kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam

PHẦN I
MỞ ĐẦU
1.1 Tính cấp thiết của đề tài
Nền kinh tế Việt Nam sau năm 1986 đã có nhiều đổi khác. Từ một nước
phải nhập khẩu lương thực, Việt Nam đã trở thành nước xuất khẩu lương thực
lớn thứ hai thế giới; từ một nước nông nghiệp lạc hậu, nước ta đã trở thành một
nền kinh tế mới nổi, có tốc độ tăng trưởng cao và ổn định của Châu Á. Nhà nước
không còn khắt khe trong việc người dân tham gia kinh doanh nữa nên thành
phần kinh tế tư nhân có điều kiện phát triển. Càng ngày càng có nhiều người
quan tâm tới tình hình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, tuy nhiên, thông
tin mà các doanh nghiệp cung cấp chưa hẳn đã được thể hiện một cách khách
quan, chính xác. Kiểm toán ra đời nhằm giúp người sử dụng thông tin trên Báo
cáo tài chính của doanh nghiệp có thể an tâm hơn, đảm bảo các thông tin được
cung cấp một cách chính xác, khách quan, minh bạch.
Kết quả sản xuất kinh doanh là mục tiêu hướng tới của doanh nghiệp, là
đối tượng lưu tâm hàng đầu của những người quan tâm tới tình hình sản xuất –
kinh doanh của công ty. Tuy nhiên, một khoản mục quan trọng trong đó là
khoản mục DT lại là khoản mục thường xảy ra sai phạm nhiều nhất. Có nhiều
nguyên nhân dẫn tới việc này như: khoản mục này có liên quan tới nhiều tài
khoản, quan hệ đối ứng phức tạp nên kế toán viên có thể gặp nhầm lẫm, sai
phạm không cố ý. Cũng có thể là do đơn vị cố tình che dấu bớt DT nhằm giảm
số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp hoặc khai khống thêm DT để cải thiện
chỉ tiêu tài chính của doanh nghiệp. Tuy nhiên, dù cố ý hay vô tình vi phạm, sai
phạm ở khoản mục này sẽ dẫn tới sai phạm ở nhiều khoản mục khác trên Báo
1
cáo tài chính, làm sai lệch thông tin mà Báo cáo tài chính (BCTC) cung cấp cho
người sử dụng nó. Chính vì vậy, khoản mục DT trong BCTC cần được quan tâm
một cách đúng mực. Đây cũng là lý do tôi quyết định chọn đề tài: “KIỂM
TOÁN DT TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TƯ
VẤN KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN VIỆT NAM”.
1.2 Mục tiêu nghiên cứu

1.2.1 Mục tiêu tổng quát
Làm rõ chu trình kiểm toán DT, từ đo thấy được những sai phạm thường
gặp và đưa ra những kiến nghị nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán DT
1.2.2 Mục tiêu cụ thể
- Vận dụng lý thuyết về kiểm toán đặc biệt là kiểm toán DT
- Xem xét thực tiễn công tác kiểm toán tại công ty
- Rút ra bài học kinh nghiệm
- Đưa ra một số biện pháp nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán tại công ty.
1.3 Đối tượng nghiên cứu
Quy trình kiểm toán khoản mục DT của công ty Tư Vấn Kế toán và Kiểm
toán Việt Nam.
1.4. Phạm vi nghiên cứu
Phạm vi không gian: Công ty Tư vấn Kế toán và Kiểm toán Việt Nam số
160 Phương Liệt – Phương Liệt – Thanh Xuân – Hà Nội
Phạm vi thời gian: Từ ngày 01 tháng 01 năm 2010 đến ngày 10 tháng 05
năm 2010.
2
PHẦN II
TỔNG QUAN TÀI LIỆU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
2.1 Tổng quan tài liệu
2.1.1 Kiểm toán Báo cáo tài chính
2.1.1.1 Khái niệm kiểm toán Báo cáo tài chính
Kiểm toán là một lĩnh vực hoạt động tương đối mới mẻ tại Việt Nam, tuy
mới được du nhập vào Việt Nam từ thế kỷ XX nhưng nó đã thể hiện được tầm
quan trọng trong lĩnh vực kinh tế Việt Nam nói chung và lĩnh vực Tài chính Việt
Nam nói riêng. Kiểm toán được hiểu là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng
hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm
toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các KTV có trình độ nghiệp vụ
tương xứng thực hiện trên cơ sở pháp lý có hiệu lực.
“Kiểm toán BCTC là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm toán bởi nó

chứa đựng đầy đủ sắc thái kiểm toán ngay từ khi ra đời cũng như trong quá
trình phát triển. Đặc trưng cơ bản đó của kiểm toán tài chính bắt nguồn từ
chính đối tượng kiểm toán tài chính và từ quan hệ chủ thể - khách thể kiểm
toán”. Đối tượng trực tiếp của kiểm toán BCTC là các bản khai tài chính mà
một phần quan trọng là BCTC.
Trong kiểm toán báo cáo tài chính, có hai cách cơ bản để phân chia đối
tượng kiểm toán thành các phần hành kiểm toán như sau:
 Kiểm toán theo khoản mục: Là cách phân chia máy móc từng nhóm
khoản mục hoặc phân nhóm các khoản mục trong các bảng khai vào một phần
hành. Cách phân chia này tương đối đơn giản tuy nhiên bị hạn chế do tách biệt
những khoản mục ở vị trí khác nhau song có liên hệ chặt chẽ với nhau.
 Kiểm toán theo chu trình: Là cách phân chia thông dụng hơn căn cứ
3
vào mối liên hệ chặt chẽ lấn nhay giữa các khỏan mục, quá trình cấu thành các
yếu tố trong một chu trình của hoạt động tài chính. Theo cách phân chia này, các
phần hành trong kiểm toán BCTC bao gồm:
- Kiểm toán chu trình bán hàng thu tiền
- Kiểm toán chu trình tiền mặt
- Kiểm toán chu trình mua hàng thu tiền
- Kiểm toán chu trình tiền lương – nhân viên
- Kiểm toán chu trình hàng tồn kho
- Kiểm toán chu trình đầu tư và chi trả
- Kiểm toán chu trình tiếp nhận và hoàn trả vốn
Mối quan hệ giữa các chu trình kiểm toán được thể hiện như sau:
Sơ đồ 2.1 Mối quan hệ giữa các chu trình kiểm toán
2.1.1.2 Khái quát quy trình kiểm toán báo cáo tài chính
Để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết
luận của KTV về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên BCTC đồng thời đảm
bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán thì mỗi
cuộc kiểm toán thường được thiết kế gồm 3 giai đoạn sau:

4
Vốn bằng tiền
Bán hàng thu
tiền
Tiếp nhận và
hoàn trả vốn
Mua hàng
thanh toán
Tiền lương –
nhân viên
Hàng tồn kho
Bước 1: Lập kế hoạch kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt
Nam số 300: “KTV và công ty kiểm toán phải lập kế hoạch kiểm toán trong đó
mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán. Kế hoạch
kiểm toán phải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập CTKT”. Trong bước này, bắt
đầu từ thư mời kiểm toán, KTV cần thu thập các thông tin về khách hàng, tìm
hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể kiểm toán để xây dựng
kế hoạch kiểm toán cụ thể và CTKT cho từng phần hành. Đồng thời, cũng chuẩn
bị các phương tiện và nhân viên cho việc triển khai thực hiện kế hoạch và CTKT
đã xây dựng.
Bước 2: Thực hiện kiểm toán. Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng
các phương pháp kỹ thuật thích ứng với từng đối tượng kiểm toán cụ thể để thu
thập bằng chứng kiểm toán. Thực chất đây là quá trình triển khai một cách chủ
động và tích cực các kế hoạch kiểm toán, CTKT nhằm đưa ra ý kiến xác thực về
tính trung thực và hợp lý của các thông tin trên BCTC trên cơ sở là các bằng
chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị. Đây là giai đoạn các kiểm toán viên
(KTV) thực hiện thủ tục kiểm toán được hình thành từ các loại trắc nghiệm kiểm
toán là các thủ tục kiểm soát, thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết. Thủ
tục kiểm toán rất đa dạng, căn cứ vào kết quả đánh giá độ tin cậy của hệ thống
kiểm soát nội bộ của khách hàng mà KTV sẽ quyết định sử dụng các thủ tục

kiểm toán khác nhau.
Nếu như các đánh giá ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu lực
thì KTV sẽ lựa chọn tiếp tục thực hiện trắc nghiệm đạt yêu cầu. Và cũng vời kết
quả đó, KTV sẽ sử dụng ít các trắc nghiệm đạt yêu cầu để xác minh sai sót có
thể có. Nhưng ngược lại, nếu hệ thống kiểm soát nội bộ không có hiệu lực ngay
từ những đánh giá ban đầu thì KTV sẽ sử dụng các trắc nghiệm độ vững chãi
trên quy mô lớn. Quy mô, trình tự và cách kết hợp cụ thể các trắc nghiệm này
phụ thuộc vào kinh nghiệm, khả năng phán đoán của KTV.
Bước 3: Kết thúc kiểm toán. Giai đoạn này KTV cần đưa ra kết luận
5
kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán hoặc biên bản kiểm toán. Trong kiểm toán
tài chính, để có thể đưa ra kết luận kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán thì KTV
phải tiến hành hàng loạt công việc cụ thể trong giai đoạn kết thúc kiểm toán
như: xem xét các khoản nợ ngoài dự kiến, xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày
kết thúc niên độ, thu thập thư giải trình của Ban Giám đốc, và tổng hợp kết quả
kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán, giải quyết các sự kiện phát sinh sau khi lập
Báo cáo Kiểm toán về BCTC của khách thể kiểm toán.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 700: “Báo cáo Kiểm toán về
BCTClà loại báo cáo bằng văn bản do KTV lập và công bố để nêu rõ ý kiến
chính thức của mình về báo cáo tài chính của một đơn vị (tổ chức hoặc doanh
nghiệp) đã được kiểm toán”. Báo cáo kiểm toán đã thực hiện kiểm toán trên 2
phương diện: Phản ánh trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu các thông
tin định lượng của BCTC về thực trạng và kết quả kinh doanh, việc tuân thủ các
Chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, cũng như việc tuân thủ các quy định
pháp lý có liên quan đến hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Tùy thuộc vào
kết quả của cuộc kiểm toán mà KTV có thể trình bày trên Báo cáo Kiểm toán
một trong những loại ý kiến sau: Ý kiến chấp nhận toàn phần; Ý kiến chấp nhận
từng phần; Ý kiến không chấp nhận; Ý kiến từ chối.
2.1.2. Doanh thu và hạch toán doanh thu
2.1.2.1. Khái niệm, nội dung của DT

Doanh thu (DT) là một khoản mục quan trọng được trình bày trên báo cáo
Kết quả kinh doanh, là căn cứ quan trọng để đánh giá tình hình hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp. Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14: “Doanh thu
là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát
sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp
phần làm tăng vốn chủ sở hữu”.
6
DT bao gồm: DT bán hàng và cung cấp dịch vụ; DT từ hoạt động tài chính;
DT nội bộ, bán bản quyền, bằng sáng chế. Bên cạnh các hoạt động thường
xuyên tạo ra DT, doanh nghiệp còn tạo ra thu nhập khác từ các hoạt động không
thường xuyên góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu. Khi bán sản phẩm, hàng hóa
hay cung cấp dịch vụ, DT phát sinh dưới dạng tiền hoặc chấp nhận cho nợ. DT
được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được
sau khi trừ (-) các khoản chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá
hàng bán và hàng bán bị trả lại.
DT bán hàng cần được ghi nhận đúng thời điểm và đảm bảo được năm điều
kiện sau:
-Doanh nghiệp đã chuyển giao cho bên mua phần lớn rủi ro và lợi ích gắn
với quyền sở hữu sản phẩm;
-Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý cũng như quyền kiểm
soát sản phẩm;
-DT được xác định tương đối chắc chắn;
-Doanh nghiệp đã thu hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ hoạt động tiêu
thụ sản phẩm đó;
-Doanh nghiệp xác định được các chi phí liên quan đến bán hàng.
DT và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi nhận phù
hợp theo nguyên tắc phù hợp. Các chi phí phát sinh sau ngày giao hàng (chi phí
giao hàng, chi phí khác) thường được ghi nhận khi các điều kiện ghi nhận DT
được thỏa mãn. Các khoản tiền nhận trước của khách hàng không được ghi nhận
là DT mà được ghi nhận là một khoản nợ phải trả tại thời điểm nhận trước của

khách hàng. Các khoản nợ phải trả về số tiền nhận trước của khách hàng chỉ
được ghi nhận là DT khi đồng thời thỏa mãn các điều kiện như đã nêu trên. Khi
xác định thời điểm ghi nhận DT, doanh nghiệp phải xác định thời điểm chuyển
giao phần lớn rủi ro gắn liền với quyền sở hữu tài sản, hàng hoá cho người mua
7
trong từng trường hợp cụ thể. Trong phần lớn các trường hợp, thời điểm chuyển
giao phần lớn rủi ro trùng với thời điểm chuyển giao lợi ích gắn liền với quyền
sở hữu hợp pháp hoặc quyền kiểm soát hàng hoá cho người mua. Khi hạch toán
DT, kế toán doanh nghiệp cần đảm bảo các yêu cầu chung, đó là: DT phải được
ghi nhận đúng đắn, đúng thời điểm; các nghiệp vụ DT phát sinh trong kỳ được
ghi nhận đầy đủ và định giá đúng, không bỏ sót nghiệp vụ cũng như xác định sai
giá trị; khi ghi nhận, kế toán căn cứ vào từng hoạt động cụ thể để phân loại đúng
các khoản DT của doanh nghiệp. Tiêu chuẩn nhận biết giao dịch tạo ra DT còn
được áp dụng cho hai hay nhiều giao dịch đồng thời có quan hệ với nhau về mặt
thương mại, khi đó phải xem xét các giao dịch trong mối quan hệ tổng thể. Đối
với hoạt động bán hàng thông thường, là hoạt động chủ yếu của doanh nghiệp,
doanh nghiệp còn xác định DT thuần từ bán hàng và cung cấp dịch vụ. DT thuần
được xác định bằng DT bán hàng của doanh nghiệp sau khi trừ đi các khoản
giảm trừ DT như: chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, DT hàng bán bị trả
lại, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phương pháp trực
tiếp. Các khoản này ghi giảm DT khi xác định kết quả kinh doanh của doanh
nghiệp. Trong đó:
Chiết khấu thương mại là khoản mà doanh nghiệp bán giảm giá niêm yết
cho khách hàng khi khách hàng mua với số lượng lớn trong một hoặc nhiều lần
mua hàng, tuỳ theo chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp.
Giảm giá hàng bán là số tiền giảm trừ cho người mua do hàng hoá kém
phẩm chất, sai quy cách theo yêu cầu trong hợp đồng kinh tế hoặc lạc hậu so với
thị hiếu mà doanh nghiệp đồng ý theo thoả thuận của hai bên mua và bán.
DT hàng bán bị trả lại là giá trị khối lượng hàng đã xác định tiêu thụ bị
khách hàng trả lại và từ chối thanh toán vì nhiều nguyên nhân khác nhau.

Thuế tiêu thụ đặc biệt và thuế xuất khẩu được ghi giảm DT bán hàng mà
không hạch toán vào chi phí kinh doanh trong kỳ của doanh nghiệp.
Thuế GTGT là khoản giảm trừ DT khi doanh nghiệp tính thuế GTGT theo
8
phương pháp trực tiếp, khi xác định khoản thuế GTGT phải nộp nhà nước đồng
thời kế toán sẽ hạch toán giảm DT bán hàng.
Theo chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành kèm theo Quyết định số
15/2006/QĐ- BTC ngày 20 tháng 03 năm 2006, DT của doanh nghiệp nói chung
gồm ba loại: DT bán hàng và cung cấp dịch vụ; DT hoạt động tài chính và thu
nhập khác.
DT bán hàng và cung cấp dịch vụ được theo dõi trên tài khoản 511-DT bán
hàng và cung cấp dịch vụ, chi tiết thành năm tiểu khoản:
TK 5111- “Doanh thu bán hàng hoá”
TK 5112- “Doanh thu bán các thành phẩm”
TK 5113- “Doanh thu cung cấp dịch vụ”
TK 5114- “Doanh thu trợ cấp, trợ giá”
TK 5117- “Doanh thu kinh doanh bất động sản đầu tư”
DT hoạt động tài chính được theo dõi và hạch toán trên tài khoản 515-
Doanh thu hoạt động tài chính.
Thu nhập bất thường được hạch toán và theo dõi trên tài khoản 711- Thu
nhập khác
2.1.2.2 Hạch toán doanh thu
Hoạt động tiêu thụ là giai đoạn cuối cùng quan trọng nhất của quá trình sản
xuất kinh doanh, trong đó, DT là sản phẩm trực tiếp để xác định kết quả kinh
doanh. Hơn nữa, vấn đề xác định đúng thời điểm ghi nhận DT chỉ mang tính
chất tương đối, loại hình nghiệp vụ và tính chất nghiệp vụ liên quan đến DT rất
phức tạp. Do đó, hạch toán kế toán DT đòi hỏi những yêu cầu cao hơn kế toán
các khoản mục khác. Hiện nay, việc hạch toán kế toán các khoản DT của doanh
nghiệp được thực hiện theo Chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành kèm theo
quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20 tháng 03 năm 2006.

9
Hạch toán các nghiệp vụ DT yêu cầu đảm bảo các nguyên tắc hạch toán kế
toán chung và một số các yêu cầu đặc thù của nghiệp vụ DT phát sinh. Khi phát
sinh nghiệp vụ liên quan đến DT cần hạch toán, người hạch toán cần xem xét
nghiệp vụ phát sinh đó có thoả mãn đồng thời tất cả các điều kiện ghi nhận DT
hay không. Ngoài ra khi hạch toán, DT được ghi nhận phải đảm bảo phù hợp với
chi phí phát sinh trong cùng một giao dịch. DT cần được theo dõi chi tiết cho
từng loại trên từng tài khoản khác nhau theo quy định của Nhà nước và yêu cầu
quản lý của doanh nghiệp. Cuối kỳ kế toán, DT được tập hợp và kết chuyển về
tài khoản 911- “Xác định kết quả kinh doanh”, các tài khoản DT không có số dư
cuối kỳ. Sơ đồ hạch toán cụ thể như sau:
Sơ đồ 2.2: Sơ đồ hạch toán DT
10
333
521,531,532
511, 512 111,112,131,138…
333911
Thuế XK, thuế tiêu thụ đặc biệt
phải nộp Nhà nước, thuế GTGT
phải nộp (phương pháp trực tiếp)
Các khoản giảm trừ doanh
thu
Thuế GTGT theo
phương pháp khấu trừ
Thuế GTGT
đầu ra
kết chuyển
doanh thu
Chiết khấu thương mại, hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán phát sinh trong kỳ
DT bán hàng và cung cấp dịch vụ: Hiểu theo một cách khái quát nhất, đây

là khoản DT hình thành từ các nghiệp vụ bán sản phẩm, hàng hoá do doanh
nghiệp sản xuất, mua bán hoặc thực hiện các công việc theo hợp đồng kinh tế đã
ký với khách hàng, DT bán hàng và cung cấp dịch vụ là khoản DT chiếm tỷ
trọng lớn nhất trong các doanh nghiệp. Việc xác định một giao dịch bán hàng
hoá hay dịch vụ đủ điều kiện ghi nhận DT rất phức tạp, phụ thuộc vào loại hình
kinh doanh cũng như hợp đồng kinh tế được ký kết giữa các bên. Tuy nhiên, yêu
cầu ghi nhận DT phải đảm bảo các điều kiện như đã nói ở trên mới được coi là
hợp lý. DT bán hàng và cung cấp dịch vụ khi ghi nhận bao gồm cả DT nội bộ, là
DT của lượng hàng hoá, sản phẩm, lao vụ tiêu thụ nội bộ giữa các đơn vị trong
cùng doanh nghiệp, bao gồm công ty, tổng công ty, tập đoàn, liên hiệp xí nghiệp
hạch toán toàn ngành…. DT nội bộ sử dụng tài khoản 512 để hạch toán.
Khi trình bày trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (BCKQHĐKD),
kế toán cần tính toán đầy đủ các chỉ tiêu theo yêu cầu như DT thuần về bán hàng
và cung cấp dịch vụ, lợi nhuận gộp, lợi nhuận thuần….
Khi hạch toán DT bán hàng và cung cấp dịch vụ, kế toán cần lưu ý phương
pháp tính thuế GTGT của doanh nghiệp. Nếu doanh nghiệp tính thuế GTGT
theo phương pháp khấu trừ, tính trên giá trị hàng hoá, thì DT ghi nhận sẽ là phần
DT chưa bao gồm thuế GTGT. Nếu doanh nghiệp đăng ký tính nộp thuế GTGT
theo phương pháp trực tiếp, DT được ghi nhận sẽ bao gồm cả khoản thuế GTGT
phải nộp.
Doanh thu hoạt động tài chính: Một trong các hoạt động tạo ra thu nhập
của doanh nghiệp là hoạt động đầu tư tài chính, kết quả của hoạt động này là DT
hoạt động tài chính. DT hoạt động tài chính là khoản thu từ các hoạt động góp
vốn liên doanh, liên kết, góp vốn vào công ty con; cho thuê tài sản, lãi tiền gửi
ngân hàng; hoạt động mua bán, đầu tư chứng khoán ngắn hạn và hoàn nhập dự
phòng giảm giá chứng khoán,… . Khi ghi nhận một khoản DT hoạt động tài
chính, kế toán cần có đầy đủ căn cứ chứng minh khoản DT ghi nhận đảm bảo
11
hai điều kiện: Giao dịch tạo ra khoản DT này phải có khả năng tạo ra lợi ích
kinh tế và DT được ghi nhận phải được xác định tương đối chắc chắn.

Thu nhập khác: Là khoản DT ghi nhận từ các hoạt động không thường
xuyên của doanh nghiệp, thu nhập khác hay còn gọi là thu nhập bất thường. Thu
nhập khác có thể là thu nhập từ hoạt động thanh lý, nhượng bán tài sản cố định;
các khoản nợ phải thu xoá sổ nay thu hồi được; tài sản được viện trợ, biếu tặng;
thu nhập từ tiền phạt vi phạm hợp đồng;… . Các giao dịch bất thường khi ghi
DT có thể là hoạt động chịu thuế hoặc không chịu thuế GTGT, hạch toán ghi
nhận khoản DT này cũng cần áp dụng theo phương pháp tính thuế GTGT là
doanh nghiệp đăng ký.
2.1.3. Kiểm toán khoản mục DT trong kiểm toán báo cáo tài chính
Khi kiểm toán BCTC, khoản mục DT có vai trò quan trọng, ảnh hưởng trọng
yếu đến BCTC của khách thể kiểm toán. Hơn nữa, khoản mục DT có những đặc
thù riêng, hạch toán khoản mục DT cũng có những đặc điểm riêng biệt do đó,
các sai phạm thường gặp đối với khoản mục này cũng rất khác biệt.
2.1.3.1. Đặc điểm kiểm toán khoản mục DT
Trong hệ thống BCTC, mỗi loại báo cáo đều có những chức năng và vai trò
khác nhau đối với nhu cầu tìm hiểu và phân tích tình hình tài chính của doanh
nghiệp. BCKQHĐKD là báo cáo phản ánh tình hình sản xuất kinh doanh của
doanh nghiệp trọng một thời kỳ, một giai đoạn nào đó. Trên BCKQHĐKD, chỉ
tiêu DT có chức năng phản ánh tổng quát nhất về kết quả kinh doanh của doanh
nghiệp trong thời kỳ đó. Quyết định của chủ đầu tư và những người quan tâm
khác đến doanh nghiệp và tình hình tài chính của doanh nghiệp căn cứ chủ yếu
trên kết quả kinh doanh của doanh nghiệp mà DT là một trong các chỉ tiêu quan
trọng. Tình hình tài chính của doanh nghiệp thể hiện bởi Báo cáo kết quả kinh
doanh thường thông qua các chỉ tiêu: Tỷ suất lợi nhuận trên DT, tỷ lệ lãi gộp,
12
…. Khoản mục DT được hạch toán và trình bày đúng đắn trên BCTC là mục
tiêu của kiểm toán khoản mục DT.
Ngoài ra, giữa các chỉ tiêu trên các BCTC của doanh nghiệp cũng có mối
quan hệ chặt chẽ với nhau. Trong đó, khoản mục DT ảnh hưởng tới nhiều chỉ
tiêu khác trên Bảng cân đối kế toán, bao gồm: khoản mục tiền, phải thu khách

hàng, khách hàng ứng trước, hàng tồn kho, lợi nhuận chưa phân phối…. Khi
kiểm toán khoản mục DT, KTV có thể tham chiếu các sai phạm sang các khoản
mục này để có sự quan sát và đánh giá tổng quát về tình hình hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp. Ngược lại, thông qua kiểm toán các khoản mục DT,
KTV cũng có thể phát hiện các gian lận và sai sót liên quan đến DT của khách
thể kiểm toán trong niên độ kế toán được kiểm toán. Các chỉ tiêu DT và chi phí
liên quan phải được xác định đầy đủ và chính xác vì hai chỉ tiêu này là cơ sở để
xác định lợi nhuận của doanh nghiệp, phản ánh hiệu quả của hoạt động sản xuất
kinh doanh.
Khi kiểm toán khoản mục DT, KTV có thể kết hợp với kết quả kiểm toán
các khoản mục khác có liên quan trên bảng cân đối kế toán, kiểm toán các khoản
mục chi phí để khẳng định sự phù hợp giữa số phát sinh hay số dư của các chỉ
tiêu này. DT là một khoản mục trong chu trình bán hàng - thu tiền, tuy nhiên,
vấn đề kiểm toán cả chu trình này sẽ làm cho các bước kiểm toán cần xây dựng
trong CTKT khá nhiều và phức tạp. Trên thực tế, do tầm quan trọng của khoản
mục DT đối với BCTC và việc phân tích tình hình tài chính, tình hình kinh
doanh của doanh nghiệp nên khoản mục DT thường được tách ra và thực hiện
kiểm toán riêng rẽ với các phần hành khác.
Hơn nữa, DT đối với mỗi lĩnh vực kinh doanh khác nhau có phương pháp
và điều kiện ghi nhận DT khác nhau. Đối với doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ
xây lắp, đầu tư xây dựng cơ bản, … DT được ghi nhận sẽ căn cứ theo hợp đồng
được ký kết giữa hai bên về phương thức ghi nhận và quyết toán vốn đầu tư,
nghiệm thu công trình hoặc hạng mục công trình hoàn thành. Đối với doanh
13
nghiệp sản xuất, việc ghi nhận DT chỉ được ghi nhận khi hàng hoá, thành phẩm
đã xuất bán khỏi kho của doanh nghiệp và hai bên đã ký biên bản bàn giao hàng
hoá. Đối với doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ, điều kiện ghi nhận DT là khi
việc cung cấp dịch vụ hoàn thành. Mỗi doanh nghiệp, mỗi ngành nghề kinh
doanh có thời điểm ghi nhận DT khác nhau. Vì vậy, việc đánh giá những rủi ro
tiềm tàng đối với khoản mục DT trở nên quan trọng và yêu cầu thực hiện thận

trọng và chi tiết.
2.1.3.2. Mục tiêu kiểm toán khoản mục DT
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200: “Mục tiêu của kiểm toán
BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC
có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp
nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên
các khía cạnh trong yếu hay không?”
Mục tiêu kiểm toán tài chính còn giúp cho đơn vị kiểm toán thấy được
những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin của đơn
vị. Đối với khoản mục DT trên BCTC, mục tiêu kiểm toán thường được hướng
tới thể hiện qua bảng sau:
Bảng 2.1: Mục tiêu kiểm toán khoản mục DT
Mục tiêu kiểm toán chung Mục tiêu kiểm toán DT
Mục tiêu hợp lý chung DT bán hàng đã ghi sổ là có căn cứ hợp lý
Tính hiện hữu DT được ghi nhận thực tế đã phát sinh
Tính trọn vẹn DT bán hàng được ghi nhận đầy đủ
Quyền và nghĩa vụ Hàng hóa tiêu thụ thuộc quyền sở hữu của đơn vị
Chính xác số học Các nghiệp vụ bán hàng được ghi vào sổ tổng hợp chi
tiết thích hợp, tính toán và cộng dồn chính xác
Phân loại và trình bày DT bán hàng được phân loại đúng đắn
Định giá DT bán hàng được định giá đúng đắn
Kịp thời DT bán hàng được ghi sổ đúng kỳ
2.1.3.3 Nội dung kiểm toán khoản mục DT trong kiểm toán Báo cáo tài chính
Như đã trình bày ở trên, để đảm bảo tính hiệu quả, kinh tế và tính hiệu lực
14
của một cuộc kiểm toán thì cuộc kiểm toán phải trải qua 3 giai đoạn: Lập kế
hoạch kiểm oán; Thực hiện kiểm toán; Kết thúc kiểm toán và phát hành Báo cáo
Kiểm toán.
Sơ đồ 2.3 Các giai đoạn của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính
Kiểm toán khoản mục DT là một bộ phận trong kiểm toán BCTC do đó,

kiểm toán khoản mục DT cũng tuân theo 3 giai đoạn như trên.
a. Lập kế hoạch kiểm toán
Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các KTV phải tiến hành
khi bắt đầu thực hiện một cuộc kiểm toán. Trong Chuẩn mực Kiểm toán số 300:
“KTV và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch để có thể đảm bảo cuộc kiểm toán
được tiến hành một cách có hiệu quả nhất”
15
Giai đoạn 1:
Lập kế hoạh kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán
Giai đoạn 2
Thực hiện kiểm toán
Giai đoạn 3
Kết thúc kiểm toán và phát hành Báo cáo Kiểm toán
Sơ đồ 2.4 Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán
* Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán được bắt đầu khi KTV và công ty kiểm
toán tiếp nhận khách hàng. Thực chất đây là một quá trình liên lạc giữa KTV và
khách hàng tiềm năng theo yêu cầu được kiểm toán và sự đánh giá của KTV liệu
có chấp nhận yêu cầu đó hay không. Trên cơ sở xác định được khách hàng, công
ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị cho lập kế hoạch
kiểm toán như: Đánh giá khả năng tiếp nhận kiểm toán, nhận diện lý do kiểm
toán của khách hàng, lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện cuộc kiểm toán, ký
hợp đồng kiểm toán.
16
Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro của khoản mục doanh thu
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát

Thiết kế chương trình kiểm toán
* Thu thập thông tin cơ sở
Những thông tin ban đầu về DT sẽ cung cấp cho KTV sự nhìn nhận khái
quát nhất để có những chuẩn mực tích cực cho công tác kiểm toán. Thông
thường, khi tìm hiểu về những thông tin ban đầu về DT, KTV thường quan tâm
đến vấn đề sau:
KTV nhận diện đối tượng kiểm toán bằng cách tìm hiểu danh mục hàng
hóa, sản phẩm của khách hàng để nắm được khách hàng có bao nhiêu loại hàng
hóa, cơ cấu DT mà từng loại hàng mang lại… Từ đó giúp cho KTV nhận biết
được các đặc điểm về DT của khách hàng.
* Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho
KTV nắm bắt được quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt
động kinh doanh của khách hàng. Những thông tin này được thu thập trong quá
trình tiếp xúc với Ban giám đốc, qua giấy phép kinh doanh, điều lệ của công ty,
các BCTC, Báo cáo kiểm toán kỳ trước…
* Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam 520 có ghi rõ: “Thủ tục phân tích là
việc phân tích các số liệu, thông tin, tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu
hướng biến động và tìm ra mối quan hệ có mâu thuẫn với thông tin liên quan
khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”.
Các thủ tục phân tích mà KTV đưa ra ở giai đoạn này bao gồm hai loại:
- Phân tích ngang: Là việc phân tích dựa trên việc so sánh các chỉ số của
một chỉ tiêu trong BCTC. Trong kiểm toán khoản mục DT, thủ tục phân tích sơ
bộ thường được thể hiện dưới các hình thức sau:
+ Đối chiếu, so sánh DT kỳ này với DT kỳ trước
+ So sánh số DT kế hoạch với DT thực tiễn đạt được.
Qua đó, KTV có thể nhận thấy những biến động biến động bất thường
trong khoản mục này.
17

- Phân tích dọc: Là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương
quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC. Khi phân tích sơ bộ,
KTV chỉ tiến hàng so sánh tỷ suất lợi nhuận của kỳ này với kỳ trước
* Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục doanh thu
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế số 320: “Trọng yếu là khái niệm
tầm cỡ (hay quy mô) và bản chất của các sai phạm (kể cả bỏ sót) của các thông
tin tài chính hay đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa
vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc sẽ đưa ra kết
luận sai lầm”. Trọng yếu là một khái niệm tương đối, gắn với quy mô của khách
hàng. Một sai phạm với quy mô nhất định có thể là trọng yếu đối với công ty
này nhưng lại không trọng yếu đối với công ty khác có quy mô lớn hơn. Do vậy,
việc xác định một mức giá trị bằng tiền cho sự ước lượng ban đầu về tính trọng
yếu áp dụng cho tất cả khách hàng là điều không hợp lý. Một nhiệm vụ quan
trọng trong giai đoạn lập kế hoạch là đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính
mức độ sai sót cuả BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc
kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên BCTC để từ đó xác định
bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các khảo sát kiểm toán. Việc đánh giá
trọng yếu được tiến hành theo các bước sau:
- Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu
- Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho từng khoản mục
- Ước tính trong bộ phận và ước tính sai số kết hợp
- So sánh số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu hoặc xem xét lại
Tỷ suất lợi nhuận
trên doanh thu
=
Lợi nhuận trước thuế thu nhập doanh nghiệp
Doanh thu
18
ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.
Trong doanh nghiệp, khoản mục DT luôn ảnh hưởng trọng yếu đến tình

hình tài chính và kết quả kinh doanh, nếu khoản mục DT xảy ra sai phạm có tính
trọng yếu thì các thông tin trên các BCTC đặc biệt là Báo cáo kết quả kinh
doanh không còn chính xác.
Trên thực tế có nhiều yếu tố có thể làm tăng khả năng xảy ra sai phạm
liên quan đến DT như:
- Số lượng các nghiệp vụ liên quan tới DT xảy ra với tần suất lớn nên có
thể dẫn tới các sai phạm không đáng có do nhầm lẫn
- Không nắm rõ điều kiện ghi nhận DT dẫn tới ghi nhận các khoản chưa
đủ điều kiện ghi nhận DT
- Ghi nhận DT không đúng kỳ đối với các nghiệp vụ kinh tế xảy ra trong
giai đoạn kết thúc kỳ kế toán cũ bắt đầu kỳ kế toán mới.
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400: “Rủi ro kiểm toán là rủi ro
do công ty kiểm toán và KTV đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC
đã được kiểm toán có những sai phạm trọng yếu”.
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải xác định rủi ro kiểm
toán mong muốn thông qua mô hình sau:
AR = IR x CR x DR
Trong đó:
AR là rủi ro kiểm toán: Là khả năng KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý
kiến không thích hợp khi BCTC đã được kiểm toán có những sai sót trọng yếu
IR: là rủi ro tiềm tàng: Là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong
BCTC chứa đựng sai phạm trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có
hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ.
CR: là rủi ro kiểm soát: Là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu
do hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng không hoạt động hoặc hoạt
động không có hiệu quả do đó không phát hiện và ngăn chặn các sai phạm này.
19
DR: là rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên
BCTC mà không được ngăn chặn hay phá hiện bởi hệ thống kiểm soát nội bộ
cũng như KTV phát hiện trong quá trình kiểm toán.

* Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát đối với
khỏan mục doanh thu.
Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro
kiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong một
cuộc kiểm toán. Khi tiến hành tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng,
KTV cần tìm hiểu những vấn đề sau:
1) Môi trường kiểm soát
Môi trường kiểm soát bao gồm nhân tố bên trong và bên ngoài đơn vị có tính
môi trường tác động đến việc thiết kế, hoạt động và xử lý dữ liệu của các loại
hình kiểm soát nội bộ. Để đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối
với khoản mục DT, KTV cần tiến hành xem xét các nhân tố trong môi trường
kiểm soát bao gồm:
Đặc thù về quản lý: Đặc thù về quản lý đề cập tới nhiều quan điểm khác
nhau trong điều hành hoạt động doanh nghiệp của các nhà quản lý. Điều này ảnh
hưởng trực tiếp đến chính sách, chế độ, quy định và cách kiểm soát trong doanh
nghiệp nói chung và đối với khoản mục DT nói riêng.
Cơ cấu quản lý: Cơ cấu quản lý phải thiết lập sự điều hành và kiểm soát
trên toàn bộ lĩnh vực của doanh nghiệp sao cho không trồng chéo hoặc bỏ trống,
thực hiện sự phân tách giữa các chức năng, bảo đảm sự độc lập tương đối giữa
các bộ phận, tạo khả năng kiểm tra kiểm soát lẫn nhau trong các bước thực hiện
công việc.
Đối với khoản mục DT, để thực hiện bước công việc này, KTV cần tìm
hiểu các thủ tục và quy định đối với các nghiệp vụ bán hàng, ghi sổ DT, đồng
thời phải tìm hiểu hệ thống kế toán DT và giá vốn. Các KTV cần tiến hành
phỏng vấn cũng như quan sát các hoạt động để tìm kiếm thông tin khẳng định sự
20
tồn tại và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Chính sách nhân sự: KTV tiến hành phỏng vấn về chính sách về chính
sách nhân sự đối với công tác ghi chép, công tác quản lý, phân chia trách
nghiệm giữa các bộ phận, cá nhân trong các nghiệp vụ bán hàng.

2) Hệ thống kế toán doanh thu
Hệ thống kế toán của đơn vị bao gồm hệ thống chứng từ, hệ thống sổ
sách, hệ thống tài khoản và hệ thống các bảng tổng hợp, cân đối kế toán. Trong
đó, quá trình lập và luân chuyển chứng từ đóng vai trò quan trọng trong công tác
kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp.
3) Các thủ tục kiểm soát
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 quy định: “KTV phải hiểu
biết các thủ tục kiểm soát sủa đơn vị để xây dựng kế hoạch và CTKT”. KTV
phải tìm hiểu xem các thủ tục kiểm soát có được thiết lập chặt chẽ dựa trên 3
nguyên tắc cơ bản là: Nguyên tắc phân công phân nhiệm rõ ràng; Nguyên tắc bất
kiêm nghiệm; Nguyên tắc ủy quyền và phê chuẩn hay không.
4) Kiểm toán nội bộ
Kiểm toán nội bộ là một bộ phận được thiết kế trong đơn vị tiến hành
công việc kiểm tra và đánh giá hoạt động phục vụ yêu cầu quản lý nội bộ của
đơn vị. Bộ phận kiểm toán nội bộ cung cấp một sự quan sát, đánh giá thường
xuyên về toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp bao gồm cả tính hiệu quả của việc
thiết kế và vận hành các chính sách về các thủ tục kiểm soát nội bộ.
- KTV kiểm tra sự tồn tại của bộ phận kiểm toán nội bộ và bộ phận kiểm
toán nội bộ này thực tế có hoạt động hay không? Người quản lý và phạm vi
quyền hạn của bộ phận kiểm toán nội bộ?
- Năng lực chuyên môn cũng như phẩm chất đạo đức nghề nghiệp của các
nhân viên trong bộ phận kiểm toán nội bộ.
- Bộ phận này tiến hành kiểm tra đối với các hoạt động có liên quan đến
khoản mục DT như thế nào? Bộ phận kiểm toán nội bộ tiến hành kiểm toán đối
21
với hoạt động có liên quan đến khoản mục DT như thế nào? Các chức năng của
bộ phận này, hiệu quả hoạt động của nó?
22
5) Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ
Thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả trên các giấy tờ

làm việc: Nhằm thu thập những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách
hàng nói chung và đối với khoản mục DT nói riêng, KTV cần tiến hành kiểm tra
kho hàng, phỏng vấn trực tiếp những người quản lý kho xem có những nghiệp vụ
xuất hàng đem bán hay không, phỏng vấn Ban giám đốc doanh nghiệp, phỏng vấn
nhân viên kế toán về cách thức hạch toán DT, sổ tổng hợp, sổ chi tiết …
Các KTV có thể sử dụng các bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ
đối với khoản mục DT. Bảng câu hỏi sẽ đưa ra các câu hỏi theo các mục tiêu chi
tiết của hệ thống kiểm soát nội bộ mà cụ thể là tập trung vào khoản mục DT.
Các câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “Có” hoặc “Không” sẽ cho thấy
nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ. Từ đó các KTV sẽ thu thập được
những bằng chứng cần thiết để đưa ra những đánh giá rủi ro kiểm soát với khoản
mục DT.
Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát sẽ đạt được sau khi KTV có được
những hiểu biết ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ. KTV sẽ đưa ra mức rủi ro
kiểm soát ban đầu với các cơ sở dẫn liệu trên BCTC nói chung và khoản mục
DT nói riêng.
* Thiết kế chương trình kiểm toán
Chương trình kiểm toán (CTKT) là những dự kiến chi tiết về các công
việc cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các KTV
cũng như dự kiến về những tư liệu thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập.
Trọng tâm của CTKT là các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với từng khoản
mục hay từng bộ phận kiểm toán. CTKT của hầu hết các cuộc kiểm toán đều
được phân thành 3 phần như sau:
Trắc nghiệm công việc:
Trắc nghiệm công việc được tiến hành thực hiện hướng vào hai vấn đề
cpư bản của hạch toán kế toán là thủ tục kế toán và độ tin cậy của các thông tin
23
kế toán về khoản mục DT. Vì vậy trắc nghiệm công việc được chia thành hai
loại trắc nghiệm là trắc nghiệm đạt yêu cầu và trắc nghiệm độ vững chãi của
công việc.

Trong trường hợp rủi ro kiểm soát của khoản mục hàng tồn kho được
đánh giá ở mức thấp, các trắc nghiệm đạt yêu cầu mới được áp dụng để kiểm tra
lại các đánh giá của KTV về khoản mục DT đã thu thập. Nếu sau khi thực hiện
các trắc nghiệm đạt yêu cầu cho kết quả trùng với đánh giá ban đầu thì KTV có
thể tin tưởng vào hệ thống kiểm soát nội bộ để giảm một phần lớn trắc nghiệm
độ vững trãi nhằm nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán. Ngược lại, KTV có
thể bỏ qua trắc nghiệm đạt yêu cầu và tiến hành ngay trắc nghiệm độc vững trãi
với số lượng lớn. Tuy nhiên, trên thực tế cả hai loại trắc nghiệm này thường
được tiến hành song song.
Trắc nghiệm phân tích
Là cách thức xem xét các mối quan hệ kinh tế và xu hướng biến động của
các chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp giữa đối chiếu trực tiếp, đối chiếu
logic các tri số của các chỉ tiêu hoặc bộ phận cấu thành chỉ tiêu. Trắc nghiệm
phân tích được thực hiện nhằm giúp KTV đánh giá khái quát tình hợp lý của các
số liệu khoản mục DT sẽ thực hiện kiểm toán.
Trắc nghiệm trực tiếp số dư
Kết quả thu được khi thực hiện các thủ tục phân tích là cơ sở để KTV mở
rộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp số dư đối với khoản mục DT.
b. Thực hiện kiểm toán
* Thực hiện thử nghiệm kiểm soát
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500: “Thử nghiệm kiểm soát
(kiểm tra hệ thống kiểm soát) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán
về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống
kiểm soát nội bộ”. Một số thử nghiệm kiểm soát phổ biến sẽ được KTV thực
hiện nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hiệu lực của hệ thống kiểm
24
soát nội bộ đối với khoản mục DT thường tập trung vào quá trình bán hàng.
Đối với quá trình bán hàng: Các thủ nghiệm kiểm soát sử dụng trong
khoản mục này gồm:
- Xem xét các bản sao hóa đơn bán hàng minh chứng cho vận đơn

- Xem xét tính hiệu lực của các dãy hóa đơn được đánh số trước
- Xem xét tính liên tục của các chứng từ vận chuyển, hóa đơn bán hàng
để xác minh việc thực hiện đánh số thứ tự trước
- Xem xét dấu viết kiểm tra nội bộ về giá bán
- Xem xét việc thực hiện các thủ tục thực hiện các thủ tục phân tích cách
nhiệm vụ kiểm tra việc thực hiện lập và gửi cân đối thu tiền cho người mua.
* Thực hiện các thủ tục phân tích
Sử dụng các thủ tục phân tích trong kiểm toán khoản mục DT giúp các
KTV phát hiện ra những biến động bất thường. Từ kết quả đó, KTV có thể quyết
định tăng giảm các thủ tục kiểm toán chi tiết đối với nghệp vụ DT. Trong quá
trình tiến hành kiểm toán khoản mục DT, KTV phải sử dụng nhiều thủ tục phân
tích. Các sai phạm trọng yếu về DT có thể dễ dàng phát hiện qua các việc thiết
kế các thủ tục phân tích để kiểm tra tính hợp lý của các con số. Trường hợp kết
quả phân tích không cho kết quả như dự kiến thì các KTV cần làm rõ nguyên
nhân. Các thủ tục phân tích trong giai đoạn này cũng gồm hai loại:
Phân tích ngang (phân tích xu hướng)
Trong phân tích ngang, KTV tiến hành so sánh các chỉ tiêu để nhận thấy sự biến
đổi bất thường của khoản mục DT. Bao gồm:
- Lập bảng DT theo tháng, theo cửa hàng, theo thuế suất, theo từng loại
DT trong quan hệ với giá vốn và với thuế GTGT đầu ra.
- So sánh DT trong kỳ này với kỳ trước, DT theo kế hoạch và DT đạt
được trong thực tế
Phân tích dọc (phân tích tỉ suất)
Phân tích dọc là thủ tục được sử dụng nhiều trong quá trình thực hiện
25