262 Tính độc lập của kiểm toán viên

Phần I

Lời mở đầu
Cùng với sự phát triển kinh tế- xã hội, nhiều loại hình dịch vụ mới ra đời.
Nguyên nhân của những sự ra đời đó thì rất đa dạng, nhng tựu chung lại chúng
đều nhằm giải quyết những vấn đề mới nảy sinh trong xã hội, phục vụ cho cuộc
sống với chất lợng ngày càng cao của loài ngời .
Tất nhiên kiểm toán ra đời cũng là để nhằm thực hiện mục đích đó.Thực tế
chỉ ra rằng, một ngành mới dù là thuộc lĩnh vực nào, loại hình hoạt động gì thì
cũng phải tuân theo những nguyên tắc cơ bản . Kiểm toán cũng hoạt động dựa
trên những nguyên tắc cơ bản của riêng nó, trong đó tính độc lập là nguyên tắc
đầu tiên mà chúng ta phải kể đến.
Nhận thức đợc vai trò quan trọng của nguyên tắc này , cũng nh nhận đợc sự
giúp đỡ của các thầy cô, em quyết định chọn đề tài Tình độc lập của kiểm
toán viên cho đề án môn học của mình. Điều đó không chỉ có ý nghĩa củng cố
kiến thức mà em đợc học và nghiên cứu tại mái trờng đại học mà còn với hy
vọng góp phần thiết thực cho công việc sau này của bản thân. Bài viết của em cơ
bản đợc chia thành những phần chính sau:
I . Lý luận chung về tính độc lập của kiểm toán viên
II. Những nhân tố hạn chế tính độc lập của kiểm toán viên
III. Nhng quy định về sự độc lập của kiểm toán viên tại Việt Nam
IV. Một số giải pháp nâng cao tính độc lập của kiểm toán viên
Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo Nguyễn Quang Quynh đã tận tình giúp đỡ
em hoàn thành đề án này.
1
Phần hai
Nội dung
I. Lý luận chung về tính độc lập của kiểm toán viên
1.Các quan điểm khác nhau về tính độc lập của kiểm toán
viên
Nhìn chung thì khái niệm độc lập đợc hiểu là sự khách quan, không bị phụ

thuộc vào các yếu tố ngoại cảnh khi đa ra một quyết định hay một ý kiến nào
đó. Tuy nhiên , khái niệm độc lập cũng đợc hiểu cụ thể khác nhau khi có sự
khác biệt về văn hoà, xã hội, chính trị , điều này cũng có nghĩa là các yếu tố
này có thể gây ảnh hởng tới tính độc lập của kiểm toán viên . Tơng tự , khái
niệm độc lập cũng đợc hiểu cụ thể cho từng lĩnh vực khác nhau, và kiểm toán
không phải là một ngoại lệ.
Cũng theo lập luận trên thì ngay cả trong lĩnh vực kiểm toán khái niệm này
cũng đợc hiểu là có nững nét đặc thù ở các quốc gia khác nhau. Tuy nhiên , dù
có hiểu thế nào đi nữa thì khái niệm độc lập vẫn phải đảm bảo một ý nghĩa
chung, cơ bản nh đã trình bày ở trên .
Tiếp theo đây, chúng ta đi xem xét các quản điểm về tính độc lập của kiểm
toán viên.
Theo chuẩn mực kiểm toán đợc nhiều ngời chấp nhận (GAAS)
Thái độ độc lập của kiểm toán viên đợc xem xét là phụ thuộc vào hai yếu tố
bản chất của kiểm toán viên và cách nhìn nhận của công chúng. Có thể bản chất
của kiểm toán viên là không cho phép bất cứ yếu tố nào có thể ảnh hởng tới
tính độc lập của bản thân mình, ngay cả khi kiểm toán viên có dính líu về mặt
kinh tế cũng nh tình cảm với đơn vị đợc kiểm toán. Tuy nhiên chỉ bản chất thì
vẫn cha đủ mà phải bảo đảm về mặt hình thức thể hiện. Chẳng hạn , một khi
kiểm toán viên có dính líu về mặt kinh tế hoặc quan hệ thân nhân thì dù thực
chất của kiểm toán viên là độc lập thì công chúng vẫn cho rằng điều đó không
đợc đảm bảo.
2
Nh vậy , tính độc lập của kiểm toán viên theo GAAS đợc gắn với quan điểm
của công chúng. Điều này cúng có nghĩa là muốn nâng cao tính độc lập của
kiểm toán viên thì phải cải thiện cái nhìn của công về quan hệ của kiểm toán
viên với khách hàng. Có nghĩa là phải quan tâm đến yếu tố hình thức theo đúng
tầm quan trọng của nó.
Theo cách định nghĩa của các hiệp hội kiểm toán ở Anh
Kiểm toán là việc kiểm tra độc lập và trình bày ý kiến về báo cáo tài chính

của một doanh nghiệp. Nh chúng ta đã biết kiểm toàn cần làm tăng mức độ tin
cậy của báo cáo tài chính. Mục tiêu này sẽ không thể thực hiện đợc nếu ngời sử
dụng báo cáo kiểm toán cho rằng vẫn còn những mối liên hệ giữa đơn vị đợc
kiểm toán với công ty kiểm toán hoặc với kiểm toán viên. Kiểm toán viên có thể
dợc xem là độc lập nếu ngời đó giải quyết mâu thuẫn này một cách thành thực,
không lẩn chốn trách nhiệm của mình trớc những ngời sử dụng báo cáo kiểm
toán. Điều này có thể đòi hỏi ban giám đốc của khách hàng thay đổi cách nhìn
nhận về một vấn đề kế toán hay là kiên quyết công bố báo cáo kiểm toán biểu lộ
thái độ dè dặt về những con số hay những t liệu mà giám đốc của khách hàng đã
phát hành trớc đó. Nếu không thì các giám đốc của khách hàng sẽ có những
biện pháp trả thù. Trong trờng hợp kiểm toán viên cố tình đa ra những ý kiến
không trung thực thì kiểm toán viên đó sẽ có thể bị trừng phạt về thái độ đó.
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam.
Tuy rằng ở các nớc khác nhau thì quan điểm về tính độc lập cũng có những
nét đặc thù riêng, nhng tựu chung lại chúng vẫn tuân theo những ý nghĩa cơ bản.
Tổng hợp những quan điểm trên, áp dụng vào tình hình Việt Nam , trong chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam, chúng ta đã đa ra cách hiểu về tính độc lập của kiểm
toán viên nh sau: Độc lập là nguyên tắc cơ bản của nghề kiểm toán , và trong
quá trình hành nghề kiểm toán , kiểm toán viên phải thực sự không bị chi
phốihoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào.Chuẩn mực này
cũng đồng thời khẳng định , kiểm toán viên không đợc nhận làm kiểm toán cho
đơn vị mà mình có quan hệ kinh tế hoặc có quyền lợi kinh tế nh góp vốn cổ
phần , cho vay , hoặc vay vốn từ khách hàng, hoặc là cổ đông chi phối của
khách hàng ; kiểm toán viên không đ ợc nhận làm kiểm toán cho những công
3
ty khách hàng mà mình có quan hệ nhân thân; kiểm toán viên không đợc cung
cấp dịch vụ kiểm toán cho đơn vị khách hàng mà mình cung cấp các dịch vụ t
vấn khác..
2. Độc lập trong các giai đoạn kiểm toán
2.1. Độc lập trong giai đoạn lên chơng trình kiểm toán.

Thể hiện: kiểm toán viên có quyền độc lập lựa chọn chiến lợc cơ bản
vận dụng vào cuộc kiểm toán.
Nhân tố ảnh hởng: Một điều tất nhiên là báo cáo kiểm toán sẽ không
có giá trị , trừ khi nó đợc xác nhận bằng một kết quả điều tra kỹ lỡng. Tuy
nhiên, điều này cũng có thể là những bất lợi cho ban quản trị đơn vị khách hàng
khi họ có những điều cần che giấu. Thực vậy, nếu ban quan trị đơn vị khách
hàng muốn che giấu điều gì đó , thì họ sẽ giảm đến mức tối thiểu khả năng
khám phá ra nó. Ngay cả trong trờng hợp không có gì để che giấu, thì đơn vị
khách hàng vẫn muốn giảm tối thiểu chi phí kiểm toán cũng nh công bố báo
cáo tài chính của mình một cách sớm nhất khi kết thúc năm tài chính. Nếu
kiểm toán viên có thể bị thuyết phục giảm bớt công việc thực hiện trong quá
trình kiểm toán, thì điều đó có thể tác dụng đến việc giảm chi phí kiểm toán
hay đến thời hạn hoàn thành cuộc kiểm toán.
Nh vậy,kiểm toán viên phải đợc tự do xắp xếp theo cách mà họ thấy là
thích hợp. Quyền tự do này đặc biệt quan trọng trong bối cảnh mối quan hệ của
công ty kiểm toán và đơn vị khách hàng đang trên đà phát triển. Cách tiếp cận
của kiểm toán viên cũng phải thay đổi cho phù hợp với tình hình khi mà công
ty khách hàng phát triển lên hay mở rộng ra các lĩnh vực mới. Hơn nữa, các kỹ
thuật kiểm toán mới không ngừng đợc phát triển lên. Không thể chấp nhận để
một bên nào đó cản trở quá trình kiểm toán trong việc lựa chọn chiến lợc cơ
bản mà kiểm toán viên có ý định sử dụng vào công việc của họ.
2.2. Độc lập trong quá trình thực hiện kiểm toán
4
Thể hiện: Việc độc lập trong việc lên chơng trình đảm bảo cho kiểm toán
viên có thể lựa chọn chiến lợc phù hợp nhất cho công việc kiểm toán của mình. Độc
lập trong điều tra, thực hiện kiểm toán sẽ đảm bảo cho họ thực hiện chiến lợc của
mình . Kiểm toán viên phải có quyền tự do tiếp cận các tài liệu và sổ sách ghi chép
của công ty. Mọi câu hỏi đặt ra về hoạt động của công ty đều đợc phúc đáp đầy đủ.
Nhân tố ảnh hởng: Việc chúng ta nhấn mạnh luận cứ cho rằng kiểm toán
viên không bị hạn chế trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán là ý tởng cho rằng

công việc kiểm toán cần đợc thực hiện với sự hợp tác đầy đủ của ban lãnh đạo cũng
nh cán bộ cong nhân viên của công ty đó. Nếu kiểm toán viên cho rằng họ gặp khó
khăn trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán mà họ cần, thì công việc kiểm
toán có thể trở nên tốn kém hơn rất nhiều. Tuy nhiên, điều này cũng có thể gây ra
những ấn tợng xấu cho những ngời quan tâm, do vậy điều này sẽ làm cho uy tín của
các giám đốc không còn đợc tốt nữa.
2.3. Độc lập trong giai đoạn lập báo cáo kiểm toán
Thể hiện: kiểm toán viên phải khách quan , trung thực trong việc nêu ý kiến
trên cơ sở kết quả công việc kiểm toán mà mình đã thực hiện.
Nhân tố ảnh hởng: Nếu các giám đốc đã muốn lừa dối những ngời quan tâm
bằng cách công bố những thông tin sai lệch hay không đầy đủ, thì chắc chắn họ sẽ
không, muốn để cho các kiểm toán viên công khai ra điều đó.Đó là lúc mà sự độc
lập của kiểm toán viên trở nên quan trọng hơn bao giờ hết. Phần lớn những bất
đồng đều bắt đầu từ những ý kiến, quyết định chủ quan, nh cách giải quyết một tiêu
chuẩn kế toán hay là một con số ớc tính, nh khoản dự phòng cho những khoản khó
đòi. Nếu kiểm toán viên cứ khăng khăng không nhất chí với khách hàng thì điều đó
cũng không đảm bảo rằng kiểm toán viên sẽ nhận đợc sự ủng hộ của nhng quan
tâm khác, nh là các cổ đông trong công ty khi họ có nhng quan điểm chung với
giám đốc vì một mục tiêu nào đó. Kiểm toán viên thờng hay bị cám dỗ theo con đ-
ơng it bị chống đối một cách đơn giản là ngả theo ý kiến ban quản trị khách hàng
trong tất cả những mâu thuẫn, ngoại trừ những bất đồng cơ bản nhất. Làm nh vậy là
kiểm toán viên tránh đợc sự trừng phạt có thể bị đe doạ bởi ban quan trị doanh
nghiệp. Tuy nhiên, lại có nguy cơ sẽ bị chừng phạt nghiêm khắc hơn nếu nh bị phát
hiện, thế nhng điều đó cha chắc sẽ xẩy ra. Dĩ nhiên, việc làm này sẽ gây ra những
5
sai lầm cho ngời sử dụng báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán vì khi đó báo cáo
kiểm toán sẽ đợc trình bày một cách mơ hồ, khó hiểu.Trong trờng hợp nh vậy việc
tiến hạnh kiểm toán sẽ bị giảm thiểu ý nghĩa vốn có của nó.
II. Những hạn chế với dự độc lập.
Trong thực tế , kiểm toán viên thờng phát sinh những mâu thuẫn với ban

quản trị doanh nghiệp khách hàng trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán. Thật
khó có thể nói rằng kiểm toán viên có khẳ năng chống chế lại toàn bộ ý đồ can
thiệp về việc đa ra ý kiến xét đoán của mình trong những trờng hợp nh vậy, lý do là
vì cán cân quyền lực lại thờng hay nghiêng về bên lãnh đạo của doanh nghiệp
khách hàng.
Chúng ta phải thừa nhận một thực tại là kiểm toán viên là ngời cung ứng dịch
vụ kiểm toán. Để tồn tại và phát triển thì công ty kiểm toán , hay bản thân kiểm
toán viên cần phải thu hút và dữ chân các khách hàng. Nếu ban giám đốc doanh
nghiệp khách hàng có khả năng đe doạ , hay gây ảnh hởng đến thu nhập của kiểm
toán viên cũng nh của công ty kiểm toán thì họ cũng có khả năng phá hoại hay là
gây ảnh hởng tiêu cực tới tính độc lập của kiểm toán viên .
Những vấn đề liên quan đến tính độc lập có thể đợc xem xét dới hai mảng
chính, cụ thể nh sau:
1. Mối quan hệ với khách hàng
1.1.Thông qua phí kiểm toán
Nh đã nói ở trên, chúng ta không thể phủ nhận một thực tế là kiểm toán viên
hay công ty kiểm toán là đơn vị cung cấp dich vụ kiểm toán , và sau đó là nhận
khoản phí kiểm toán nh đã thoả thuận trong hợp đồng kiểm toán. Điều này tạo ra
một nhu cầu bức bách và khẩn thiết là kiểm toán viên đảm bảo chắc chắn rằng
mình không gây nguy hiểm tới khoản thu nhập đó. Trong thực tế , số phí kiểm toán
mà đơn vị khách hàng chi cho đơn vị cung cấp dịch vụ kiểm toán đợc thoả thuận
giữa ban quản trị khách hàng và đơn vị cung cập dịch vụ này.Nh vậy có nghĩa là
bằng cách từ chối chi trả khoản chi phí thoả đáng cho công ty kiểm toán ,ban giám
đốc khách hàng có thể gây sức ép đối với kiểm toán viên , và công ty kiểm toán
trong việc mở rộng phạm vi điều tra , hay việc đa ra ý kiến trung thực về thực trang
6
, tình hình tài chính doanh ngiệp nh nó vốn có. Các thành viên trong ban quản trị
cũng có thể gây ảnh hởng tới phí kiểm toán bằng cách đe doạ thay đổi công ty kiểm
toán trong năm tới. Điều này chứng minh rằng kiểm toán viên phải đối mặt với một
mâu thuẫn rõ ràng về quyền lợi. Nếu kiểm toán viên cứ khăng khăng gây khó khăn

cho ban giám đốc đơn vị khách hàng thì có nguy cơ kiểm toán viên đó sẽ bị mất kế
sinh nhai, và thị phần dành cho công ty họ đơng nhiên bị thu hẹp.Tất nhiên,là rất
khó khăn để có thể đo lờng mức độ bất đồng giữa ban giám đốc doanh nghiệp với
kiểm toán viên cũng nh ảnh hởng của những mâu thuẫn đó. Tuy nhiên có một
nghiên cứu gần đây cho rằng khi kiểm toán viên tỏ ra nghi ngờ về những con số mà
ban giám đốc doanh nghiệp cung cấp thì họ có khả năng bị thay thế nhiều hơn.
Kiểm toán viên sẽ chỉ thực sự độc lập nếu họ đợc bảo vệ không bị ảnh hơng
hay những chi phối về mằt kinh tế đại loại nh bị cắt hợp đồng một cách vô lý. Tuy
nhiên chúng ta cũng không nên cố gắng đảm bảo cho kiểm toán viên một vị trí
vững chắc trong công ty khách hàng vì nh vậy sẽ góp phần làm ảnh hởng đến hiệu
quả kiểm toán với chi phí hợp lý.Phải làm cách nào đó , sao cho việc lựa chọn công
ty kiểm toán phải đợc thực hiểu một cách dân chủ , khách quan. Ví dụ nh đối với
công ty cổ phần thì doanh nghiệp đó nên để quyền đó cho cổ đông quyết định. Tuy
nhiên , trong bất kỳ trờng hợp nào thì ban gám đốc doanh nghiệp cũng vẫn có
những ảnh hởng đáng kể với việc lựa chọn công ty cung cấp dịch vụ kiểm toán , bởi
ít nhât thì họ cũng là những thành viên quan trọng của doanh nghiệp , là ngời có
quyền ra những quyết định quan trọng.
1.2.Thông qua việc cung cầp dịch vụ t vấn
Phí kiểm toán nói riêng hay là mối quan hệ kinh tế nói chung không phải là
nguyên nhân duy nhất tạo ra sự phụ thuộc của kiểm toán viên vào công ty khách
hàng. Công ty kiểm toán đều có một khoản thu nhập ngày càng tăng từ việc cung
ứng các dịch vụ trong tổng thu nhập của mình. ở Việt Nam tình hình phổ biến hiện
nay là rất nhiều công ty kiểm toán cung cấp các dịch vụ t vấn thuế cũng nh làm
quản lý trong các mảng kinh doanh khác nhau hay là cung cấp dịch vụ t vấn nhân
sự. Nếu nh phí kiểm toán phải đợc nghi và giải thích rõ ràng thì khoản thu nhập từ
các dịch vụ này rất it khi đợc công bố. Đồng thời ban quản trị của đơn vị khách
hàng cũng có quyền khen thởng trong những trờng hợp nhất định mà không cần
7
thông qua toàn bộ doanh nghiệp. Điều này có nghĩa là kiểm toán viên , công ty
kiểm toán có thể bị phụ thuộc hoàn toàn vào thiện chí của đơn vị khách hàng đối

với việc tiếp tục một hợp đồng kinh tế có lợi , mà giá trị của nó it khi đợc công bố
và sự tồn tại của nó có thể đợc giấu kín nh là một bí mật.
Hơn nữa, khi kiểm toán viên cung cấp các dịch vụ khác nhau cho cùng một
đơn vị khách hàng thì công việc kiểm toán dờng nh bị mất đi rất nhiều ý nghĩa. Ví
dụ, nếu kiểm toán viên đợc thuê để giảm đến mức tối thiểu nghĩa vụ thuế của công
ty , thì nghiệp vụ này có thể gây ra khó khăn thêm cho việc kiểm toán viên tỏ ra
nghi ngờ về tính chính xác của các con số trong báo cáo tài chính.
2. Cơ cấu những ngời làm ngề kế toán
2.1 Sự cạnh tranh trong nghề kiểm toán
Trong thực tế thì sự cạnh tranh của những ngời làm ngề kiểm toán đã trở nên
quyết liệt hơn. Điều này bằng những cách khác nhau có thể gây ảnh hởng tới tính
độc lập của những ngời làm nghề kiểm toán. Nếu ban giam đốc khách hàng khách
hàng không hài lòng kiểm toán viên thì họ hoàn toàn có thể lựa chọ ra một kiểm
toán viên khác.
Chi phí kiểm toán cũng là một yếu tố khác. Các công ty kiểm toán luôn luôn
cố gắng nâng cao hiệu suất kỹ thuật của mình để làm sao rút ngắn đợc thời gian cần
thiết để hoàn tất cuộc kiểm toán và đồng thời giảm bớt chi phí kiểm toán. Điều này
có thể dẫn đến ham muốn đi tắt trong khi tiến hành kiểm toán để tránh bị mất việc
kiểm toán vào một công ty kiểm toán có hiệu suất cao hơn.
Sự cành tanh giữa các công ty kiểm toán đã buộc họ phải chú ý hơn vào việc
tuyên truyền. Trờng hợp bị mất việc kiểm toán sẽ đợc công bố rộng rãi hơn trên các
phơng tiện thông tin , điều này gây ra một tâm lý sợ làm mất lòng khách hàng của
kiểm toán viên , tất nhiên là cũng gây ra nhữngảnh hởng nhất định tới tính độc lập
của kiểm toán viên.
2.2. Bản chất chủ quan của nghề kế toán , kiểm toán .
Bản chất chủ quan của nghề kế toán cũng vừa là một nguồn gây ra sự cọ sát
gia khách hàng và kiểm toán viên và cũng lại là một phơng tiện để gây sức ép đối
với kiểm toán viên. Khi xác định xem sổ sách của kế toán có thể hiện quan điểm
8
đúng đắn, trung thực hay khong, kiểm toán viên cần phải xác định xem mình có

nhất chí với chính sách kế toán mà khách hàng áp dụng hay không. Nếu họ bất
đồng thì ngời đó có nguy cơ bị thay thế.
Trong trờng hợp kiểm toán viên hiểu sai vấn đề thì rất có thể công ty khách
hàng thờng hay sử dụng một biện pháp là họ yêu cầu một công ty kiểm toán khách
hàngác cho ý kiến về vấn đề đó. Dĩ nhiên, sẽ khó khăn hơn cho kiểm toán viên này
trong trờng hợp muốn giữ vừng lập trờng của mình, nếu đơn vị kia ủng hộ ý kiến ,
lập luận của khách hàng. Điều này gây ra một xu hớng là công ty thờng hay có một
thiện cảm nhất định với bên thứ ba và họ sẽ dành sự đãi ngộ đặc biệt cho đơn vị kia
cơ hội thực hiện hợp đồng kiểm toán năm tiềp theo. Điều này làm phát sinh ra
nhiều vấn đề mà chúng ta cần phải giải quyết , đó là phải làm thế nào để tăng cờng
sự độc lập của kiểm toán viên trong những trờng hợp nh thế này.Một số nớc đã phải
ban hành những chuẩn mực cụ thể cho trờng hợp tơng tự nhằm mục đich điều chỉnh
, hớng tới hoàn thiện tính độc lập của kiểm toán viên.
III. Những quy đinh về sự độc lập ở Việt Nam
Thực tế đã chỉ ra rằng, tại các nớc khác nhau thì sự độc lập của kiểm toán
viên cũng bị điều chỉnh riêng theo những cách khác nhau tuy vẫn nằm trong một
khung chung của quốc tế . Điều này cũng là hệ quả của xu hơng hội nhập kinh tế
khu vực , toàn cầu đang diễn ra rất mạnh mẽ. Việt Nam cũng không là một ngoại lệ
, Việt Nam cũng xây dựng cho mình những văn bản quy phạm pháp luật đa dạng
nhằm điều chỉnh hoạt động kế toán , kiểm toán nói chung và tính độc lập của kiểm
toán viên nói riềng. Những quy định nà không bao giờ hàm ý sự phủ nhận các quy
định mang tính chất quôc tế , mà chúng đợc xây dựng nhằm để hội nhập kiểm toán
Việt Nam với khu vực và thế giới, đồng thời lại phải tn thủ những nét đặc thù của
Việt Nam trên các khĩa cạnh kinh tế , chính trị , xã hội, văn hoá ...
1. Những quy định về việc chỉ định đơn vị kiểm toán
Việc chỉ định đơn vị kiểm toán là rất quan trọng và ảnh hởng không nhỏ tới
tính độc lập của kiểm toán viên. Điều này ảnh hởng tớitính độc lập của kiểm toán
viên theo khía cạnh sau: Nếu ngời đợc giao quyền chỉ định kiểm toán của công ty
9