Kiểm toán nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán độc lập quốc gia Việt Nam (KTĐLQG)

Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU
1.1.Tính cấp thiết
Cùng với sự phát triển của nền khoa học công nghệ hiện đại, các ngành nghề trên
thế giới cũng đi đôi với sự phát triển đó. Hoạt động kiểm toán mà đặc biệt là kiểm toán
độc lập ra đời đánh dấu một bước ngoặt trong lịch sử kinh tế, không những trở thành một
bộ phận cần thiết, một nhu cầu tất yếu trong hoạt động kinh doanh của DN mà còn là công
cụ giúp quản lý và nâng cao sự minh bạch chính xác BCTC của mỗi DN.
BCTC của mỗi một DN phản ánh kết quả hoạt động kinh doanh của DN trong
quá trình kinh doanh của mình, tập hợp tất cả thông tin được xử lý phản ánh thành các
bộ phận riêng biệt cấu thành nên các khoản mục trên BCTC của các DN, để đảm bảo
được tính minh bạch hợp lý của toàn bộ báo cáo cho DN thì đòi hỏi KTV phải xem xét
từng bộ phận cấu thành nên BCTC.
Khoản mục nợ phải thu khách hàng luôn là một khoản nhạy cảm, nó không
những ảnh hưởng đến tình hình tài chính của DN mà còn có ảnh hưởng trực tiếp tới lợi
nhuận của DN qua mỗi năm, vì lẽ đó ở mỗi DN việc quản lý khoản mục nợ phải thu
khách hàng là vô cùng quan trọng và không thể thiếu, đòi hỏi mỗi DN phải có công tác
tổ chức quản lý khoản mục này chặt chẽ và khoa học.
Các Chuẩn mực kế toán, kiểm toán, các văn bản kế toán kiểm toán, luật kế
toán… ra đời tạo ra một hành lang pháp lý chặt chẽ đảm bảo tính minh bạch cho tất cả
các khoản mục trên BCTC nói chung và khoản mục nợ phải thu khách hành nói riêng.
Tuy nhiên trong hoạt động kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán Độc lập Quốc gia
Việt Nam thì việc kiểm toán khoản mục này còn gặp phải khá nhiều vấn đề, như hiệu
quả của việc gửi thư xác nhận, hiệu quả của việc kiểm tra tính xác thực của công nợ
phải thu, việc tìm hiểu tính minh bạch của hệ thống KSNB của khách hàng…vẫn cần
phải nghiên cứu để đảm bảo hiệu quả cao nhất cho một cuộc kiểm toán.
1.2. Xác lập và tuyên bố vấn đề trong đề tài
Nợ phải thu khách hàng là một khoản mục quan trọng trong tổng tài sản của DN,
khoản mục này ảnh hưởng trực tiếp tới tình hình tài chính của công ty. Vậy thì việc
hạch toán chính xác kế toán khoản mục này có ảnh hưởng như thế nào? là KTV, họ đã
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán

Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
thực hiện những công việc gì để đảm bảo tính trung thực hợp lý của khoản mục này
trên BCTC? Rồi quá trình thu thập các bằng chứng kiểm toán được các kiểm toán viên
thu thập và xử lý như thế nào? Qua quá trình thực tập tại Công ty TNHH Kiểm toán
Độc Lập Quốc gia Việt Nam, được sự giúp đỡ của các anh chị KTV lành nghề em đã
quyết định chọn đề tài: “Kiểm toán nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo
tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán độc lập quốc gia Việt Nam (KTĐLQG)” cho
bài luận văn tốt nghiệp của mình.
1.3. Mục tiêu nghiên cứu
Thông qua quá trình nghiên cứu vấn đề này, DN sẽ có cái nhìn khách quan hơn về
quy trình kiểm toán nói chung và quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng nói
riêng. Bởi lẽ để hoàn thành bài luận văn này em đã thu thập một số tài liệu liên quan
đến Công ty, đã tiến hành phỏng vấn với một số nhân viên trong công ty. Bài nghiên
cứu là sự tổng hợp một số ý kiến của những người đã và đang làm công việc kiểm toán
nợ phải thu khách hàng hoặc đã từng nghiên cứu về quy trình này. Từ sự tổng hợp đó,
đưa ra một số giải pháp để hoàn thiện quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng tại
Công ty KTĐLQG cụ thể: giải pháp về phương pháp chọn mẫu, về việc sử dụng các
thủ tục kiểm toán, về việc nâng cao chất lượng làm việc và kiến thức kinh nghiệm cho
các KTV, và một số kiến nghị với các cơ quan chức năng. Đây sẽ là một tài liệu để
Công ty có thể tham khảo, từ đó xắp xếp lại hợp lý hơn, khoa học hơn, để công tác
kiểm toán công nợ phải thu trong DN hiệu quả và phù hợp hơn với điều kiện kinh tế thị
trường hiện nay.
1.4. Phạm vi nghiên cứu
Trong một cuộc kiểm toán, các KTV cần phải thực hiện rất nhiều thủ tục, công
việc khác nhau để có thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán. Ở mỗi phần hành khác
nhau lại có những phương pháp làm việc khác nhau. Do thời gian có hạn nên bài viết
này chỉ giới hạn trong phạm vi, không gian và thời gian nhất định. Cụ thể:
• Phạm vi nghiên cứu của đề tài: Quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng
trong hoạt động kiểm toán BCTC
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán

Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
• Không gian nghiên cứu: Tại Công ty TNHH Kiểm toán Độc Lập quốc gia Việt
Nam (KTĐLQG)
• Thời gian nghiên cứu: Tài liệu, số liệu của Công ty KTĐLQG trong năm 2010.
1.5. Kết cấu luận văn
Chương I: Tổng quan nghiên cứu đề tài
Chương II: Lý luận cơ bản về kiểm toán nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán
BCTC.
Chương III: Phương pháp nghiên cứu và kết quả phân tích thực trạng kiểm toán
Nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC tại Công ty KTĐLQG.
Chương IV: Các kết luận và đề xuất nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán Nợ phải
thu khách hàng tại Công ty KTĐLQG.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
CHƯƠNG II: LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KIỂM TOÁN NỢ PHẢI THU KHÁCH
HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
2.1 Một số khái niệm, định nghĩa và lý thuyết về kiểm toán nợ phải thu khách
hàng
2.1.1 Một số khái niệm cơ bản
Hoạt động SXKD của DN luôn diễn ra trong mối liên hệ với hoạt động của các
DN khác, các tổ chức, cá nhân và các cơ quan quản lý Nhà nước. Mối quan hệ này tồn
tại khách quan trong tất cả các hoạt động kinh tế của DN.
- Theo thông tư số 23/2005/TT – BTC ngày 30/03/2005 của Bộ Tài Chính, các
khoản phải thu được phân loại thành phải thu ngắn hạn và phải thu dài hạn. Sự phân
chia này căn cứ vào thời gian thu hồi các khoản nợ phải thu. Ngoài ra, căn cứ vào nội
dung khoản phải thu, các khoản phải thu có thể đuợc chia thành bốn loại: Khoản nợ
phải thu của nguời mua hàng; Phải thu nội bộ của cá nhân, tổ chức trong doanh nghiệp;
Khoản ứng truớc cho nguời bán và khoản phải thu khác.
- Khoản phải thu khách hàng: là những khoản phải thu phát sinh trong quá trình
cung cấp hàng hoá dịch vụ khi thời điểm bán hàng và thu tiền diễn ra không đồng thời,

đó là tài sản của DN bị nguời mua chiếm dụng và DN phải thu hồi trong tuơng lai.
- Theo chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo quyết định số 15/2006/QĐ-
BTC ngày 20 tháng 3 năm 2006 của Bộ trưởng Bộ tài chính tài khoản phải thu khách
hàng là tài khoản dùng để phản ánh các khoản nợ phải thu và tình hình thanh toán các
khoản phải thu của doanh nghiệp với khách hàng về tiền bán thành phẩm, hàng hóa,
bất động sản đầu tư, tài sản cố định, cung cấp dịch vụ. Tài khoản này còn dùng để phản
ánh các khoản phải thu của người nhận thầu xây dựng cơ bản với người giao thầu về
khối lượng công tác xây dựng cơ bản đã hoàn thành.
- Theo giáo trình Kế toán tài chính trường đại học Thương Mại trang 35 thì
khoản nợ phải thu khách hàng được hiểu “ Phải thu của khách hàng: là khoản nợ phải
thu của doanh nghiệp với khách hàng về tiền bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ, bất
động sản đầu tư và tài sản cố định ”.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
2.1.2 Tổ chức hệ thống chứng từ kế toán, sổ kế toán của khoản mục nợ phải thu
khách hàng
2.1.2.1 Hệ thống chứng từ tài liệu kế toán với khoản nợ phải thu khách hàng
Theo Chế độ kế toán ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ – BTC ngày 20
tháng 3 năm 2006 của Bộ trưởng Bộ Tài Chính, tài khoản được dùng để phản ánh
khoản mục nợ phải thu khách hàng là TK 131. Tài khoản này dùng để phản ánh các
khoản nợ phải thu và tình hình thanh toán các khoản nợ phải thu của DN với khách
hàng về tiền bán sản phẩm, hàng hóa, BĐS đầu tư, TSCĐ, cung cấp dịch vụ. Tài khoản
này còn dùng để phản ánh các khoản phải thu của người nhận thầu XDCB với người
giao thầu về khối lượng công tác XDCB hoàn thành.
Các chứng từ liên quan đến khoản phải thu khách hàng:
 Hợp đồng kinh tế hoặc yêu cầu mua hàng
 Phiếu xuất kho
 Hóa đơn bán hàng
 Các chứng từ thanh toán: Phiếu thu, giấy báo Có ngân hàng, phiếu kế toán
(khi trích lập dự phòng), các biên bản liên quan đến xóa sổ một khoản nợ khó đòi.

2.1.2.2 Quy trình hạch toán khoản nợ phải thu khách hàng
 Nguyên tắc hạch toán :
+ Nợ phải thu cần được hạch toán chi tiết cho từng đối tượng phải thu, theo từng
nội dung phải thu, theo dõi phải thu ngắn hạn phải thu dài hạn và ghi chép theo từng
lần thanh toán. Đối tượng phải thu là các khách hàng có quan hệ kinh tế với DN về
mua sản phẩm, hàng hóa, nhận cung cấp dịch vụ, kể cả TSCĐ, BĐS đầu tư.
+ Không phản ánh vào tài khoản này các nghiệp vụ bán sản phẩm, hàng hoá,
BĐS đầu tư, TSCĐ, cung cấp dịch vụ thu tiền ngay (Tiền mặt, séc hoặc thu qua Ngân
hàng).
+ Trong hạch toán chi tiết tài khoản này, kế toán phải tiến hành phân loại các
khoản nợ, loại nợ có thể trả đúng hạn, khoản nợ khó đòi hoặc có khả năng không thu
hồi được, để có căn cứ xác định số trích lập dự phòng phải thu khó đòi hoặc có biện
pháp xử lý đối với khoản nợ phải thu không đòi được.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
+ Trong quan hệ bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ theo thoả thuận
giữa DN với khách hàng, nếu sản phẩm, hàng hoá, BĐS đầu tư đã giao, dịch vụ đã
cung cấp không đúng theo thoả thuận trong hợp đồng kinh tế thì người mua có thể yêu
cầu DN giảm giá hàng bán hoặc trả lại số hàng đã giao.
+ Đối với các khoản thu có gốc ngoại tệ thì vừa phải theo dõi bằng nguyên tệ,
vừa phải quy đổi thành Việt Nam Đồng theo tỷ giá thích hợp và thực hiện điều chỉnh tỷ
giá tại thời điểm cuối kỳ kế toán.
+ Khoản thu về chi phí chờ quyết toán của từng công trình thì phải được theo
dõi chi tiết theo từng công trình xây dựng, khoản chi phí này là căn cứ để trích trước về
chi phí bảo hành công trình xây dựng vào chi phí bán hàng.
 Trình tự hạch toán khoản mục nợ phải thu khách hàng có thể khái quát theo sơ
đồ sau: <phụ lục 001 >
 Sổ kế toán sử dụng
Để theo dõi nợ phải thu khách hàng hiệu quả, DN cần có một hệ thống sổ kế toán
liên quan bao gồm: sổ chi tiết theo dõi công nợ phải thu đối với từng khách hàng cụ thể,

sổ cái các tài khoản phải thu khách hàng, bảng tổng hợp các khoản phải thu khách hàng,
bảng phân tích tuổi nợ, sổ theo dõi chi tiết dự phòng phải thu khó đòi Cuối kỳ cần có
biên bản đối chiếu công nợ đối với từng khách hàng để phát hiện chênh lệch nếu có.
2.1.3 Dự phòng nợ phải thu khó đòi
Theo thông tư 13/2006/TT – BTC ngày 27/02/2006 của Bộ Tài Chính thì dự
phòng nợ phải thu khó đòi là “ Dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản nợ phải
thu quá hạn thanh toán, nợ phải thu chưa quá hạn nhưng có thể không đòi được do
khách hàng nợ không có khả năng thanh toán”. Cũng theo thông tư này, điều kiện mà
mức trích lập dự phòng cụ thể như sau:
• Về đối tượng và điều kiện lập dự phòng phải thu khó đòi :
Các khoản nợ phải thu khó đòi được lập dự phòng nếu đảm bảo những điều kiện
sau: Khoản nợ phải có chứng từ gốc, có đối chiếu xác nhận của khách nợ về số tiền
còn nợ, (các khoản không đủ căn cứ xác định là nợ phải thu xử lý như một khoản tổn
thất).
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
Khoản nợ có đủ căn cứ xác định là khoản nợ phải thu khó đòi gồm :
 Nợ phải thu đã quá hạn thanh toán ghi trên hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ
hoặc cam kết vay nợ khác;
 Nợ phải thu chưa đến thời hạn thanh toán nhưng tổ chức kinh tế lâm vào tình
trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể;
 Người nợ mất tích bỏ trốn, đang bị cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử,
đang thi hành án hoặc đã chết.
 Những khoản nợ quá hạn từ ba năm trở lên coi như không có khả năng thu hồi.
• Phương pháp lập dự phòng phải thu khó đòi:
Trên cơ sở những đối tượng và điều kiện lập dự phòng về nợ phải thu khó đòi nêu
trên, DN phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra hoặc tuổi nợ quá hạn của các khoản
nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ thu khó đòi kèm theo các chứng từ
chứng minh các khoản nợ khó đòi nêu trên.
Đối với khoản nợ phải thu quá hạn thanh toán, mức trích lập dự phòng như sau:

 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm
 50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm
 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm
Đối với khoản nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán nhưng tổ chức kinh tế đã
lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể, người nợ mất tích, bỏ trốn,
đang bị cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ xét xử, đang thi hành án hoặc đã chết thì
DN dự kiến mực độ tổn thất không thu hồi được để trích lập dự phòng.
Sau khi trích lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, DN tổng hợp
toàn bộ khoản dự phòng các khoản nợ vào bảng kê chi tiết làm căn cứ để hạch toán vào
chi phí quản lý DN. < phụ lục 002 >
2.1.4 Hệ thống kiểm soát nộ bộ với việc ghi nhận khoản phải thu khách hàng
Trong mọi hoạt động của DN, chức năng kiểm tra kiểm soát luôn giữ vai trò
quan trọng trong quá trình quản lý. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 về
Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ thì hệ thống KSNB là “ Là các qui định và các thủ
tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn
vị tuân thủ pháp luật và các qui định, để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện
gian lận, sai sót; để lập báo cáo tài chính trung thực và hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và
sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị”. Hệ thống KSNB đối với việc ghi nhận khoản
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
phải thu khách hàng gồm ba yếu tố của hệ thống KSNB. Đó là: Môi trường kiểm soát
chung; hệ thống kế toán; các thủ tục kiểm soát.
• Môi tường kiểm soát chung
Môi trường kiểm soát: Là những nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và hoạt
động của các thành viên Hội đồng quản trị, Ban giám đốc đối với hệ thống kiểm soát
nội bộ và vai trò của hệ thống kiểm soát nội bộ trong đơn vị.
Các nhân tố chủ yếu để đánh giá môi trường kiểm soát :
- Chức năng, nhiệm vụ của Hội đồng quản trị, Ban Giám Đốc và các phòng ban chức
năng của đơn vị;
- Tư duy quản lý, việc điều hành của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám Đốc;

- Cơ cấu tổ chức, quyền hạn, trách nhiệm của các bộ phận trong cơ cấu đó;
- Hệ thống kiểm soát của Ban quản lý;
- Ảnh hưởng từ bên ngoài đơn vị như chính sách của Nhà nước, chỉ đạo của cấp trên
hoặc cơ quan quản lý chuyên môn.
Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng trực tiếp đến hiệu quả của các thủ tục kiểm
soát. Môi trường kiểm soát mạnh sẽ hỗ trợ đáng kể cho các thủ tục kiểm soát cụ thể.
Tuy nhiên môi trường kiểm soát mạnh không đồng nghĩa với hệ thống KSNB mạnh,
môi trường kiểm soát mạnh tự nó chưa đủ đảm bảo tính hiệu quả của toàn hệ thống
KSNB.
• Hệ thống kế toán
Hệ thống kế toán: Là quy định về về kế toán và thủ tục kế toán mà đơn vị được
kiểm toán áp dụng để thực hiện hoặc ghi chép kế toán và lập báo cáo tài chính.
Hệ thống kế toán của DN bao gồm :
 Hệ thống chứng từ ban đầu và vận dụng hệ thống chứng từ ban đầu;
 Hệ thống tài khoản kế toán
 Hệ thống sổ kế toán
 Hệ thống báo cáo kế toán
Hệ thống sổ kế toán, chứng từ kế toán sử dụng phải đồng bộ, tuân theo một cách
nhất quán hình thức kế toán mà DN đã lựa chọn so cho phù hợp với tình hình DN và
tạo khả năng kiểm soát tốt nhất. Các chính sách, quy định về việc hạch toán cũng như
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
theo dõi xử lý các khoản phải thu khách hàng, nghiệp vụ ghi nhận khoản phải thu
khách hàng phải đảm bảo khoản phải thu khách hàng đều được phát sinh từ những
nghiệp vụ bán chịu thực tế, không có sai phạm trong việc hạch toán, ghi chép khoản
phải thu khách hàng kịp thời, ghi đúng khách hàng.
• Thủ tục kiểm soát :
Thủ tục kiểm soát: Là các quy chế và thủ tục do Ban lãnh đạo đơn vị thiết lập
chỉ đạo thực hiện trong đơn vị nhằm đạt được mục tiêu quản lý cụ thể.
Thủ tục kiểm soát bao gồm :

 Lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị;
 Kiểm tra tính chính xác của số liệu tính toán;
 Kiểm tra chương trình ứng dụng và môi trường tin học;
 Kiểm tra dố liệu giữa sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết;
 Kiểm tra vào phê duyệt các chứng từ kế toán, tài liệu kế toán;
 Đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngoài;
 So sánh, đối chiếu kết quả kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ kế toán;
 Phân tích so sánh giữa số liệu thực tế với dự toán, kế hoạch.
Các thủ tục kiểm soát với việc ghi nhận khoản phải thu khách hàng do nhà quản lý
xây dựng nên dựa trên những nguyên tắc cơ bản: bất kiêm nhiệm, phân công - phân
nhiệm, ủy quyền và phê chuẩn. Phân tách trách nhiệm trong công tác kế toán nhằm
ngăn ngừa những sai sót và gian lận trong kế toán nói chung và trong hoạt động ghi
nhận các khoản phải thu khách hàng nói riêng, đề phòng, ngăn ngừa những tiêu cực có
thể phát sinh và khả năng thất thu trong khâu thanh toán. Sự tách biệt giữa nhân viên
kế toán theo dõi, ghi nhận tiền bán hàng phải thu và nhân viên kế toán ghi nhận doanh
thu, cùng với người kiểm soát độc lập sổ thu tiền, định kỳ đối chiếu sổ cái với sổ quỹ
sẽ tạo ra sự kiểm soát chặt chẽ, tăng độ tin cậy của thông tin. Mặt khác cũng phân tách
trách nhiệm giữa thủ quỹ và nhân viên kế toán theo dõi các khoản phải thu để hạn chế
những tiêu cực dẫn đến thất thu trong khâu thanh toán.
2.2 Lý thuyết về kiểm toán Nợ phải thu khách hàng
2.2.1 Vai trò và ý nghĩa của việc kiểm toán Nợ phải thu khách hàng trong kiểm
toán báo cáo tài chính
Xã hội ngày càng phát triển kéo theo sự phức tạp trong hoạt động kinh tế cùng
các quan hệ xã hội khác. Thông tin kinh tế nhất là thông tin tài chính chứa đựng nhiều
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
rủi ro hơn, nhiều sai lệch hơn và độ tin cậy giảm xuống. Vì vậy mà hoạt động kiểm
toán ra đời.
Kiểm toán ra đời phát triển gắn liền với hoạt động kinh tế của con người, được
sinh ra từ yêu cầu quản lý và phục vụ cho quản lý. Kiểm toán có vai trò rất lớn trong

việc tạo niền tin cho các nhà đầu tư, các ngân hàng, các cổ đông và Chính phủ đối với
DN. Không những thế, kiểm toán còn góp phần củng cố hoạt động tài chính kế toán,
làm lành mạnh hóa nền tài chính quốc gia, thúc đẩy kinh tế phát triển.
Kiểm toán tài chính là hoạt động nhằm xác minh và bày tỏ ý kiến về mức độ
trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu của các khoản mục trên BCTC trên cơ
sở các bằng chứng kiểm toán thu thập được. Kiểm toán khoản phải thu là một bộ phận
của kiểm toán tài chính. Do vậy, không nằm ngoài tiêu chí đó, kiểm toán khoản phải
thu khách hàng cũng nhằm xác minh và bày tỏ ý kiến về mức độ trung thực, hợp lý trên
các khía cạnh trọng yếu của các khoản phải thu khách hàng trên BCTC. Không những
thế, kiểm toán nợ phải thu khách hàng còn góp phần kiểm tra mức độ chính xác của
khoản mục doanh thu bán hàng và tình hình bán chịu trong kỳ và thu nhập bằng chứng
về các khoản chi phí liên quan đến việc trích lập và sử dụng các khoản dự phòng phải
thu khó đòi, từ đó kiểm tra phần nào tính chính xác của lợi nhuận trong kỳ.
2.2.2 Mục tiêu kiểm toán khoản nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC
Mục tiêu của cuộc kiểm toán nói chung và kiểm toán các khoản phải thu khách
hàng nói riêng là thu thập các bằng chứng kiểm toán để chứng minh tính trung thực và
hợp lý của các khoản mục. Nói cách khác, các khoản phải thu khách hàng trên BCTC
được trình bày một cách trung thực hợp lý xét trên khía cạnh trọng yếu.
Mục tiêu kiểm toán đặc thù các khoản phải thu khách hàng được xác định trên
cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục này, cùng với việc xem xét hệ thống
kế toán và hệ thống KSNB đối với khoản mục này. Ngoài ra mục tiêu kiểm toán các
khoản phải thu khách hàng phải dựa vào đặc thù của từng công ty, xét đoán nghề
nghiệp của KTV. Mỗi mục tiêu chung có ít nhất một mục tiêu đặc thù. Theo đó, với
kiểm toán khoản phải thu khách hàng, có thể khái quát thành các mục tiêu kiểm toán
đặc thù theo < phụ lục 003>
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
Do khoản mục nợ phải thu khách hàng thường bị khai cao hơn thực tế làm ảnh
hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính nên mục tiêu Hiện hữu thường được quan tâm
hơn cả trong tất cả các mục tiêu của khoản mục này.

2.3. Quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài
chính
2.3.1 Nội dung kiểm toán nợ phải thu quy định trong VSA và VAS
2.3.1.1 Theo VSA
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quy định về những nguyên tắc, thủ tục cơ bản
và những hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc và thủ tục cơ bản trong quá trình
kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán vừa có tính bắt buộc, vừa có tính hỗ trợ, hướng dẫn
cho các KTV. Đối với kiểm toán khoản mục công nợ phải thu VSA quy định một số
vấn đề trợ giúp cho các KTV trong quá trình kiểm toán công nợ phải thu nói chung và
nợ phải thu khách hàng nói riêng.
 Theo VSA 500 “ bằng chứng kiểm toán” thì khi thu thập bằng chứng kiểm
toán, kiểm toán nợ phải thu phải thỏa mãn các cơ sở dẫn liệu sau:
(1) Hiện hữu và quyền: Nợ phải thu là có thật và thuộc quyền sở hữu của đơn vị;
(2) Đầy đủ: Tất cả nợ phải thu khách hàng là có thực, thuộc quyền sở hữu của đơn
vị và đều được ghi chép và báo cáo;
(3) Đánh giá và chính xác: Nợ phải thu khách hàng được đánh giá phù hợp với
Chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán hiện hành và tính toán, tổng hợp số liệu chính xác;
(4) Trình bày và công bố: Nợ phải thu khách hàng được trình bày và khai báo đầy
đủ và đúng đắn.
Tuy nhiên trong quá trình kiểm toán, KTV cần quan tâm đến cơ sở dẫn liệu
đánh giá, do là việc lập dự phòng để phản ảnh nợ phải thu theo giá trị có thể thu hồi là
một ước tính kế toán dựa nhiều vào xét đoán và có thể ảnh hưởng trọng yếu đến
BCTC.
Mặt khác do khoản mục nợ phải thu khách hàng thường bị khai cao hơn thực tế
làm ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC nên cơ sở dẫn liệu hiện hữu thường được quan
tâm hơn. Vì vậy KTV phải gửi thư xác nhận nợ phải thu nếu nợ phải thu khách hàng
được đánh giá là trọng yếu và có khả năng khách nợ sẽ phúc đáp thư xác nhận.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
 Theo VSA 501 “Bằng chứng kiểm soát bổ sung đối với các khoản mục và sự

kiện đặc biệt”: Gửi thư xác nhận đóng vai trò quan trọng trong việc thu thập bằng
chứng về sự hiện hữu của nợ phải thu khách hàng.
Trường hợp các khoản phải thu được xác định là trọng yếu trong BCTC và có
khả năng khách nợ sẽ phúc đáp thư yêu cầu xác nhận các khoản nợ thì KTV phải lập kế
hoạch yêu cầu khách nợ xác nhận trực tiếp các khoản phải thu hoặc các số liệu tạo
thành số dư của khoản phải thu.
Trường hợp KTV xét thấy các khách nợ sẽ không phúc đáp thư xác nhận các
khoản phải thu thì phải dự kiến các thủ tục thay thế
Theo Chuẩn mực kiểm toán số 501, có hai hình thức thư xác nhận:
- Dạng A (Dạng đóng): ghi rõ số nợ phải thu và yêu cầu khách nợ xác nhận là
đúng hoặc bằng bao nhiêu;
- Dạng B (Dạng mở): không ghi rõ số nợ phải thu mà yêu cầu khách nợ ghi rõ
số nợ phải thu hoặc có ý kiến khác.
Trong đó dạng A được xem là cung cấp bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy hơn
dạng B. Việc lựa chọn dạng yêu cầu xác nhận nào phụ thuộc vào từng trường hợp và
sự đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát của KTV. Xác nhận dạng A thích
hợp hơn khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá là cao.
2.3.1.2 Theo VAS
Đoạn 54 và 55 VAS 21 quy định về việc trình bày các thông tin trên bảng
CĐKT. Theo đó, các khoản phải thu phải được phân tích ra thành các khoản phải thu
khách hàng, các khoản phải thu nội bộ, các khoản phải thu của các bên có liên quan,
các khoản thanh toán trước và các khoản phải thu khác.
Các khoản nợ phải thu có mối quan hệ chặt chẽ với chu trình bán hàng thu tiền.
Vì vậy việc việc ghi nhận doanh thu ảnh hưởng lớn tới việc ghi nhận nợ phải thu của
DN. Quy định về việc ghi nhận doanh thu, đoạn 29 của VAS 14: “ Doanh thu được ghi
nhận khi đảm bảo là DN nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch. Khi không thể thu hồi
được khoản mà trước đó đã ghi vào doanh thu thì khoản có khả năng không thu hồi
được hoặc không chắc chắn thu hồi được đó phải hoạch toán vào chi phí phát sinh
trong kỳ, không ghi giảm doanh thu”. Đoạn 14 của chuẩn mực này quy định: “ Khi xác
định các khoản phải thu là không chắc chắn thu hồi được (nợ phải thu khó đòi) thì phải

lập dự phòng nợ phải thu khó đòi mà không được ghi giảm doanh thu. Các khoản nợ
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
phải thu khó đòi khi xác định thực sự là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn
dự phòng nợ phải thu khó đòi ”.
Như vậy, nợ phải thu khách hàng được trình bày trên BCĐKT theo số nợ phải
thu thuần tức là giá trị ghi sổ trừ đi các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi. Dự phòng
nợ phải thu khó đòi được lập cho các khoản phải thu quá hạn hoặc các khoản còn trong
hạn nhưng khách nợ không còn khả năng thanh toán.
Số dự phòng phải thu khó đòi được trình bày trên BCĐKT theo phương pháp
ghi số âm để điều chỉnh cho khoản phải thu ngắn hạn (Thuộc phần A “Tài sản ngắn
hạn”) và khoản phải thu dài hạn (Thuộc phần B “Tài sản dài hạn”).
Việc ghi nhận và hạch toán các khoản nợ này tuân thủ theo VAS 10 “ ảnh
hưởng của chênh lệch tỷ giá hối đoái”. Đoạn 08 của chuẩn mực này quy định “ một
giao dịch ngoại tệ phải được hạch toán theo đơn vị tiền tệ kế toán bằng việc áp dụng tỷ
giá hối đoái giữa đơn vị tiền tệ kế toán và ngoại tệ tại ngày giao dịch”. Theo đoạn 10
của chuẩn mực này thì các khoản phi tiền tệ có gốc ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ
giá hối đoái tại ngày giao dịch.
2.3.2 Quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng
2.3.2.1 Xây dựng kế hoạch kiểm toán nợ phải thu khách hàng.
Đây là giai đoạn đầu tiên có ý nghĩa quan trọng, chi phối đến chất lượng, hiệu
quả của cuộc kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm lập kế hoạch chiến lược, lập
kế hoạch tổng thể và soạn thảo chương trình kiểm toán.
a. Lập kế hoạch chiến lược: Trong quá trình này, KTV cần phải tiến hành đánh
giá những thông tin và công việc kinh doanh của khách hàng bao gồm chức năng,
nhiệm vụ, quy mô của khách hàng; đánh giá về rủi ro tiềm tàng; đánh giá khái quát về
môi trường và hệ thống KSNB, hệ thống chế độ kế toán mà DN đang sử dụng; phân
tích và đưa ra kế hoạch chiến lược đối với kiểm toán các bộ phận. Sau đó, KTV cần
phải xác định kế hoạch ban đầu cho kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng.
b. Lập kế hoạch tổng thể: Trong giai đoạn này, KTV cần phải tìm hiểu về hoạt

động của khách hàng, hệ thống KSNB của khách hàng bao gồm chính sách kế toán và
những thay đổi trong chính sách đó, ảnh hưởng của chính sách mới về kế toán, kiểm
toán của đơn vị, xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán; xác định nội
dung, phạm vi và thời gian kiểm toán đối với khoản mục nợ phải thu khách hàng; phối
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
hợp chỉ đạo, giám sát kiểm tra bao gồm việc dự kiến nguồn nhân lực và trách nhiệm
của họ trong cuộc kiểm toán, sự tham gia của các chuyên gia.
c. Soạn thảo chuơng trình kiểm toán: Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã được
duyệt, từng KTV tham gia kiểm toán sẽ soạn thảo chương trình kiểm toán cụ thể cho
từng tài khoản, từng thông tin kiểm toán; mục tiêu cụ thể kiểm toán đối với từng tài
khoản hay thông tin tài chính, các chỉ dẫn về các công việc, các thủ tục kiểm toán, các
kỹ thuật kiểm toán áp dụng với từng bước công việc.
2.3.2.2 Thực hiện kiểm toán nợ phải thu khách hàng
a) Nghiên cứu và đánh giá kiểm soát nội bộ: Quá trình này được thực hiện qua
các bước công việc sau:
(1) Tìm hiểu về kiểm soát nội bộ: KSNB đối với khoản nợ phải thu gồm các thủ tục
kiểm soát trong việc tổ chức bán hàng và theo dõi nợ phải thu khách hàng, tức từ khi
nhận đơn đặt hàng, xét duyệt phương thức thanh toán, vận chuyển, lập hóa đơn, ghi chép
doanh thu, nợ phải thu khách hàng, cho đến khi khách hàng trả tiền và ghi tăng quỹ.
Để tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản nợ phải thu khách hàng,
KTV có thể thiết lập bảng câu hỏi tìm hiểu các vấn đề về sự xét duyệt bán chịu, các
chứng từ gửi hàng có được đánh số thứ tự liên tục hay không,hóa đơn bán hàng có
được đánh số thứ tự liên tục hay không, bảng giá và một số vấn đề khác.
(2) Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát: Trên cơ sở các hiểu biết về hệ thống KSNB,
KTV đưa ra đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát. Cần lưu ý rằng khi đánh giá rủi ro kiểm
soát thấp hơn mức tối đa, KTV cần phải chứng minh điều này bằng các thử nghiệm
kiểm soát.
(3) Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát: KTV thiết kế và thực hiện
các thử nghiệm kiểm soát cho những thủ tục kiểm soát mà dự định sẽ giảm những thử

nghiệm cơ bản. Dưới đây là những thử nghiệm kiểm soát thông dụng:
(*) Kiểm tra mẫu các nghiệp vụ bán hàng: KTV thường chọn mẫu trong các hóa
đơn phát hành trong kỳ để:
+ Đối chiếu với đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, chứng từ chuyển hàng về chủng loại,
quy cách, giá cả, ngày gửi hàng, chữ ký…nhằm thu thập bằng chứng chứng minh rằng
các hóa đơn được lập trên cơ sở các nghiệp vụ bán hàng thực sự xảy ra và quá trình
thực hiện nghiệp vụ đã tuân thủ đúng quy định nội bộ của đơn vị.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
+ Kiểm tra chữ ký xét duyệt bán chịu và cơ sở xét duyệt để xem có tuân thủ các thủ tục
bán chịu hay không .
+ Xem xét tổng cộng của từng loại hàng, tổng cộng từng hóa đơn, so sánh bảng giá trên
hóa đơn với bảng giá được xét duyệt tại mỗi thời điểm. Thử nghiệm này nhằm chứng
minh rằng các hóa đơn được tính giá chính xác và việc kiểm tra chúng trước khi gửi đi
được thực hiện một cách hữu hiệu.
+ Sau khi xem xét về tính chính xác như trên, KTV sẽ lần theo các hóa đơn để kiểm tra
việc ghi chép chúng trên sổ sách kế toán. Trong hình thức nhật ký chung, KTV sẽ kiểm
tra các hóa đơn từ đó kiểm tra đến nhật ký; đối chiếu số tổng cộng trên nhật ký với tài
khoản trên sổ cái. Thử nghiệm này nhằm thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của thủ
tục kiểm soát liên quan đến việc ghi chép đầy đủ và chính xác trên sổ sách kế toán.
+ Khi thử nghiệm, KTV còn cần chú ý đến các thủ tục kiểm soát đối với hàng ký gửi vì
chúng có thể được ghi nhầm vào doanh thu bán hàng. Nếu đơn vị có những thủ tục
kiểm soát để ngăn chặn những sai sót này, thí dụ như sử dụng biểu mẫu chứng từ riêng
để phản ánh hàng gửi bán, KTV sẽ thử nghiệm trên các thủ tục kiểm soát này để xem
chúng có thực sự hiện hữu và hiện hành đúng hay không.
Ngoài ra, KTV còn phải tìm hiểu chính sách bán hàng cho hưởng chiết khấu của
đơn vị, vì một chính sách rõ ràng sẽ là biểu hiện của kiểm soát nội bộ vững mạnh.
KTV có thể xem các sổ sách liên quan để kiểm tra việc thực hiện chính sách này.
(*) Chọn mẫu đối với chứng từ chuyển hàng và những hóa đơn có liên quan: Thử
nghiệm kiểm tra mẫu nghiệp vụ bán hàng trên giúp so sánh giữa hóa với đơn đặt hàng

nhằm đảm bảo các hóa đơn được lập chính xác trên cơ sở số hàng được giao. Tuy
nhiên, thử nghiệm này không giúp phát hiện được trong trường hợp hàng đã được gửi
đi nhưng lý do nào đó mà không được lập hóa đơn. Để kiểm tra, cần chọn mẫu các
chứng từ chuyển hàng đã lập trong năm và đối chiếu với các hóa đơn có liên quan. Cần
đặc biệt lưu ý đến số thứ tự liên tục của chứng từ là chứng từ chuyển hàng và hóa đơn
bán hàng.
(*) Xem xét sự xét duyệt và ghi chép về hàng bán bị trả lại, hay hư hỏng:
Tất cả hàng hóa bị trả lại hay hư hỏng đều phải được chứng minh bởi các tài liệu
đã được đánh số thứ tự, được xét duyệt bởi các cấp có thẩm quyền và người này phải
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
độc lập với người chịu trách nhiệm chi quỹ, hay giữ sổ kế toán. KSNB tốt liên quan
đến hàng bán bị trả lại bao giờ cũng phải bao gồm các thủ tục kiểm tra và xét duyệt
trước khi nhận hàng.
Để chứng minh sự hiện hữu của các thủ tục kiểm toán trên (nếu có), KTV có thể
chọn mẫu chứng từ liên quan (thí dụ chứng từ nhận hàng bán bị trả lại) để kiểm tra chữ
ký xét duyệt của người có thẩm quyền và đối chiếu quy trình thực tế với quy định của
đơn vị. Mặt khác, cần kiểm tra việc tính giá, cộng dồn và ghi vào nhật ký, chuyển vào
sổ cái, sổ chi tiết hàng bị trả lại và tài khoản nợ phải thu của khách hàng có liên quan.
(4) Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản: Sau khi
thực hiện các thử nghiệm trên, KTV sẽ đánh giá mức rủi ro kiểm soát cho mỗi cơ sở
dẫn liệu liên quan đến khoản nợ phải thu khách hàng và nghiệp vụ bán hàng. Khi đánh
giá, KTV nên nhận diện những điểm yếu của KSNB để mở rộng những thử nghiệm cơ
bản và những điểm mạnh cho phép giảm thiểu các thử nghiệm cơ bản.
b. Thử nghiệm cơ bản
Những thử nghiệm cơ bản để đáp ứng các mục tiêu kiểm toán của nợ phải thu
bao gồm thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết.
(1) Thủ tục phân tích đối với nợ phải thu.
Kết quả phân tích là yếu tố quan trọng để thực hiện các thử nghiệm chi tiết. các
thủ tục phân tích thường sử dụng trong kiểm toán nợ phải thu là:

(*) Tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu: KTV thường tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh
thu và so sánh tỷ lệ này với tỷ lệ của nghành hoặc của năm trước. Sự biến động tỷ lệ lãi
gộp trên doanh thu có thể xuất phát từ các sai sót trong số liệu kế toán. Chẳng hạn việc
ghi chép thiếu doanh thu cũng sẽ làn tỷ lệ này sụt giảm bất thường.
(*) Tính số vòng quay nợ phải thu: Số vòng quay nợ phải thu khách hàng được
tính trên cơ sở đem doanh thu chia cho nợ phải thu khách hàng bình quân. Việc so sánh
tỷ số này với số liệu của ngành hoặc của năm trước có thể giúp KTV hiểu biết về hoạt
động kinh doanh của đơn vị cũng như dự đoán khả năng có sai lệch trong báo cáo tài
chính do:
- Sự thay đổi chính sách bán chịu của đơn vị, thí dụ như đơn vị đã mở rộng thời hạn
hay thu hẹp điều kiện, thời hạn bán chịu…
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
- Khả năng tồn đọng nợ phải thu của đơn vị vì điều này liên quan đến lập dự phòng nợ
phải thu khó đòi.
- Sai lệch trong số liệu kế toán, thí dụ cho việc ghi chép trùng lặp hay bỏ sót các khoản
nợ phải thu.
(*) So sánh số dư nợ quá hạn năm nay với năm trước:
Thủ tục này cũng giúp KTV ghi nhận những biến động trong thu hồi các khoản
nợ và khả năng sai lệch trong số liệu nợ phải thu khách hàng. KTV có thể mở rộng thủ
tục này bằng cách so sánh bảng phân tích số dư theo tuổi nợ có cuối kỳ với đầu kỳ để
ghi nhận những biến động của các khoản phải thu qua hạn theo mức thời gian khác
nhau.
(*) Tính tỷ số chi phí dự phòng trên số dư các khoản phải thu.
(2) Thử nghiệm chi tiết.
Tùy thuộc vào mục tiêu kiểm toán nêu trên, các thử nghiệm chi tiết trên số dư có thể
áp dụng là:
(*) Kiểm tra bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ và đối chiếu với sổ chi tiết
và sổ cái.
Thử nghiệm chi tiết công nợ phải thu khách hàng và dự phòng nợ phải thu khó đòi

chủ yếu dựa vào bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ. Bảng này liệt kê số dư của
từng khách hàng và sắp xếp theo thời gian quá hạn trả nợ (tính từ ngày hết hạn trả đến
ngày lập báo cáo ).
Bảng này thường được lập ngay khi kết thúc niên độ, hoặc do KTV tự lập. Khi
nghiên cứu bảng, tùy vào tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ, KTV cần xem xét lại
cách lập bảng và lựa chọn các thử nghiệm cần thực hiện. Thông thường, trước hết KTV
kiểm tra cộng dồn hàng ngang và hàng dọc. Sau đó xem xét đến tính hợp lý của việc
phân loại nợ, thông qua việc chọn ra một số khách hàng để đối chiếu với sổ chi tiết
công nợ của họ và kỳ hạn thanh toán. Số tổng cộng trên bảng cũng được dùng để đối
chiếu với tài khoản tổng hợp trên sổ cái. Ngoài ra, cần kiểm tra lại tổng cộng số dư trên
các sổ chi tiết và đối chiếu với tổng số dư trên sổ cái. (ví dụ về bảng số dư chi tiết phân
tích theo tuổi nợ).
(*) Gửi thư xác nhận đến khách hàng: Một số vấn đề cần quan tâm
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
+ Khi gửi thư xác nhận KTV cần lưu ý đến những điểm sau:
- Đảm bảo rằng số tiền, tên và địa chỉ trên thư xác nhận phù hợp với tài liệu liên
quan đến khoản phải thu.
- Cần theo dõi cho đến khi chắc chắn rằng thư xác nhận đã được gửi đi.
- Địa chỉ nhận thư hồi âm phải là địa chỉ của KTV.
- Cần nhấn mạnh rằng thư hồi âm nên gửi trực tiếp cho KTV.
+ Hình thức xác nhận: Có hai cách thu thập thư xác nhận từ khách hàng là thư xác
nhận dạng mở (dạng khẳng định) và thư xác nhận dạng đóng (dạng phủ định). KTV
cần cân nhắc để sử dụng hình thức xác nhận cho phù hợp. Trường hợp Ban Giám đốc
đơn vị được kiểm toán không đồng ý cho gửi thư xác nhận, KTV nên xem xét xem
điều đó có hợp lý hay không và thu thập bằng chứng về sự không hợp lý của họ có hợp
lý không. Nếu đồng ý với quyết định của họ là không gủi thư xác nhận với trường hợp
cụ thể nào đó, KTV phải áp dụng các thủ tục thay thế để thu thập đầy đủ bằng chứng
thích hợp về các trường hợp này chẳng hạn kiểm tra hóa đơn bán hàng và các phiếu thu
tiền…Còn nếu không chấp nhận quyết định của đơn vị và cho rằng do bị cản trở trong

việc gửi thư xác nhận dẫn đến bị giới hạn về phạm vi kiểm toán, lúc này KTV cần xem
xét ảnh hưởng của sự giới hạn đến BCKT.
+ Phương pháp lựa chọn khách hàng để gửi thư xác nhận: Trong phần lớn cuộc
kiểm toán thường chọn mẫu để gửi thư xác nhận. Do chỉ gửi thư xác nhận trong phạm
vi mẫu được chọn, nên cỡ mẫu phải khá lớn, phải đại diện cho tổng thể để có bằng
chứng đáng tin cậy. Cỡ mẫu thay đổi tùy theo tính trọng yếu của khoản mục nợ phải
thu so với tổng thể tài sản, nếu tỷ trọng này chiếm tỷ trọng khá lớn thì cỡ mẫu phải lớn.
Mặt khác cỡ mẫu còn tùy thuộc vào đánh giá về rủi ro kiểm soát, nếu kiểm soát nội bộ
yếu kém thì cỡ mẫu phải lớn hơn. Ngoài ra kết quả gửi thư xác nhận năm trước cũng là
chỉ dẫn cho KTV khi thiết lập cỡ mẫu. Khi số dư tài khoản phải thu bao gồm nhiều
khách hàng với số dư chênh lệch lớn, KTV nên phân nhóm trước khi gửi thư xác nhận.
Thông thường KTV lựa chọn khách hàng có mức dư nợ vượt quá số tiền nào đó; và
trong những khách hàng còn lại, KTV chọn một mẫu ngẫu nhiên.
+Thời điểm gửi thư xác nhận: Nếu rủi ro phát hiện chấp nhận được là thấp, KTV
nên xin xác nhận sau ngày kết thúc niên độ. Trường hợp ngược lại, ngày xin xác nhận
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
có thể là một hay hai tháng trước ngày kết thúc niên độ. Khi gửi thư xác nhận trước
ngày kết thúc niên độ để thu thập bằng chứng về một cơ sở dẫn liệu, KTV cần phải thu
thập đầy đủ bằng chứng thích hợp chứng tỏ các giao dịch liên quan đến cơ sở dẫn liệu
đó phát sinh trong khoảng thời gian giữa ngày xác và ngày kết thúc niên độ là không bị
sai sót trọng yếu.
+ Độ tin cậy của các thông tin phản hồi: Độ tin cậy của thông tin phản hồi phụ
thuộc vào khả năng, kiến thức và thiện chí của khách hàng. Do vậy KTV phải xem xét
đến đặc điểm này khi thiết lập yêu cầu xác nhận cũng như việc đánh giá kết quả khác,
bao gồm việc xem xét thêm các thủ tục bổ sung cần thiết khác. Bên cạnh đó, khi xem
xét độ tin cậy của những thông tin đã nhận được, KTVcó thể thẩm định lại nguồn và
nội dung thông tin phản hồi qua điện thoại đối với người gửi thông tin đó. Sự xác nhận
bằng lời nói phải được ghi bằng văn bản. Nếu những thông tin xác nhận bằng lời nói là
quan trọng, KTV có thể yêu cầu người có liên quan gửi thư xác nhận trực tiếp cho

mình. Ngoài ra, KTV có thể đề nghị người xác nhận gửi bản gốc cho mình. Cùng với
sự phát triền công nghệ thông tin, KTV ngày càng quan tâm đến tính chính xác của
thông tin phản hồi mà họ nhận được thông qua hình thức lưu chuyển điện tử như fax,
thư điện tử.
+ Giải quyết chênh lệch giữa gửi thư xác nhận của khách hàng với tài liệu của đơn
vị: Khi có sự chênh lệch giữa số liệu của đơn vị với số liệu của thư hồi âm, KTV có thể
đề nghị đơn vị giải thích, hoặc đề xuất cách giải quyết. Trong nhiều trường hợp, chênh
lệch có thể do là sự khác biệt trong thời điểm ghi nhận doanh thu và các khoản phải thu
và phải trả có liên quan giữa hai bên. Vì thế, trong trường hợp thư trả lời khẳng định
rằng số dư trên là không chính xác và không phán ánh đúng số nợ hiện hành, KTV cần
lập bảng chỉnh hợp giữa số liệu trên sổ chi tiết có liên quan với bảng kê chi tiết do
khách hàng của đơn vị gửi đến để xác nhận số thức tế. Cuối cùng, sau khi đã giải quyết
mọi khoản chênh lệch qua thư xác nhận, KTV sẽ đánh giá lại rủi ro đối với khoản nợ
phải thu. Nếu sai sót là đáng kể và khác xa so với mức dự kiến, KTV cần phải đánh giá
lại và có thể thay đổi lại phạm vi các thử nghiệm cơ bản có liên quan.
+ Các thủ tục kiểm toán áp dụng trong trường hợp không nhận được thư trả lời:
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
Khi khách hàng không trả lời, KTV nên tìm cách tiếp xúc với bên đã nhận yêu cầu xác
nhận để lấy thông tin phản hồi. Nếu vẫn không được KTV tiến hành các thủ tục thay
thế. Thủ tục thay thế thông thường dùng là kiểm tra việc thu nợ khách hàng sau ngày
khóa sổ kế toán, chẳng hạn KTV có thể đọc sổ phụ ngân hàng sau ngày khóa sổ kế toán
để kiểm tra xem các khoản phải thu đã được thu hồi hay chưa. Việc kiểm tra này nhằm
kiểm tra tính hiện hữu của khoản phải thu. Nếu thủ tục này không thực hiện KTV có
thể kiểm tra đến các hóa đơn bán hàng hợp thành các khoản phải thu cùng các vận đơn
có liên quan.
+ Tóm tắt và đánh giá kết quả: Dựa trên kết quả của thư xác nhận và các thủ tục
kiểm toán thay thế, KTV xem xét tính thích hợp và đầy đủ của bằng chứng thu thập
được liên quan đến các khoản phải thu.
+ Lập hồ sơ kiểm toán: KTV cần lập một bảng tóm tắt để liệt kê các thư đã nhận

được, và tổng hợp kết quả chung. Đây là một nội dung quan trọng trong hồ sơ kiểm
toán. Hồ sơ kiểm toán tối thiểu phải chứa những thông tin như:
- Số lượng và số tiền các thư hồi âm.
- Tỷ lệ mẫu chọn với tổng thể.
- Mối liên hệ giữa số liệu kiểm toán với số liệu trên sổ sách.
Hồ sơ kiểm toán cần nêu rõ khách hàng được chọn gửi thư xác nhận, kết quả đạt
được từ mỗi thư và tổng hợp kết quả đạt được.
(*) Kiểm tra việc lập dự phòng phải thu khó đòi:
Bước đầu tiên trong quá trình kiểm toán khoản dự phòng này là xem xét kết quả
các thử nghiệm khác có liên quan đến chính sách bán chịu của DN. Nếu chính sách bán
chịu không thay đổi, việc số dư tài khoản phải thu thay đổi của hoạt động kinh doanh
và doanh số bán ra. Ngược lại nếu chính sách bán chịu thay đổi đáng kể, KTV cần thận
trọng khi đánh giá kết quả những thay đổi này. Để xác định đơn vị lập dự phòng đúng
hay không, bước đầu tiên cần yêu cầu DN lập bảng phân tích dự phòng nợ phải thu khó
đòi. Để xem xét mức lập dự phòng, KTV có thể thực hiện bước sau đây:
- So sánh số chi tiết các khoản nợ phải thu khách hàng phân theo nhóm tuổi của
năm nay so với năm trước. Xem xét nợ còn tồn đọng vào cuối năm nay nhưng vẫn
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
chưa thu hồi được vào các tháng đầu năm sau. Lúc này, KTV cần theo dõi đến mức
thanh toán, ngày thanh toán cũng như các khoản bán hàng gần đây nhất cho những
khách hàng được thực hiện bằng cách bán chịu, hay bán thu tiền ngay. Các công văn
lưu trữ của đơn vị rất hữu ích cho sự điều tra này.
- Xem xét các khoản bán chịu quá hạn lớn và bất thường. Cần quan tâm đến tình
hình chung của nền kinh tế hay của nghành nghề khi có đánh giá khả năng trả nợ của
khách hàng vào ngày đáo hạn.
- Rà soát lại các thư xác nhận của khách hàng đặc biệt là đối với các khoản công
nợ còn đang tranh chấp.
- Tổng hợp tất cả các khoản nợ phải thu có khả năng không thu hồi được ước tính
dựa trên các thủ tục kiểm toán đã thực hiện; và lập danh sách những khách hàng nghi

ngờ không thu hồi được, ghi lý do lập và ước tính mức dự phòng cần lập.
- Cùng với nhân viên phụ trách bán chịu xem xét lại khoản nợ ước tính những
khoản không thu hồi được đã lập ở bước trên. Ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán về ý kiến
của nhân viên phụ trách bán chịu đối với số tiền ước tính không thu hồi được của từng
khoản nợ phải thu trên danh sách và giải thích mức dự phòng phải thu khó đòi đã lập.
- Tính toán và xem xét số ngày bán chịu, và mối liên hệ giữa các khoản dự
phòng phải thu khó đòi với nợ phải thu và với doanh thu bán chịu. Đồng thời so sánh
với tỷ số của năm trước, và nếu có chênh lệch lớn thì cần xác minh nguyên nhân.
(*) Kiểm tra việc khóa sổ nghiệp vụ bán hàng:
Để kiểm tra việc ghi nhận đúng kỳ của doanh thu, thủ tục kiểm toán có thể áp
dụng là lập bảng liệt kê các nghiệp vụ bán hàng diễn ra trong một số ngày trước và sau
ngày khóa sổ kế toán để so sánh với các hóa đơn bán hàng với các chứng từ có liên
quan. KTV cần chú ý tính hữu hiệu của KSNB phụ thuộc đáng kể vào sự phân chia
trách nhiệm giữa các bộ phận gửi hàng, lập hóa đơn và ghi chép nghiệp vụ. Nếu các bộ
phận này được tổ chức độc lập thì khả năng sai phạm sẽ khó sảy ra. Còn nếu một nhân
viên đảm nhận cả việc gửi hàng và lập hóa đơn, khả năng khai khống doanh thu loại sai
phạm này sẽ cao.
Ngoài ra, doanh thu cũng có thể bị tăng giả tạo bằng cách ghi nhận trước một
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
khoản doanh thu nào đó cho niên độ hiện hành; qua niên độ sau doanh thu này sẽ được
ghi giảm trở lại. Để phát hiện, KTV có thể xem xét lại tất cả các khoản hàng trả lại sau
ngày kết thuc niên độ có liên quan đến hàng bán trong niên độ trước, cũng như các tài
liệu về xác nhận công nợ có liên quan. Nếu phát hiện được, KTV sẽ yêu cầu đơn vị
điều chỉnh để phản ánh đúng doanh thu của niên độ.
Bên cạnh đó, KTV cũng cần chọn mẫu để so sánh ngày ghi trên chứng từ
chuyển hàng với ngày ghi trên hóa đơn bán hàng và sổ kế toán. Nếu có chênh lệch, đó
cũng là chỉ dẫn về khả năng có sai sót trong số liệu của niên độ.
(*) Xem xét các khoản phải thu khách hàng bị cầm cố, thế chấp: Bằng chứng về
sự cầm cố đối với khoản phải thu khách hàng có thể được thu thập thông qua thư xác

nhận. Ngoài ra việc phân tích tài khoản chi phí lãi vay có thể giúp KTV phát hiện chi
phí phải trả cho việc cầm cố, thế chấp từ đó lần ra các nghiệp vụ cầm cố, thế chấp nợ
phải thu. Đối với khoản nợ phải thu khách hàng bị cầm cố, thế chấp thì ngân hàng hoặc
Công ty tài chính sẽ ghi rõ trên chứng từ có liên quan. Ngoài ra, KTV còn cần đọc biên
bản họp và các tài liệu liên quan hay phỏng vấn nhân viên để xem xét các khoản nợ
phải thu có thật sự thuộc quyền của DN hay không.
(*) Đánh giá chung về sự trình bày và công bố các khoản phải thu khách hàng
trên BCTC: Thông qua kiểm tra bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ, KTV sẽ xem
xét khoản phải thu của khách hàng ghi trong bảng này có được phân loại đúng hay
không. Ngoài ra, cần lưu ý khi tài khoản phải thu có số dư có, họ phải trình bày trên
bảng CĐKT trong tài khoản nợ phải trả. Bên cạnh đó, KTV còn phải xem xét việc trình
bày và công bố khoản phải thu khách hàng trên BCTC có tuân thủ đúng các chuẩn mực
và chế độ kế toán hiện hành hay không.
2.3.2.3 Kết thúc kiểm toán
Sau khi thực hiện thủ tục của kiểm toán, KTV cần phải thực hiện các bước trong
khâu kết thúc kiểm toán. Trong giai đoạn này, trên cơ sở bằng chứng thu thập được,
KTV đánh giá kết quả và lập báo cáo kiểm toán. KTV có thể đưa ra các kiến nghị
nhằm giúp DN tránh được những sai sót trọng yếu khi thực hiện các khoản mục liên
quan đến khoản mục phải thu khách hàng cũng như có hiệu quả hơn trong hoạt động
SXKD.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
2.4 Những khả năng sai phạm đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng trong
kiểm toán báo cáo tài chính.
- Không bù trừ cùng đối tượng hoặc bù trừ công nợ không cùng đối tượng. Chưa
có quy chế tài chính về thu hồi công nợ.
- Chưa có sổ theo dõi chi tiết từng đối tượng phải thu, cùng một đối tượng nhưng
theo dõi trên nhiều tài khoản khác nhau.
- Quy trình phê duyệt bán chịu không đầy đủ, chặt chẽ: chưa có quy định về số
tiền nợ tối đa, thời hạn thanh toán…

- Chưa tiến hành đối chiếu hoặc đối chiếu công nợ không đầy đủ vào thời điểm
lập BCTC
- Chênh lệch biên bản đối chiếu và sổ kế toán chưa được xử lý.
- Hạch toán sai nội dung, số tiền, tính chất tài khoản phải thu, hạch toán các
khoản phải thu không mang tính chất phải thu thương mại vào tài khoản 131.
- Cơ sở hạch toán công nợ không nhất quán theo hóa đơn hay theo phiếu xuất
kho, do đó đối chiếu công nợ không khớp số.
- Hạch toán giảm công nợ phải thu hàng bán trả lại, giảm giá hàng bán nhưng
không có hóa đơn, chứng từ hợp lệ.
- Ghi nhận các khoản trả trước cho người bán không có chứng từ hợp lệ. Các
khoản đặt trước tiền hàng cho người bán hoặc có mối quan hệ kinh tế lâu dài, thường
xuyên với các tổ chức kinh tế khác nhưng không tiến hành ký kết hợp đồng kinh tế
giữa hai bên.
- Ghi nhận tăng phải thu không phù hợp với ghi nhận tăng doanh thu. Công tác
luân chuyển chứng từ từ bộ phận kho lên phòng kế toán chậm nên hạch toán tăng phải
thu khi bán hàng không có chứng từ kho như phiếu xuất hàng…
- Có những khoản công nợ thu hồi bằng tiền mặt với số tiền lớn, không quy định
thời hạn nộp lại nên bị nhân viên chiếm dụng vốn, hoặc biển thủ.
- Nhiều khoản công nợ phải thu quá hạn thanh toán, không rõ đối tượng, tồn
đọng từ nhiều năm nhưng chưa xử lý. Cuối kỳ chưa đánh giá lại các khoản phải thu gốc
ngoại tệ.
- Không lập bảng theo dõi chi tiết tuổi nợ cho từng khách hàng, không có chính
sách thu hồi, quản lý nợ hiệu quả và các khoản xóa nợ chưa tập hợp được đầy đủ hồ sơ
theo quy định. Không theo dõi nợ khó đòi đã xử lý.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
- Không hạch toán lãi thanh toán nợ quá hạn hoặc hạch toán phải thu không đúng
kỳ, khách hàng đã trả nhưng chưa hạch toán.
- Theo dõi khoản thu các đại lý về lãi trả chậm do vượt định mức dư nợ nhưng
chưa xác định chi tiết từng đối tượng để có biện pháp thu hồi.

- Chưa lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi hoặc lập dự phòng nhưng trích
thiếu hoặc trích thừa, vượt quá tỷ lệ cho phép. Tổng mức lập dự phòng cho các khoản
nợ khó đòi lớn hơn 20% tổng dư nợ phải thu cuối kỳ.
- Không thành lập Hội đồng xử lý công nợ khó đòi và thu thập đầy đủ hồ sơ các
khoản nợ đã xóa nợ cho người mua.
2.5 Tổng quan tình hình nghiên cứu về kiểm toán Nợ phải thu khách hàng trong
kiểm toán báo cáo tài chính của các năm trước
Đã có rất nhiều công trình nghiên cứu từ các năm trước về quy trình kiểm toán
khoản mục Nợ phải thu khách hàng, và đạt được những thành tựu đáng kể.
Theo chị Trần Thị Chúc – sinh viên lớp K41d2: Qua việc nghiên cứu và thực
tập tại Công ty CPA Việt Nam, chị đã tìm hiểu về hoạt động kiểm toán Nợ phải thu
khách hàng kết hợp với việc tham khảo một số tài liệu khác, chị đưa ra được kết luận
và nhận xét riêng của mình. Từ đó trình bày quan điểm, một số đề xuất nhằm hoàn
thiện quy trình kiểm toán khoản mục Nợ phải thu khách hàng. Theo ý kiến của chị
CPA Việt Nam nên đa dạng hóa các bảng câu hỏi tìm hiểu, đánh giá hệ thống kiểm
soát nội bộ của khách hàng, KTV cũng cần đẩy mạnh thực hiện một số trắc nghiệm độ
vững trãi của các thủ tục kiểm soát khách hàng như: Phương pháp thu thập tài liệu,
phương pháp quan sát, phỏng vấn…Chị cũng đã đưa ra một danh sách các thử nghiệm
cơ bản nên đảm bảo được tiến hành và đề xuất nội dung thử nghiệm cơ bản nên đảm
bảo được tiến hành và đề xuất nội dung thủ tục kiểm toán nhằm kiểm tra tính chia cắt
niên độ với khoản mục này.
Theo anh Mai Quang Phúc – sinh viên lớp K42d1 sau khi thực tập và nghiên
cứu tại Công ty kiểm toán DTL, cũng đã nghiên cứu tìm hiểu và đưa ra được những
đánh giá của mình về quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng, anh nhận ra rằng :
việc kiểm toán nợ phải thu khách hàng tại công ty còn rất nhiều vấn đề cần khắc phục,
theo anh việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng khá là quan trọng,
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán
Luận văn tốt nghiệp Trường ĐH Thương Mại
đòi hỏi KTV phải cẩn thận và thực hiện một cách khoa học, tuy nhiên bảng câu hỏi
dùng để đánh giá hệ thống KSNB của Công ty được sử dụng khá hạn hẹp về thời gian

nhưng lại khá phức tạp, điều đó làm mất nhiều thời gian của KTV. Ngoài ra còn nhiều
vấn đề ở các thủ tục kiểm tra chi tiết đó là các thủ tục này được thực hiện cho hầu hết
khách hàng nhưng chỉ mang tính hướng dẫn. Thực tế tùy từng khách hàng và tùy từng
hoàn cảnh cụ thể KTV phải bổ sung và thêm bớt các thủ tục nhằm tiết kiệm nguồn lực
nhưng lại mang hiệu quả…từ những hạn chế đó anh cũng đưa ra một số đề xuất nhằm
nâng cao hiệu quả làm việc cho KTV. Để tìm hiểu và nghiên cứu được hệ thống KSNB
của khách hàng, KTV cần thiết kế sẵn bảng câu hỏi cụ thể dưới dạng có hay không các
thủ tục kiểm soát nội bộ liên quan đến khoản mục đó, các kiểm soát đó có thực sự thích
hợp không hay phải thay thế các thủ tục khác…Với mỗi khách hàng, KTV cần thay đổi
bảng câu hỏi đôi chút cho phù hợp với tình hình thực tế và các thông tin thu thập được
từ giai đoạn lập kế hoạch. Ngoài ra trong quá trình làm việc anh nhận thấy ở Công ty
chưa có sự phối hợp giữa các thành viên của Công ty với nhau, đôi khi gây khó khăn
trong công việc, vì vậy để giải quyết vấn đề này DTL cần mở rộng hơn nữa vấn đề đào
tạo, truyền đạt trong quá trình kiểm toán cho các KTV.
Bàn luận rất nhiều trên các diễn đàn, và trên diễn đàn của ,
bài đăng ngày 6 tháng 12 năm 2010, một bạn không tên đã viết “ việc kiểm toán công
nợ phải thu khách hàng 131 và khách hàng ứng trước (Dư Có TK 131) thường được
làm gắn liền với phần hành Doanh thu. Về chương trình kiểm toán nên tìm hiểu ở Công
ty của mình vì hầu hết các Công ty kiểm toán đều có chương trình làm việc cụ thể với
các khoản mục phải thu bao gồm cả khoản mục Nợ phải thu khách hàng. Chỉ lưu ý
tổng quát là :
+ Thứ nhất, không thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết vào từng khách hàng
trước khi tiến hành các phân tích tổng quát về biến động của các khoản phải thu tương
ứng với biến động doanh thu và luồng tiền. Một Công ty có doanh số tăng mạnh, lãi
lớn nhưng lại có số dư công nợ phải thu khách hàng và tiền mặt giảm mạnh trong khi
các chỉ tiêu khác thay đổi không đáng kể sẽ là một yếu tố bất thường.
Vũ Thị Hà Lớp 43D3 Khoa Kế toán – Kiểm toán