97 Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Ernst và Young Việt Nam thực hiện

Chuyên đề thực tập
LỜI NÓI ĐẦU
Giai đoạn hai của quá trình thực tập là quãng thời gian sinh viên thực tập có
điều kiện được tiếp xúc sâu sát hơn và được tham gia nhiều hơn vào công việc kiểm
toán, từ đó được tìm hiểu, xem xét giấy tờ làm việc của kiểm toán. Hơn nữa, như đã
nêu trong báo cáo thực tập tổng hợp, công việc kiểm toán được chia nhỏ ra thành
nhiều phần hành, mỗi phần hành có thể bao gồm một hoặc nhiều tài khoản, trong đó
các tài khoản này thông thường có sự liên đới với nhau, việc kiểm toán theo từng
phần hành này trước nhất là giúp cho việc kiểm toán được phân công hợp lý cho từng
thành viên trong đoàn kiểm toán, đồng thời cũng dễ dàng trong việc chia tách công
việc, cũng như tiếp cận kế toán của kiểm toán viên.
Chính vì thế, mục đích của giai đoạn này đó là giúp sinh viên có định hướng
cụ thể và có cái nhìn sâu sắc hơn về một phần việc trong tiến hành một cuộc kiểm
toán. Đây chính là những tiền đề giúp em lựa chọn đề tài cho chuyên đề thực tập tốt
nghiệp là: Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán
BCTC do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện
Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên là công việc soát xét tính trung
thực, hợp lý về khoản mục liên quan đến chi phí tiền lương và nhân viên của công ty,
như thế phần hành này liên quan mật thiết đến khoản mục chi phí nhân công, chi phí
sản xuất chung, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp của đơn vị, như thế
đồng thời cũng liên quan đến khoản mục giá vốn hàng bán. Chính vì tính chất quan
trọng đó, khoản mục liên quan đến bảng lương được coi là một khoản mục khó, đòi
hỏi sự cẩn thận và tỉ mỉ không chỉ đứng riêng ở góc độ về tính trung thực số liệu mà
còn xem xét đến tính logic khi đối chiếu với các phần hành khác có liên quan. Nhận
thấy được tính phức tạp của phần hành này, em đã cố gắng tham khảo các tài liệu
kiểm toán của công ty, cũng như tham vấn từ các anh chị đã từng tham gia thực hiện
phần hành này để có thêm được những hiểu biết về các công việc cụ thể cũng như
trình tự thực hiện và nội dung của các công việc để đi đến mục đích cuối cùng là xác
minh của kiểm toán về tính trung thực, hợp lý của BCTC, và có thể từ đặc điểm của
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
1

Chuyên đề thực tập
kế toán tại doanh nghiệp, bày tỏ ý kiến để khách hàng có thể quản lý tốt hơn và khắc
phục được những sai sót hoặc lược giản hệ thống cồng kềnh không cần thiết trong
việc hạch toán.
Nội dung chuyên đề thực tập tốt nghiệp gồm hai chương:
Chương 1: Thực trạng quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân
viên trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực
hiện
Chương 2: Nhận xét và các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán
chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH
Ernst & Young Việt Nam thực hiện
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
2
Chuyên đề thực tập
CHƯƠNG 1: THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CHU
TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH ERNST & YOUNG VIỆT
NAM THỰC HIỆN
1.1 Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm
toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện
Trước khi bắt đầu thực hiện một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định
rõ ràng mục tiêu của cuộc kiểm toán đó, bắt đầu từ những mục tiêu chung cho đến
những mục tiêu cụ thể cho từng phần hành kiểm toán, kết hợp với những hiểu biết về
đơn vị để quyết định mục tiêu trọng yếu và cần tập trung vào phần hành nào. Mục
tiêu kiểm toán có giá trị giúp kiểm toán viên vạch ra nền tảng của cuộc kiểm toán, từ
đó xác định khối lượng công việc, thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp phục vụ
cho việc thực hiện kiểm toán và hoàn thành công việc trong tiến độ.
Trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, cụ thể các mục tiêu kiểm
toán được xác định như sau.
Mục tiêu kiểm toán chung: Khẳng định tính trung thực hợp lý của các nghiệp

vụ liên quan đến tiền lương và nhân viên, phù hợp với nguyên tắc và chế độ kế toán
hiện hành, để có đủ bằng chứng kết luận về con số của các khoản mục phải trả liên
quan đến tiền lương trên BCTC của đơn vị.
Tính trọn vẹn: Những khoản phải trả công nhân viên phát sinh trong kỳ đã
được hạch toán đầy đủ trên sổ sách kế toán của đơn vị.
Tính hiện hữu: Số dư phải trả công nhân viên, tức con số được trình bày trên
BCTC là có thực, là kết quả của các nghiệp vụ thực tế đã phát sinh trong niên độ tài
chính.
Tính phân loại và trình bày: Việc hạch toán chi phí vào khoản phải trả công
nhân viên (TK 334), và các khoản trích theo lương (TK 3382, 3383, 3384, TK
BHTN) là đúng đắn, phù hợp với tính chất hạch toán của tài khoản.
Tính chính xác cơ học: Việc đặt công thức tính lương (kế toán trên excel) và
các khoản trích theo lương là đúng đắn, các công thức cộng tổng là đầy đủ và không
bỏ sót để đảm bảo con số tổng hợp cuối cùng được tính toán chính xác.
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
3
Chuyên đề thực tập
Tính định giá: Việc tính toán lương theo quy định đã đúng hay chưa, mức
lương cơ bản áp dụng như thế nào, có đúng như trong hợp đồng lao động hay không
(chọn mẫu để xem xét việc thực hiện này, chủ yếu được thực hiện trong thử nghiệm
kiểm soát).
Tính quyền và nghĩa vụ: Số dư của TK 334 và 338 thể hiện nghĩa vụ của đơn
vị về chi trả tiền lương và thực hiện việc quản lý các khoản trích theo lương. Đặc biệt
trong phần hành này, kiểm toán viên phải hết sức chú ý đến việc trích thuế thu nhập
cá nhân của nhân viên có ký hợp đồng với công ty theo văn bản pháp luật, thông tư
mới nhất ban hành và được áp dụng hiện hành. Đặc biệt, phần lương còn có liên hệ
đến phần thuế và các khoản phải nộp Nhà nước, cụ thể là thuế thu nhập cá nhân (TK
3335), trong phần kiểm toán này sẽ đề cập đến việc kiểm toán tính thuế thu nhập cá
nhân, để thể hiện tính gắn kết của các khoản mục.
Như vậy, việc xác định mục tiêu kiểm toán trong chu trình tiền lương và nhân

viên, đi từ tính có thực của các nghiệp vụ, cho đến tính có thực của số dư cuối kỳ trên
bảng cân đối kế toán. Kiểm toán viên phải xác định được đối với doanh nghiệp được
kiểm toán, phần chi phí chiếm tỷ trọng bao nhiêu, ảnh hưởng đến kết quả hoạt động
kinh doanh như thế nào. Trả lời được những câu hỏi đó, nghĩa là kiểm toán viên có
thể xác định được tính chất quan trọng của chu trình trong hoạt động của đơn vị được
kiểm toán, cũng như phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục phải trả công nhân
viên và các khoản trích theo lương trên bảng cân đối kế toán.
1.2 Đặc điểm kế toán nghiệp vụ hạch toán tính lương và chi trả
lương, các khoản trích theo lương ở khách thể kiểm toán của Công ty TNHH
Ernst & Young Việt Nam có ảnh hưởng đến kiểm toán
Trong phần hành kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, điều quan trọng
đó là kế toán phải tìm hiểu được đặc điểm kế toán của đơn vị được kiểm toán để nắm
bắt được rủi ro tiềm tàng cũng như rủi ro kiểm soát đối với chu trình này. Từ đó,
kiểm toán viên có thể khoanh vùng và tập trung, chú ý đến những phần mà theo nhận
định có thể sai phạm. Ví dụ, về tính cập nhật thông tin và thực hiện thông tư, như
quyết định về tăng mức lương cơ bản của Nhà nước, các thông tư hướng dẫn về thuế,
như thuế thu nhập doanh nghiệp và đặc biệt trong thời gian gần đây khi có những
điều chỉnh về thuế thu nhập cá nhân thì vấn đề này đang hết sức được quan tâm và
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
4
Chuyên đề thực tập
các cuộc kiểm toán cũng chú trọng hơn đến việc thực hiện thể hiện tính cập nhật và
sự hiểu biết của doanh nghiệp đối với thông tư. Bên cạnh đó, kiểm toán viên luôn
phải quan tâm đến tình hình chi trả, sự phân công phân nhiệm, tính kiểm soát và quy
trình tại đơn vị để phản ánh về tính trung thực hợp lý trong thực hiện chu trình này ở
đơn vị. Cụ thể kiểm toán viên cần phải xem xét đến những vấn đề như sau:
Về công tác kế toán chung thực hiện việc tính và chi trả lương: Ở mức độ
này, kiểm toán viên cần xem xét những đặc điểm về nhân sự thực hiện các công đoạn
được miêu tả trong quy trình thực hiện của đơn vị, từ đó có kết luận về tính phân
công, phân nhiệm và phân cách trách nhiệm, cũng như khả năng sai sót, gian lận có

thể xảy ra từ tính chất kế toán này.
Đi sâu hơn vào công tác tổ chức thực hiện, kiểm toán viên có thể xem xét hình
thức kiểm soát hồ sơ nhân viên để chi trả lương, việc cập nhật danh sách và quản lý
về cấp bậc lương, lương cơ bản để trích lập bảo hiểm, các yếu tố liên quan đến thuế
thu nhập cá nhân bằng cách phỏng vấn khách hàng và cập nhật những quyết định có
liên quan đến vấn đề chi trả lương từ Ban giám đốc của đơn vị để đối chiếu việc thực
hiện và hiểu biết thêm về quy chế thực hiện.
Tiếp theo, kiểm toán viên có thể tìm hiểu hệ thống thông tư, văn bản tính và
trích lập lương được đơn vị sử dụng và tính cập nhật của các văn bản này (mức trợ
cấp thất nghiệp…), ví dụ như trong thời gian gần đây, việc doanh nghiệp cũng như cá
nhân phải đóng thêm bảo hiểm trợ cấp thất nghiệp cho người lao động cũng như họ
phải trích thêm từ lương của mình để chi trả cho loại bảo hiểm bảo vệ quyền lợi
người lao động này.
Sau khi đạt những thông tin về tổng quan, kiểm toán viên có thể tiến hành tìm
hiểu những đặc điểm về số lượng nhân viên của đơn vị, việc phân chia thành tổ đội,
phòng ban và việc phân bổ hạch toán chi phí của đơn vị cũng như chia đầu mục hạch
toán tài khoản tương ứng đối với cách phân chia này, từ đó xem xét đến tính hợp lý
của hệ thống tài khoản này của đơn vị.
Thông thường, tiền lương chỉ được ghi nhận là chi phí khi đã có lao động sống
phát sinh của người lao động trong kỳ, như vậy kế toán phải ghi nhận khoản phải trả
đối với những lao động sống phát sinh mà chưa được chi trả, chính vì lẽ đó, đối với
phần hành này, kiểm toán viên cần đặc biệt chú ý tới việc ghi nhận phải trả để phản
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
5
Chuyên đề thực tập
ánh đúng chi phí phát sinh trong kỳ, dẫn tới việc tính toán đúng đắn giá vốn hàng
bán, chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp để có được con số phản ánh trung
thực tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị (lãi, lỗ).
Từ đó, kiểm toán viên phải xác định được tính trung thực, hợp lý của các
khoản mục tương ứng trích theo lương (BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ) cũng như

các khoản trích thuế thu nhập cá nhân với những đối tượng được cơ quan Thuế quy
định.
Ngoài ra, kiểm toán viên còn cần quan tâm đến việc thực hiện chi trả lương để
đảm bảo tiêu chí của phần hành này là đúng người-đúng thời gian-đúng lượng. Nghĩa
là kiểm toán viên phải xem xét các giấy tờ, thủ tục từ thông lệ quy định của công ty
(ngày trả lương, mức thưởng, phương thức thanh toán,…) cho đến việc thực hiện
trong thực tế thông qua các giấy tờ kế toán (bảng tính lương, bảng chi trả lương, chữ
ký của những người có thẩm quyền, chữ ký ký nhận của nhân viên), ngoài ra còn cần
phải chú ý đến việc xử lý các khoản giữ lương, hoặc chưa chi trả cho nhân viên trong
trường hợp họ chưa kịp ký nhận.
Như thế, trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên phải vạch ra được
trình tự thực hiện chu trình tiền lương và nhân viên của đơn vị, thủ tục này được gọi
là “walkthrough”, tức vạch ra sơ đồ, thể hiện các bước từ lúc bắt đầu cho đến khi kết
thúc chu trình. Phần này sẽ được trình bày chi tiết hơn ở trong các bước thuộc quy
trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC dưới đây.
1.3 Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm
toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện
1.3.1 Chuẩn bị kiểm toán
Phân công công việc
Đoàn kiểm toán gồm 4 người. Danh sách được lập nên trước khi tiến hành
kiểm toán để trình giám đốc kiểm toán phê duyệt. Trong đó phần hành kiểm toán chu
tình tiền lương và nhân viên do một trợ lý kiểm toán bậc 2 (staff2) thực hiện, việc
phân công được dựa trên tài liệu “Phân công công việc” (Work allocation), phần
hành được đánh ký hiệu là VB-payroll, giấy tờ làm việc của kiểm toán đều được
chuẩn bị bằng Tiếng Anh để phục vụ cho việc kiểm soát chất lượng hàng năm do
Ernst & Young khu vực Châu Á- Thái Bình Dương tiến hành. Mọi giấy tờ được trích
dẫn sau đây đều đã được dịch từ bản gốc Tiếng Anh sang Tiếng Việt, bên cạnh đó, để
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
6
Chuyên đề thực tập

đảm bảo tính bí mật về thông tin cho khách hàng, tên của Công ty được kiểm toán sẽ
không được công bố, thay vào đó, tên ABC sẽ được dùng đại diện cho tất cả tài liệu
kiểm toán được sử dụng trong bài chuyên đề thực tập tốt nghiệp này.
Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là một công đoạn hết sức quan trọng trong một
cuộc kiểm toán. Có thể coi đây là tiền đề cho việc thực hiện kiểm toán, bởi những
công việc mang tính nền tảng được thực hiện trong giai đoạn này. Chuẩn bị kiểm
toán cho một cuộc kiểm toán nói chung là việc tìm hiểu hệ thống và xác lập các mức
trọng yếu cho toàn bộ BCTC, còn đối với cá thể phần hành tiền lương và nhân viên,
công việc cụ thể được thực hiện để đạt được mục đích tìm hiểu về:
Đặc điểm về quy mô nhân sự của khách hàng
Tìm hiểu quy mô nhân sự của khách hàng là bước đầu tiên để xác định tính
trọng yếu của khoản mục phải trả công nhân viên trên bảng cân đối kế toán, cũng như
khả năng sai phạm khi hạch toán của kế toán. Nắm được số nhân viên của công ty có
nghĩa là kiểm toán viên có thể thực hiện thủ tục ước lượng từ một tháng lương đến cả
năm và xác định mức thu nhập trung bình để xem xét về tính hợp lý của con số. Tìm
hiểu đặc điểm quy mô nhân sự cho phép kiểm toán viên biết được mức độ phức tạp
của các nghiệp vụ liên quan, tính trọng yếu của khoản mục, từ đó có những quyết
định trong phân công nhiệm vụ cho thành viên thuộc đoàn kiểm toán.
Tìm hiểu về tổ chức phòng ban, tổ chức sản xuất, bố trí nhân sự
Sau khi tìm hiểu về quy mô nhân sự, kiểm toán viên có cái nhìn tổng thể về
đơn vị, ngay sau đó, kiểm toán viên cần tìm hiểu chi tiết hơn về việc tổ chức phòng
ban, bố trí tổ chức sản xuất, phân chia nhân sự theo những chỉ tiêu nào, ví dụ nhân
viên văn phòng và công nhân sản xuất, việc sản xuất được bố trí theo nhà máy, theo
tổ đội, theo khu vực, hay theo tính chất công việc,v.v…
Tìm hiểu về công tác kế toán tiền lương tại đơn vị
Công tác kế toán tiền lương nói chung đó là việc thực hiện ghi sổ, chi trả tiền
lương ở đươn vị. Bắt đầu từ người tiến hành, những người có liên quan, thủ tục cần
thiết thực hiện ghi sổ, chi trả. Hình thức hạch toán ghi sổ, hình thức chi trả, định kỳ
chi trả. Việc tìm hiểu này bao gồm cả phương pháp tính lương được áp dụng tại đơn
vị được kiểm toán.

Thông thường, ở các công ty lương thường được ấn định trả vào một ngày cố
định trong tháng, có thể là cuối tháng này hoặc đầu tháng sau.
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
7
Chuyên đề thực tập
Ngoài ra, ở một số công ty, lương thường được chia làm 2 kỳ để nhân viên
nhận trong tháng, kỳ một vào giữa tháng và kỳ 2 vào cuối tháng.
Từ tháng 9 năm 2007, Nhà nước ta đã bắt đầu thực hiện chi trả lương qua tài
khoản cho cán bộ công nhân viên chức, và bắt đầu triển khai mở màn việc chi trả
lương qua hệ thống TK ngân hàng, do đó xuất hiện hai hình thức chi trả tiền lương
cho nhân viên, đó là chi trả bằng tiền mặt và chi trả thông qua TK của nhân viên. Như
thế, để kiểm tra được việc chi trả lương cho nhân viên, đồng nghĩa với mục tiêu kiểm
tra về tính có thực của nghiệp vụ phát sinh, hay còn được biết đến như thủ tục kiểm
tra nhân viên khống, kiểm toán viên phải có hai hướng nhìn nhận đối với hai phương
thức chi trả này.
Cụ thể, đối với chi trả lương trực tiếp bằng quỹ tiền mặt, kiểm toán viên phải
quan tâm đến thủ tục chi trả và nhận tiền lương của công ty, quy trình này có đảm
bảo sự phân tách trách nhiệm, khả năng gian lận, biển thủ có thể xảy ra hay không.
Mặt khác, đối với chi trả lương qua hệ thống TK ngân hàng, kiểm toán viên
phải tiến hành đối chiếu việc lập bảng lương tương ứng với quản lý số TK của từng
cá nhân, thông qua đó có thể kiểm tra thông qua sổ phụ của ngân hàng, được coi như
là bằng chứng về nhận tiền lương của nhân viên công ty.
Ở bước này, nhân viên kiểm toán có thể cập nhật hệ thống tài khoản hạch toán
và quy trình hướng dẫn hạch toán ở đơn vị.
Bố trí nhân sự kiểm toán thực hiện phần hành
Sau khi đã tìm hiểu những đặc điểm về nhân viên trong đơn vị, lúc này kiểm
toán đã có kết luận ban đầu về tính trọng yếu của khoản mục tiền lương và nhân viên.
Trước đó, kiểm toán viên đã tính ra được mức trọng yếu ban đầu cho toàn bộ BCTC,
từ đó phân bổ vào khoản mục tiền lương và nhân viên.
Đây là phần hành đòi hỏi những hiểu biết từ bảo hiểm đến thuế thu nhập để

thực hiện công việc đối chiếu và tính toán lại của kế toán. Tùy theo mức độ lớn của
phần hành, kiểm toán viên có thể xem xét để giao nhiệm vụ cho người có đủ khả
năng và kinh nghiệm để thực hiện phần hành này.
Lập kế hoạch và thiết kế các thủ tục kiểm toán
Cuối cùng, song song với việc đưa ra kế hoạch kiểm toán tổng quát, kế hoạch
kiểm toán chi tiết cho từng phần hành cũng được thiết lập ra.
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
8
Chuyên đề thực tập
STT Miêu tả những thay đổi trọng yếu đối với chu trình
Miêu tả ứng dụng
Công nghệ thông tin vào
những bước trọng yếu thuộc
chu trình
1 Tuyển dụng hoặc cho thôi việc được phê duyệt
Giám đốc hoạt động
2 Mức lương được kiểm tra và phê duyệt
Giám đốc hoạt động
3 Thẻ hoặc báo cáo chấm công được chuẩn bị và thông tin
được nhập vào hệ thống bảng lương
Chương trình ghi nhận số
lượng sản phẩm hoàn thành
của nhân viên
4 Thẻ thời gian được kiểm tra và phê duyệt
Bộ phận nhân sự
5 Tính toán bảng lương sử dụng mức lương được lưu
trong hồ sơ nhân viên
Kế toán lương

6

Bảng tính lương được chuẩn bị
Kế toán lương
7 Bảng lương được phê duyệt
Kế toán trưởng, Giám đốc
hoạt động
8 Trả lương được thực hiện thông qua chuyển khoản
Kế toán lương
9 Nghiệp vụ được ghi nhận vào hệ thống
Kế toán lương
Bảng 1.1 Các nghiệp vụ liên quan đến phần hành tính lương tại doanh nghiệp
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
9
Chuyên đề thực tập
Những tài khoản có liên quan đến kiểm toán bảng lương
• Chi phí tiền lương
• Tài khoản phải trả
• Tiền
• Thuế thu nhập cá nhân và BHXH và BHYT, BHTN.
Chi tiết thủ tục Ngày thực hiện
a. Quá trình thực hiện từ đầu đến cuối bao gồm toàn bộ chu
trình
− Bắt đầu
− Xét duyệt
− Ghi nhận
− Xử lý
− Lên báo cáo
Những nghiệp vụ đơn lẻ và hoạt động kiểm soát tương ứng
b. Chúng tôi đã phỏng vấn nhân viên của Công ty về hiểu biết
của họ về những thủ tục theo quy định và thủ tục kiểm soát để xác
định chu trình xử lý số liệu, lên sổ là đúng với bản chất nghiệp vụ và

đúng kỳ.
c. Chúng tôi đã lưu ý những ngoại lệ đối với thủ tục cũng như
hệ thống kiểm soát của Công ty.
d. Nếu chúng tôi xác định mức rủi ro kiểm soát theo kế hoạch
ít hơn mức tối đa hoặc chúng tôi tiến hành kiểm toán liên kết, thì
chúng rôi đã xác định chất lượng của bằng chứng thu được trong quá
trình thực hiện thủ tục “từ đầu đến cuối” phù hợp với việc xác định
tính hiệu lực của thiết kế hệ thủ tục kiểm soát và xác định thủ tục kiểm
soát có được tiến hành hay không.
e. Chúng tôi sử dụng cùng một nguồn tài liệu và công nghệ
thông tin mà nhân viên của khách hàng sử dụng trong việc xử lý các
nghiệp vụ.
f. Những câu hỏi của chúng tôi đối với nhân viên của Công
ty bao gồm những câu hỏi mang tính chất hướng theo để xác định
được những lỗ hổng trong kiểm soát hoặc dấu vết của gian lận.
g. Khi chúng tôi xác định những thay đổi lớn trong việc thực
hiện xử lý nghiệp vụ, chúng tôi xác định bản chất của thay đổi để xem
xét việc thực hiện thủ tục “từ đầu đến cuối” đối với cả nghiệp vụ được
xử lý trước và sau thay đổi này.
Bảng 1.2 Thủ tục kiểm toán tiến hành để tìm hiểu về thực hiện phần hành lương ở
khách hàng
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
10
Chuyên đề thực tập
Xác định rủi ro kiểm toán kết hợp
Công ty ABC
GAMx- Xác định rủi ro kết hợp
Tài khoản quan trọng
VB- Bảng lương
Tên IR CR CRA Phạm vi Nhận xét

về IR
Nhận xét
về CR
VB-Bảng
lương
Trung
bình
Thấp Thấp Ước
lượng
Nghiệp
vụ phát
sinh có
tính chu
kỳ, số
lượng ít
Tiến
hành thủ
tục kiểm
soát toàn
phần
Bảng 1.3 Xác định rủi ro kết hợp trong kiểm toán
1.3.2 Thực hiện kiểm toán
1.3.2.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát
Thử nghiệm kiểm soát là một trong những công việc được thực hiện để khẳng
định tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị. Thử nghiệm này chỉ
được áp dụng khi kiểm toán viên có sự tin cậy cao vào hệ thống của đơn vị. Như thế,
thử nghiệm này sẽ không được áp dụng đối với đơn vị có hệ thống kiểm soát nội bộ
được đánh giá là yếu- tức không thể tin tưởng để dựa vào đó thực hiện kiểm toán
Xem xét và đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ
Tìm hiểu quy trình về tiền lương nhân viên bằng cách chọn một vài nhân viên,

truy xuất các tài liệu đi từ hợp đồng lao động, bảng chấm công, bảng tính lương, giấy
tờ nghỉ (nghỉ thai sản, nghỉ phép, nghỉ ốm, nghỉ hết nguyên vật liệu,…) đến giấy tờ
thanh toán lương.
Nếu có ngoại lệ khác với đánh giá ban đầu, phải tăng cương thử nghiệm cơ
bản.
Thử nghiệm kiểm soát thường được tiến hành trong giai đoạn kiểm toán giữa
kỳ, công việc cụ thể trong giai đoạn này, kiểm toán viên có thể sử dụng đến những
phương thức hữu dụng kiểm toán như:
Điều tra
Quan sát
Phỏng vấn
Thực hiện lại
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
11
Chuyên đề thực tập
Tiến hành thủ tục phân tích
Đối với những doanh nghiệp sử dụng phần mềm kế toán để thực hiện công tác
kế toán, kiểm toán viên có thể sử dụng CAAT (Computer-Assisted Audit
Techniques) để kiểm tra hệ thống của đơn vị bằng cách cài vào hệ thống một phần
mềm kiểm toán để xme xét tính chính xác trong việc xử lý số liệu. Việc xem xét hệ
thống công nghệ thông tin của đơn vị là việc cực kỳ quan trọng, sự trung thực của số
liệu chỉ là một phần bảo đảm tính trung thực của BCTC, vấn đề xử lý số liệu của
phần mềm là phần còn lại để đảm bảo điều đó, và với khối lượng tính toán khổng lồ,
kiểm toán viên không thể tiến hành tự xử lý toàn bộ để đảm bảo con số cuối cùng
trên BCTC, khi đó phần mềm được cài vào hệ thống để phát hiện và báo lỗi những
bất thường xảy ra trong hệ thống sẽ giúp việc kiểm tra vấn đề kiểm soát của doanh
nghiệp và ước đoán mức rủi ro kiểm soát của doanh nghiệp.
Bảng các câu hỏi là sản phẩm thường thấy của giai đoạn này, kiểm toán viên
thông qua quá trình quan sát, phỏng vấn, thực hiện lại để có thể tổng hợp thực tiễn
kiểm soát của doanh nghiệp. Đối với phần hành lương, việc tiến hành thủ tục kiểm

soát sẽ tương ứng với việc thực hiện việc phân tích về tất cả các đặc điểm về hệ
thống kiểm soát, hệ thống vận hành của doanh nghiệp, môi trường doanh nghiệp cho
tới tính liêm chính của thành viên Ban giám đốc.
Cơ cấu của một bản tường trình về hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh
nghiệp
Thông thường việc kiểm soát hệ thống nội bộ sẽ được đi kèm với việc quan
sát và xác định rủi ro gian lận của doanh nghiệp.
Kết luận về tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ ở mức doanh nghiệp
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
12
Chuyên đề thực tập

Bảng 1.4 Bảng kết luận về thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận
Trên đây là nội dung đầy đủ của thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận,
tuy nhiên đối với từng khách hàng cụ thể, kiểm toán viên chỉ thực hiện một phần nội
dung của thủ tục kiểm toán, nhấn mạnh vào tính trọng yếu và ứng dụng phù hợp với
đặc thù của doanh nghiệp. Cụ thể về chu trình tiền lương và nhân viên, phần thủ tục
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
Bảng kết luận về thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận
Phần 1 – Xem xét thành phần của Hệ thống kiểm soát nội bộ ở mức doanh
nghiệp
* Môi trường kiểm soát
-Tính liêm chính, giá trị đạo đức, và hành xử của các nhà quản trị cấp cao
-Tính chất hoạt động và ý thức kiểm soát của Nhà quản lý
-Sự quan tâm của nhà quản trị đến tính cạnh tranh, khả năng của doanh nghiệp
-Sự tham gia Ban giám đốc và/ hoặc Ủy ban kiểm toán (hay Cơ quan có thẩm quyền
giám sát) vào việc giám sát và điều hành
-Cơ cấu tổ chức và tính phân quyền và trách nhiệm
-Chính sách nguồn nhân lực
* Xác định rủi ro

* Hoạt động kiểm soát, thông tin và liên
* Giám sát
Phần 2 – Xác định khả năng rủi ro của sai phạm trọng yếu do cố tình gian lận
* Thảo luận trong đoàn kiểm toán
* Nhân tố rủi ro liên quan đến gian lận trong BCTC
* Nhân tố rủi ro liên quan đến khả năng biển thủ tài sản
* Kết quả của thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch
* Phỏng vấn các nhà quản trị cấp cao, Ủy ban kiểm toán (hoặc cơ quan có thẩm
quyền), Kiểm toán nội bộ và các thành phần khác
* Các thông tin khác.
13
Chuyên đề thực tập
kiểm soát sẽ giúp cho kiểm toán viên kết luận về tính hiệu quả trong việc thực hiện
tính toán và chi trả lương cho nhân viên. Có thể nói, thủ tục kiểm soát mang tính hệ
thống, mọi thủ tục cũng như kết luận tương ứng đều phục vụ cho việc đưa ra phương
án về thủ tục kiểm toán cần áp dụng, đối với công ty TNHH Ernst & Young Việt
Nam, thể hiện tính thận trọng nghề nghiệp cao, vì thế khi tiến hành thủ tục kiểm soát,
kết luận về hệ thống kiểm soát nội bộ chỉ ở mức đánh giá tối đa là khá. Khi thực hiện
thủ tục kiểm soát, phân tích ảnh hưởng của từng nội dung của thủ tục đến việc kiểm
toán chu trình tiền lương và nhân viên nói riêng
Thứ nhất, là về môi trường kiểm soát, cụ thể từ tính liêm khiết của bản
thân nhà quản trị cho đến trách nhiệm, sự tham gia vào việc xây dựng doanh
nghiệp, vào hoạt động điều hành, giám sát của doanh nghiệp.
Kiểm toán viên có thể sử dụng các mẫu câu hỏi để quyết định tính hiệu lực
của hệ thống kiểm soát.
• Doanh nghiệp có quy định bằng văn bản về nguyên tắc đạo đức nghề
nghiệp đối với toàn bộ nhân viên hay không?
• Môi trường doanh nghiệp có nhấn mạnh tầm quan trọng của tính
liêm chính và hành xử đạo đức hay không? Ví dụ, những người có hành động
bạo lực có ngay lập tức bị sa thải hay không?

• Nhà quản lý có thể hiện như một tấm gương tốt đối với nhân viên
hay không?
• Nhà quản lý cấp cao có luôn giữ những chuẩn mực cao nhất?
• Nhà quản lý có ra những quyết định phù hợp để phản hồi lại các
phòng ban từ những chính sách và thủ tục được ký duyệt hay từ quy định đạo
đức nghề nghiệp hay không?
• Nhà quản lý có dành sự quan tâm phù hợp đến bộ phận kiểm soát
nội bộ, trong đó bao gồm kiểm soát công nghệ thông tin hay không?
• Có tình trạng một hoặc rất ít người chi phối quyền quản lý mà không
có sự tham khảo hiệu quả từ phía Ban giám đốc hay ủy ban kiểm soát (hoặc
bộ phận có trách nhiệm điều hành) hay không?
• Nhà quản trị có trao đổi với kiểm toán viên về những vấn đề quan
trọng liên quan đến kiểm soát nội bộ và thực hiện kế toán, hay họ thường
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
14
Chuyên đề thực tập
xuyên có những bất đồng (hoặc, với cuộc kiểm toán năm đầu, ban giám đốc
có mâu thuẫn với kiểm toán viên tiền nhiệm)?
• Nhân viên kế toán, tài chính và công nghệ thông tin có đủ năng lực
và được đào tạo đầy đủ để xử lý được với những vấn đề phức tạp đặc thù của
hoạt động doanh nghiệp hay không? Những sai sót lặp lại có được khắc phục
bằng việc thay đổi nhân sự hay hệ thống hay không?
• Nhà quản lý có cam kết cung cấp nhân viên kế toán, tài chính, và
công nghệ thông tin để đáp ứng sự tăng trưởng hay tính phức tạp của loại
hình doanh nghiệp cũng như yêu cầu từ phía nhà đầu tư hay không?
• Nhân viên kế toán, tài chính, công nghệ thông tin có đạt được những
kỹ năng nghề nghiệp để tiếp nhận những thay đổi mới về kế toán, luật, hay hệ
thống công nghệ thông tin hay không?
• Thành viên thuộc ủy ban kiểm soát có kinh nghiệm và những phẩm
chất phù hợp hay không?

• Thành viên ban giám đốc (và ủy ban kiểm soát) có độc lập với nhà
quản lý hay không?
• Liệu ủy ban kiểm soát (và/hoặc ban giám đốc) có dành sự quan tâm
phù hợp đến việc giám sát rủi ro kinh doanh ảnh hưởng đến doanh nghiệp và
quy trình xác định rủi ro của nhà quản lý (bao gồm cả rủi ro gian lận) hay
không?
• Thành viên ban giám đốc có sự thay đổi thường xuyên hay không?
• Có cơ cấu phù hợp trong phân công việc quản lý dữ liệu, bao gồm
những người có thẩm quyền bắt đầu và/ hoặc thay đổi nghiệp vụ hay không?
• Doanh nghiệp có tiêu chuẩn và thủ tục phù hợp để thuê mướn, đào
tạo, khuyến khích, đánh giá, đề đạt, bồi thường, chuyển giao hay cho thôi việc
đối với nhân viên (đặc biệt là trong hệ thống kế toán, tài chính, và công nghệ
thông tin)?
• Doanh nghiệp có những hướng dẫn chi tiết về công việc hoặc sổ tay
hướng dẫn để thông báo cho nhân viên trách nhiệm của họ (hoặc, trong
trường hợp không có tài liệu hướng dẫn, thì có những trao đổi về nhiệm vụ và
kỳ vọng trong công việc) hay không?
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
15
Chuyên đề thực tập
• Chính sách và thủ tục có rõ ràng và được cập nhật, thay đổi phù hợp
hay không?
• Doanh nghiệp có chính sách và thủ tục để kiểm soát hoạt động của
nhân viên hợp đồng và bảo vệ tài sản về thông tin của công ty bằng chức
năng công nghệ thông tin hay không?
Dựa vào mẫu câu hỏi dùng để tiến hành thủ tục kiểm soát như
trên, một doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát tốt nghĩa là:
• Doanh nghiệp đã có quy định về nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp
đối với nhân viên công ty, và quy định này được theo dõi thường xuyên đối
với nhân viên của doanh nghiệp.

• Doanh nghiệp đã có những miêu tả chi tiết về công việc, hướng dẫn
tương ứng và những cách thức khác để thông báo cho nhân viên về nhiệm vụ
của họ.
• Ủy ban kiểm soát của doanh nghiệp đã thể hiện việc giám sát hiệu
quả trong việc thực hiện lập BCTC và báo cáo kế toán quản trị.
• Nhà quản lý có duy trì, giám sát và có biện pháp phù hợp đối với khả
năng gian lận.
• Ban giám đốc đã thiết lập chính sách khuyến khích trình báo những
hành vi sai phạm từ phía nhân viên đồng thời có sự giám sát phù hợp và giải
quyết khiếu nại từ phía nhân viên.
• Nhà quản lý có thiết lập quy trình xử lý những khiếu nại về kế toán,
hệ thống kiểm soát nội bộ và công nghệ thông tin.
• Hoạt động của công ty củng cố thông điệp về chính sách và môi
trường tương ứng.
• Nhà quản trị có biện pháp khắc phục kịp thời những thiếu sót về
kiểm soát nội bộ.
• Doanh nghiệp có những chính sách phù hợp đối với những vấn đề
như: Chấp nhận một kế hoạch kinh doanh mới, mâu thuẫn về lợi ích, và thực
hiện vấn đề bảo mật trong toàn bộ cơ cấu của doanh nghiệp.
• Việc thực hiện công việc được định kỳ đánh giá, nhận định đối với
mỗi nhân viên.
Thứ hai, trong công đoạn xác định rủi ro
Nhân tố cần quan tâm
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
16
Chuyên đề thực tập
• Quy trình xác định rủi ro có được thiết lập bao gồm ước tính mức
ảnh hưởng của rủi ro hay không?
• Quy trình xác định rủi ro của doanh nghiệp bao gồm việc xác định
và tìm hiểu rủi ro liên quan đến hệ thống công nghệ thông tin (ví dụ như tìm

hiểu tác động của doanh nghiệp có được thực hiện trên cơ sở xem xét ảnh
hưởng của thất bại hệ thống trong việc lập BCTC) hay không?
• Bộ phận công nghệ thông tin có quy trình xác định người sử dụng hệ
thống cuối cùng (ví dụ: đối với phần mềm kế toán) khi có thay đổi lớn trong
cài đặt hệ thống ảnh hưởng đến phương pháp hoặc quy trình ghi nhận nghiệp
vụ hay không?
• Bộ phận kế toán có thiết lập quy trình xác định những thay đổi quan
trọng trong khung BCTC được công bố bởi cơ quan có thẩm quyền tương ứng
hay không?
• Kênh thông tin có được thiết lập để thông báo cho bộ phận công
nghệ thông tin và bộ phận kế toán về những thay đổi trong môi trường hoạt
động của doanh nghiệp mà có thể gây ảnh hưởng đến phương pháp hoặc quy
trình ghi chép nghiệp vụ hay không?
• Bộ phận kế toán có quy trình để xác định thay đổi lớn đối với môi
trường hoạt động, bao gồm cả môi trường pháp luật hay không?
Điển hình về một môi trường kiểm sáot rủi ro tốt trong doanh nghiệp
• Doanh nghiệp có cơ chế thích hợp để xác định rủi ro doanh nghiệp
như: Tham gia vào thị trường mới, đưa ra sản phẩm hoặc dịch vụ mới, quy
chế bảo mật tài liệu, và những thay đổi khác trong công việc kinh doanh, môi
trường chính trị, kinh tế.
• Nhà quản lý ước đoán được rủi ro BCTC trong đơn vị.
• Bộ phận kiểm toán nội bộ (hoặc một nhóm trong doanh nghiệp) thực
hiện việc xác định rủi ro (ít nhất là hàng năm), bao gồm cả khảo sát hệ thống
công nghệ thông tin.
• Ban giám đốc và/ hoặc Ủy ban kiểm soát giám sát và theo dõi quá
trình nhận biết rủi ro và hành động của nhà quản lý để đảm bảo những rủi ro
quan trọng được xác định.
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
17
Chuyên đề thực tập

• Bộ phận kế toán phải có quy trình xử lý kịp thời để xác định và cập
nhật những thay đổi của các mẫu bảng biểu BCTC, môi trường hoạt động,
hay môi trường pháp luật, cũng như nhưng thay đổi trong việc thực hiện công
tác kế toán để thích nghi với những thay đổi nói trên.
• Mục tiêu hoạt động phải được vạch ra, so sánh và theo dõi trong
toàn doanh nghiệp.
• Kế hoạch chiến lược được xem xét và thông qua bởi Ban giám đốc.
• Dự toán hoặc dự báo được cập nhật trong suốt năm tài chính để
phản ánh sự thay đổi của các điều kiện môi trường .
Bởi phần hành về lương là một trong những nội dung hoạt động của doanh
nghiệp, vừa liên quan đến nguồn lực con người, liên quan đến sản xuất sản phẩm
dịch vụ và liên quan đến công tác kế toán của đơn vị. Có thể nói đây là một phần
hành có tính xuyên suốt trong doanh nghiệp rất cao, tiến hành thực hiện kiểm soát nội
bộ cho toàn doanh nghiệp cũng đồng thời là tiến hành kiểm soát để xác định mức tin
cậy vào hệ thống của doanh nghiệp trong việc tiến hành thực hiện chu trình tiền
lương và nhân viên.
1.3.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích
Thủ tục phân tích là một thủ tục thuộc về thử nghiệm cơ bản dùng trong kiểm
toán, thủ tục phân tích là cái nhìn bao quát của kiểm toán viên, dựa trên sự phân tích
một các logic để xét đoán và khoanh vùng khu vực có khả năng sai phạm. Vì những
giới hạn vốn dĩ trong kiểm toán về thời gian và nguồn lực, do đó áp dụng thủ tục
phân tích chính là biện pháp để đối ứng với những giới hạn đó. Thủ tục này được
thiết kế để so sánh trên hai phương diện, từ con số tuyệt đối cho tới con số tương đối,
cụ thể:
Dùng hai dãy số liệu có quan hệ mật thiết với nhau để so sánh sự biến động
song song, thông thường khi thực hiện thủ tục này, kiểm toán viên kỳ vọng sự biến
động của chúng sẽ là tương đương, ví dụ: Số lượng nhân viên của doanh nghiệp và
chi phí tiền lương qua các tháng. Thủ tục này được sử dụng đối với doanh nghiệp có
sự biến đổi về nhân viên trong năm. Sử dụng thủ tục này, kiểm toán viên có thể biết
được những thay đổi về chế độ lương thưởng trong năm.

Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
18
Chuyên đề thực tập
Kiểm toán viên có thể sử dụng tỷ lệ giữa chi phí nhân viên với doanh thu các
tháng trong năm so sánh với tỷ lệ này của năm trước, từ đó khảo sát sự biến động
trong tỷ lệ này.
So sánh mức chi trả trung bình mỗi nhân viên hoặc theo giờ của năm trước
bao gồm cả các khoản thưởng của nhân viên, nếu là trọng yếu. Xem xét việc phân
loại chi phí, chia phòng ban, tổ sản xuất.
Dùng đồ thị để thể hiện chi phí tiền lương qua các tháng và so sánh với năm
trước, đồng thời xem xét sự biến động và mức tiền lương trung bình so với năm
trước.
Sử dụng phương pháp ước tính từ một tháng để xem xét tính hợp lý của chi
phí tiền lương trong năm. Ta có thể sử dụng số liệu từ 3 tháng lương, lấy số liệu
trung bình và từ đó ước tính ra con số của cả năm. Sự chênh lệch nếu ở dưới mức
trọng yếu thiết lập cho khoản mục thì kiểm toán viên không cần phải thực hiện thêm
thủ tục xác minh ở phần thủ tục ước tính này. Tuy nhiên mọi sự khác biệt ở trên
ngưỡng trọng yếu đều phải được điều tra, xác minh để tìm hiểu nguyên nhân.
Thủ tục so sánh mức chi lương các tháng của năm nay với các tháng của năm
trước để phân tích nguyên nhân của những đột biến về số liệu (nếu có)
Kiểm toán viên còn có thể tiến hành thủ tục phân tích bằng cách chia nhỏ chi
phí tiền lương theo như cách hạch toán trong doanh nghiệp như: Chi phí tiền lương
nhân viên hành chính (phần hạch toán đối ứng TK334 với TK 642) và chi phí tiền
lương công nhân (phần hạch toán đối ứng TK 334 với TK 621, 627). Đối với một số
doanh nghiệp, TK 334 có thể được chia nhỏ để dễ dàng phân biệt khi hạch toán. Sau
đó, kiểm toán viên sẽ xem xét tính biến động giữa hai dãy giá trị chi phí, hoặc có thể
sử dụng tỷ lệ để tiến hành phân tích.
Trong phần này, biểu đồ sẽ được sử dụng.
Biểu đồ 1. So sánh tiền lương nhân viên hành chính với tiền lương công nhân
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A

19
Chuyên đề thực tập
- Khách hàng sử dụng tài khoản:
+ TK642 để ghi nhận lương văn phòng
+ TK241810 để ghi nhận lương công nhân
+ TK62211, 62213 để ghi nhận lương công nhân trực tiếp xây dựng trong lò than
cốc
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
20
Chuyên đề thực tập
+ TK627 để ghi nhận lương công nhân gián tiếp trong xây dựng lò than cốc
- Khách hàng chỉ ghi nhận lương công nhân (sẽ được vốn hóa trong chi phí xây
dựng dở dang) kể từ tháng 3 năm 2009, trong hai tháng đầu tiên, tất cả chi phí lương đều
ghi nhận vào TK 642. Khoản này sẽ ghi ngược lại vào cuối tháng 3.
- Vào tháng 9, để đảm bảo yêu cầu về kỹ thuật trong xử lý lò than cốc, khách hàng
phải sấy lò cốc, chính vì thế, công nhân phải làm việc 24/24, điều này dẫn đến sự tăng lên
tọng yếu trong chi phí lương.
-Từ tháng 8, số lượng nhân viên tăng lên đáng kể bởi vì doanh nghiệp đã thuê thêm
một lượng lớn công nhân phổ thông cho những công việc đơn giản.
- Khách hàng ghi nhận chi phí lương nhân viên cho lò than cốc riêng biệt kể từ
tháng 10 năm 2009.
-Kể từ tháng 11, công ty có thêm công nhân Tuyển than với mục đích sản xuất.
- Trong tháng 12/2009 Ban giám đốc có quyết định từ Ban giám đốc về tăng lương
cho nhân viên, 40% lương nhân viên văn phòng và 20% cho lương công nhân, và lương
tháng 13, do đó chi phí lương trong tháng này tăng đột biến.
- Trong tháng 12/2009 doanh nghiệp ghi nhận khoản bảo hiểm và KPCĐ cho quý 1
năm 2010 trích từ tiền lương bởi vì yêu cầu thu của Cơ quan bảo hiểm trước 20/1/2010, như
vậy phần trích lại cho KPCĐ là không cần thiết. Khoản này trị giá: 9.601.000 VND
1.3.2.3. Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
Thủ tục kiểm tra chi tiết là một trong những công cụ hữu hiệu để tìm ra được

bằng chứng hiệu lực cho những sai phạm (nếu có) của công tác kế toán đơn vị. Nếu
như thủ tục phân tích giúp cho kiểm toán viên có cái nhìn tổng thể về sự biến động và
thông qua việc phỏng vấn khách hàng và rà soát sổ chi tiết, có thể khoanh vùng được
phần có rủi ro sai phạm khi biến động là bất thường và không có giải thích hợp lý.
Như vậy, sau khi tiến hành thủ tục phân tích, bằng thủ tục kiểm tra chi tiết, bao gồm
việc xác định chi tiết số dư tại thời điểm 31/12 của các TK 334, 338; tính toán lại đối
với những khoản chi phí phát sinh, như chi phí tiền lương, chi phí bảo hiểm trích theo
lương, chi phí công đoàn, tính toán việc khấu trừ các khoản bảo hiểm, chi phí công
đoàn và thuế thu nhập cá nhân từ lương và tiền công của nhân viên; và kiểm tra thông
tin cũng như thủ tục từ những tài liệu bổ sung như hợp đồng, chứng từ chi trả lương,
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
21
Chuyên đề thực tập
thủ tục chấm công, bảng tính toán lương, giấy tờ giảm trừ gia cảnh, tờ kê khai thuế
thu nhập cá nhân đối với một số đối tượng chọn mẫu.
Để hiểu rõ thêm về tính xâu chuỗi trong việc kiểm toán chu trình tiền lương và
nhân viên, ta có thể khái quát dòng tiền chu chuyển trong chu trình thông qua sơ đồ
sau:
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
22
Chuyên đề thực tập
Sơ đồ 1.1 Sự cấu thành và chu chuyển của tiền lương nhân viên

Dựa theo đó, cụ thể các thủ tục được thực hiện như sau:
Thủ tục xác minh số dư thông qua phân tích biến động của TK 334, 338
trong năm của doanh nghiệp
Để thực hiện thủ tục này, kiểm toán viên phải yêu cầu khách hàng cung cấp sổ
chi tiết của TK 334 và 338. Như thế, số dư đầu kỳ của TK 334 sẽ bao gồm tổng
lương tháng 13 của năm trước đó và số dư cuối kỳ của TK 334 sẽ bao gồm tổng
lương tháng 13 của năm nay. Quy định về lương tháng thứ 13 được đề cập trong luật

Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
Tiền
lương cơ
bản
Tiền
thưởng
Tiền phụ
cấp
Bảo hiểm
-Y tế
-Xã hội
-Thất
nghiệp
-KPCĐ
Doanh
nghiệp
Người
lao
động
Thuế thu
nhập cá
nhân
Doanh nghiệp thu hộ cơ quan Thuế
23
Chuyên đề thực tập
lao động và được hướng dẫn chi tiết trong Điều 11 Nghị định 114/2002/NĐ-CP ngày
31-12-2002 của Chính phủ.
Từ các sổ này, kiểm toán viên có thể lấy được số đầu kỳ (tiến hành khớp số
này số cuối kỳ của năm trước). Việc khớp số này sẽ làm nảy sinh hai trường hợp, thứ
nhất là BCTC năm trước cũng được kiểm toán bởi công ty TNHH Ernst & Young

Việt Nam, thủ tục chỉ đơn giản là số đầu kỳ của năm nay phải bằng với số kiểm toán
(sau điều chỉnh) của BCTC đã được kiểm toán của năm trước. Thứ hai là BCTC năm
trước chưa được kiểm toán hoặc kiểm toán bởi công ty kiểm toán khác, trong trường
hợp này, kiểm toán phải làm thêm một số thủ tục, nhằm phân tích chi tiết thành phần
của số dư đầu kỳ của TK 334 và 338, bằng việc kiểm tra các khoản chi trả của đầu
năm đang kiểm toán hiện hành, kiểm toán viên sẽ xác định được tính có thực của các
khoản phải trả công nhân viên đầu kỳ theo logic: Khi có phát sinh Có để ghi nhận
khoản phải trả, nghĩa là sẽ có bút toán Nợ để ghi giảm khoản phải trả này, bởi quyền
cũng như xu hướng hành động vì lợi ích kinh tế của người lao động, đặc biệt trong
phần hành lương, tính thời gian là một điểm thể hiện rất rõ ràng. Sau đó, kiểm toán
viên sẽ đối chiếu khoản thanh toán này với chứng từ thanh toán, (chứng từ ngân hàng
hoặc chứng từ chi tiền mặt với chữ ký của nhân viên nhận tiền), chứng từ nộp tiền
vào Cơ quan Bảo hiểm. Thủ tục xác minh chi tiết đối với số dư đầu kỳ trong trường
hợp thứ hai nói trên cũng là phương pháp để kiểm toán số dư cuối kỳ của đơn vị.
Điều này hoàn toàn có thể thực hiện được, bởi thời điểm đoàn kiểm toán viên có mặt
tại đơn vị là thời điểm đầu của năm tài chính tiếp theo, khi đó hầu hết các khoản phải
trả đều đã được chi trả cho nhân viên. Đối với những khoản không tìm thấy được chi
trả trong giai đoạn này, kiểm toán viên phải xác định bản chất từ việc phỏng vấn
khách hàng.
Một lưu ý quan trọng trong thủ tục xác minh số dư này, đó là đối với việc tiến
hành kiểm toán cho những doanh nghiệp phải chi trả lương theo ngoại tệ, nhưng hạch
toán bằng Việt Nam đồng. Kiểm toán viên còn phải tiến hành đánh giá lại các khoản
phải trả này, trước khi thực hiện, kiểm toán viên phải tìm hiểu về phương pháp ghi
nhận ngoại tệ của doanh nghiệp, về tính hợp lệ và về tính nhất quán của phương pháp
đó. Ví dụ, có những doanh nghiệp xác định số dư cuối kỳ theo tỷ giá bình quân liên
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
24
Chuyên đề thực tập
ngân hàng, có doanh nghiệp lại đánh giá theo tỷ giá của một ngân hàng thường xuyên
giao dịch, hoặc của một ngân hàng và cộng thêm phần trăm biên (do tỷ giá giao dịch

ngoại tệ ở các ngân hàng luôn thấp hơn tỷ giá giao dịch ngoại tệ trên thị trường).
Cũng từ các sổ này, kiểm toán viên sẽ tập hợp để có được tổng phát sinh tăng
và tổng phát sinh giảm.
Đối với phát sinh tăng (Ghi bên Có), kiểm toán viên sẽ khớp con số này với
bảng tính lương của đơn vị (số trước khấu trừ)
Đối với phát sinh giảm (Ghi bên Nợ), kiểm toán viên sẽ khớp với con số chi
trả lương trong năm và các khoản trích, khấu trừ từ lương của nhân viên với vai trò
trung gian để thực hiện nghĩa vụ đóng bảo hiểm, cũng như nghĩa vụ nộp thuế thu
nhập cá nhân cho nhân viên của công ty.
Ở giai đoạn này, kiểm toán viên không tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp
vụ phát sinh, mà chỉ khớp số tổng phát sinh trên sổ để từ số đầu kỳ đã được xác
minh, có thể đối chiếu với số dư cuối kỳ (đã được xác minh chi tiết). Chênh lệch giữa
số cuối kỳ được xác định dựa trên công thức:
Khi chênh lệch này lớn hơn mức trọng yếu được xác định dành cho khoản
mục phải trả công nhân viên thì kiểm toán viên, phải tiến hành xác minh bắt đầu từ
việc kiểm tra lại việc khớp sổ, rồi tiến hành yêu cầu giải thích từ phía khách hàng,
đồng thời báo cáo với trưởng nhóm kiểm toán vấn đề gặp phải để có được sự hỗ trợ
tư vấn từ người có nhiều kinh nghiệm hơn.
Thủ tục tính toán lại các khoản chi phí, khoản trích và khoản khấu trừ nộp
Nhà nước
Để có thể có thực hiện thủ tục này, kiểm toán viên cần yêu cầu bộ phận kế
toán của doanh nghiệp cung cấp các bảng lương được tính của tất cả các tháng trong
năm, trong đó gồm bảng lương của 12 tháng và bảng chi lương tháng thứ 13 mang
Phạm Thùy Trang Lớp: Kiểm toán 48A
Chênh lệch =(Số đầu kỳ + Tổng phát sinh tăng – Tổng phát sinh giảm)
– Số dư cuối kỳ đã được xác minh
25