quy trình kiểm toán khoản nợ phải thu và doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ

L
LL
LỜ
ỜỜ
ỜI M
I MI M
I MỞ
ỞỞ
Ở

Đ
ĐĐ
ĐẦ
ẦẦ
ẦU
UU
U


rong thập kỷ 90 đi qua đã chứng kiến những thay đổi lớn lao của nền kinh tế Việt
Nam. Từ nền kinh tế tập trung bao cấp, các nhà lãnh đạo Đảng đã mạnh dạn trong
việc chuyển nền kinh tế nước ta sang nền kinh tế thị trường có sự quản lý của Nhà
nước theo định hướng XHCN. Việc mạnh dạn chuyển đổi cơ cấu nền kinh tế theo chiều
hướng “mở cửa và hội nhập” đã thực sự thổi một luồng sinh khí mới cho nền kinh tế Việt
Nam.
Do yêu cầu khách quan của nền kinh tế thị trường, hoạt động kiểm toán Việt Nam
đã ra đời và đang có những bước tiến đáng kể cũng như nỗ lực không ngừng để theo kịp
với hoạt động kiểm toán quốc tế. Với việc ra đởi của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
(VSA) và những khuyến khích của Chính phủ đối với hoạt động kiểm toán, hoạt động
kiểm toán Việt Nam đã có những thuận lợi đáng kể.
Tuy nhiên, với khoản thời gian 10 năm hoạt động, các công ty kiểm toán Việt Nam

vẫn chưa tích lũy được những kinh nghiệm cần thiết để đáp ứng các đòi hỏi của ngành
kiểm toán và chưa thể cạnh tranh được với các công ty kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam.
Trong bối cảnh này, các công ty kiểm toán Việt Nam buộc phải biết tận dụng ưu thế, đầu
tư nghiên cứu, liên kết với các công ty kiểm toán quốc tế … để học hỏi kinh nghiệm và
nắm bắt những kỷ thuật kiểm toán hiện đại, khoa học để có thể cạnh tranh được ngay trên
chính sân nhà.
Bởi những thông tin mang tính chất quyết định mà Báo cáo tài chính truyền tải, các
công ty kiểm toán ngày càng cố gắng hoàn thiện trình độ và kỹ thuật kiểm toán để hoàn
thành vai trò của mình. Báo cáo tài chính cùng với các khoản mục của nó ngày càng được
kiểm toán chặc chẽ với hy vọng mang lại cái nhìn đúng đắn về tình hình tài chính của công
ty từ những người quan tâm.
Qua thời gian thực tập, tìm hiểu và tiếp cận thực tiễn kiểm toán tại Công ty TNHH
Dịch Vụ Kiểm toán và Tư Vấn Kế Toán Bắc Đẩu. Nhận thức được tầm quan trọng của
khoản mục nợ phải thu và doanh thu, người viết quyết định chọn đề tài “
Q
Q
U
U
Y
Y


T
T
R
R
Ì
Ì
N
N

H
H


K
K
I
I
Ể
Ể
M
M


T
T
O
O
Á
Á
N
N


K
K
H
H
O
O

Ả
Ả
N
N


M
M
Ụ
Ụ
C
C


N
N
Ợ
Ợ


P
P
H
H
Ả
Ả
I
I

T
T
H
H
U
U


V
V
À
À


D
D
O
O
A
A
N
N
H
H


T
T
H
H

U
U


B
B
Á
Á
N
N


H
H
À
À
N
N
G
G
,
,


C
C
U
U
N
N

G
G


C
C
Ấ
Ấ
P
P


D
D
Ị
Ị
C
C
H
H


V
V
Ụ
Ụ” cho chuyên đề tốt nghiệp của mình.
Chuyên đề được cấu thành bởi 4 chương:
Chương 1: Tổng quan về công ty TNHH dịch vụ kiểm toán và tư vấn kế toán Bắc Đẩu
(PACO)
Chương 2: Cơ sở lý luận về kiểm toán nợ phải thu và doanh thu bán hàng, cung cấp dịch

vụ
Chương 3: Quy trình kiểm toán khoản mục Nợ phải thu và doanh thu bán hàng, cung cấp
dịch vụ tại công ty TNHH dịch vụ kiểm toán và tư vấn kế toán Bắc Đẩu (PACO)
Chương 4: Một số nhận xét và kiến nghị
Mặc dù đã rất cố gắng trong quá trình tìm hiểu và tiếp cận, tuy nhiên, do những hạn
chế về mặt thời gian, trình độ và kinh nghiệm thực tế nên những sai xót xảy ra là điều
không thể tránh khỏi. Người viết rất mong nhận được ý kiến đóng góp và hướng dẫn thêm
từ quý Công ty, quý Thầy, Cô và các bạn đồng nghiệp
T
T








1.1 Tổng quan về Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (PACO):
1.1.1 Quá trình hình thành & phát triển của công ty:
ầu những năm 90, nước ta từng bước chuyển sang nền kinh tế thị trường theo định
hướng xã hội chủ nghĩa. Cùng với sự ra đời của Luật đầu tư nước ngoài ban hành tại
Việt Nam ngày 12/11/1996, Việt Nam thực sự trở thành điểm đầu tư đầy hứa hẹn đối
với các nhà đầu tư nước ngoài. Từ đó, cùng với lượng vốn đầu tư khổng lồ ồ ạt đổ vào thị
trường Việt Nam là nhu cầu rất lớn đối với hoạt động kiểm toán. Yêu cầu đặt ra đối với hoạt
động kiểm toán báo cáo tài chính của đơn vị là phải thể hiện những thông tin trung thực và
hợp lý về hoạt động của công ty nhằm đáp ứng nhu cầu quản lý của Nhà nước đối với các
doanh nghiệp. Thêm vào đó là sư ra đời của thị trường chứng khoán càng làm tăng thêm nhu
cầu đối với các hoạt động kiểm toán. Đáp ứng nhu cầu đó, các công ty kiểm toán ra đời. Công
ty trách nhiệm hữu hạn kiểm toán và tư vấn kế toán Bắc đẩu (PACO) được thành lập ngày

12/04/2001 theo Giấy chứng nhận đăng ký số 4102004517 do Sở Kế Hoạch và Đầu Tư Thành
phố Hồ Chí Minh cấp, là một trong số đó.
PACO là một trong 108 công ty có đủ điều kiện hành nghề kiểm toán theo công văn số
127/VACPA ngày 22/11/2006 của hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA).
 Công ty lấy tên là : Công ty TNHH Dịch Vụ Kiểm Toán Và Tư Vấn Kế Toán BẮC ĐẨU
 Tên giao dịch : POLARIS AUDITING CO., LTD
 Tên viết tắt : PACO
 Địa chỉ hoạt động : 30 Hoa Cúc (Khu dân cư Rạch Miễu), F7, Q. Phú Nhuận, Tp. HCM
 Giám đốc : Hoàng Thị Phúc
 Điện thoại : (08)3517869
 Fax : (08)3573027
 Email :

1.1.2 Thời gian hoạt động
Qua 8 năm hoạt động, hiện nay công ty có văn phòng đại diện đặt tại số 30 Hoa Cúc
(Khu dân cư Rạch Miễu), F7, Q. Phú Nhuận, Tp. HCM. Quá trình hoạt động của công ty trong
8 năm qua rất tốt, thể hiện ở sự mở rộng quy mô, tăng cường đội ngũ nhân viên nhằm đáp ứng
nhu cầu ngày càng cao của thị trường.
Hiện nay công ty Bắc Đẩu đang là đơn vị cung cấp dịch vụ kiểm toán và tư vấn kế toán
cho hơn 200 doanh nghiệp, hầu hết là doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài đang kinh
doanh tại Việt Nam. Số lượng khách hàng không ngừng gia tăng theo thời gian chính là minh
chứng cho uy tín và chất lượng của dịch vụ kiểm toán do công ty cung cấp

1.1.3 Cơ cấu tổ chức
Đ
Đ



Giám đốc

Bộ phận kiể
m toán
và tư vấn

Bộ phận hành
chính

Bộ phận kế toán

Công ty có cơ cấu tổ chức khá đơn giản, bao gồm:
• Giám đốc
• Bộ phận kiểm toán và tư vấn
• Bộ phận hành chính
• Bộ phận kế toán








Sơ đồ 1.1: Sơ đồ cơ cấu tổ chức của Công ty Kiểm toán Bắc Đẩu
1.2

Đội ngũ nhân viên Bắc Đẩu:
Hiện tại công ty Kiểm toán Bắc Đẩu có khoảng 30 nhân viên, trong đó 5 nhân viên có
chứng chỉ kiểm toán viên (CPA). Các nhân viên làm việc chuyên nghiệp và có nhiều kinh
nghiệm trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán, tư vấn tài chính.

Mỗi nhân viên đều được đào tạo về kiến thức chuyên môn, luôn cập nhật thông tin về
các văn bản quy phạm pháp luật mới, các chính sách, thông tư mới… nhằm trau dồi thêm khả
năng nghiệp vụ của mình.
Không chỉ trao dồi kiến thức chuyên môn, các nhân viên ở PACO còn luôn quan tâm, đề
cao nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp, đó là: tính độc lập, khách quan, chính trực, bảo vệ quyền
lợi và bí mật kinh doanh của khách hàng trên cơ sở tuân thủ theo pháp luật.
Đội ngũ nhân viên trẻ trung, năng động nhưng vững vàng về kiến thức chuyên môn là
một trong những điểm nổi bật của Bắc Đẩu. Làm việc ở Bắc Đẩu tạo điều kiện cho mỗi cá nhân
phát huy khả năng của mình, các nhân viên không ngừng trau dồi kiến thức, học tập kinh
nghiệm lẫn nhau, tạo ra môi trường làm việc chuyên nghiệp, hiệu quả và thân thiện. Điều này
làm cho Bắc Đẩu luôn có một sự đoàn kết nhất trí cao trong nội bộ tạo điều kiện cho Bắc Đẩu
ngày càng phát triển mạnh mẽ.
Xây dựng một đội ngũ nhân viên có trình độ, có năng lực chuyên môn và tinh thần trách
nhiệm cao trong công việc cùng với một môi trường làm việc đoàn kết, thân thiện là mục tiêu
mà công ty luôn hướng đến. (Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (2007), Tài liệu hướng dẫn lưu hành
nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)
1.3

Các dịch vụ do Công ty Bắc Đẩu cung cấp
1.3.1
Dịch vụ kế toán & tư vấn kế toán



• Ghi chép sổ sách kế toán, lập báo cáo Thuế, Báo cáo Tài chính quý, năm.
• Tư vấn và hỗ trợ các doanh nghiệp chuyển đổi Báo Cáo Tài Chính (BCTC)
được lập theo Chế độ kế toán Việt Nam sang hình thức phù hợp với nguyên
tắc kế toán chung được thừa nhận.
• Tư vấn và trợ giúp các doanh nghiệp trong việc xây dựng hệ thống kế toán
phù hợp với yêu cầu quản lý và các quy định về chế độ kế toán Việt Nam.

• Cài đặt và hướng dẫn khách hàng sử dụng phần mềm kế toán do công ty
cung cấp. (Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (2007), Tài liệu hướng dẫn lưu hành
nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)


1.3.2 Dịch vụ kiểm toán
Dịch vụ kiểm toán luôn là dịch vụ mang lại cho công ty kiểm toán và tư vấn Bắc Đẩu
(PACO) nguồn doanh thu lớn nhất và đây cũng là dịch vụ chủ yếu mà công ty cung cấp cho
khách hàng, chiếm 97% doanh số. Dịch vụ này bao gồm :
• Kiểm toán Báo cáo tài chính
• Kiểm toán vốn đầu tư
• Kiểm toán chi phí Xây dựng cơ bản(Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (2007),
Tài liệu hướng dẫn lưu hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)

1.3.3 Dịch vụ tư vấn thuế
Với những kinh nghiệm quí báu sau thời gian dài tư vấn thuế và đội ngũ nhân viên nắm
vững pháp luật về thuế, dịch vụ tư vấn thuế của công ty luôn mang lại cho khách hàng sự yên
tâm nhất vì đã vừa thực hiện đầy đủ nghĩa vụ với nhà nước và đảm bảo lợi ích cho doanh
nghiệp. Giúp các công ty định ra các chiến lược hiệu quả cho việc thực hiện các chính sách
thuế. Các dịch vụ về Thuế do công ty cung cấp gồm có:
• Thuế nhà thầu.
• Lập hồ sơ khai thuế thu nhập doanh nghiệp, lập tờ khai thuế giá trị gia
tăng, thuế thu nhập cá nhân…
• Tư vấn các loại thuế khác

1.3.4 Thiết kế và cài đặt phần mềm kế toán
• Công ty cung cấp các phần mềm kế toán được viết, cài đặt sử dụng riêng
theo yêu cầu đặc biệt của từng khách hàng.
• Các phần mềm kế toán này có thể cung cấp in ra các chứng từ sổ sách và báo
cáo thích hợp với chế độ kế toán Việt Nam, đồng thời có thề sử dụng sổ sách

ghi chép song ngữ giữa Hoa - Việt, Anh – Việt.
• Các phần mềm kế toán này có thể sử dụng phục vụ trong các ngành công
nghiệp khác nhau từ dịch vụ, thương mại, xây dựng, sản xuất, xuất nhập
khẩu đến các loại hình kinh doanh khác.
(Công ty kiểm toán Bắc Đẩu
(2007), Tài liệu hướng dẫn lưu hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc
Đẩu)




1.4

Mục tiêu và phương hướng hoạt động


Về mục tiêu:

• Cung cấp các loại hình dịch vụ kiểm toán và tư vấn kế toán cho khách hàng
thuộc mọi thành phần kinh tế.
• Không ngừng nâng cao uy tín, chất lượng và số lượng khách hàng đồng
thời tăng tính cạnh tranh của mình trước sự ra đời ngày càng nhiều công ty
kiểm toán. Từ đó mở rộng quy mô, thị trường hoạt động của công ty trên
khắp địa bàn cả nước. (Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (2007), Tài liệu hướng
dẫn lưu hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)


Về phương hướng
:
Để đạt những mục tiêu nêu trên công ty đã đưa ra những phương

hướng như sau:

• Về kế hoạch kinh doanh: Hoàn thành với chất lượng cao các hợp đồng đã kí
kết, tăng cường công tác ngoại giao, quảng bá, tiếp thị khách hàng để mở
rộng thị trường, tiếp tục xây dựng các quy trình kiểm toán thống nhất nhằm
bảo đảm phù hợp với sự thay đổi trong chuẩn mực kế toán, kiểm toán, các
thông tư, nghị định mới được ban hành.

• Về công tác quản lý: Nâng cao năng lực quản lý, khả năng lãnh đạo trong
nội bộ các phòng ban từ đó đảm bảo khả năng hoạt động đáp ứng nhu cầu
khách hàng cũng như đảm bảo sự phát triển bền vững trong quá trình xây
dựng mở rộng quy mô doanh nghiệp sau này.

• Về công tác đào tạo, nâng cao trình độ chuyên môn và đạo đức kiểm toán
viên: Công ty đưa ra các chương trình tập huấn, các lớp bồi dưỡng nghiệp
vụ chuyên môn cho cán bộ nhân viên. Luôn cập nhật và phổ biến các văn
bản, quy định, các chính sách mới ban hành nhằm cung cấp thêm nhiều kiến
thức cho đội ngũ nhân viên đồng thời đảm bảo các nhân viên luôn tuân thủ
các tiêu chuẩn, nguyên tắc hành nghề kiểm toán. (Công ty kiểm toán Bắc
Đẩu (2007), Tài liệu hướng dẫn lưu hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc
Đẩu)







CHƯƠNG II:

CƠ SỞ LÝ LUẬN
KIỂM TOÁN NỢ PHẢI THU



DOANH THU BÁN HÀNG,
CUNG CẤP DỊCH VỤ



















2.1 Khái quát về khoản mục nợ phải thu và doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ

2.1.1 Khoản mục nợ phải thu
2.1.1.1 Khái niệm
Nợ phải thu khách hàng là khoản nợ phải thu của doanh nghiệp với khách hàng về tiền
bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp lao vụ, dịch vụ … theo phương thức bán chịu hoặc phương
thức nhận tiền trước. (Khoa kế toán kiểm toán (2006), kế toán tài chính, Công ty TNHH một
thành viên In Kinh tế)
Trên Bảng cân đối kế toán, khoản mục nợ phải thu khách hàng được trình bày tại phần
A “Tài sản ngắn hạn”, gồm các khoản mục nợ phải thu khách hàng ghi theo số phải thu gộp
và khoản mục dự phòng nợ phải thu khó đòi được ghi âm. Do đó hiệu số giữa nợ phải thu
khách hàng và dự phòng và dự phòng nợ phải thu khó đòi sẽ phản ánh số nợ phải thu thuần,
tức giá trị thuần có thể thực hiện được. Riêng các khoản nợ phài thu dài hạn được trình bày
trong phần B “Tài sản dài hạn.” (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao
động- xã hội, trang 392-401)
Khoản mục phải thu khách hàng là một bộ phận trong chu kì bán chịu hàng hóa dịch
vụ và thu tiền. Chu kì được bắt đầu bằng đơn đặt hàng của khách hàng, phản ánh qua tài khoản
nợ phải thu và kết thúc bằng việc tất toán khoản nợ phải thu đó.

2.1.1.2 Sơ đồ hạch toán
Khoản mục phải thu khách hàng là một bộ phận trong chu trình bán chịu hàng hóa ,
dịch vụ và thu tiền. Chu kỳ được bắt đầu bằng một đơn đặt hàng của khách hàng và chấm dứt
bằng sự chuyển đổi hàng hóa hoặc dịch vụ thành một khoản phải thu và cuối cùng thành tiền
mặt. Sơ đồ sau đây tóm tắt tông tin tài chính chuyển động qua các tài khoản khác nhau trong
chu trình bán hàng và thu tiền. (Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (2007), Tài liệu hướng dẫn lưu
hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)



Sơ đồ 2.1: SƠ ĐỒ CÁC TÀI KHOẢN TRONG CHU KỲ BÁN CHỊU HÀNG
HÓA, SẢN PHẨM VÀ THU TIỀN
511 111, 112

Bán thu tiền ngay
131
Bán chịu Thu tiền của khách hàng


521, 532, 531

Chiết khấu, giảm giá, hàng bị trả lại

642
Nợ phải thu khó đòi

139
Lập dự phòng
Xóa sổ nợ phải thu khó đòi


Hoàn nhập dự phòng


2.1.1.3 Đặc điểm khoản mục nợ phải thu
• Nợ phải thu khách hàng là một khoản mục khá nhạy cảm với những gian
lận như bị nhân viên chiếm dụng hoặc tham ô.
• Nợ phải thu khách hàng là một khoản mục có liên quan trực tiếp đến kết
quả kinh doanh, số lượng nghiệp vụ phát sinh khá lớn. Do đó, khoản mục
này là đối tượng để sử dụng các thủ thuật thổi phồng doanh thu và lợi nhuận
của đơn vị.
• Người sử dụng báo cáo tài chính thường có khuynh hướng dựa vào mối liên
hệ giữa tài sản với công nợ để đánh giá khả năng thanh toán của doanh
nghiệp. Do đó luôn có khả năng là đơn vị sẽ cố tình trình bày sai lệch báo

cáo tài chính, bằng cách ghi tăng các khoản nợ phải thu khách hàng so với
thực tế nhằm làm cho khả năng thanh toán của doanh nghiệp được biểu hiện
khác đi.
• Nợ phải thu được trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Tuy
nhiên, do việc lập dự phòng nợ phải thu khó đòi cho nợ phải thu khách hàng


thường dựa vào ước tính của nhà quản lý nên có nhiều khả năng sai sót và
khó kiểm tra.
• Hầu hết các khoản tiền thu được của doanh nghiệp đều có liên quan đến
khoản nợ phải thu khách hàng, do đó gian lận rất dễ phát sinh. .” (Khoa kế
toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 392-401)

2.1.1.4 Mục tiêu kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng

Hình 2.1: Yêu cầu của chuẩn mực về KSNB trong kiểm toán BCTC (TS. Vũ Hữu Đức, bài
giảng Kiểm soát nội bộ, lide 33)

Hiện hữu và
phát sinh
Các khoản nợ phải thu khách hàng ghi chép có thực tại thời điểm lập báo
cáo.
Đầy đủ
Tất cả các khoản phải thu phải trình bày đầy đủ các đối tượng có liên
quan.
Quyền và
nghĩa vụ
Các khoản phải thu khách hàng được lập vào thời điểm lập báo cáo đều
thuộc về đơn vị.
Chính xác

Các khoản nợ phải thu khách hàng được ghi chép đúng với số tiền gộp trên
báo cáo tài chính và phù hợp giữa sổ chi tiết nợ phải thu khách hàng với sổ
cái khoản mục nợ phải thu khách hàng.
Đánh giá
Trị giá tài khoản phải thu được công bố theo giá trị thuần có thể thực hiện
được.
Trình bày và
khai báo
Tài khoản phải thu được sử dụng để cầm cố, thế chấp phải được khai báo

đầy đủ; trình bày và công bố đúng đắn các khoản nợ phải thu.

Bảng 2.1: Mục tiêu kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng
Đánh giá ban đầu

rủi ro kiểm soát
Thực hiện các
Thử nghiệm kiểm soát

Đánh giá lại
rủi ro kiểm soát
Quyền và nghĩa vụ
Hiện hữu và phát sinh

Đầy đủ
Đánh giá
Chính xác
Trình bày và công bố




2.1.2 Khoản mục doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ
2.1.2.1 Khái niệm
Theo VSA 14: “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được
trong kì kế toán, phát sinh từ hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của doanh nghiệp,
góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu”. Doanh thu gồm có: doanh thu bán hàng và cung cấp dịch
vụ, doanh thu từ lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: là toàn bộ số tiền thu được hoặc sẽ thu được
từ các giao dịch và các nghiệp vụ phát sinh doanh thu như bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ
cho khách hàng, bao gồm các khoản phụ thu và phí thu thêm ngoài giá bán (nếu có) (Theo Hệ
thống kế toán Việt Nam – 1995). (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động-

xã hội, trang 527-535)
Ngoài ra, doanh thu bán hàng còn bao gồm:
• Thu từ trợ giá của Nhà nước khi thực hiện việc cung cấp sản phẩm, hàng
hóa, dịch vụ theo yêu cầu của Nhà nước.
• Giá trị sản phẩm đem biếu tặng hoặc tiêu dùng nội bộ ( theo giá thị trường)
Doanh thu được trình bày trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh bao gồm:
• Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
• Các khoản giảm trừ doanh thu và doanh thu thuần.
Doanh thu thuần là doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đã khấu trừ đi các khoản
chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế
xuất khẩu tính trên doanh thu thực hiện trong kỳ (nếu có). Riêng đối với các doanh nghiệp
nộp thuế VAT theo phương pháp trực tiếp thì VAT đầu ra được tính vào doanh thu bán hàng,
sau đó được đưa vào khoản giảm trừ doanh thu để loại khỏi doanh thu thuần. (Khoa kế toán-
kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 527-535)

2.1.2.2 Sơ đồ hạch toán


VAT đ
ầ
u ra theo PP kh
ấ
u tr
ừ

3331

VAT đầu ra theo PP trực tiếp
511

111,112,131

531,532,521

Doanh thu bán hàng

Giảm giá hàng bán, hàng bán
bị trả lại, CK thương mại
3332,3333

Thu
ế

TTĐB, Thu
ế

XNK

911

Xác định KQKD
3331

Cu
ố
i k
ỳ

k
ế

t chuy
ể
n gi
ả
m giá hàng bán, hàng
bán bị trả lại, CK thương mại vào TK 511


Sơ đồ 2.2: Sơ đồ chu trình ghi nhận doanh thu (Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (2007), Tài liệu
hướng dẫn lưu hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)

2.1.2.3 Đặc điểm khoản mục doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là một khoản mục trọng yếu trên Báo cáo tài
chính vì đó là cơ sở để người sử dụng đánh giá về tình hình hoạt động và quy mô kinh doanh
của doanh nghiệp. Do đó, khoản mục này cũng là đối tượng chủ yếu của nhiều sai phạm dẫn
đến sai lệch trọng yếu Báo cáo tài chính vì những lý do:
• Trong nhiều trường hợp, việc xác định thời điểm thích hợp và số tiền để ghi
nhận doanh thu đòi hỏi sự xét đoán, thí dụ đối với doanh thu của hợp đồng
xây dựng hoặc cung cấp dịch vụ có liên quan đến nhiều niên độ.
• Doanh thu có liên hệ mật thiết với kết quả lãi, lỗ. Do đó, những sai lệch về
doanh thu thường dẫn đến lãi, lỗ bị trình bày không trung thực và hợp lí.
• Tại nhiều đơn vị, đặc biệt là các đơn vị nhà nước, doanh thu còn là cơ sở để
đánh giá kết quả hoặc thành tích, nên cũng có khả năng thổi phồng cao hơn
thực tế.
• Tại Việt Nam, doanh thu có quan hệ chặc chẽ với thuế Giá trị gia tăng nên
có khả năng bị khai thấp hơn thực tế để trốn hay tránh thuế.
Nhìn chung tại một doanh nghiệp, chu trình doanh thu bán hàng thường gồm 3 loại
nghiệp vụ tổng quát sau:
• Bán hàng trả chậm.
• Bán hàng thu tiền ngay (bằng tiền mặt hoặc bằng chuyển khoản).

• Điều chỉnh doanh thu bán hàng (chiết khấu, giảm giá hàng bán, hàng bán bị
trả lại. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội,
trang 527-535)

2.1.2.4

Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng
Hiện hữu và
phát sinh
Các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu thì phát sinh trong thực tế và
thuộc về đơn vị.
Đầy đủ
Mọi nghiệp vụ doanh thu đều được ghi nhận.
Quyền và
nghĩa vụ
Đơn vị có quyền sở hữu đối với tất cả các khoản phải thu và tiền mặt
từ việc ghi chép các nghiệp vụ bán hàng.
Chính xác
Doanh thu được tính toán chính xác và thống nhất giữa sổ chi tiết và
sổ cái.
Số dư trên tài khoản phải thể hiện giá trị thuần, có khả năng nhận
được từ khách hàng nợ và phù hợp với số tiền nợ phải thu trên sổ chi
tiết phải thu khách hàng
Đánh giá
Doanh thu được phản ánh đúng số tiền.
Trình bày và
khai báo
Doanh thu được trình bày đúng đắn và khai báo đầy đủ.
Bảng 2.2: Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ

Tìm hiểu kiểm sóat nội bộ
Đánh giá sơ b
ộ

RRKS

Thiết kế và thực hiện thử
nghiệm kiểm soát
Đánh giá lại rủi ro
kiểm sóat
Thủ tục phân tích
Thử nghiệm chi tiết


Thử nghiệm
Cơ bản








Nghiên cứu
và đánh giá
Hệ Thống

Kiểm Soát Nội Bộ

2.2 Quy trình kiểm toán nợ phải thu và doanh thu bàn hàng, cung cấp dịch vụ

Hình 2.2: Mô hình quy trình KSNB trong quy trình kiểm toán BCTC (Công ty kiểm toán Bắc
Đẩu (2007), Tài liệu hướng dẫn lưu hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)













2.2.1 Nghiên cứu và đánh giá hệ thồng kiểm soát nội bộ



Hình 2.3: Mô hình đánh giá hệ thống KSNB (TS. Vũ Hữu Đức, bài giảng Kiểm soát nội bộ,
lide 37)
2.2.1.1 Tìm hiểu hệ thống KSNB
Khái niệm kiểm soát nội bộ là một quá trình do người quản lý, hội đồng quản trị và các
nhân viên của đơn vị chi phối, nó được thiết lập để cung cấp sự bảo đảm hợp lý nhằm thực
hiện các mục đích sau:

• Bảo vệ hữu hiệu và sử dụng hiệu quả mọi nguồn lực, ngăn ngừa và phát
hiện mọi hành vi lãng phí, sử dụng tài nguyên không đúng mục đích hoặc
vượt quá thẩm quyền.
• Cung cấp những thông tin đáng tin cậy.
• Định kì đánh giá kết quả hoạt động để nâng cao hiệu quả điều hành.
• Mọi thành viên đơn vị phải tuân thủ các chính sách và quy định nội bộ.
Kiểm soát nội bộ là một khâu quan trọng trong mọi quy trình quản trị, ảnh hưởng nhiều
đến Báo cáo tài chính của doanh nghiệp, do đó: “kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ
thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và
chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả”. (VSA 400-Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội
bộ). (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 81-98)
Đối với khoản mục nợ phải thu và doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ, việc xem xét
hệ thống KSNB gồm các thủ tuc liên quan đến việc tổ chức bán hàng và theo dõi công nợ của
khách hàng, xem xét phương thức thanh toán, vận chuyển, lập hóa đơn, ghi chép nợ phải thu,
doanh thu và việc ghi tăng quỹ.
Khi mức độ phân chia trách nhiệm càng cao thì các sai phạm càng dễ bị phát hiện nhờ
sự kiểm tra hỗ tương giữa các phần hành và việc đối chiếu số liệu giữa các bộ phận với nhau.
Do vậy làm giảm được khả năng xảy ra sai sót. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán,
NXB lao động- xã hội, trang 392-401)
KTV phải đánh giá ảnh
hưởng của MTTH đối với
cuộc kiểm toán


Hiểu biết về hệ thống kế
toán & KSNB
Đánh giá rủi ro
Thiết kế các thử nghiệm

(KS + CB)

Kỷ năng
&
năng lực


Chu trình bán chịu được thể hiện chi tiết qua sơ đồ ở trang sau:


Sơ đồ 2.3: Sơ đồ chu trình bán chịu (Công ty kiểm toán Bắc Đẩu (2007), Tài liệu hướng dẫn
lưu hành nội bộ Công ty kiểm toán Bắc Đẩu)

Xuất kho hàng hóa

 Khi không còn hy
vọng các khoản nợ
phải thu khách hàng,
nhà quản lý có trách
nhiệm xem xét, xóa sổ
kho
ả
n n
ợ

này, c
ầ
n
Cho phép xóa sổ
các khoản nợ không
thu hồi
được

Lập lệnh bán hàng


Xét duyệt bán chịu

Gửi hàng

 Bộ phận gửi hàng
lập chứng từ chuyển
hàng và gửi cho
khách hàng.
 Nên thành lập bộ
ph
ậ
n g
ử
i hàng đ
ộ
c
Lập và kiểm tra
hóa đơn
 Hóa đơn cần được lập
chính xác và đúng
thời gian, được lập
bởi bộ phận độc lập,
cần kiểm tra trước khi
gởi

 Liệt kê các khoản nợ

phải thu theo từng
nhóm tuổi.
 Thường xuyên gởi
thông báo nợ cho
khách hàng



Theo dõi thanh
toán
 Cần có một bộ phận
độc lập chịu trách
nhiệm tiếp nhận, xét
duyệt, khấu trừ các
khoản nợ phải thu liên
quan đ
ế
n hàng hóa
Xét duyệt hàng
bán bị trả lại và
giảm giá
 Căn cứ đơn đặt hàng
của khách hàng, xét
duyệt đơn đặt hàng
 Lập lệnh bán hàng
 Đánh giá khả năng
thanh toán của
khách hàng
 Thiết lập chính sách
bán chịu rõ ràng,

c
ậ
p nh
ậ
t thông tin
 Căn cứ lệnh bán
hàng đã được phê
chuẩn bởi bộ phận
phụ trách bán chịu,
thủ kho sẽ xuất hàng
cho b
ộ

ph
ậ
n g
ử
i



Kiểm toán viên thường dùng các công cụ sau để theo dõi hệ thống KSNB:
• Bảng mô tả về hệ thống KSNB (bảng tường thuật): mô tả bằng văn bản về
cơ cấu KSNB được sử dụng khi KSNB đơn giản.
• Lưu đồ về hệ thống KSNB: dùng hình vẽ mô tả chu trình luân chyển của
nghiệp vụ bán hàng. Kiểm toán viên có thể sử dụng một số ký hiệu chuẩn
để mô tả công việc theo từng chức năng một cách đơn giản và rõ ràng, từng
loại nghệp vụ, trình tự luân chuyển của chứng từ, thủ tục kiểm soát.
• Bảng câu hỏi về hệ thống KSNB: là thể thức nghiên cứu bằng một hệ thống
câu hỏi được chuẩn bị, thiết kế dưới dạng câu trả lời “có” hay “không”.

Trong đó bảng câu hỏi thường được sử dụng câu trả lời “có” sẽ cho thấy
KSNB là hữu hiệu; câu trả lời “không” chứng tỏ KSNB yếu kém. Và theo
đó đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng
Với khoản mục nợ phải thu và doanh thu, kiểm toán viên có thể thiết lập bảng câu hỏi
dưới đây:

CÂU HỎI
TRẢ LỜI
Không
áp dụng

Có

Không

Yếu Kém
Ghi
chú
Quan
trọng
Thứ
yếu
1.
Nghệp vụ bán hàng được xét
duyệt trước khi gởi hàng cho
khách hàng hay không?
2. Các chứng từ gởi hàng có được
đánh số liên tục trước khi sử

dụng hay không?
3. Các hóa đơn bán hàng có được
đánh số liên tục hay không?
4. Có quy định bắt buộc kiểm tra
để bảo đảm rằng mọi hàng hóa
gởi đi đều đã được lập hóa đơn
hay không?
5. Có bảng giá được duyêt để làm
cơ sở tính tiền hay không?
6. Hóa đơn có được kiểm tra độc
lập trước khi gởi đi hay không?
7. Việc ghi nhận hàng bị trả lại có
sự phê duyệt của người có thẩm
quyền hay không?
8. Đơn vị có tách biệt giữa nhân
viên bán hàng & nhân viên thu
tiền hay không?
9. Có gởi bản sao kê công nợ hàng
tháng cho khách hàng hay
không?
10. Đơn vị có thực hiện đối chiếu
giữa tài khoản chi tiết với số liệu
trên sổ cái hay không?


Bảng 2.3: Bảng câu hỏi về KSNB khoản mục nợ phải thu và doanh thu bán hàng

• Phép thử Walk- through: đây là kĩ thuật giúp kiểm toán viên hiểu rõ vận
hành của KSNB trong thực tế, được thực hiện bằng cách chọn một vài
nghiệp vụ từ khi bắt đầu cho đến khi kết thúc. VD: nghiệp vụ bán hàng ghi

nhận doanh thu và tài sản (tiền hoặc nợ phải thu) có thể được xem xét theo
trình tự:
Từ đơn đặt hàng  gửi hàng  lập hóa đơn  ghi  chép vào sổ sách  nhận tiền

hoặc theo dõi công nợ



2.2.1.2 Đánh giá hệ thống KSNB
Sau khi thu thập một số hiểu biết về thiết kế và vận hành của cơ cấu kiểm soát, kiểm toán
viên sẽ thực hiện ước lượng ban đầu về đánh giá rủi ro kiểm soát. Việc đánh giá bao gồm:
nhận diện kiểm soát và xác định các sai phạm có thể xảy ra đối với Báo cáo tài chính, đánh giá
khả năng ngăn chặn các sai phạm, tức là xem xét tính hữu hiệu của hệ thống KSNB.
Nếu rủi ro kiểm soát là cao thì giảm hoặc không thực hiện thử nghiệm kiểm soát mà mở
rộng thử nghiệm cơ bản. Nếu rủi ro thấp thì tiến hành thiết kế và thực hiện các thử nghiệm
kiểm soát giảm cỡ mẫu của thử nghiệm cơ bản lại. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm
Toán, NXB lao động- xã hội, trang 399)

2.2.1.3 Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
Kiểm toán viên sẽ thực hiện các thử nghiệm kiểm soát cho những thủ tục kiểm soát nhằm
thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu thật sự của kiểm soát nội bộ.
Điều kiện để áp dụng là mức rủi ro kiểm soát là thấp và phải cân nhắc giữa lợi ích và chi
phí thử nghiệm.
Phương pháp thực hiện là: kiểm tra chứng từ, tài liệu; phỏng vấn; quan sát; thực hiện các
thủ tục kiểm soát
 Một số thử nghiệm kiểm soát thường được sử dụng:
2.2.1.3.1 Kiểm tra mẫu các nghiệp vụ bán hàng:
• Chọn mẫu các hoá đơn bán hàng trong kỳ để đối chiếu với đơn đặt hàng,
lệnh bán hàng, chứng từ chuyển hàng (chủng loại, quy cách, số lượng, giá
cả, ngày gửi hàng, chữ ký) nhằm thu thập bằng chứng rằng hoá đơn được

lập trên cơ sở có nghiệp vụ bán hàng thực sự để phát hiện các nghiệp vụ
bán hàng không xảy ra nhưng lại được ghi vào sổ sách kế toán, từ đó ta có
biện pháp với việc gian lận, khai khống.
• VD: Đối chiếu bút toán trên sổ nhật ký bán hàng với hoá đơn bán hàng và
các chứng từ vận chuyển.
• Kiểm tra sự ghi chép đầy đủ các chỉ tiêu doanh thu nhằm phát hiện các
nghiệp vụ bán hàng không được ghi vào sổ sách, từ đó đối phó với việc
gian lận che dấu.
• Kiểm tra chữ ký xét duyệt bán chịu và cơ sở xét duyệt để xem có tuân thủ
các thủ tục bán chịu hay không.
• Xem xét số tổng của từng loại hàng, tổng cộng từng hoá đơn và so sánh với
bảng giá được duyệt ở mỗi thời điểm và sau đó kiểm tra việc ghi chép trên
sổ có đầy đủ và chính xác không. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm
Toán, NXB lao động- xã hội, trang 399-400)

2.2.1.3.2 Chọn mẫu đối chiếu giữa chứng từ chuyển hàng
với những hoá đơn có liên quan để kiểm tra xem
hàng được gửi đi có được lập hoá đơn không ta
cần
Chọn các mẫu chứng từ chuyển hàng đã lập trong năm và đối chiếu với hoá đơn, đặc
biệt chú ý đến số thứ tự liên tục của các chứng từ. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm
Toán, NXB lao động- xã hội, trang 400)
2.2.1.3.3 Xem xét sự xét duyệt và ghi chép về hàng bán bị
trả lại hay bị hư hỏng:


Chọn mẫu chứng từ có liên quan đến hàng bán bị trả lại hay bị hư hỏng để kiểm tra chữ
ký của ngưòi có thẩm quyền và đối chiếu với quy định của đơn vị. Ngoài ra, kiểm tra việc tính
giá, cộng dồn, ghi vào nhật ký, chuyển vào sổ cái, sổ chi tiết hàng bị trả lại và tài khoản nợ
phải thu của khách hàng có liên quan. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao

động- xã hội, trang 400)
2.2.2 Thử nghiệm cơ bản đối với khoản mục nợ phải thu
2.2.2.1 Thủ tục phân tích
Kết quả phân tích là yếu tố quan trọng để đưa ra các lựa chọn các thử nghiệm chi tiết.
Dưới đây là một số thủ tục phân tích thường được sử dụng trong kiểm toán nợ phải thu:
2.2.2.1.1 Tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu:
Kiểm toán viên thường tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu và so sánh với tỷ lệ của nghành
hoặc của năm trước. Sự biến động trong tỷ lệ lãi gộp có thể xuất phát từ họat động kinh doanh
của đơn vị, ví dụ như sự thay đổi chính sách về giá của đơn vị, biến động giá hàng mua hoặc
do sự thay đổi cơ cấu mặt hàng. Tuy nhiên, sự biến động của tỷ lệ lãi gộp cũng có thể xuất
phát từ những sai xót trong số liệu kế toán. Chẳng hạn việc ghi chép thiếu doanh thu có thể
làm tỷ lệ lãi gộp sụt giảm bất thường. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao
động- xã hội, trang 401)






2.2.2.1.2 Tính số vòng quay nợ phải thu:
Số vòng quay nợ phải thu được tính bằng cách đem chia doanh thu bán chịu cho nợ
phải thu bình quân. Việc so sánh tỷ số này với số liệu của nghành hoặc của năm trước có thể
gíup kiểm toán viên có thể hiểu biết về họat động kinh doanh của đơn vị cũng như dự đóan
khả năng có sai lệch trong Báo cáo tài chính:
Do sự thay đổi về chính sách bán chịu của đơn vị, ví dụ như đơn vị có thể đã mở rộng
hoặc thu hẹp điều kiện thời hạn bán chịu.
Khả năng tồn đọng nợ phải thu khó đòi trong nợ phải thu của đơn vị. Điều này sẽ liên
quan đến việc lập dự phòng nợ phải thu khó đòi.
Sai lệch trong các số liệu kế toán, thí dụ như việc ghi chép trùng lắp hay bỏ sót các
khỏan phải thu khách hàng. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã

hội, trang 403)











(số dư nợ ĐK + số dư nợ CK)
Nợ phải thu bình quân
=

2
Doanh thu bán chịu
Vòng quay nợ phải thu
=

Nợ phải thu bình quân
Lãi gộp trong kỳ
Tỷ lệ lãi gộp
=

Doanh thu thuần trong kỳ


2.2.2.1.3 So sánh số dư nợ quá hạn của năm nay so với năm trước:

Thủ tục này cũng giúp kiểm toán viên ghi nhận những biến động trong việc thu hồi nợ
và khả năng có sai lệch trong số liệu nợ phải thu. Kiểm toán viên có thể mở rộng thủ tục này
bằng cách so sánh bảng phân tích số dư theo tuổi nợ của cuối kì với đầu kì để ghi nhận những
biến động của các khỏan phải thu qua hạn theo những mức thời gian khác nhau (ví dụ như 30
ngày, trên 60 ngày…). (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội,
trang 403-404)

2.2.1.3.4 Tính tỷ số chi phí dự phòng trên số dư nợ phải thu
Việc so sánh tỷ số này với tỷ số năm trước rất hữu ích vì giúp kiểm toán viên đánh giá
sự hợp lý của việc lập dư phòng nợ phải thu khó đòi.
Ngoài việc phân tích chung, kiểm toán viên cần xem xét lại bảng kê nợ phải thu khách
hàng để chọn ra một số khách hàng có mức vượt quá một số tiền nào đó, hoặc có số dư kéo dài
trong nhiều năm để nghiên cứu chi tiết hơn. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán,
NXB lao động- xã hội, trang 404)

2.2.2.2 Thử nghiệm chi tiết
2.2.2.2.1 Thu thập hay tự lập bảng số dư chi tiết phân tích theo
tuổi nợ để đối chiếu đối với sổ chi tiết & sổ cái
Thử nghiệm chi tiết nợ phải thu khách hàng và dự phòng nợ khó đòi chủ yếu là dựa
vào bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ. Bảng này liệt kê số dư của từng khách hàng và
sắp xếp theo thời gian quá hạn trả nợ (Tính từ ngày hết hạn trả cho đến ngày lập báo cáo).
Thông thường bảng này được đơn vị lập ngay sau ngày kết thúc niên độ. Khi nghiên
cứu bảng này, tuỳ thuộc vào tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên cần xem lại
thể thức lập bảng và xác định các thử nghiệm cần thực hiện. Trước hết, kiểm toán viên kiểm
tra việc cộng dồn hàng ngang và hàng dọc. Sau đó, xem xét đến tính hợp lí của sụ phân loại
công nợ, thông qua việc chọn ra một số khách hàng để đối chiếu với sổ chi tiết của họ và đối
chiếu với kì hạn thanh toán. Số tổng cộng trên bảng cũng được dùng để đối chiếu với tài khoản
tổng hợp trên sổ cái. Ngoài ra, cần kiểm ra tổng cộng số dư trên các sổ chi tiết, và đối chiếu
với tổng số dư trên sổ cái. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã
hội, trang 405)

2.2.2.2.2 Gởi thư xác nhận đến khách hàng
Để xác nhận tính có thực hiện hữu của tài khoản nợ phải thu khách hàng, thử nghiệm
được sử dụng rộng rãi và phổ biến nhất là gửi thư xin xác nhận đến khàch hàng . Đậy là thủ
tục quan trọng trong kiểm toán nợ phải thu như VSA 501 “ Bằng chứng kiểm toán – Các chỉ
dẫn bổ sung cho một số khoản mục đặc biệt” đã quy định: “Trường hợp các khoản mục
phải thu xác định là trọng yếu trong Báo cáo tài chính và có khả năng khách nơ sẽ phúc
đáp thư yêu cầu khách nợ xác nhận trực tiếp các khoản phải thu hoặc các số liệu tạo
thành số dư trên tài khoản Nợ phải thu”. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán,
NXB lao động- xã hội, trang 405)
Có 2 phương pháp thu thập xác nhận từ khách hàng:
 Yêu cầu khách hàng trả lời trong mọi trường hợp (dạng khẳng định) (i)
 Chỉ yêu cầu khách hàng trả lời nếu có bất đồng với thông tin đề nghị xác nhận (ii).
Trong cả hai phương pháp, thư xác nhận phải do đơn vị được kiểm toán đứng tên và đề
nghị khách hàng nếu trả lời thì sẽ gởi trực tiếp cho kiểm toán viên.


Trong hai phương pháp trên thì phương pháp thứ (i) là đáng tin cậy hơn, vì nếu không
nhận được thư trả lời, nó sẽ là chỉ dẫn cho kiểm toán viên điều tra thêm. Trong khi đó, việc
không xác nhận ở cách thứ (ii) lại là bằng chứng xác nhận rằng số liệu đúng, dù số liệu này có
thể là không đúng (ví dụ như: thư gửi bị thất lạc hoặc khách hàng không muốn trả lời). Tuy
nhiên ta có thể sử dụng phương pháp thứ (ii) khi rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng được đánh
giá là thấp và kiểm toán viên tin rằng khách hàng sẽ chắc chắn trả lời. Ngoài ra kiểm toán viên
cũng có thể áp dụng cả 2 cách trên cùng phối hợp để gửi thư xác nhận.
Trong phần lớn các cuộc kiểm toán, kiểm toán viên thường chỉ chọn mẫu để gửi thư
xác nhận. Sau đây là một số điều cần lưu ý trong việc chọn mẫu: ”. (Khoa kế toán- kiểm toán
(2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 405-406)

2.2.2.2.2.1 Thiết kế mẫu:.
Do chỉ gửi thư xác nhận trong phạm vi mẫu được chọn nên cỡ mẫu cần phải lớn, và

phải đại diện cho tổng thể để có thể thu thập được bằng chứng đáng tin cậy
Cỡ mẫu sẽ thay đổi tuỳ theo vào mức độ trọng yếu của khoản mục nợ phải thu khách
hàng so với tổng thể tài sản, và nếu khoản mục này chiếm tỷ trọng lớn thì cỡ mẫu phải lớn.
Mặt khác, cỡ mẫu cũng tuỳ thuộc vào sự đánh giá của rủi ro kiểm soát, nếu kiểm soát nội bộ
yếu kém thì cỡ mẫu phải lớn hơn. Ngoài ra kết quả của thư xác nhận năm trước cũng có thể là
một yếu tố để kiểm toán viên căn cứ để chọn cỡ mẫu. Cuối cùng, việc lựa chọn mẫu cũng phụ
thuộc vào cách thức chọn phương pháp xác nhận, cỡ mẫu sẽ gia tăng nhiều hơn ở phương
pháp chỉ yêu cầu xác nhận khi có bất đồng ý kiến về số liệu.
Nếu rủi ro phát hiện ở mức thấp, kiểm toán viên thường phải xin xác nhận sau ngày kết
thúc niên độ. Trường hợp ngược lại, ngày xin xác nhận có thể là 1 hoặc 2 tháng trước ngày kết
thúc niên độ, lúc này kiểm toán viên cần tìm hiểu về các thay đổi có thể xảy ra từ ngày xác
nhận đến ngày kết thúc niên độ, kiểm toán viên có thể gửi thư tái xác nhận đối với những
khách hàng này Trong trường hợp số dư nợ phải thu khách hàng bao gồm nhiều khách hàng
với số dư khác nhau, kiểm toán viên nên phân nhóm trước khi gửi thư xác nhận. Thông thường
kiểm toán viên sẽ chọn khách hàng nào có số dư lớn hơn một khoản quy định nào đó; và trong
số khách hàng còn lại kiểm toán viên có thể chọn ngẫu nhiên một số khách hàng. (Khoa kế
toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 406-413)
2.2.2.2.2.2 Giải quyết số chênh lệch giữa xác nhận của
khách hàng với số liệu của đơn vị:
Khi có khác biệt về số liệu kiểm toán viên có thể đề nghị đơn vị giải thích và đề xuất
cách giải quyết. Trong nhiều trường hợp, chênh lệch phát sinh là do sự khác biệt về thời điểm
ghi nhận doanh thu và các khoản nợ phải thu hay phải trả có liên quan giữa hai bên . Trong
trường hợp thư xác nhận khẳng định rằng số dư hiện hành là không chính xác thì kiểm toán
viên cần tổng hợp số liệu trên các sổ chi tiết có liên quan với bảng kê chi tiết do khách hàng
gửi đến để xác định số thực tế . (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động-
xã hội, trang 414)
2.2.2.2.2.3 Các thủ tục kiểm toán áp dụng đối với các
khoản nợ phải thu khách hàng không có thư
trả lời :
Tỷ lệ trả lời nhận được sẽ thay đổi khác nhau tuỳ vào loại khách hàng. Nếu không nhận

được thư trả lời kiểm toán viên sẽ tiếp tục gửi thư đến lần thứ 2 hoặc thứ 3, hay áp dụng các
hình thức khác như gửi fax, email, điện thoại…Ngoài ra kiểm toán viên có thể kiểm tra sự
hiện hữu về địa chỉ, và nợ tồn đọng của khách hàng thông qua việc tham chiếu các số liệu tại


đơn vị hay các nguồn tài liệu khác, như là xem xét việc thu tiền trong các niên độ kế tiếp, các
hợp đồng đơn đặt hàng , hoá đơn bán hàng chứng từ chuyển hàng…
Đối với các khoản nợ phải thu khách hàng qua nhiều thủ tục khác nhau mà vẫn không
xác nhận được thì sẽ được xem như là sai sót khi đánh giá kết quả . (Khoa kế toán- kiểm toán
(2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 414)
2.2.2.2.2.4 Tóm tắt và đánh giá kết quả:
Kiểm toán viên cần lập bảng tóm tắt để liệt kê các thư đã nhận được, và tổng hợp kết
quả chung. Đây là một nội dung quan trọng trong hồ sơ kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán tối thiểu
phải chứa đựng những thông tin sau:
 Số lượng và số tiền của các thư hồi âm
 Tỷ lệ mẫu chọn so với tồng thể
 Mối liên hệ giữa số liệu kiểm toán với số liệu sổ sách (Khoa kế toán- kiểm
toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 414)
2.2.2.2.2.5 Cuối cùng khi đã giải quyết mọi chênh lệch
thông qua thư xác nhận, kiểm toán viên sẽ
đánh giá lại rủi ro đối với khoản nợ phải thu
khách hàng:
Nếu sai sót đáng kể khác xa so với mức dự kiến của kiểm toán viên, thì cần đánh giá
lại và thay đổi phạm vi của các thử nghiệm cơ bản có liên quan.
Cần lưu ý rằng gửi thư xác nhận luôn có rủi ro trong đó như nhận được thư xác nhận
của các khách hàng có số dư không đúng , hay khách hàng trả lời thư một cách máy móc mà
không đối chiếu với sổ sách.Tuy vậy đây vẫn là một thủ tục cung cấp bằng chứng đáng tin cậy,
nên nó vẫn là một thủ tục quan trọng trong kiểm toán.

2.2.2.2.3 Kiểm tra việc lập dự phòng nợ khó đòi

Gửi thư xác nhận cung cấp bằng chứng về giá tri của các khoản tiền phải thu gộp. Thế
nhưng trên Bảng cân đối kế toán, các khoản nợ phải thu khách hàng được trình bày theo giá trị
thuần có thể thực hiện được. Do vậy xác định chi phí về nợ phải thu khó đòi là một trong
những vấn đề được đặt ra khi đánh giá khoản nợ phải thu khách hàng.
Do nhiều thử nghiệm cơ bản thường được tiến hành sau ngày kết thúc niên độ, nên có
thể một số nợ phải thu được kê vào cuối năm thì đã được thu vào đầu năm sau và một số
khoản thu khác lại trở nên khó thu hồi. Bằng chứng tốt nhất về khả năng thu hồi là sự chi trả
sau thời gian kết thúc thời khoá, và kiểm toán viên có thể dựa vào đó để đánh giá khả năng thu
hồi nợ phải thu của khách hàng.
Nếu thấy phát sinh những khoản nợ phải thu khách hàng có số tiền đáng kể lại bị xoá
sổ do không thu hồi được, kiểm toán viên cần kiểm tra sự xét duyệt đối các khoản này. Vì nếu
không được xét duyệt chặt chẽ, rất có khả năng là nhân viên đã gian lận và tìm cách xoá sổ
một khoản nợ để tìm cách che giấu hành vi ăn cắp của mình.
Bước đầu tiên trong quá trình kiểm toán các khoản dự phòng là xem xét kết quả của
các thử nghiệm khác có liên quan đến chính sách bán chịu của doanh nghiệp. Nếu chính sách
bán chịu không thay đổi thì sự thay đổi số dư của nợ phải thu khách hàng chỉ có thể là do sự
thay đổi của hoạt động kinh doanh và doanh số bán .
Ngược lại, nếu chính sách bán chịu đã thay đổi đáng kể, kiểm toán viên cần phải thận
trọng khi đánh giá kết quả của những thay đổi này. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm
Toán, NXB lao động- xã hội, trang 415-419)
Để xác định đơn vị có lập dự phòng đúng hay không, trước tiên cần phải lập bảng phân
tích dự phòng phải thu khó đòi. Sau đó, kiểm toán viên cần lần theo những khoản ghi Nợ trên


dự phòng nợ phải thu khó đòi đến các chứng từ có liên quan, cũng như tài khoản tổng hợp trên
sổ cái. Nên so sánh bút toán ghi Có của tài khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi với tài khoản
Chi phí dự phòng nợ phải thu khó đòi. Ngoài ra, các thủ tục phân tích như so sánh tỷ số chi phí
dự phòng trên số dư nợ phải thu khách hàng cũng là một chỉ dẫn tốt cho kiểm toán viên trong
kiểm toán việc lập dự phòng nợ phải thu khó đòi. Sau đó, kiểm toán viên thường thực hiện các
bước công việc sau đây:

2.2.2.2.3.1 So sánh chi tiết các khoản nợ phân theo nhóm tuổi của năm nay so với năm
trước. Xem xét các công nợ còn tồn vào cuối năm mà vẫn chưa đượ thanh
toán trong các tháng đầu của năm sau. Khi đó kiểm toán cần lưu ý đến các
yếu tố như mức thanh toán, ngày thanh toán cũng như các khoản bán hàng
gần nhất cho những khách hàng được thực hiện bằng hình thức bán chịu,
hay bán thu tiền ngay. Các công văn lưu trữ cũng rất hữu ích cho sự điều tra
này.
2.2.2.2.3.2 Xem xét các khoản bán chịu quá hạn và lớn bất thường. Cần quan tâm đến
tình hình chung của nền kinh tế hay ngành nghề khi đánh giá khả năng trả
nợ của khách hàng vào ngày đáo hạn.
2.2.2.2.3.3 Rà soát lại các thư xác nhận từ khách hàng, đặc biệt là các khoản nợ còn
đang được tranh chấp. Qua đó, kiểm toán viên tìm các dấu hiệu chỉ dẫn cho
thấy những khoản nợ có thể không thu hồi được.
2.2.2.2.3.4 Tổng cộng tất cả những khoản nợ có khả năng không thu hồi được ước tính
dựa trên các thủ tục kiểm toán viên đã thực hiện, và lập danh sách những
khách hàng nghi ngờ là sẽ không đòi được, ghi lý do lập và ước tính mức
dự phòng cần lập
2.2.2.2.3.5 Cùng với nhân viên phụ trách bán chịu xem xét lại về mọi khoản nợ ước
tính không thể thu hồi được lập ở bước trên. Ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán
về ý kiến của nhân viên phụ trách bán chịu đối với số tiền ước tính không
thu hồi được của từng khoản nợ phải thu khách hàng trên danh sách, và giải
thích mức dự phòng phải thu khó đòi đã lập.
2.2.2.2.3.6 Tính toán và xem xét về số ngày bán chịu, và mối liên hệ giữa khoản dự
phòng nợ phải thu khó đòi với nợ phải thu khách hàng và doanh thu bán
chịu. Đồng thời phải so sánh với tỷ số của năm trước, và nếu có những
khoản chênh lệch lớn thì cần xác minh lại nguyên nhân. (Khoa kế toán-
kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 415-419)

2.2.2.2.4 Kiểm tra việc khóa sổ đối với nghiệp vụ bán
hàng

Một trong những phương pháp làm tăng doanh thu là vào cuối các niên độ kế toán các
doanh nghiệp có thể cố ý ghi nhận doanh thu sai kì, hoặc là ghi tăng doanh thu ảo vào cuối
niên độ và ghi giảm vào đầu niên độ sau.
Để kiểm tra các gian lận này kiểm toán viên cần tiến hành kiểm tra cut off, và đối
chiếu hoá đơn bán hàng với các chứng từ chuyển hàng cũng như xác nhận các tài liệu công nợ
có liên quan. Nếu phát hiện thì doanh nghiệp sẽ yêu cầu doanh nghiệp điều chỉnh lại.
Ngoài ra, doanh thu cũng có thể bị tăng giả tạo bằng cách ghi nhận trước một khoản
doanh thu nào đó cho niên độ hiện hành; quan niên độ sau thì doanh thu được điều chỉnh giảm
trừ lại. Để phát hiện, KTV nên xem xét cẩn thận tất cả hàng trả lạisau ngày kết thúc niên độ có
liên quan đến số hàng bán trong niên độ trước, cũng như các tài liệu xác nhận về công nợ có


liên quan. Nếu phát hiện được, KTV sẽ yêu cầu đơn vị điều chỉnh để phản ánh đúng doanh thu
của niên độ. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 420)
2.2.2.2.5 Xem xét các phải nợ phải thu khách hàng bị cầm
cố thế chấp
Trong một số trường hợp doanh nghiệp không có quyền sỡ hữu đối với các khoản nợ
phải thu do đem đi thế chấp, cầm cố.
Bằng chứng về sự cầm cố này có thể được thu thập thông qua thư xác nhận. Bên cạnh
đó việc phân tích chi phí lãi vay có thể giúp kiểm toán viên phát hiệ ra chi phí phải trả cho
việc cầm cố thế chấp, từ đó lần ra các nghiệp vụ cầm cố thế chấp nợ phải thu.
Kiểm toán viên cần đọc các biên bản họp và các tài liệu có liên quan hay phỏng vấn
nhân viên để xem các khoản nợ phải thu này có thực sự thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp
hay không. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 420-
421)
2.2.2.2.6 Đánh giá chung về sự trình bày và công bố nợ
phải thu khách hàng trên BCTC
Kiểm toán viên sau khi kiểm tra bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ, sẽ xem xét
xem các khoản nợ có được phân loại đúng không, tức là có được tách biệt với các khoản nợ
phải thu khác hay không như nợ phải thu của các chi nhánh, phải thu tạm ứng của nhân viên.

(Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 421)

2.2.3 Thử nghiệm cơ bản đối với khoản mục doanh thu bán hàng, cung
cấp dịch vụ
2.2.3.1 Thủ tục phân tích
Kiểm toán viên có thể thực hiện những thủ tục phân tích sau:
• Lập bảng phân tích doanh thu theo từng tháng, từng đơn vị trực thuộc và
xem xét các trường hợp tăng hay giảm bất thường.
• So sánh doanh thu giữa kỳ này với kỳ trước theo từng tháng nếu có biến
động bất thường cần giải thích nguyên nhân.
• Tính tỉ lệ lãi gộp của những mặt hàng, loại hình dịch vụ chủ yếu và so sánh
với năm trước, qua đó phát hiện và giải thích mọi thay đổi quan trọng.
(Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang
528-529)
2.2.3.2 Thử nghiệm chi tiết
2.2.3.2.1 Kiểm tra việc có thực các khoản doanh thu bán
hàng
- Mục đích: phát hiện các nghiệp vụ bán hàng không xảy ra nhưng lại được ghi trên sổ nhật ký
bán hàng.
- Cách thức tiến hành:
• Chọn mẫu các nghiệp vụ bán hàng trên sổ chi tiết hoặc có thể chọn những
nghiệp vụ có giá trị lớn.
• Đối chiếu các nghiệp vụ bán hàng được ghi chép trên nhật ký bán hàng với
những chứng từ gốc có liên quan như: đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, phiếu
xuất kho, vận đơn, hoá đơn…(Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán,
NXB lao động- xã hội, trang 530)



2.2.3.2.2 Kiểm tra sự ghi chép đầy đủ về các khoản doanh

thu bán hàng
- Mục đích: Nhằm phát hiện các nghiệp vụ bán hàng không được ghi chép trên sổ kế toán.
- Cách thức tiến hành:
 Chọn ngẫu nhiên trên chứng từ gốc các nghiệp vụ bán hàng (hoá đơn, vận
đơn…).
• Kiểm tra việc ghi nhận doanh thu bán hàng của các nghiệp vụ đó trên nhật ký
bán hàng.
Trong thử nghiệm này ta kết hợp kiểm tra luôn sự chính xác của số tiền ghi nhận doanh
thu để ngoài việc phát hiện các nghiệp vụ bán hàng không ghi chép vào sổ kế toán thì những
nghiệp vụ đã được ghi chép trên sổ có chính xác không. Cách thức tiến hành như sau:
• Chọn mẫu ngẫu nhiên hoá đơn bán hàng.
• So sánh với vận đơn, đơn đặt hàng, lệnh bán hàng…để xác định về chủng
loại và số lượng sản phẩm hàng hoá tiêu thụ.
• Đối chiếu với bảng giá, bảng xét duyệt giá, hợp đồng…để xác định về đơn
giá của sản phẩm tiêu thụ. Đồng thời rà soát với các khoản chiết khấu,
• giảm giá để xem có phù hợp với chính sách bán hàng của công ty không.
• Kiểm tra việc tính toán trên hoá đơn.
• Đối với trường hợp bán hàng bằng ngoại tệ, kiểm toán viên cần kiểm tra
việc quy đổi tiền Việt Nam. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán,
NXB lao động- xã hội, trang 530-531)

2.2.3.2.3 Kiểm tra việc phân loại doanh thu
- Mục đích: Nhằm tránh việc phân loại không đúng sẽ dẫn đến việc ghi chép hay trình bày sai
về doanh thu.
- Cách thức tiến hành thử nghiệm:
• Xem xét giữa doanh thu bán chịu và doanh thu thu tiền ngay.
• Xem xét giữa doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và các khoản doanh thu
hoạt động tài chính như: cho thuê cơ sở hạ tầng…
• Xem xét giữa các loại doanh thu chịu thuế suất khác nhau. (Khoa kế toán-
kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội, trang 532-533)

2.2.3.2.4 Kiểm tra nghiệp vụ khóa sổ đối với nghiệp vụ
bán hàng
- Mục đích: Đảm bảo doanh thu được hạch toán đúng niên độ để tránh những sai lệch trong
doanh thu và lãi lỗ.
- Cách thức tiến hành:
• Chọn mẫu một số nghiệp vụ bán hàng xảy ra trước và sau thời điểm khoá sổ
để kiểm tra chứng từ gốc.
• So sánh giữa ngày ghi trên vận đơn, hoá đơn, nhật ký bán hàng và các sổ chi
tiết. (Khoa kế toán- kiểm toán (2007), Kiểm Toán, NXB lao động- xã hội,
trang 533)









CHƯƠNG III:





QUY TRÌNH KIỂM TOÁN
NỢ PHẢI THU




DOANH THU BÁN HÀNG,
CUNG CẤP DỊCH VỤ
TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN
BẮC ĐẨU (PACO)