Đánh giá rủi ro kiểm soát và tác động của đánh giá rủi ro kiểm soát đến lựa chọn phương pháp kiểm toán

LỜI MỞ ĐẦU
Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và hiệu lực của cuộc kiểm toán cũng
như để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có hiệu lực làm căn cứ cho kết
luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp lí trên báo cáo tài chính thì cuộc
kiểm toán thường diễn ra theo các bước: lập kế hoạch và thiết kế phương pháp
kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán, hoàn thành cuộc kiểm toán vầ công bố
báo cáo kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thì kiểm toán viên phải
đánh giá rủi ro kiểm soát để làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện các thử
nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ của đơn vị và việc lựa chọn phương pháp
kiểm toán. Do vậy trong đề án môn học của mình, em lựa chọn đề tài:
“Đánh giá rủi ro kiểm soát và tác động của đánh giá rủi ro kiểm soát đến lựa
chọn phương pháp kiểm toán”
Tuy nhiên do trình độ còn hạn chế và thời gian có hạn nên trong đề án môn
học của em không tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong được sự góp ý của các
thầy cô giáo. Em xin chân thành cảm ơn.
- 1 -
I. RỦI RO KIỂM TOÁN VÀ MỐI QUAN HỆ GIỮA RỦI RO KIỂM
TOÁN VÀ TRỌNG YẾU
1. Rủi ro kiểm toán
Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 400, Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ
“Rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra ý kiến
nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai
sót trọng yếu”.
Do sự giới hạn bởi chọn mẫu của kiểm toán và việc phát hiện ra các sai phạm cùng
với những gian lận đã dược che dấu kĩ là rất khó khăn nên kiểm toán viên không
thể phát hiện ra tất cả các sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính. Vì vậy luôn luôn
có rủi ro kiểm toán ngay cả khi kiểm toán viên tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán
đã được chấp nhận chung.
Rủi ro kiểm toán gồm ba loại : rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện.
- Rủi ro tiềm tàng (hay rủi ro cố hữu): là khả năng từng nghiệp vụ, từng
khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ

hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có kiểm soát nội bộ.
Mức độ rủi ro tiềm tàng là cơ sở để lựa chọn các thủ tục kiểm toán, xác định
khối lượng công việc, thời gian, nhân sự và các chi phí cần thiết cho cuộc kiểm
toán.
- Rủi ro kiểm soát: là rủi ro trong đó một sai sót trọng yếu trong một tài
khoản trong báo cáo tài chính, riêng biệt hay gộp với các sai sót trong các tài khoản
khác, đã không được hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ ngăn ngừa
hoặc phát hiện và sửa chữa trong thời gian mong muốn. Hay nói cách khác đó là
khả năng mà hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị không phát hiện và ngăn chặn
được gian lận và sai sót.
Rủi ro kiểm soát luôn tiềm ẩn và khó tránh khỏi do hạn chế cố hữu của bất kì hệ
thống kiểm soát nội bộ nào. Nó ảnh hưởng đến khâu lập kế hoạch và xây dựng
trình tự, phương pháp kiểm toán thích hợp.
- 2 -
- Rủi ro phát hiện: là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên báo cáo
tài chính mà không được ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát nội bộ và
cũng không được kiểm toán viên phát hiện ra trong quá trình kiểm toán.
Rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp đến phạm vi kiểm toán và phương pháp kiểm
toán áp dụng trong kiểm toán. Phạm vi kiểm toán càng rộng, phương pháp kiểm
toán càng thích hợp và chặt chẽ, công việc kiểm toán càng tuân thủ chuẩn mực và
nguyên tắc kiểm toán thì mức độ rủi ro càng thấp và ngược lại.
Kiểm toán viên cần có hiểu biết đầy đủ về hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh giá
chính xác mức độ rủi ro để vạch kế hoạch kiểm toán và xây dựng trình tự, phương
pháp kiểm toán thích hợp.
2. Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán với tính trọng yếu
Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay qui mô) và bản chất của các sai phạm
(kể cả bỏ sót) của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà
trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính
xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm.
Trọng yếu được xem xét ở mức độ toàn bộ báo cáo tài chính và từng khoản mục.

Khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên phải đưa ra ước lượng ban đầu về tính
trọng yếu, là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức đó các báo cáo tài
chính có thể có sai sót nhưng không ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng
thông tin.
Trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ chặt chẽ với nhau và ngược
chiều nhau nghĩa là mức độ trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và
ngược lại. Nếu mức độ trọng yếu có thể chấp nhận được tăng lên thì rủi ro kiểm
toán sẽ giảm xuống, vì khi giá trị sai sót có thể bỏ qua tăng lên thì khả năng xảy ra
sai sót đó sẽ giảm xuống. Ngược lại, có thể giảm mức độ trọng yếu có thể chấp
nhận, rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên. Trọng yếu và rủi ro đều có tác động đến lượng
bằng chứng cần thu thập. Khi kiểm toán viên ước tính mức độ trọng yếu càng thấp
và rủi ro càng cao thì lượng bằng chứng cần thu thập càng nhiều và ngược lại.
- 3 -
Trong ba loại rủi ro trên thì rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát khác rủi ro phát hiện ở
chỗ các loại rủi ro này tồn tại độc lập và khách quan đối với thông tin tài chính. Rủi
ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát nằm ngay trong chức năng hoạt động kinh doanh và
môi trường quản lí của doanh nghiệp cũng như trong bản chất của các số dư tài
khoản và loại nghiệp vụ, chúng tồn tại độc lập với kiểm toán, nằm ngoài phạm vi
kiểm toán. Còn rủi ro phát hiện được xác định từ rủi ro kiểm toán, rủi ro tiềm tàng,
rủi ro kiểm soát .Vì ba loại rủi ro này thay đổi đối với từng khoản mục trên báo cáo
tài chính nên rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng
thay đổi theo đối với từng khoản mục. Tuy nhiên việc giới hạn rủi ro tiềm tàng và
rủi ro phát hiện là không thể thực hiện được mà chỉ có thể giới hạn được rủi ro
kiểm soát và rủi ro kiểm soát là loại rủi ro chủ yếu trong ba loại rủi ro kiểm toán.
Vì vậy, việc đánh giá rủi ro kiểm soát có ý nghĩa rất quan trọng đối với việc lập kế
hoạch kiểm toán và lựa chọnh phương pháp kiểm toán cũng như số lượng bằng
chứng cần thu thập.
II. ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM SOÁT VÀ TÁC ĐỘNG CỦA ĐÁNH
GIÁ RỦI RO KIỂM SOÁT ĐẾN LỰA CHỌN PHƯƠNG PHÁP KIỂM
TOÁN

1. Đánh giá rủi ro kiểm soát
Việc đánh giá chính xác rủi ro kiểm soát có ý nghĩa thực tiễn rất lớn đối với công
tác kiểm toán từ khâu lập kế hoạch kiểm toán đến khâu thực hiện kế hoạch và lập
báo cáo kiểm toán. Mức độ rủi ro kiểm soát quyết định nội dung, thời hạn, phạm vi
của các phương pháp kiểm toán cần tiến hành cũng như quyết định khối lượng
công tác kiểm toán cần thiết. Nếu rủi ro kiểm soát cao kiểm toán viên sẽ không tin
tưởng vào hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp và áp dụng phương pháp
tuân thủ và khối lượng thử nghiệm cơ bản cũng tăng lên hơn rất nhiều so lúc kiểm
toán viên dựa vào hệ thống kiểm soát. Và ngược lại rủi ro kiểm soát được đánh giá
thấp thì kiểm toán viên có thể dựa vào kiểm soát nội bộ để giảm các thử nghiệm cơ
- 4 -
bản. Do vậy, sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như sự đánh giá chính
xác rủi ro kiểm soát sẽ giúp cho kiểm toán viên:
Xác định được các loại thông tin sai sót nghiêm trọng có thể xảy ra trên báo
cáo tài chính.
Xem xét các nhân tố tác động đến khả năng để xảy ra các sai sót nghiêm
trọng.
Thiết kế phương pháp kiểm toán thích hợp.
Việc đánh giá rủi ro kiểm soát diễn ra theo các bước sau
Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát
Thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiếm soát.
Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại thử nghiệm cơ bản
1.1.Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát
Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm việc đánh giá tính hiệu quả của hệ
thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sữa
chữa các sai sót trọng yếu. Tuy nhiên, rủi ro kiểm soát không thể hoàn toàn được
loại trừ do những hạn chế cố hữu của mọi hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ.
Sau khi có được hệ thống sự hiểu về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ
thì kiểm toán viên thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát theo các cơ sở dữ
liệu đối với các số dư của các tài khoản trọng yếu. Rủi ro kiểm soát được đánh giá

thông qua sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ
được thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát được đánh giá có khả năng
thấp và ngược lại.
Khi đã thu thập được sự hiểu biết về cách thiết kế và vận hành hệ thống kiểm soát
nội bộ thì kiểm toán viên đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát. Công việc
này đựơc thực hiện riêng rẽ cho từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu
trình nghiệp vụ và theo các bước sau:
 Nhận diện các mục tiêu kiểm toán của kiểm soát nội bộ mà theo đó kiểm toán
viên vận dụng để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
- 5 -
Trong bước này kiểm toán viên sẽ vận dụng các mục tiêu kiểm soát cụ thể cho
từng doanh nghiệp chủ yếu của công ty mà theo đó có thể đánh giá rủi ro kiểm soát
đối với từng khoản mục.
Chẳng hạn đối với chu trình bán hàng thì mục tiêu kiểm soát là
Mục tiêu tổng quát Mục tiêu đặc thù đối với nghiệp vụ bán hàng
• Mục tiêu hợp lí chung • Các nghiêp vụ bán hàngđều có căn cứ hợp lí
• Hiệu lực • Hàng bán vận chuyển đến khách hàng là có thật
• Trọn vẹn • Mọi nghiệp vụ bán hàng đều dược ghi sổ
• Quyền và nghĩa vụ • Hàng hoá đã bán thuộc quyền sở hữu của đơn vị
• Định giá • Hàng đã vận chuyển và có hoá đơn ghi giá bán
được thoả thuận
• Phân loại • Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại thích hợp
• Chính xác cơ học • Các nghiệp vụ ghi vào sổ tổng hợp, chi tiết thích
hợp và khớp đúng về số cộng
 Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù.
Ở bước này, kiểm toán viên không cần phải xem xét mọi quá trình kiểm soát mà
chỉ phải nhận diện và phân tích các quá trình kiểm soát chủ yếu (có khả năng ảnh
hưởng lớn nhất đến việc thoả mãn mục tiêu kiểm soát), đảm bảo tính hiệu quả cho
cuộc kiểm toán.
 Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ.

Nhược điểm được hiểu là sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát thích đáng làm
tăng khả năng rủi ro của việc tồn tại các sai phạm trên báo cáo tài chính.
Phương pháp nhận diện các nhược điểm :
- Nhận diện các quá trình kiểm soát hiện có: Vì nhược điểm là sự vắng mặt
của các quả trình kiểm soát thích hợp nên kiểm toán viên trước hết phải biết hiện
các quá trình kiểm soát nào hiện có.
- Nhận diện sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát chủ yếu: kiểm toán viên
sử dụng các bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ, các bảng tường thuật, lưu
đồ để nhận diện những lĩnh vực mà vắng mặt các quá trình kiểm soát chủ yếu nên
- 6 -
khả năng sai phạm tăng lên. Nếu vắng mặt các quá trình kiểm soát chủ yếu thì kiểm
toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát là trung bình hoặc cao.
- Xác định khả năng các sai phạm nghiêm trọng có thể xảy ra: nhằm nhận
diện các sai số hoặc sai qui tắc cụ thể có thể xảy ra vì sự vắng mặt của các quá trình
kiểm soát.
- Nghiên cứu khả năng của các quá trình kiểm soát bù trừ: các quá trình kiểm
soát bù trừ là một quá trình kiểm soát ở hệ thống để bù lại quá trình yếu kém. Khi
có quá trình kiểm soát bù trừ thì sự yếu kém không còn là mối bận tâm vì khả năng
của sai phạm đã được làm giảm xuống vừa đủ.
 Đánh giá rủi ro kiểm soát: căn cứ vào các quá trình kiểm soát và các nhược
điểm của kiểm soát nội bộ kiểm toán viên tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát ban
đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng nghiệp vụ kinh tế. Kiểm toán viên có
thể đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức thấp, trung bình, cao hoặc theo tỉ lệ %.
Kiểm toán viên thường đặt ra mức rủi ro kiểm soát cao đối với trường hợp:
- Hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ không được áp dụng đúng.
- Việc đánh giá sự áp dụng của hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ được
xem là không đủ.
Mức độ đánh giá ban đầu của rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu lập báo
cáo tài chính phải được xác định ở mức cao trừ khi kiểm toán viên :
- Xác minh được rằng kiểm soát nội bộ được áp dụng đối với các cơ sở dẫn

liệu này có thể ngăn ngừa hoặc phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu.
- Dự định thực hiện việc kiểm tra các thủ tục kiểm toán để làm cơ sở đánh
giá.
Có hai vấn đề quan trọng trong đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát:
- Kiểm toán viên không thực hiện đánh giá ban đầu theo cách chính thức và
chi tiết. Trong nhiều trường hợp, nhất là các công ty nhỏ, kiểm toán viên thường
giả sử rủi ro kiểm soát ở mức tối đa mặc dù thực tế nó có hay không để tiết kiệm
hơn so với kiểm toán bao quát các số dư trên báo cáo tài chính.
- 7 -
- Cho dù kiểm toán viên tin rằng rủi ro kiểm soát là thấp nhưng mức độ rủi
ro kiểm soát được đánh giá là bị giới hạn bởi bằng chứng thu thập được. Chẳng
hạn, kiểm toán viên tin rằng rủi ro kiểm soát của doanh thu không được ghi sổ là
thấp nhưng thu thập được ít bằng chứng để ủng hộ cho các thể thức kiểm soát của
mục tiêu đầy đủ. Do đó đánh giá rủi ro kiểm soát của doanh thu không được ghi sổ
hoặc là cao hoặc là trung bình. Nó chỉ thấp khi đưa ra được các bằng chứng ủng hộ
cho các thể thức kiểm soát thích đáng.
Khi rủi ro kiểm soát được đánh giá tối đa thì kiểm toán viên không thể dựa
vào hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị để giảm thử nghiệm cơ bản trên số dư và
nghiệp vụ mà phải tăng cường các thử nghiệm cơ bản để phát hiện các gian lận và
sai sót trọng yếu và trong trường hợp này thử nghiệm kiểm soát không được thiết
kế trong qui trình kiểm toán. Ngược lại rủi ro kiểm soát được đánh giá nhỏ hơn
mức tối đa thì có thể dựa vào kiểm soát nội bộ để giảm các thử nghiệm cơ bản trên
số dư và nghiệp vụ. Và trong trường hợp này kiểm toán viên sẽ thực hiện tuần tự
thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản trong triển khai kế hoạch kiểm toán.
Để chứng minh mức độ rủi ro kiểm soát được đánh giá ban đầu thì kiểm toán viên
thực hiện thử nghiệm kiểm soát ở giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm của cuộc
kiểm toán trước khi kiểm toán viên đưa ra mức độ rủi ro kiểm soát thích hợp.
1.2.Thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát
Việc thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập bằng chứng về sự
hữu hiệu của các qui chế và thủ tục kiểm soát để giảm thử nghiệm cơ bản trên số

dư và nghiệp vụ. Thử nghiệm kiểm soát được thực hiện với những phương pháp
khác nhau tuỳ từng trường hợp cụ thể:
 Các thủ tục kiểm soát có để lại dấu vết
Thì thực hiện phương pháp
- Kiểm tra, chứng từ, sổ sách và báo cáo: được áp dụng nếu các thủ tục để lại
dấu vết trực tiếp trên tài liệu như chữ kí phê duyệt, hóa đơn lưu...ví dụ kiểm tra các
chứng từ liên quan đến phiếu chi tiền có được phê duyệt hay không.
- 8 -