năm 2000 của tạp chí Fortune, vượt qua cả
AT&T và IBM. Trong vịng 5 năm doanh thu của Enron tăng lên 10 lần từ 9,2
tỷ USD năm 1995 lên 100,8 tỷ USD năm 2000. Mặc dù năm 2000 doanh thu
của Enron rất lớn nhưng lợi nhuận của Enron chỉ nhỏ hơn 1 tỷ USD ( 1%
doanh thu) , tốc độ tăng doanh thu là 150% nhưng lợi nhuận tăng ít hơn 10% .
Quý III năm 2001 lợi nhuận Enron giảm 586 triệu USD , giá cổ phiếu giảm
mạnh từ 80USD/1 cổ phiếu năm 2000 xuống cịn 0,25USD/1 cổ phiếu tháng
12/2001.Lãnh đạo Enron đã khơng chịu đứng ở lĩnh vực sản xuất và buôn bán
năng lượng mà lại nhảy sang những lĩnh vực dịch vụ tài chính trong ngành
năng lượng. Đây là lĩnh vực kinh doanh đầy mạo hiểm và cần rất nhiều
vốn.Để che giấu việc công ty đã vay quá khả năng chi trả, lãnh đạo Enron đã

lợi dụng kẽ hở luật pháp để lập ra các công ty con mà không khai báo tài
chính.Bằng cách này, Enron vừa khơng phải cơng khai các khoản nợ, vừa che
giấu được những khoản lỗ. Kết quả là Enron đã thổi phồng lợi nhuận của
mình và giá cổ phiếu của cơng ty cũng theo đó tăng lên vun vút. Khi mà
Enron phải thơng báo chính thức rằng từ năm 1997 công ty đã thua lỗ trên
500 triệu USD, những người "trong cuộc" đã kịp thời thu những món lợi
khổng lồ từ cổ phiếu của cơng ty.Cụ thể, ông Chủ tịch kiêm Tổng Giám đốc
đã giữ 138 triệu cổ phiếu của công ty, một cố phiếu bán ra với giá 79 USD,
hầu hết những vụ mua bán này đều không được công bố, cuối năm 2001, mỗi


1
1
cổ phiếu chỉ còn giá 0,25 USD.Những hoạt động tài chính của Enron đều
được dựa trên sự thiết kế và vận hành của điều mà nhiều nhà phân tích đặt tên
là "những liên minh ma quái".Một mạng lưới chằng chịt quan hệ giữa Enron,
một số quan chức chính phủ và đặc biệt là Cơng ty kiểm tốn Arthur
Andersen đã giúp cho Enron.Kế toán trưởng của Enron là Richard Causey Kiến trúc sư thiết kế ra hệ thống lừa dối cổ đơng - ngun là kiểm tốn viên
của Andersen chuyển sang.Vào tháng 12 năm 2001, Enron nộp đơn phá sản
trở thành vụ phá sản lớn nhất nước Mỹ thời điểm đó dẫn đến sự sụp đổ của
cơng ty kiểm tốn lớn thứ 5 ở Mỹ Authur Andersen. Ngoài các lỗi như không
phát hiện được những bất thường trong hồ sơ kế toán của Enron, giúp Enron
nổi danh trên thị trường trong khi thực chất đang thua lỗ nặng..thì Andersen
đã bị buộc một tội hình sự nghiêm trọng là cố ý cản trở công việc điều tra
thông qua việc tiêu hủy hàng ngàn tài liệu có liên quan đến Enron.
Tập đồn viễn thơng Worldcom: tập đồn viễn thơng lớn thứ 2 nước
Mỹ năm 2001có lúc giá cổ phiếu của Worldcom lên đến 60USD/1 cổ phiếu
hạ thấp 1 cách kỉ lục xuống 0,2USD/ 1 cổ phiếu khi cơng ty bị phát hiện có
gian lận. Một kiểm toán viên nội bộ đã phát hiện ra, cơng ty đang có những
biểu hiện "bất thường" trong việc ghi sổ các chi phí vốn. Một điều tra sau đó

của hãng kiểm tốn KPMG (thay thế hãng kiểm tốn đang gặp khó khǎn
Arthur Andersen) đã bới ra các khoản chi phí trị giá tới 3,85 tỷ USD. Khoản
chi phí này đã bị phân loại một cách nhầm lẫn vào chi phí vốn (trong cả nǎm
2001 và quý I nǎm 2002, WorldCom đã tính 3,85 tỷ USD vào các khoản đầu
tư vốn mặc dù số tiền này được sử dụng vào các chi phí hàng ngày). Chính vì
vậy mà trong năm 2001 luồng tiền và lợi nhuận của WorldCom đã bị thổi
phồng, thay vì lỗ 1,2 tỷ USD, họ lãi 1,6 tỷ USD và quý I/2002 là 172 triệu
USD. Các con số này nếu có tính khoản chi phí trên sẽ không


1
2
đúng. Worldcom đã có những gian lận trong việc ghi nhận doanh thu khống
đồng thời đẩy chi phí hiện tại về kì sau, giấu chi phí và các khoản lỗ…
Ngân hàng Lehman Brothers: Vụ phá sản lớn nhất của nền kinh tế Mỹ
diễn ra năm 2008 khi chịutác động của cuộc khủng hoảng kinh tế. Theo báo
cáo chi tiết về nguyên nhân sụp đổ của ngân hàng ngày đã được ban hành,
ngày 11/03/2010, các giao dịch Repo 105 được sử dụng rất nhiều trong giai
đoạn cuối năm tài chính 2007 và 2008 nhằm cố tình tạo ra sự sai lệch trọng
yếu trong bức tranh tổng thể về tình hình tài chính của Lehman. Trong giai
đoạn này, Lehman, với sự “trợ giúp” của Repo 105, đã “hô biến” tạm thời gần
50 tỷ đô la giá trị tài sản tại thời điểm cuối quý I và quý II năm 2008, thời
điểm mà thị trường tài chính đang lo lắng trước tình trạng sử dụng địn bẩy tài
chính q cao của các ngân hàng.Repo 105 thực chất là nghiệp vụ thoả thuận
bán tái mua tài sản (Repurchase Agreement) của Lehman. Trong một thoả
thuận bán tái mua, một bên chuyển giao tài sản hoặc chứng khốn cho bên
cịn lại trong thoả thuận như một khoản ký quỹ để vay tiền ngắn hạn, đồng
thời cam kết trả lại tiền và nhận lại tài sản hoặc chứng khoán ký quỹ tại một
thời điểm cụ thể trong tương lai.Cho dù trong báo cáo tài chính phát hành ra
công chúng của Lehman nêu rằng giao dịch bán tái mua được ghi nhận như

một nghiệp vụ tài trợ, nhưng thực tế Lehman đã ghi nhận giao dịch Repo 105
là một khoản doanh thu của ngân hàng. Tuy nhiên, kết quả điều tra cho thấy
các giao dịch Repo 105 lên đến gần 50 tỷ đô la Mỹ đã không thoả mãn các
điều kiện của chuẩn mực kế toán -SFAS 140 để được ghi nhận như một khoản
doanh thu.Ngoài ra, theo báo cáo điều tra, một trong những nguyên nhân
chính Lehman sử dụng Repo 105 để giảm hệ số nợ là nhắm tới phương pháp
đánh giá của Hãng đánh giá định mức tín nhiệm S&P nhằm duy trì hệ số tín
nhiệm. Lehman cho rằng phương pháp của S&P tập trung vào đánh giá ảnh


1
3
hưởng của hệ số nợ của các ngân hàng.Theo kết luận của cơ quan tư pháp
New York, hãng kiểm toán Ernst & Young (E&Y) không hề vô can trong sự
kiện Lehman Brothers năm 2008. Không những vậy, với tư cách là đơn vị
kiểm tốn chính, E&Y nhiều khả năng bị khép vào tội “đồng lõa” với Lehman
trong việc lừa dối nhà đầu tư trong hàng loạt phi vụ của ngân hàng đầu tư này.
1.1.2. Những sai phạm phổ biến trên Báo cáo tài chính
1.1.2.1. Khai cao hay khai khống doanh thu:
Là việc ghi nhận vào sổ sách một nghiệp vụ bán hàng hố hay cung cấp
dịch vụ khơng có thực. Kỹ thuật thường sử dụng là tạo ra các khách hàng giả
mạo thông qua lập chứng từ giả mạo nhưng hàng hóa khơng được giao và đầu
niên độ sau sẽ lập bút toán hàng bán bị trả lại. Doanh nghiệp ghi khống doanh
thu bằng cách:
 Ghi nhận doanh thu từ những giao dịch không tạo ra doanh thu
 Ghi nhận doanh thu từ những giao dịch với số tiền tăng cao
Các cơng ty có thể dùng các tổ chức hoặc cá nhân liên quan làm công cụ
hỗ trợ. Chẳng hạn, ký các hợp đồng mua bán với số lượng cao và giá bán tốt
với một số công ty mà thực chất là công ty mẹ, công ty con hoặc các cơng ty
“chị em” trong tập đồn, nhằm tăng doanh số tạm thời, tạo nhu cầu và giá bán

ảo cho hàng hóa của cơng ty. Khi cần đạt chỉ tiêu lợi nhuận, các cơng ty cũng
có thể “thanh lý” hàng tồn kho hoặc tài sản cố định cho người quản lý hoặc cổ
đơng cơng ty. Nhân viên bán hàng cũng có thể thỏa thuận với khách hàng lấy
nhiều hàng vào cuối năm, sau đó trả lại vào đầu năm sau để được thưởng
doanh số.
Một trường hợp khác là công ty vội vàng ghi nhận doanh thu khi khách
hàng mới chỉ dùng thử sản phẩm và có quyền trả lại hàng hóa nếu khơng hài
lịng, hoặc hàng xuất đi chỉ là hàng gửi bán mà chưa được bán ra. Đối với một


1
4
số hàng hóa đặc thù như hóa chất, nhiều cơng ty còn cho phép khách hàng là
những nhà phân phối hoàn trả lại hàng khi sắp hết hạn sử dụng.Mặc dù
thường xuyên có một tỉ lệ hàng trả lại nhất định nhưng vào cuối năm, công ty
vẫn “quên” lập dự phòng cho số hàng này.
Khai cao doanh thu còn được thực hiện thông qua việc cố ý ghi tăng các
nhân tố trên Hóa đơn như số lượng, giá bán… hoặc ghi nhận doanh thu khi
các điều kiện giao hàng chưa hoàn tất, chưa chuyển quyền sở hữu và chuyển
rủi ro đối với hàng hoá – dịch vụ được bán.Thường gặp nhất là việc các công
ty ghi nhận các khoản thu nhập khác vào doanh thu như thu nhập từ hoạt động
tài chính và thu nhập bất thường, nhằm tăng tỉ lệ tăng trưởng doanh thu, tạo
ảo tưởng về tiềm năng phát triển của công ty. Các khoản thu nhập như chiết
khấu thanh toán, thanh lý tài sản cố định là ví dụ.
1.1.2.2. Ghi nhận sai niên độ:
Doanh thu hay chi phí được ghi nhận khơng đúng với thời kỳ mà nó phát
sinh. Doanh thu hoặc chi phí của kỳ này có thể chuyển sang kỳ kế tiếp hay
ngược lại để làm tăng hoặc giảm thu nhập theo mong muốn. Các phương
pháp chính thực hiện gian lận này:
Đối với chi phí:

 Doanh nghiệp tính khấu hao tài sản quá nhanh hay quá chậm: việc thay
đổi thời gian khấu hao của tài sản được kéo dài hay rút ngắn đi nhằm giảm
hay tăng chi phí khấu hao
 Đánh giá tài sản với giá trị không hợp lý
 Ghi nhận sai các khoản phải thu khó địi và định giá thấp các khoản đầu tư
Đối với doanh thu:
 Tạo các khoản dự phòng không đúng để đẩy vào doanh thu kỳ sau
 Ghi nhận doanh thu kỳ hiện tại cho kỳ sau


1
5
 Kế tốn các cơng cụ phái sinh để làm tăng doanh thu
 Tạo ra các khoản dự phòng khi mua bán doanh nghiệp và cho vào
doanh thu kỳ sau
Vào những ngày kết thúc năm tài chính, cơng ty có thể ghi nhận doanh
thu trước khi thực sự xuất hàng để đạt chỉ tiêu doanh thu. Việc hạch toán
doanh thu được thực hiện ngay khi xuất hóa đơn vào ngày cuối năm trong khi
sang năm mới, sau nhiều ngày, hàng mới được xuất đi. Đối với các công ty
xuất khẩu, chênh lệch thời gian nói trên thường rất lớn, đẩy doanh thu tăng
lên đáng kể. Thủ thuật này cũng có thể dễ dàng áp dụng đối với doanh thu
cung cấp dịch vụ bằng cách thay đổi thời gian và mức độ hồn thành dịch vụ.
Một hình thức khác là phân bổ chi phí hoặc thu nhập cho nhiều kỳ, thay vì ghi
nhận tồn bộ một lần hay ngược lại. Thơng thường, giai đoạn cuối năm là thời
điểm các doanh nghiệp tập trung đẩy mạnh doanh thu nhằm đạt được kế
hoạch lợi nhuận mà Đại hội đồng Cổ đông đã thông qua. Một trong những
cách để thực hiện điều này là nới lỏng chính sách bán hàng trả chậm (credit
policy). Ví dụ, thời hạn thanh toán (trả chậm) được tăng từ 30 ngày lên 60
ngày kể từ ngày xuất hóa đơn. Khi mà việc tiếp cận nguồn vốn lưu động đang
khó khăn như hiện nay, khách hàng sẽ dễ dàng đón nhận ưu đãi nàydoanh

nghiệp sẽ có cơ hội thúc đẩy doanh thu bán hàng.
Thế nhưng, hệ quả của cách làm này thể hiện ở việc dư nợ phải thu tăng
lên và rủi ro các khoản nợ xấu/nợ khó địi cũng tăng theo. Điều này cũng sẽ
buộc các doanh nghiệp phải trích lập các khoản dự phịng vào cuối năm theo
chuẩn mực kế tốn Việt Nam.
Bên cạnh đó, với thủ thuật này, dù doanh thu có tăng trưởng thì dịng tiền
của doanh nghiệp ít nhiều cũng sẽ bị ảnh hưởng
1.1.2.3. Giấu cơng nợ và chi phí