Vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán hàng tồn kho do Công ty Kiểm toán Quốc tế PNT thực hiện

Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
LỜI NÓI ĐẦU
Trong điều kiện hội nhập nền kinh tế thế giới, môi trường kinh doanh ở Việt
Nam đã và đang tiến dần đến thế ổn định. Nhiều cơ hội mới mở ra cho các doanh
nghiệp đi kèm đó là những thách thức, những rủi ro không thể né tránh. Lĩnh vực
kiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập (KTĐL) nói riêng cũng không nằm ngoài
xu hướng đó. Từ trước đến nay, báo cáo tài chính (BCTC) luôn là đối tượng chủ yếu
của KTĐL. BCTC là tấm gương phản ánh kết quả hoạt động cũng như mọi khía cạnh
trong quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Điều này đòi hỏi các thông tin
đưa ra trên BCTC phải luôn đảm bảo tính trung thực, hợp lý.
Trên BCTC của doanh nghiệp, hàng tồn kho (HTK) thường là một khoản
mục có giá trị lớn, các nghiệp vụ phát sinh xoay quanh HTK rất phong phú, phức tạp.
Sự phức tạp này ảnh hưởng đến công tác tổ chức hạch toán cũng như việc ghi chép
hàng ngày, làm tăng khả năng xảy ra sai phạm đối với HTK. Rủi ro tiềm tàng với chu
trình này luôn được đánh giá ở mức cao. Vì vậy, trong kiểm toán phần hành HTK,
thủ tục kiểm tra chi tiết luôn được các kiểm toán viên (KTV) sử dụng nhằm thu được
những bằng chứng kiểm toán có sức thuyết phục cao, làm cơ sở hình thành nên ý
kiến kiểm toán. Nhận thức được tầm quan trong của vấn đề này, trong quá trình thực
tập tại Công ty Kiểm toán Quốc tế PNT, Em đã lựa chọn Đề tài: “Vận dụng thủ tục
kiểm tra chi tiết trong kiểm toán hàng tồn kho do Công ty Kiểm toán Quốc tế PNT
thực hiện” làm Khóa luận tốt nghiệp. Mục tiêu của Khóa luận là dựa trên những lý
luận chung về thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán HTK và thực tế vận dụng tại
Công ty Kiểm toán Quốc tế PNT để tiến hành đối chiếu giữa lý thuyết và thực tế, từ
đó đề xuất các ý kiến nhằm hoàn thiện vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm
toán HTK tại Công ty.
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
1
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
Ngoài Lời nói đầu và Kết luận, nội dung Khóa luận gồm ba chương:
Chương 1: Lý luận chung về vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong
kiểm toán hàng tồn kho;

Chương 2: Thực trạng vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm
toán hàng tồn kho do Công ty Kiểm toán Quốc tế PNT thực hiện;
Chương 3: Nhận xét và kiến nghị hoàn thiện vận dụng thủ tục kiểm tra
chi tiết trong kiểm toán hàng tồn kho do Công ty Kiểm toán Quốc tế PNT thực
hiện.
Đối tượng nghiên cứu là các bước vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong
kiểm toán khoản mục HTK.
Phạm vi nghiên cứu là các công ty khách hàng điển hình do Công ty Kiểm
toán Quốc tế PNT thực hiện.
Phương pháp nghiên cứu là phỏng vấn, quan sát, phân tích.
Do nghiên cứu còn nhiều hạn chế nên Khóa luận của Em không tránh khỏi
thiếu sót. Kính mong nhận được sự góp ý của Thầy giáo để Khóa luận của Em được
hoàn thiện hơn.
Em xin chân thành cảm ơn!
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
2
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ VẬN DỤNG THỦ TỤC KIỂM TRA
CHI TIẾT TRONG KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO
1.1. Lý luận chung về thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán báo cáo tài
chính
1.1.1. Khái quát chung về thủ tục kiểm tra chi tiết
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200, kiểm toán tài chính là một
hoạt động đặc trưng của kiểm toán, với mục tiêu cụ thể là “đưa ra ý kiến xác nhận
rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc
được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan, có phản ánh trung thực và hợp lý
trên các khía cạnh trọng yếu hay không”. Đối tượng cụ thể của kiểm toán tài chính là
các báo cáo kế toán và các bảng tổng hợp tài chính, các bảng tổng hợp này vừa chứa
đựng các mối quan hệ kinh tế tổng quát vừa phản ánh cụ thể từng loại tài sản, nguồn
vốn với những biểu hiện về kinh tế, pháp lý và được lập theo trình tự xác định. Do

đó, kiểm toán tài chính phải hình thành những trắc nghiệm đồng thời kết hợp với việc
sử dụng các phương pháp kiểm toán cơ bản để đưa ra ý kiến đúng đắn về các bảng
tổng hợp này. Trong kiểm toán tài chính có ba loại trắc nghiệm là trắc nghiệm công
việc (gồm trắc nghiệm độ vững chãi và trắc nghiệm đạt yêu cầu), trắc nghiệm trực
tiếp số dư và trắc nghiệm phân tích.
Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể của trắc
nghiệm công việc và trắc nghiệm trực tiếp số dư để kiểm toán từng khoản mục hoặc
nghiệp vụ tạo nên số dư trên khoản mục hay loại nghiệp vụ. Các kỹ thuật được áp
dụng thường xuyên khi tiến hành các biện pháp kiểm tra chi tiết là so sánh, tính toán,
xác nhận, điều tra, kiểm tra thực tế. Đây là một thủ tục quan trọng luôn được tiến
hành trong các cuộc kiểm toán nhằm thu được những bằng chứng có hiệu lực. Bản
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
3
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
chất của kiểm tra chi tiết là nhằm tìm kiến bằng chứng để có cơ sở đưa ra ý kiến về
tính trung thực và hợp lý của các số dư tài khoản (TK). Tuy nhiên, trên thực tế, việc
kiểm tra toàn bộ khoản mục, nghiệp vụ chỉ thích hợp với các doanh nghiệp có quy
mô nhỏ, số lượng nghiệp vụ ít. Khi doanh nghiệp được kiểm toán có quy mô lớn, số
lượng nghiệp vụ phát sinh nhiều thì KTV không thể kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ,
khi đó, kiểm tra chi tiết được tiến hành không phải bằng cách kiểm tra toàn bộ các
nghiệp vụ mà bằng cách kiểm tra mẫu một số nghiệp vụ cùng loại hoặc áp dụng các
thử nghiệm thích hợp trên cơ sở xem xét mối quan hệ giữa hiệu quả và chi phí kiểm
toán. Như vậy có thể khẳng định, bản chất của kiểm tra chi tiết là đưa ra kết luận về
số dư TK được kiểm tra cụ thể thông qua phương pháp chọn mẫu kiểm toán.
Kiểm tra chi tiết là thủ tục không thể thiếu trong một cuộc kiểm toán. Mặc
dù các thủ tục kiểm soát và phân tích được áp dụng sẽ làm giảm bớt công việc thực
hiện kiểm tra chi tiết tuy nhiên không thể hoàn toàn thay thế cho thủ tục kiểm tra chi
tiết. Kiểm tra chi tiết có thể được áp dụng với từng khoản mục trong tổng số hoặc
một nhóm các khoản mục, nó thường có hiệu lực đối với những mục tiêu kiểm toán
liên quan đến các nghiệp vụ không thường xuyên và có số lượng các nghiệp vụ phát

sinh không nhiều. Trong trường hợp không phát hiện sai sót trọng yếu khi thực hiện
các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệp phân tích đối với các nghiệp vụ thường
xuyên, việc tiến hành chọn mẫu kiểm tra chi tiết là cần thiết để có những bằng chứng
chắc chắn cho kết luận kiểm toán. Khi tiến hành kiểm toán, thủ tục kiểm tra chi tiết
cung cấp những bằng chứng có độ tin cậy cao do đây là thủ tục thu thập bằng chứng
bằng cách kiểm tra thực tế cũng như thực hiện lại công việc mà kế toán của đơn vị đã
thực hiện. Tuy nhiên, thủ tục kiểm tra chi tiết thường có chi phí cao và tốn kém thời
gian nhiều hơn so với các thủ tục kiểm toán khác. Do đó, vai trò của thủ tục kiểm tra
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
4
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
chi tiết cần phải được xem xét trong mối quan hệ tương quan với chi phí kiểm toán
cũng như trong việc kết hợp với các thủ tục kiểm toán khác. Thông thường, để đạt
được hiệu quả kiểm toán cao, công việc kiểm toán được bắt đầu tiến hành từ việc sử
dụng các thủ tục kiểm soát, các thủ tục phân tích, đến trắc nghiệm độ tin cậy trong
trắc nghiệm công việc và qua trắc nghiệm trực tiếp số dư.
Như vậy, có thể nói, kiểm tra chi tiết là thủ tục vô cùng quan trọng, được áp
dụng trong hầu hết các cuộc kiểm toán nhằm thu được những bằng chứng có hiệu
lực. Tùy thuộc vào đặc điểm mỗi loại kiểm toán cũng như đặc điểm của khách thể
kiểm toán mà các thủ tục kiểm tra chi tiết được sử dụng ở mức độ khác nhau và qua
đó, vai trò của thủ tục này cũng khác nhau.
1.1.2. Vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán báo cáo tài
chính
Cũng giống như các thủ tục kiểm toán khác được sử dụng nhằm thu thập
bằng chứng kiểm toán, khi áp dụng thủ tục kiểm tra chi tiết, thông thường sẽ được
thực hiện qua các bước cơ bản sau:
Bước 1: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết
Thủ tục kiểm tra chi tiết được thực hiện nhằm thu thập những bằng chứng
kiểm toán về sai phạm trọng yếu trong các cơ sở dẫn liệu thuộc các mục tiêu kiểm
toán. Bên cạnh đó, thủ tục này cũng được sử dụng khi muốn ước tính giá trị chênh

lệch kiểm toán đối với những cơ sở dẫn liệu của BCTC đang chứa đựng những khả
năng sai phạm trọng yếu. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, KTV phải
tiến hành lựa chọn các khoản mục trong tổng thể bao gồm xác định số lượng các
khoản mục và chọn mẫu khoản mục để kiểm tra. Việc xác định tổng số khoản mục
nghiệp vụ cần hướng tới tính đầy đủ và tin cậy của bằng chứng kiểm toán. Yêu cầu
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
5
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
đầy đủ đòi hỏi phải xem xét đủ số lượng các khoản mục, nghiệp vụ đã xác định. Yêu
cầu tin cậy có thể giải quyết qua việc tăng hiệu quả của các kỹ thuật kiểm toán bằng
cách chia nhỏ tổng số mẫu thành từng nhóm và thực hiện các cách thức kiểm tra khác
nhau.
Xác định mẫu chọn cụ thể phải căn cứ vào tình hình thực tế của khách thể
kiểm toán và kinh nghiệm của KTV, với từng loại hình nghiệp vụ, xác định mẫu chọn
cần chú ý tới thời điểm chọn mẫu để đảm bảo tính đại diện của mẫu chọn.
Bước 2: Lựa chọn các khoản mục để kiểm tra chi tiết
Để thiết kế và thực hiện kiểm tra chi tiết, trước hết cần xác định những số dư
và nghiệp vụ cho kiểm tra, từ đó tiến hành kiểm tra tới các khoản mục tạo nên số dư
đó. Việc áp dụng các biện pháp kiểm tra chi tiết có thể được thực hiện với từng
khoản mục trong tổng thể hoặc một nhóm các khoản mục. Tuy nhiên, việc thực hiện
kiểm tra chi tiết với toàn bộ khoản mục tạo nên số dư có thể gây tốn kém về thời gian
và chi phí một cách không cần thiết. Do đó, trong quá trình thực hiện, KTV có thể lựa
chọn một số khoản mục để kiểm tra chi tiết dựa trên cơ sở chọn mẫu điển hình những
khoản mục chính hoặc chọn mẫu đại diện hoặc kết hợp cả hai phương pháp trên.
Tổng thể mẫu là số dư tài khoản hay nhóm các nghiệp vụ, mẫu chọn là các khoản
mục tạo nên số dư tài khoản đó.
Bước 3: Thực hiện các biện pháp kỹ thuật kiểm tra chi tiết trên các khoản
mục đã chọn. Trên cơ sở các khoản mục đã chọn, KTV sử dụng các biện pháp kỹ
thuật để kiểm tra chi tiết bao gồm:
Thứ nhất: Kiểm tra vật chất. Đây là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia

kiểm kê các loại tài sản của doanh nghiệp. Các công việc được thực hiện bao gồm
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
6
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
quá trình quan sát thủ tục kiểm kê của khách hàng và trực tiếp kiểm kê chọn mẫu sau
đó đối chiếu với hồ sơ kho.
Về ưu điểm, kỹ thuật kiểm kê cung cấp những bằng chứng có độ tin cậy cao
nhất vì kiểm kê là quá trình xác minh sự hiện hữu của tài sản, mang tính khách quan.
Do đó, kiểm tra vật chất được ứng dụng rộng rãi trong kiểm toán tài sản nói chung và
đặng biệt trong kiểm toán HTK nói riêng, khi HTK chiếm một phần đáng kể trong
BCTC thì thông thường bằng chứng kiểm toán về sự tồn tại và tình trạng của HTK
được KTV thu nhận qua tham dự vào cuộc kiểm kê kho tại đơn vị được kiểm toán.
Tham dự kiểm kê kho không chỉ tạo điều kiện cho KTV kiểm tra thực tế HTK mà
còn giúp KTV quan sát hoạt động của những thủ tục kiểm soát trong quá trình kiểm
kê của doanh nghiệp. Vì thế, KTV sẽ thu thập được bằng chứng kiểm toán về tính
hiệu lực trong thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB).
Về nhược điểm, trong những trường hợp HTK của doanh nghiệp phong phú
và đa dạng, được bảo quản ở nhiều kho bãi sẽ gây nhiều khó khăn trong quá trình
kiểm đếm. Với những loại HTK mang tính kỹ thuật đặc thù, KTV khó xác định được
giá trị và do đó làm giảm thiểu tính hiệu lực của kết quả kiểm kê.
Thứ hai: Lấy xác nhận. Đây là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba
độc lập cung cấp để xác minh tính chính xác của các thông tin mà KTV nghi vấn, là
thủ tục kiểm toán có hiệu quả vì thủ tục này có thể xác nhận được thời điểm bắt đầu
của nghiệp vụ và của những hoạt động xử lý nghiệp vụ đó.
Các bước công việc cần thực hiện khi tiến hành lấy xác nhận bao gồm: Lập
các câu hỏi xác nhận hay yêu cầu khách hàng lập chúng; Kiểm tra các câu hỏi xác
nhận và xem xét tính chính xác của chúng, gửi đi với địa chỉ của KTV để người trả
lời thư phúc đáp; Điều tra những câu hỏi xác nhận gửi bị gửi trả lại bằng cách kiểm
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
7

Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
tra địa chỉ và tìm kiếm bằng chứng có tính minh chứng cho thấy khách hàng vẫn đang
tồn tại; Thực hiện biện pháp theo dõi thích hợp với những thư không được trả lời, cân
nhắc khả năng gửi thư xác nhận lần hai hoặc lần ba.
Về loại xác nhận, tùy theo loại câu hỏi và câu trả lời tương ứng, xác nhận
được chia thành hai loại là xác nhận mở và xác nhận đóng.
Về ưu điểm, phương pháp này được áp dụng hầu như trong tất cả các cuộc
kiểm toán vì bằng chứng thu được có độ tin cậy cao nếu như KTV thực hiện đúng
quy trình và đảm bảo yêu cầu.
Về nhược điểm, hiệu lực của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào tính độc
lập của bên thứ ba. Hơn nữa, chi phí đối với phương pháp này là khá cao và do đó,
phạm vi áp dụng tương đối hạn chế, nhất là khi đơn vị được kiểm toán có quy mô
lớn.
Thứ ba: Xác minh tài liệu. Đây là quá trình xem xét, đối chiếu các chứng từ,
sổ sách có liên quan sẵn có trong đơn vị được kiểm toán. Phương pháp này được áp
dụng đối với các chứng từ, tài liệu như hóa đơn bán hàng, mua hàng, phiếu nhập xuất
kho, sổ sách kế toán... Khi sử dụng kỹ thuật này, KTV cần phân biệt quá trình kiểm
tra vật chất về tài sản như tiền mặt, trái phiếu có giá trị... với quá trình kiểm tra các
chứng từ như phiếu chi và chứng từ bán hàng.
Về ưu điểm, phương pháp này tương đối thuận tiện do tài liệu thường là có
sẵn, chi phí để thu thập bằng chứng kiểm toán bằng phương pháp này do đó mà cũng
thấp hơn so với các kỹ thuật khác.
Về nhược điểm, khi áp dụng kỹ thuật này trong kiểm toán, độ tin cậy cũng
bằng chứng thu thập được phụ thuộc vào nguồn gốc của bằng chứng, các tài liệu
cung cấp có thể đã bị sửa chữa hoặc giả mạo và do đó sẽ làm mất tính khách quan. Vì
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
8
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
vậy, KTV cần sự dụng kết hợp phương pháp này với các kỹ thuật thu thập bằng
chứng khác để có được những bằng chứng khách quan và có hiệu lực.

Thứ tư: Quan sát. Đây là phương pháp được sử dụng để đánh giá một thực
trạng hay hoạt động của đơn vị được kiểm toán. KTV có thể đi thị sát để có được
những nhận định về tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị khách hàng.
Về ưu điểm, kỹ thuật này rất hữu ích trong nhiều phần hành của cuộc kiểm
toán. Bằng chứng thu được đáng tin cậy do được thu thập bởi chính các KTV.
Về nhược điểm, kỹ thuật này chỉ cung cấp những bằng chứng về phương
pháp thực thi công việc ở thời điểm quan sát, không chắc chắn có được thực hiện ở
các thời điểm khác hay không. Bản thân bằng chứng thu được từ kỹ thuật quan sát
chưa thể hiện tính đầy đủ do đó cần thực hiện kết hợp với các phương pháp khác.
Thứ năm: Phỏng vấn. Đây là quá trình KTV thu thập thông tin bằng văn
bản hay bằng lời nói qua việc phỏng vấn những người hiểu biết về vấn đề mà KTV
quan tâm. Quá trình này thường bao gồm ba giai đoạn: lập kế hoạch phỏng vấn, thực
hiện phỏng vấn và kết thúc phỏng vấn.
Về ưu điểm, kỹ thuật này giúp cho KTV thu thập được những bằng chứng
chưa có nhằm có được những thông tin phản hồi củng có cho luận cứ của KTV.
Về nhược điểm, khi sử dụng kỹ thuật này, độ tin cậy của bằng chứng không
cao do đối tượng được phỏng vấn chủ yếu là người trong đơn vị được kiểm toán nên
thiếu tính khách quan, chất lượng của các bằng chứng phụ thuộc vào trình độ của
người được hỏi.
Thứ sáu: Tính toán. Đây là quá trình mà KTV kiểm tra tính chính xác về
mặt số học trong việc tính toán và ghi sổ.
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
9
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
Về ưu điểm, kỹ thuật này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao, xét về
mặt số học.
Về nhược điểm, kỹ thuật này là phép thích và phân bổ đôi khi khá phức tạp,
tốn thời gian đặc biệt trong trường hợp khi đón vị được kiểm toán có quy mô lớn,
loại hình kinh doanh phức tạp. Kỹ thuật này chỉ qua tâm đến tính chính xác thuần túy
về mặt số học, chưa chú ý đến sự phù hợp của phương pháp tính được sử dụng. Do

đó, kỹ thuật này thường được sử dụng kết hợp với các phương pháp kỹ thuật khác
như xác minh tài liệu, kiểm tra vật chất, phân tích....
Bước 4: Đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết và xử lý chênh lệch
Sau khi thực hiện kiểm tra chi tiết các khoản mục được lựa chọn, KTV tiến
hành đánh giá những bằng chứng thu được từ quá trình kiểm tra chi tiết. Nếu xuất
hiện chênh lệch kiểm toán, cần xác định loại chênh lệch cũng như nguyên nhân chênh
lệch để từ đó có thể tiến hành các thủ tục thích hợp phát hiện các sai phạm.
Khi xuất hiện chênh lệch kiểm toán, những bước công việc được thực hiện
bao gồm:
Thứ nhất: Điều tra tính chất, nguyên nhân của những chênh lệch. Chênh
lệch kiểm toán trước hết được phân loại theo tính chất của vi phạm cố ý hoặc sai sót
vô tình, đồng thời cần phải xem xét khả năng chênh lệch kiểm toán chỉ có trong một
loại hình thức nhất định nào đó. Khi đó, KTV xem xét sự cần thiết phải áp dụng
những thủ tục kiểm toán bổ sung hay những thủ tục kiểm toán khác. Trong quá trình
điều tra, KTV cần xem xét lại mức sai phạm trọng yếu với một thái độ hoài nghi nghề
nghiệp nhất định.
Thứ hai: Tiến hành các thủ tục thích hợp khi pháp hiện những dấu hiệu vi
phạm. Nếu KTV tin rằng những sai phạm có ảnh hướng trọng yếu đến BCTC thì cần
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
10
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
thực hiện những thủ tục kiểm toán bổ sung thích hợp để xóa bỏ những nghi ngờ về
các vi phạm. Nếu vi phạm được khẳng định, KTV phải đảm bảo sai sót đó đã ảnh
hưởng đến BCTC và có đẩy đủ thuyết minh cần thiết. Nếu không thể khẳng định
hoặc xóa bỏ được mối nghi ngờ về sai phạm, KTV sẽ cân nhắc ảnh hưởng có thể có
đối với BCTC và với ý kiến của KTV.
Thứ ba: Báo cáo về những chênh lệch kiểm toán. KTV có trách nhiệm thông
báo cho Ban Giám đốc công ty khách hàng những phát hiện của mình. Với những
chênh lệch kiểm toán không được sửa đổi, KTV phải lập một bảng tóm tắt tính trọng
yếu của những chênh lệch này và xét khả năng ảnh hưởng của chúng đến BCTC.

1.2. Lý luận chung về kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán
báo cáo tài chính
1.2.1. Khái quát chung về hàng tồn kho
Theo Chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho ISA2 và Chuẩn mực kế
toán Việt Nam số 02 thì HTK là những tài sản:
Ðược giữ để bán trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường;
Ðang trong quá trình sản xuất kinh doanh dở dang;
Nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất
kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ.
Như vậy HTK là những tài sản lưu động của một doanh nghiệp, được biểu
hiện dưới dạng hình thái vật chất cụ thể, có thể được mua ngoài hoặc tự sản xuất.
HTK bao gồm nhiều loại, tùy thuộc vào đặc điểm của từng loại hình kinh doanh của
doanh nghiệp mà danh mục HTK cũng có những khác biệt riêng. Trong doanh nghiệp
thương mại thì HTK bao gồm: hàng hóa mua về chờ bán, hàng hóa tồn kho, hàng
mua đang đi trên đường, hàng gửi bán, hàng gửi đi gia công chế biến. Còn trong
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
11
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
doanh nghiệp sản xuất, HTK bao gồm: nguyên vật liệu (NVL), công cụ dụng cụ
(CCDC) tồn kho, gửi đi gia công chế biến và đã mua đang đi trên đường, sản phẩm
dở dang, chi phí dịch vụ dở dang, thành phẩm hoàn thành chờ bán. Những đặc điểm
nổi bật của HTK được thể hiện như sau:
Thứ nhất: HTK chiếm một tỷ trọng rất lớn trong tổng tài sản của doanh
nghiệp và cũng chiếm một vị trí quan trọng trong công tác kế toán cũng như hoạt
động kiểm toán, là chu trình chủ yếu trên BCTC nên rất dễ xảy ra những sai sót hoặc
gian lận lớn, gây ảnh hưởng trọng yếu về chi phí và kết quả kinh doanh.
Thứ hai: HTK rất đa dạng về chủng loại, được bảo quản và quản lý tại
nhiều địa điểm khác nhau, do nhiều người phụ trách. Ðiều kiện bảo quản đối với từng
loại HTK rất khác nhau. Chính vì vậy, thực hiện công việc kiểm soát vật chất, kiểm
kê về chất lượng cũng như giá trị là rất phức tạp, khả năng xảy ra sai sót, gian lận là

nhiều hơn so với các tài sản khác. Có nhiều loại rất khó phân biệt và định giá như các
linh kiện điện tử phức tạp, các công trình xây dựng dở dang hay kim khí qúy… đòi
hỏi có ý kiến của các chuyên gia.
Thứ ba: Trên thực tế có nhiều phương pháp để định giá HTK được sử dụng,
ngay cả với mỗi loại HTK cũng có thể xây dựng cách tính khác nhau. Với mỗi cách
tính sẽ đem lại những kết quả khác nhau, bên cạnh đó việc xác định giá trị HTK lại
có ảnh hưởng trực tiếp đến giá vốn hàng bán, ảnh hưởng trọng yếu tới việc xác định
lợi nhuận thuần trong năm tài chính. Vì vậy để thu thập được bằng chứng kiểm toán
đầy đủ và có hiệu lực, các KTV khi thực hiện kiểm toán phải nắm bắt được phương
pháp tính giá HTK mà khách hàng đang sử dụng cùng với việc áp dụng nó trong thực
tiễn. Thực tế hiện nay vẫn còn có những doanh nghiệp không áp dụng nhất quán cách
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
12
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
xác định trị giá HTK giữa các niên độ kế toán, điều này rất dễ dẫn đến những sai sót
đáng kể.
Thứ tư: HTK cũng như nhiều loại tài sản khác, phải chịu ảnh hưởng của hao
mòn hữu hình và hao mòn vô hình. Ðiều này yêu cầu các KTV phải có những hiểu
biết cụ thể về từng loại HTK có trong doanh nghiệp cũng như xu hướng biến động
của chúng, từ đó xác định chính xác được giá trị hao mòn của từng loại.
Thứ năm: Chu trình HTK có liên quan trực tiếp hoặc gián tiếp với các chu
trình khác, vì vậy khi tiến hành kiểm toán, phải có sự xem xét mối liên hệ giữa các
chu trình này, do có thể xảy ra những sai sót mang tính chất dây chuyền giữa các giai
đoạn trong quá trình sản xuất.
HTK gắn liền với một chu trình, được bắt đầu bằng việc mua hàng hóa và
kết thúc bằng việc xuất kho hàng hóa thành phẩm đi tiêu thụ. HTK tham gia vào tất
cả các giai đoạn trong quá trình sản xuất kinh doanh. Trong khâu mua hàng, HTK là
đối tượng mua sắm, là hàng hóa. Trong khâu sản xuất, HTK vừa tham gia với vai trò
là đối tượng sản xuất, vừa tham gia với vai trò là công cụ sản xuất. Đồng thời, HTK
lại là sản phẩm chính của quá trình sản xuất và được đem đi tiêu thụ. Do đó, có thể

khẳng đinh, HTK là một tài sản có vai trò quan trọng đối với các doanh nghiệp, chu
trình HTK có những chức năng cơ bản như sau:
Thứ nhất: Chức năng mua hàng. Nghiệp vụ này được thực hiện bởi bộ phận
cung ứng, căn cứ vào giấy đề nghị mua hàng đã được phê duyệt, bộ phận này sẽ lập
đơn đặt hàng hoặc thỏa thuận các hợp đồng mua hàng. Phiếu yêu cầu mua hàng do bộ
phận có trách nhiệm lập theo kế hoạch sản xuất. Căn cứ vào phiếu đề nghị mua hàng
đã được phê chuẩn của Giám đốc hoặc người phụ trách, bộ phận mua hàng lập đơn
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
13
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
đặt hàng để gửi cho nhà cung cấp. Mẫu đơn đặt hàng được thiết kế sẵn có đầy đủ các
cột cần thiết nhằm hạn chế tối đa các sai sót.
Thứ hai: Chức năng nhận hàng, lưu kho. Nghiệp vụ này được bắt đầu bằng
việc nhập kho hàng mua, lập biên bản giao nhận hàng. Hàng hóa được chuyển tới bộ
phận kho tiến hành nhập kho. Thủ kho lập phiếu nhập kho ghi rõ số lượng, quy cách
của hàng nhập, tiến hành ghi sổ và chuyển cho kế toán làm căn cứ ghi sổ kế toán.
Hàng hóa nhận về phải được kiểm tra cả về số lượng và chất lượng bởi một bộ phận
độc lập với bộ phận mua hàng và bộ phận lưu kho, có trách nhiệm xác định số lượng
hàng nhận, kiểm định chất lượng có phù hợp với yêu cầu trong đơn đặt hàng hay
không, đồng thời cũng loại bỏ những hàng hóa bị lỗi, kém phẩm chất. Sau đó lập biên
bản nhận hàng chuyển tới bộ phận kho. Phải có sự cách ly về trách nhiệm giữa người
ghi sổ và người quản lý kho hàng. Hệ thống KSNB được thiết kế bao gồm cả thủ tục
kiểm tra tính đầy đủ của các chứng từ HTK, tính toán lại các chứng từ gốc, đối chiếu
giữa các loại sổ với nhau để đảm bảo việc ghi đúng, ghi đủ và kịp thời nghiệp vụ
HTK.
Thứ ba: Chức năng xuất kho vật tư, hàng hóa. Bộ phận kho phải chịu trách
nhiệm về toàn bộ hàng hóa mà mình quản lý. Do đó, tất cả các trường hợp xuất vật
tư, hàng hóa đều phải có phiếu yêu cầu sử dụng đã được phê duyệt. Phiếu yêu cầu
xuất kho phải được lập dựa trên đơn đặt hàng sản xuất hay đơn đặt hàng của khách
hàng bên ngoài, hàng hóa xuất kho phải được kiểm tra về chất lượng. Phải có sự phân

công trách nhiệm công việc giữa người xuất kho và người lập phiếu yêu cầu. Cuối
cùng, căn cứ vào phiếu xuất kho, thủ kho và kế toán vật tư ghi sổ và hạch toán.
Thứ tư: Chức năng sản xuất. Sản xuất là giai đoạn quan trọng trong hoạt
động của doanh nghiệp, do đó, nó đòi hỏi được kiểm soát chặt chẽ từ khâu lập kế
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
14
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
hoạch và lịch trình sản xuất, được xây dựng từ ước toán về nhu cầu đối với sản xuất
của doanh nghiệp cũng như căn cứ vào tình hình thực tế HTK hiện có. Ðầu ra là
thành phẩm hoặc sản phẩm dở dang. Kiểm soát đối với quá trình này được thiết lập
bằng cách giám sát số lượng sản phẩm đầu ra để đảm bảo rằng việc sản xuất được
tiến hành trên cơ sở các yếu tố đầu vào sử dụng một cách hiệu quả và hợp lý.
Thứ năm: Chức năng lưu kho thành phẩm. Sản phẩm sau khi hoàn thành,
qua khâu kiểm định nếu không chuyển đi tiêu thụ thì sẽ nhập kho để chờ bán. Giai
đoạn này nhất thiết phải có phiếu nhập kho. Đối với các doanh nghiệp có hệ thống
KSNB tốt thì mỗi loại thành phẩm sẽ được theo dõi trên từng hồ sơ riêng biệt.
Thứ sáu: Chức năng xuất kho thành phẩm đi tiêu thụ. Quá trình này là một
mắt xích quan trọng của chu trình bán hàng, thu tiền. Trong đó, thành phẩm chỉ được
xuất ra khỏi kho khi đã có sự phê chuẩn hay căn cứ để xuất kho thành phẩm, cụ thể là
các đơn đặt hàng hoặc hợp đồng kinh tế. Kiểm soát với chức năng xuất kho thành
phẩm được thể hiện trong việc sử dụng các chứng từ vận chuyển, các hóa đơn bán
hàng được đánh số thứ tự từ trước, việc soát xét thẩm định các chứng từ xuất. Ngoài
ra, còn có những quy định về việc kế toán phản ánh hàng xuất kho trên phiếu xuất
kho, sổ kế toán HTK hay sự phân công phân nhiệm giữa bộ phận kho và bộ phận kế
toán.
KSNB đối với HTK là việc thiết kế các công việc kiểm soát với từng chức
năng, từng giai đoạn cụ thể của HTK. KTV thu thập những thông tin về các hoạt
động KSNB của doanh nghiệp về chu trình này, từ đó tiến hành thiết kế các thử
nghiệm kiểm soát hay các trắc nghiệm đạt yêu cầu để xác minh tính hiện hữu của các
hoạt động kiểm soát đó. Các thử nghiệm kiểm soát sẽ tạo cơ sở cho việc đánh giá hệ

thống KSNB với HTK của đơn vị.
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
15
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
Về thực hiện công tác kế toán đối với HTK, được thực hiện tương tự như
đối với các khoản mục khác, cụ thể như sau:
Thứ nhất: Về tổ chức lập và luân chuyển chứng từ HTK. Tổ chức chứng từ
là quá trình tổ chức vận dụng phương pháp chứng từ trong ghi chép kế toán để ban
hành chế độ chứng từ và vận dụng chế độ đó. Ðồng thời, đó cũng là việc thiết kế khối
lượng công tác kế toán và hạch toán khác nhau trên hệ thống chứng từ hợp lý, hợp
pháp theo một quy trình luân chuyển nhất định. Liên quan đến chu trình HTK có rất
nhiều loại chứng từ, nhưng chủ yếu và trực tiếp nhất là phiếu nhập kho và phiếu xuất
kho. Đây là hai loại chứng từ quan trọng, có liên quan đến hai nghiệp vụ chủ yếu của
HTK, đó là nghiệp vụ nhập và nghiệp vụ xuất HTK
Thứ hai: Về tổ chức hệ thống TK, sổ kế toán đối với HTK. Ðể theo dõi,
phản ánh đầy đủ các thông tin có liên quan đến HTK, doanh nghiệp phải xây dựng
cho mình một hệ thống TK có khả năng bao quát toàn bộ nghiệp vụ kinh tế phát sinh.
Bên cạnh đó, doanh nghiệp cũng phải thiết lập hệ thống sổ sách hợp lý, sổ kế toán
chính là sự cụ thể hóa phương pháp đối ứng tài khoản trong thực tế của công tác kế
toán. Sổ kế toán bao gồm nhiều loại tùy thuộc vào yêu cầu quản lý nhưng nhìn chung
luôn bao gồm hai loại cơ bản là sổ tổng hợp và số chi tiết. Theo chế độ kế toán Việt
Nam hiện hành thì doanh nghiệp có thể lựa chọn một trong số các hình thức ghi sổ đó
là: Nhật ký chung, Chứng từ ghi sổ, Nhật ký chứng từ…
Thứ ba: Về phương pháp tính giá HTK. Đây là công việc rất quan trọng
trong tổ chức hạch toán HTK, bản chất của nó là việc dùng tiền để biểu hiện giá trị
của HTK. Trong đó:
Đối với NVL, CCDC, hàng hóa nhập kho:
Giá thực tế Giá Chiết Các khoản Chi phí
HTK = mua - khấu + thuế không + thu mua
mua ngoài thực tế thương mại được hoàn lại (nếu có)

Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
16
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
Ðối với NVL, CCDC, hàng hóa xuất kho: Theo chế độ kế toán Việt Nam
doanh nghiệp có thể sử dụng một trong các phương pháp tính giá sau để áp dụng cho
việc tính giá thực tế xuất cho tất cả các loại HTK hoặc riêng từng loại, các phương
pháp đó bao gồm: Phương pháp giá thực tế đích danh; Phương pháp giá bình quân
gia quyền; Phương pháp nhập trước xuất trước; Phương pháp nhập sau xuất trước;
Phương pháp bình quân sau mỗi lần nhập.
Tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý và năng lực nghiệp vụ của kế toán viên, mỗi
doanh nghiệp lựa chọn cho mình một phương pháp tính giá phù hợp. Tuy nhiên dù
lựa chọn phương pháp tính giá nào thì cũng luôn phải đảm bảo được tính thống nhất
về phương pháp tính giá đối với từng loại vật tư hàng hoá ít nhất là trong một kỳ kế
toán, nếu có thay đổi phương pháp tính giá cần phải có sự giải trình hợp lý.
Thứ tư: Về tổ chức hạch toán HTK. Kế toán tại doanh nghiệp dựa vào hệ
thống các chứng từ gốc, sổ chi tiết, sổ tổng hợp, các báo cáo nhập–xuất–tồn (NXT)
vật tư để tiến hành hạch toán và ghi chép. Công tác hạch toán HTK bao gồm hạch
toán chi tiết và hạch toán tổng hợp.
Hạch toán chi tiết HTK: Công việc này đòi hỏi phản ánh cả về giá trị, số
lượng, chất lượng của từng loại vật tư, hàng hóa theo từng kho bảo quản và từng
người phụ trách. Thực tế hiện nay có ba phương pháp hạch toán chi tiết HTK là:
phương pháp thẻ song song, phương pháp sổ đối chiếu luân chuyển và phương pháp
sổ số dư. Trong đó hạch toán theo phương pháp thẻ song song được áp dụng tương
đối rộng rãi do có cách ghi chép không phức tạp, tránh sự trùng lắp.
Hạch toán tổng hợp HTK: Có hai phương pháp hạch toán tổng hợp HTK, đó
là: kê khai thường xuyên và kiểm kê định kỳ. Trong đó:
Phương pháp kê khai thường xuyên: Là phương pháp theo dõi và phản ánh
tình hình biến động của HTK một cách thường xuyên liên tục tình hình hiện có, biến
động tăng giảm của HTK trên cơ sở các TK phản ánh từng loại HTK.
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A

17
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
Phương pháp kiểm kê định kỳ: Phương pháp này không theo dõi vật tư một
cách thường xuyên mà chỉ phản ánh giá trị tồn kho đầu và cuối kỳ trên cơ sở kiểm kê
cuối kỳ, xác định lượng tồn kho thực tế của doanh nghiệp.
Tùy theo đặc điểm kinh doanh, yêu cầu của công tác quản lý hay trình độ kế
toán viên mà mỗi đơn vị sẽ lựa chọn cho mình một phương pháp thích hợp nhất. Hiện
nay ở nước ta, các doanh nghiệp chủ yếu áp dụng phổ biến phương pháp kê khai
thương xuyên.
1.2.2. Kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài
chính
Như đã trình bày ở trên, đặc điểm nổi bật của HTK là có liên quan đến nhiều
chu trình khác trong hoạt động sản xuất kinh doanh, do đó, kiểm toán khoản mục
HTK đóng một vai trò quan trọng trong kiểm toán BCTC. Khoản mục HTK có ảnh
hưởng trọng yếu đến BCTC của các doanh nghiệp. Gian lận và sai sót đối với khoản
mục này sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến giá vốn hàng bán, từ đó ảnh hưởng tới kết quả
kinh doanh của doanh nghiệp. Hơn nữa, HTK là một tài sản lưu động chiếm một tỷ
trọng lớn trong tổng tài sản, nên sai phạm về HTK sẽ dẫn đến kết quả là làm các
BCTC phản ánh sai lệch tình hình hoạt động kinh doanh cũng như quy mô tài sản của
doanh nghiệp. Điều đó làm cho quyết định của những người sử dụng thông tin tài
chính bị ảnh hưởng. Do đó, kiểm toán khoản mục HTK đóng vai trò vô cùng quan
trọng, giúp cho việc đánh giá về trình độ quản lý cũng như việc sử dụng HTK có hợp
lý không… từ đó kết hợp với kiểm toán các khoản mục khác để đưa ra kết luận về
tính trung thực của BCTC.
Khi thực hiện kiểm toán đối với khoản mục HTK, mục tiêu kiểm toán chung
là thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để đánh giá mức độ
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
18
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
trung thực, hợp lý của khoản mục HTK trên các khía cạnh trọng yếu. Các mục tiêu cụ

thể được trình bày qua bảng 1.1.
Bảng 1.1. Mục tiêu kiểm toán khoản mục hàng tồn kho
Cơ sở
dẫn
liệu
Mục tiêu đối với nghiệp vụ Mục tiêu đối với số dư
Sự hiện
hữu
hoặc
phát
sinh
Các nghiệp vụ liên quan đến HTK
xảy ra trong kỳ và được ghi sổ là có
thật.
Các nghiệp vụ kết chuyển hàng đã
ghi sổ đại diện cho số HTK chuyển từ
nơi này sang nơi khác hoặc từ loài này
sang loại khác.
Các nghiệp vụ tiêu thụ hàng hoá đã
ghi sổ đại diện cho số HTK xuất bán
trong kỳ.
Gía trị HTK được phản ánh
trên bảng cân đối kế toán là thực
sự tồn tại.
Trọn
vẹn
Tất cả các nghiệp vụ mua, kết
chuyển và tiêu thụ HTK trong kỳ đều
đã được phản ánh trên sổ sách và báo
cáo kế toán.

Số dư tài khoản HTK đã bao
hàm tất cả các NVL, CCDC, sản
phẩm, hàng hoá hiện có tại thời
điểm lập bảng cân đối kế toán.
Quyền
và
nghĩa
vụ
Trong kỳ kế toán, doanh nghiệp có
quyền đối với số HTK đã ghi sổ.
Đơn vị có quyền đối với số dư
HTK phản ánh tại thời điểm lập
Bảng cân đối kế toán.
Ðo
lường
và tính
giá
Chi phí thu mua HTK, giá thành sản
phẩm, sản phẩm dở dang phải được xác
định chính xác và phù hợp với quy định
của chế độ kế toán và nguyên tắc kế
toán chung được thừa nhận.
Số dư HTK phải được phản
ánh đúng giá trị thuần của nó và
tuân theo các nguyên tắc chung
được thừa nhận.
Trình Các nghiệp vụ liên quan tới hàng Số dư hàng tồn kho phải được
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
19
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán

bày và
khai
báo
tồn kho phải được xác định và phân
loại đúng đắn trên hệ thống Báo cáo tài
chính
phân loại và sắp xếp đúng vị trí
trên Bảng cân đối kế toán. Những
khai báo có liên quan đến sự phân
loại, căn cứ để tính giá và phân bổ
hàng tồn kho phải thích đáng
Giống như các chu trình khác trong kiểm toán BCTC, kiểm toán chu trình
HTK cũng áp dụng các phương pháp kiểm toán cơ bản nói chung trong đó chú trọng
hơn đến các phương pháp: kiểm kê, điều tra, cân đối... Trong giai đoạn đầu quan sát
vật chất, KTV sử dụng phương pháp kiểm kê với các mẫu HTK chi tiết theo từng kho
hàng, từng loại hàng đồng thời tiến hành điều tra đối với các loại HTK không phải
của đơn vị hay đã lỗi thời để đánh giá tính chính xác của cuộc kiểm kê, nhận diện về
phương diện vật chất HTK. Ngoài ra trong giai đoạn này KTV cũng có thể sử dụng
thêm phương pháp phỏng vấn, gửi thư xác nhận để ghi chú các vấn đề khác có liên
quan. Trong giai đoạn kiểm tra công tác hạch toán kế toán HTK, sử dụng phương
pháp cân đối để thực hiện so sánh số liệu giữa sổ sách với thực tế, giữa các loại sổ
chi tiết, sổ tổng hợp. Trong các bước công việc còn lại, KTV sẽ áp dụng linh hoạt các
phương pháp để thu được các bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực. Quy trình kiểm toán
khoản mục HTK cũng tuân theo quy trình cơ bản gồm ba bước: lập kế hoạch, thực
hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Tùy theo các đặc điểm cụ thể tại từng khách
hàng mà chương trình kiểm toán có thể thay đổi linh hoạt cho phù hợp.
1.3. Đặc điểm vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán hàng
tồn kho
Trong kiểm toán phần hành HTK, thủ tục kiểm tra chi tiết có vai trò quan
trọng nhằm cung cấp những bằng chứng có độ tin cậy cao để làm cơ sở cho KTV đưa

ra ý kiến kiểm toán về khoản mục HTK trên BCTC. Kiểm tra chi tiết là sự kết hợp
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
20
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
giữa trắc nghiệm trực tiếp số dư và trắc nghiệm độ tin cậy thuộc trắc nghiệm công
việc đối với các nghiệp vụ trọng yếu phát sinh trong kỳ hình thành nên số dư cuối kỳ.
Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết HTK nhằm đối chiếu số liệu phát sinh của các
TK HTK và các khoản chi phí (CP) liên quan, phát hiện những sai sót trong hạch toán
HTK, đối chiếu số dư trên TK HTK với số liệu kiểm kê thực tế đồng thời xem xét
trên sổ theo dõi vật tư sử dụng ở phân xưởng sản xuất. KTV cần có sự khảo sát xem
có sự thay đổi trong việc sử dụng phương pháp tính giá của doanh nghiệp và phát
hiện những sai sót trong quá trình tính toán. Cụ thể, trong kiểm toán phần hành HTK,
các thủ tục kiểm tra chi tiết bao gồm:
Thứ nhất: KTV tiến hành thu thập danh mục HTK và đối chiếu với sổ sách
kế toán. Danh mục HTK được đối chiếu với hệ thống sổ tổng hợp và chi tiết HTK
nhằm khẳng định sự khớp nhau giữa các thẻ kho với hệ thống sổ sách kế toán cũng
như BCTC.
Thứ hai: Quan sát kiểm kê vật chất HTK. Quan sát vật chất HTK là công
việc mà KTV phải có mặt vào thời điểm cuộc kiểm kê HTK tiến hành, thông qua các
biện pháp quan sát, khảo sát, thẩm vấn thích hợp, KTV xác định sự tồn tại và tính
chính xác của HTK kiểm kê cũng như các vấn đề liên quan đến HTK. Cần phân biệt
giữa quan sát kiểm kê với trách nhiệm thực hiện cuộc kiểm kê. Khách hàng có trách
nhiệm xây dựng các thủ tục để có một cuộc kiểm kê vật chất chính xác cho HTK và
thực hiện ghi sổ các cuộc kiểm kê đó. Trách nhiệm của KTV là đánh giá và quan sát
các thủ tục của khách hàng và đưa ra kết luận về tính chính xác của cuộc kiểm kê
HTK.
Mục đích của quan sát vật chất HTK là để xác định sự tồn tại vật chất thực
tế của HTK về chất lượng, số lượng. Phát hiện những chênh lệch giữa thực tế giữa
thực tế và sổ sách, đồng thời, xác định quyền sở hữu của HTK thực tế, phát hiện
những mặt hàng ghi chép trong báo cáo tồn kho nhưng lại không thuộc sở hữu của

Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
21
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
doanh nghiệp. Các quyết định của KTV trong quá trình quan sát vật chất HTK cũng
có bản chất chung giống như bất kỳ lĩnh vực kiểm toán nào khác, cũng bao gồm việc
lựa chọn các thủ tục kiểm toán, xác định thời gian, quy mô mẫu, lựa chọn các khoản
mục để khảo sát.
Quá trình quan sát vật chất HTK thường được bắt đầu từ bước KTV tìm hiểu
các quá trình kiểm soát kiểm kê của khách hàng để đánh giá độ tin cậy của các thủ
tục kiểm kê được áp dụng. KTV tiến hành kiểm tra các hướng dẫn về kiểm kê HTK,
thực hiện soát xét lại kế hoạch kiểm kê; đồng thời, xem xét thời điểm kiểm kê,
phương pháp kiểm kê, những loại hàng hoá đặc biệt và thu thập danh sách tìm hiểu
về nhân viên kiểm kê và kiểm tra các yếu tố cần thiết đối với nhân viên kiểm kê.
Tiếp đó, KTV tiến hành chứng kiến kiểm kê HTK. Công việc này thường
được thực hiện bằng cách đối chiếu thực tế thực hiện với kế hoạch kiểm kê đã đặt ra.
Ngoài ra cần thực hiện kiểm tra lại bằng cách chọn mẫu và sử dụng mẫu kiểm kê để
tiếp tục kiểm tra liên quan đến việc ghi chép trên sổ sách kế toán. KTV thu thập
những thông tin về khóa sổ để ngăn chặn việc ghi thêm. Ðồng thời hoàn tất việc ghi
chép chứng từ chưa được ghi để kiểm kê, qua đó làm rõ HTK của đơn vị nhưng được
lưu giữ ở bên thứ ba và những HTK mà đơn vị nhận giữ hộ. KTV cũng tiến hành xác
định lượng HTK kém phẩm chất, hư hỏng, lỗi thời, chênh lệch trong kiểm kê và ghi
chép lại kết quả giám sát kiểm kê, thực hiện đối chiếu với số lượng HTK thực tế sổ
sách và tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch.
Kết thúc quá trình kiểm kê, KTV sẽ đưa ra ý kiến và kết luận của mình dựa
trên những vi phạm đối với kế hoạch và thủ tục kiểm kê của đơn vị, quy mô các cuộc
kiểm kê thử và chênh lệch trọng yếu giữa kết quả kiểm kê thử với kết quả kiểm kê
của doanh nghiệp. Đồng thời, thực hiện đánh giá chung về tính chính xác của các
cuộc kiểm kê và tình trạng chung của HTK tại đơn vị được kiểm toán. Thủ tục kiểm
kê mang lại hiệu quả cao khi KTV có được một sự hiểu biết đầy đủ về công việc kinh
doanh của khách hàng. Từ đó sẽ giúp cho các KTV có khả năng nhận định được danh

mục HTK của khách hàng, qua đó có thể biết được những hàng hóa ký gửi trong
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
22
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
HTK thuộc sở hữu của doanh nghiệp, tránh nhầm lẫn trong quá trình quan sát kiểm
kê.
Thứ ba: Kiểm tra quá trình định giá và ghi sổ HTK. Đây là một phần quan
trọng của kiểm toán chu trình HTK. Qúa trình này liên quan trực tiếp đến việc đưa ra
các kết luận về giá trị HTK được trình bày trên BCTC. Trong bước công việc này,
KTV phải xác định rõ cơ sở cũng như phương pháp tính giá đối với HTK, việc tính
giá đó có tuân theo các chuẩn mực được chấp nhận rộng rãi không. Khi lựa chọn các
loại HTK đặc thù để định giá, trọng tâm phải đặt vào những khoản phát sinh lớn,
những sản phẩm có dao động lớn về giá, những cũng phải có cả một mẫu đại diện
cho tất cả các mặt HTK.
Trước hết, KTV tiến hành kiểm tra việc tính giá nhập kho. Trong bước công
việc này, KTV cần phải thực hiện xem xét tính đúng đắn và hợp lý của việc tính giá
hàng nhập kho. Đối với HTK mùa ngoài, KTV cần xem xét các khoản chi phí bao
gồm: chi phí mua hàng, vận chuyển, hao hụt… cũng như các khoản chiết khấu, giảm
giá đã được hạch toán chưa. Đối với các loại thành phẩm nhập kho, cần xem xét việc
tổng hợp chi phí, tính giá thành đã hợp lý và đúng đắn chưa.
KTV tiến hành kiểm tra việc tính giá hàng xuất kho. Theo đó, KTV thực
hiện kiểm tra tính nhất quán trong việc tính giá hàng xuất kho trong kỳ kế toán và
giữa các kỳ kế toán liền kề, nếu có sự thay đổi về phương pháp tính giá thì phải giải
trình trên BCTC. Đồng thời, KTV có thể thực hiện tính toán lại giá xuất của một số
nghiệp vụ để đánh giá tính chính xác trong việc hạch toán của doanh nghiệp.
Ðối với các loại HTK mà doanh nghiệp tự sản xuất thì phải kiểm tra quá
trình tập hợp CP và tính giá thành sản phẩm, kiểm tra các khoản chi phí sản xuất đã
được phân bổ đúng đối tượng chưa và việc tính toán đã chính xác chưa. Trước hết,
KTV xem xét sự phù hợp giữa NVL thực tế xuất để sử dụng với số NVL xuất được
phản ánh trong sổ kế toán bằng cách đối chiếu yêu cầu sử dụng vật tư hoặc báo cáo

sử dụng vật tư với số vật tư thực tế sử dụng, so sánh với định mức tiêu hao NVL cho
một sản phẩm để kiểm tra. KTV xem xét tính hợp lý của phương pháp tính khấu hao
đang áp dụng cũng như tính nhất quán trong việc áp dụng phương pháp đó với các
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
23
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
niên độ trước. Kiểm tra xem việc tính khấu hao có được thực hiện đầy đủ và theo
đúng quy định hay không, việc ghi sổ CP khấu hao có đúng với từng bộ phận sử dụng
không, xem xét việc phân bổ CP sản xuất chung cho từng đối tượng tính giá. Xem xét
đối chiếu số liệu trên TK 154 với các TK CP liên quan để kiểm tra sự đúng đắn trong
việc tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm. Ðối chiếu giữa TK thành
phẩm với giá vốn hàng bán để phát hiện những nhầm lẫn, sai sót có thể có.
Ðối với CP NVL, KTV tiến hành chọn mẫu một số vật tư xuất kho sản xuất,
kiểm tra việc kết chuyển CP đã chính xác về số lượng và giá trị chưa. Xem xét đối
chiếu với các sổ sách liên quan để đảm bảo việc ghi sổ đúng đắn. Ðối với CP nhân
công trực tiếp, KTV thực hiện tương tự như kiểm tra đối với CP NVL, so sánh chi
phí theo thời gian lao động định mức với chi phí theo giờ lao động thực tế của mỗi
một đơn vị sản phẩm. Ðối với CP sản xuất chung, KTV tiến hành kiểm tra các chi phí
phát sinh ở phân xưởng kết chuyển sang TK tổng hợp chi phí có chính xác và thực sự
phát sinh không. Ðối với CP sản xuất dở dang cuối kỳ, KTV xem xét phương pháp
tính giá trị sản phẩm dở dang của doanh nghiệp, đồng thời xem xét quá trình tính toán
và đánh giá giá trị sản phẩm dở dang có chính xác không.
KTV tiến hành chọn mẫu một số mặt hàng, đối chiếu giữa hoá đơn, chứng từ
xuất kho với sổ sách liên quan về số lượng và giá trị để khẳng định tất cả các nghiệp
vụ xuất kho đã được vào sổ đầy đủ. Đồng thời, thực hiện tính toán lại giá đối với một
số mặt hàng đã chọn và so sánh với kết quả tính toán trên sổ sách của doanh nghiệp,
tìm ra những sai lệch và xử lý.
Thứ tư: Gửi thư xác nhận đối với HTK của đơn vị được lưu giữ ở bên thứ
ba. Trong trường hợp HTK của công ty khách hàng được lưu trữ ở bên thứ ba như
các loại hàng gửi bán, ký gửi. Khi đó, KTV có thể tiến hành thủ tục xác nhận với bên

thứ ba về sự hiện hữu của những HTK này. Thủ tục này cũng cho phép KTV xác
minh cơ sở dẫn liện quyền và nghĩa vụ đối với HTK. Đồng thời, nó cũng có thể cung
cấp bằng chứng về tính đầy đủ của HTK. Nếu số lượng hàng gửi bán tại bên thứ ba
không quá nhiều hoặc không chiếm một tỷ trọng lớn trong tổng tài sản của doanh
nghiệp thì bằng chứng kiểu xác nhận có đủ hiệu lực cho việc xác minh sự tồn tại của
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
24
Khóa luận tốt nghiệp Khoa Kế toán
HTK. Còn trong trường hợp ngược lại, KTV cần tiến hành xem xét tính trung thực,
độc lập của bên thứ ba. Bên cạnh đó, có thể tiến hành quan sát kiểm kê vật chất HTK
tại bên thứ ba hoặc thu thập báo cáo của KTV khác đối với thủ tục kiểm soát, kiểm
kê HTK của bên thứ ba.
Thứ năm: Kiểm tra các hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ. Thủ tục này được
thực hiện nhằm phát hiện ra HTK đang được nắm giữ bởi công ty khách hàng nhưng
có thể không thuộc sở hữu của đơn vị do hàng đã bán nhưng chưa được chuyển đi.
Cũng có thể có những hàng hóa và vật tư không nằm trong kho của đơn vị nhưng vẫn
thuộc quyền sở hữu của đơn vị do hàng đang trên đường đi, hàng gửi bán hoặc được
đem đi thế chấp ngân hàng. Do đó, KTV phải kiểm tra tất cả các hợp đồng kinh tế và
khế ước vay nợ để xác định rõ quyền sở hữu đối với các HTK, nhằm tránh sự nhầm
lẫn trong quá trình kiểm kê.
Trên thực tế, trong quá trình thực hiện kiểm tra chi tiết với khoản mục HTK,
thủ tục quan sát kiểm kê thường được các KTV sử dụng nhiều bởi nó mang lại những
bằng chứng kiểm toán có hiệu lực cao. Tham dự kiểm kê kho tạo điều kiện cho KTV
kiểm tra thực tế HTK về mặt số lượng, giá trị cũng như chất lượng của hàng hóa tồn
kho. Đồng thời, qua đó, KTV có thể quan sát và đưa ra những đánh giá về hệ thống
KSNB trong việc bảo quan cất trữ HTK, về các thủ tục kiểm kê HTK của khách
hàng. Chính vì vậy, các Công ty Kiểm toán luôn có sự sắp xếp và bố trí các KTV
tham gia vào quá trình kiểm kê của khách hàng vào thời điểm kết thúc niên độ. Trong
những trường hợp không tham gia được thì có thể thực hiện kiểm kê vào một thời
điểm sau ngày kết thúc niên độ, sau đó tiến hành cộng trừ lùi dần cho đến ngày kết

thúc niên độ, tiến hành đối chiếu với sổ sách để đưa ra kết luận. Qúa trình kiểm tra
việc định giá và ghi sổ HTK là một phần quan trọng trong kiểm toán chu trình HTK.
Trong khi thực hiện, các KTV thường xuyên có sự tham chiếu với các phần hành
kiểm toán khác như chu trình bán hàng thu tiền, mua hàng thanh toán, chu trình tài
sản cố đinh…, vừa đảm bảo tiết kiệm được thời gian, đồng thời tạo nên sự thống nhất
và gắn kết giữa các phần hành. Với thủ tục lấy xác nhận, thông thường, công việc này
được thực hiện bởi chính các khách hàng được kiểm toán. Các khách hàng sẽ gửi thư
Phạm Phi Anh Kiểm toán 47A
25