luận văn thạc sĩ kế toán LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI TỔNG CÔNG TY CP THƯƠNG MẠI XÂY DỰNG TRÊN CƠ SỞ VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM SỐ 25

Mục lục
Lí LUậN CHUNG Về BáO CáO TI CHíNH V 4
BáO CáO TI CHíNH HẻP NHấT 4
THC TRạNG VIệC LậP BáO CáO TI CHíNH HẻP NHấT TạI TặNG CÔNG TY CP THƯƠNG MạI
XÂY DNG TRÊN CƠ Sậ VậN DễNG CHUẩN MC Kế TOáN VIệT NAM Sẩ 25 43
GIảI PHáP NHằM HON THIệN CÔNG TáC LậP 68
BáO CáO TI CHíNH HẻP NHấT TRÊN CƠ Sậ VậN DễNG CHUẩN MC Kế TOáN VIệT NAM
Sẩ 25 TạI TặNG CÔNG TY Cặ PHầN THƯƠNG MạI XÂY DNG 68
PHụ LụC
Danh mục các từ viết tắt
Bctc
Báo cáo tài chính
BCĐKT
Bảng cân đối kế toán
Btc
Bộ tài chính
Cmkt
Chuẩn mực kế toán
Cpđt
Chi phí đầu t
Cptc
Chi phí tài chính
Dn
Doanh nghiệp
Dnnn
Doanh nghiệp Nhà nuớc
Dtbh
Doanh thu bán hàng
đtxd
Đầu t xây dựng
Gvhb

Giá vốn hàng bán
Hđtc
Hoạt động tài chính
Htk
Hàng tồn kho
Kqhđkd
Kết quả hoạt động kinh doanh
Sxkd
Sản xuất kinh doanh
Tct
Tổng công ty
Tmbctc
Thuyết minh báo cáo tài chính
Tndn
Thu nhập doanh nghiệp
Tscđ
Tài sản cố định
xdcbdd
Xây dựng cơ bản dở dang
DANH MụC SƠ Đồ, BảNG BIểU
Lí LUậN CHUNG Về BáO CáO TI CHíNH V 4
BáO CáO TI CHíNH HẻP NHấT 4
THC TRạNG VIệC LậP BáO CáO TI CHíNH HẻP NHấT TạI TặNG CÔNG TY CP THƯƠNG MạI
XÂY DNG TRÊN CƠ Sậ VậN DễNG CHUẩN MC Kế TOáN VIệT NAM Sẩ 25 43
GIảI PHáP NHằM HON THIệN CÔNG TáC LậP 68
BáO CáO TI CHíNH HẻP NHấT TRÊN CƠ Sậ VậN DễNG CHUẩN MC Kế TOáN VIệT NAM
Sẩ 25 TạI TặNG CÔNG TY Cặ PHầN THƯƠNG MạI XÂY DNG 68
Mở ĐầU
1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu:
Trong xu hớng hội nhập kinh tế quốc tế, đặc biệt là việc trở thành thành

viên chính thức của Tổ chức thơng mại thế giới (WTO) đã mang lại cho Việt
Nam những cơ hội cũng nh những thách thức trong quá trình phát triển kinh
tế. Trong cam kết gia nhập WTO, Việt Nam sẽ mở cửa thị trờng hàng hóa, mở
cửa thị trờng dịch vụ, rà soát hệ thống pháp luật và chính sách để ban hành
mới, bổ sung, sửa đổi theo chuẩn mực pháp lý của WTO và thông lệ quốc tế.
Với tình hình đó, các doanh nghiệp thuộc ngành, các lĩnh vực hoạt động khác
nhau phải tập trung đổi mới, nâng cao hiệu quả hoạt động đồng thời hình
thành các tập đoàn kinh tế mạnh, làm nòng cốt cho quá trình phát triển của đất
nớc. Các tập đoàn kinh tế, các tổng công ty này hoạt động theo mô hình công
ty mẹ - công ty con. Đây là mô hình kinh tế đợc hình thành từ rất sớm trên thế
giới và hoạt động có hiệu quả.
Xuất phát từ yêu cầu quản lý và cung cấp thông tin kinh tế tài chính
cũng nh có cái nhìn toàn diện về tình hình tài chính của tập đoàn hoặc tổng
công ty, đòi hỏi phải có công cụ kế toán phản ánh tình hình này. Đó chính là
Báo cáo tài chính hợp nhất.
Các quy định về việc lập và trình bày báo cáo tài chính của công ty mẹ,
công ty con đã đợc quy định và hớng dẫn đầy đủ, rõ ràng. Cho nên việc tổ
chức hệ thống thông tin cho công tác kế toán đợc thuận lợi và dễ dàng. Trong
khi đó, hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất ra đời cùng với sự xuất hiện của
mô hình công ty mẹ - công ty con là một hệ thống báo cáo mới, rất phức tạp
cần phải đợc nghiên cứu và hoàn thiện dần trong thực tiễn.
Bên cạnh đó, quá trình hội nhập không chỉ là quá trình nhập khẩu các
thông lệ kế toán quốc tế, bất chấp yêu cầu và khả năng của nên kinh tế Việt
Nam. Chúng ta cần ý thức sâu sắc những gì mình đang có, những gì mình cần
có và phải có một lộ trình thích hợp để đạt đợc chúng.
1
Với tinh thần đó, tôi mạnh dạn chọn đề tài: Vận dụng chuẩn mực kê
toán Việt Nam số 25 nhằm hoàn thiện công tác lập và trình bày BCTC hợp
nhất tại Tổng công ty cổ phần Thơng mại Xây dựng
2. Mục đích nghiên cứu của đề tài:

Nghiên cứu một cách có hệ thống theo hệ thống chuẩn mực kế toán Việt
Nam, đặc biệt là chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25 về lập và trình bày BCTC
hợp nhất nói chung, lập và trình bày BCTC hợp nhất ở Tổng công ty cổ phần
Thơng mại Xây dựng nói riêng.
Nghiên cứu và đánh giá thực trạng công tác lập và trình bày BCTC hợp
nhất tại Tổng công ty cổ phần Thơng mại Xây dựng, các vấn đề đặt ra, những
thành tựu và hạn chế.
Qua việc nghiên cứu BCTC hợp nhất và thực trạng lập BCTC hợp nhất tại
Tổng công ty cổ phần Thơng mại Xây dựng, tác giả đề xuất một số các giải
pháp nhằm hoàn thiện công tác lập BCTC hợp nhất, đồng thời đa ra một số
giải pháp thực hiện.
3. Đối tợng và phạm vi nghiên cứu:
Với mục đích trên, đề tài sẽ tập trung nghiên cứu và vận dụng chuẩn mực
kế toán Việt Nam số 25 Báo cáo hợp nhất và kế toán các khoản đầu t vào
công ty con, đồng thời kết hợp nghiên cứu một số CMKT Việt Nam có liên
quan khi lập BCTC hợp nhất gồm: CMKT Việt Nam số 01 Chuẩn mực
chung; CMKT Việt Nam số 07 Kế toán các khoản đầu t vào công ty liên
kết; CMKT Việt Nam số 08 Thông tin về những khoản góp vốn liên doanh;
CMKT Việt Nam số 17 Thuế thu nhập doanh nghiệp; CMKT Việt Nam số
21 Trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên đề tài chỉ giới hạn nghiên cứu
trong phạm vi tại Tổng công ty cổ phần Thơng mại Xây dựng.
4. Phơng pháp nghiên cứu:
Nghiên cứu hệ thống cơ sở lý luận khoa học và thực tiễn trên cơ sở vận
dụng phơng pháp nghiên cứu duy vật biện chứng của lý luận triết học Mác
Lên Nin, kết hợp với các phơng pháp cụ thể sử dụng trong đề tài:
2
- Phơng pháp điều tra;
- Phơng pháp tổng hợp;
- Phơng phân tích và so sánh;
- Phơng pháp suy luận và diễn giải.

5. Kết cấu của luận văn:
Ngoài phần mở đầu, kết luận, lời cam đoan, danh mục sơ đồ, danh mục các
từ viết tắt, các phụ lục và tài liệu tham khảo, kết cấu của luận văn gồm 3 chơng:
Chơng 1: Lý luận chung về Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính
hợp nhất.
Chơng 2: Thực trạng việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng
công ty cổ phần Thơng mại Xây dựng trên cơ sở vận dụng chuẩn mực kế
toán số 25.
Chơng 3: Giải pháp hoàn thiện công tác lập BCTC hợp nhất trên cơ
sở vận dụng chuẩn mực kế toán số 25 tại Tổng công ty cổ phần Thơng mại
Xây dựng.
3
Chơng 1
Lý LUậN CHUNG Về BáO CáO TàI CHíNH Và
BáO CáO TàI CHíNH HợP NHấT
1.1 BáO CáO TàI CHíNH Và BáO CáO TàI CHíNH HợP NHấT
1.1.1 Khái niệm và sự cần thiết về lập Báo cáo tài chính và Báo cáo tài
chính hợp nhất
Các công ty và tập đoàn thờng vẫn xem việc công khai báo cáo tài chính
hợp nhất nh một hình thức thông tin tốt và là một yếu tố quan trọng nhằm
củng cố mối quan hệ với các nhà đầu t và chuyên gia phân tích tài chính.
Báo cáo tài chính phản ánh tình hình tài chính của doanh ngiệp bằng
cách tổng hợp các nghiệp vụ kinh tế, tài chính có cùng tính chất kinh tế thành
các yếu tố của báo cáo tài chính. Các yếu tố liên quan trực tiếp đến việc xác
định tình hình tài chính trong BCĐKT là Tài sản, Nợ phải trả và Vốn chủ sở
hữu. Các yếu tố liên quan trực tiếp đến đánh giá tình hình và kết quả kinh
doanh trong Báo cáo KQHĐKD là Doanh thu, Thu nhập khác, Chi phí và Kết
quả kinh doanh.
Báo cáo tài chính là các chứng từ cần thiết trong kinh doanh. Các nhà
quản lý sử dụng chúng để đánh giá năng lực thực hiện và xác định các lĩnh

vực cần thiết phải đợc can thiệp. Các cổ đông sử dụng chúng để theo dõi tình
hình vốn đầu t của mình đợc quản lý và sử dụng nh thế nào. Các nhà đầu t bên
ngoài sử dụng chúng để xác định cơ hội đầu t. Còn nhà cho vay và nhà cung
ứng lại thờng xuyên kiểm tra BCTC để xác định khả năng thanh toán của
những công ty mà họ đang giao dịch.
Sau khi gia nhập WTO, Việt Nam có môi trờng thuận lợi thúc đẩy sự
hình thành và phát triển các tập đoàn kinh tế. Một yêu cầu quan trọng là hoạt
động của tập đoàn kinh tế phải đợc thể hiện thông quan BCTC hợp nhất một
cách chính xác và minh bạch để giúp các nhà quản trị, các nhà đầu t có đợc
những thông tin chính xác và tin cậy nhất. Do vậy, việc lập BCTC của tập
4
đoàn kinh tế cần thiết phải chuyển đổi từ tổng hợp tài khoản đơn thuần sang
hợp nhất theo CMKT Việt Nam và quốc tế.
BCTC hợp nhất là BCTC của một tập đoàn đợc trình bày nh một BCTC
của một doanh nghiệp. Báo cáo tài chính đợc lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo
của công ty mẹ và các công ty con (CMKT Việt Nam số 25).
BCTC hợp nhất cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc
đánh giá thực trạng tình hình tài chính và tình hình kinh doanh của tập đoàn
trong năm tài chính đã qua và những dự đoán trong tơng lai. Thông tin của
BCTC hợp nhất là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định quản lý,
điều hành hoạt động kinh doanh, hoặc đầu t và tập đoàn của chủ sở hữu, các
nhà đầu t, của các chủ nợ hiện tại và tơng lai
Do đó, có thể nói BCTC và BCTC hợp nhất không những có ý nghĩa và
tác dụng quan trọng đối với các nhà quản lý mà còn rất cần thiết cho các đối t-
ợng sử dụng thông tin kinh tế về công ty và tập đoàn.
1.1.2. Đặc điểm của Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính hợp nhất
* Đặc điểm của báo cáo tài chính
BCTC là báo cáo phản ánh toàn bộ sự biến động về tình hình tài sản, nợ
phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu của một doanh nghiệp. Nó cung cấp cho các
chủ doanh nghiệp cũng nh các nhà đầu t và các đối tợng quan tâm đến doanh

nghiệp biết đợc tình hình kinh doanh, tình hình biến động về kinh tế của toàn
bộ doanh nghiệp đó qua BCĐKT, Báo cáo KQHĐKD, Báo cáo lu chuyển tiền
tệ và Thuyết minh báo cáo tài chính. BCTC có đặc điểm là có tính chất pháp
lý về nghĩa vụ tài chính và nghĩa vụ lập và trình bày BCTC.
* Đặc điểm của báo cáo tài chính hợp nhất
BCTC hợp nhất là báo cáo tài chính lập cho toàn bộ nhóm công ty mẹ -
công ty con với t cách một thực thể kinh tế nh một Tập đoàn.
Việc lập BCTC hợp nhất là cần thiết, nó có tác dụng quan trọng không
những đối với các nhà quản lý công ty mẹ mà còn có tác dụng quan trọng đối
với đối tợng sử dụng thông tin kế toán về tập đoàn nh các nhà đầu t, các chủ
5
nợ BCTC hợp nhất có đặc điểm chủ yếu là không có tính chất pháp lý về
nghĩa vụ tài chính của tập đoàn. Báo cáo tài chính hợp nhất chỉ có tính chấp
pháp lý về nghĩa vụ lập và trình bày báo cáo tài chính khi nghĩa vụ này đợc thể
chế hóa trong hệ thống pháp lý kế toán (chế độ kế toán) ở từng quốc gia.
1.1.3. Nội dung cơ bản của lập và trình bày Báo cáo tài chính
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 21 thì BCTC phải đợc trình bày
theo nội dung và kết cấu nh sau:
* Bảng cân đối kế toán:
Trong BCĐKT mỗi doanh nghiệp phải trình bày riêng biệt các tài sản và
nợ phải trả thành ngắn hạn và dài hạn. Việc phân loại riêng biệt các tài sản và
nợ phải trả thành ngắn hạn và dài hạn trong BCĐKT sẽ cung cấp những thông
tin hữu ích cho quản lý, giúp làm rõ tài sản sẽ thu hồi trong kỳ hoạt động hiện
tại và nợ phải trả đến hạn thanh toán trong kỳ hoạt động này hay kỳ sau.
Các khoản mục: Tài sản ngắn hạn, Tài sản dài hạn, Nợ phải trả, Vốn chủ
sở hữu và các khoản mục chi tiết đợc trình bày trên BCTC của doanh nghiệp
sẽ theo quy định của CMKT số 21 và đợc trình bày đầy đủ trên Bảng cân đối
kế toán mẫu B01-DN ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20
tháng 3 năm 2006 của Bộ trởng Bộ Tài chính.
* Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh:

Nội dung và phơng pháp lập các chỉ tiêu trong Báo cáo KQHĐKD thực
hiện theo quy định tại Thông t số 89/2002/TT-BTC ngày 9/10/2002 Hớng
dẫn kế toán thực hiện 4 chuẩn mực kế toán ban hành kèm theo Quyết định số
149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ tài chính
Các chỉ tiêu trên Báo cáo KQHĐKD phải bao gồm đầy đủ các khoản
mục theo nh quy định tại mẫu B02-DN ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-
BTC ngày 20 tháng 3 năm 2006 của Bộ trởng Bộ Tài chính
* Báo cáo lu chuyển tiền tệ:
Báo cáo lu chuyển tiền tệ phải trình bày thông tin chủ yếu về các luồng
tiền theo 3 hoạt động:
6
- Luồng tiền lu chuyển từ hoạt động kinh doanh: Bao gồm các luồng tiền
lu chuyển có liên quan đến các hoạt động tạo ra doanh thu chủ yếu của doanh
nghiệp.
- Luồng tiền lu chuyển từ hoạt động đầu t: Bao gồm các luồng tiền phát
sinh có liên quan đến việc mua sắm, xây dựng, nhợng bán, thanh lý tài sản dài
hạn và các khoản đầu t khác không thuộc các khoản tơng đơng tiền.
- Luồng tiền lu chuyển từ hoạt động tài chính: Là luồng tiền có liên quan
đến việc thay đổi về quy mô, kết cấu của vốn chủ sở hữu và vốn vay của
doanh nghiệp.
Nội dung của Báo cáo lu chuyển tiền tệ đợc trình bày đầy đủ trong chuẩn
mực số 24 Báo cáo lu chuyển tiền tệ.
* Bản thuyết minh Báo cáo tài chính:
Bản thuyết minh Báo cáo tài chính của doanh nghiệp cần phải đa ra các
thông tin về cơ sở dùng để lập BCTC và các chính sách kế toán cụ thể đợc
chọn và áp dụng đối với các giao dịch và các sự kiện quan trọng. Ngoài ra,
bản thuyết minh Báo cáo tài chính còn giải trình và thuyết minh các thông tin
mà cha đợc trình bày trong các BCTC khác.
Bản thuyết minh Báo cáo tài chính bao gồm các nội dung thuyết minh về
các chính sách kế toán áp dụng nh: Ghi nhận doanh thu, ghi nhận nguyên giá

và phơng pháp khấu hao tài sản cố định, nguyên tắc vốn hóa các khoản chi phí
đi vay, nguyên tắc trích lập các khoản dự phòng Ngoài ra, Bản thuyết minh
Báo cáo tài chính còn cung cấp các thông tin bổ sung về loại hình pháp lý của
doanh nghiệp, số lợng công nhân viên, cũng nh giải trình về tính chất của các
nghiệp vụ và các hoạt động chính của doanh nghiệp
1.2. NộI DUNG CủA CHUẩN MựC Kế TOáN VIệT NAM Số 25 Về
LậP BáO CáO TàI CHíNH HợP NHấT
1.2.1. Phạm vi hợp nhất Báo cáo tài chính
Để lập BCTC hợp nhất, công việc đầu tiên là xác định phạm vi hợp nhất
tức là xác định công ty con nào cần đợc hợp nhất. Theo quy định của Chuẩn
7
mực kế toán Việt Nam số 25: Công ty mẹ lập BCTC hợp nhất phải hợp nhất
các BCTC của các công ty con do công ty mẹ kiểm soát, ngoại trừ các công ty
đợc loại trừ khỏi việc hợp nhất BCTC khi:
- Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉ
đợc mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tơng lai gần (dới 12 tháng);
hoặc
- Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này
ảnh hởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ.
- Công ty mẹ kế toán khoản đầu t vào các công ty con loại này theo quy
định tại chuẩn mực kế toán Công cụ tài chính.
Công ty mẹ không đợc loại trừ ra khỏi báo cáo tài chính hợp nhất các báo
cáo tài chính của công ty con có hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt động
của tất cả các công ty con khác trong tập đoàn. Báo cáo tài chính hợp nhất sẽ
cung cấp các thông tin hữu ích hơn nếu hợp nhất đợc tất cả báo cáo tài chính
của các công ty con bởi nó cung cấp các thông tin kinh tế, tài chính bổ sung
về các hoạt động kinh doanh khác nhau của các công ty con trong tập đoàn.
Hợp nhất báo cáo tài chính trên cơ sở áp dụng chuẩn mực kế toán "Báo cáo tài
chính bộ phận" sẽ cung cấp các thông tin hữu ích về các hoạt động kinh doanh
khác nhau trong phạm vi một tập đoàn.

1.2.2. Xác định công ty con
1.2.2.1. Xác định công ty con
Trong quá trình lập BCTC hợp nhất thì việc xác định công ty con là một
trong những công việc bắt buộc và quan trọng. Để xác định công ty nào đó có
phải là công ty con hay không là dựa vào tỷ lệ quyền biểu quyết và quyền
kiểm soát
* Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con đợc xác định khi
công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con (công ty mẹ có
thể sở hữu trực tiếp công ty con, hoặc sở hữu gián tiếp công ty con qua một
công ty con khác).
8
- Xác định quyền kiểm soát trực tiếp của công ty mẹ đối với công ty
con khi công ty mẹ đầu t vốn trực tiếp vào công ty con và công ty mẹ nắm giữ
trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con đầu t trực tiếp.
Quyền kiểm soát của công ty mẹ đợc xác định tơng ứng với
quyền biểu quyết của công ty mẹ ở công ty con
- Xác định quyền kiểm soát gián tiếp của công ty mẹ thông qua quyền sở
hữu gián tiếp công ty con qua một công ty con khác.
Công ty mẹ sở hữu gián tiếp công ty con khi công ty mẹ đầu t vốn gián
tiếp (kể cả trực tiếp) vào công ty con qua một công ty con khác và công ty mẹ
nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con đầu t gián tiếp.
Quyền kiểm soát của công ty mẹ đợc xác định bằng tổng cộng
quyền biểu quyết của công ty mẹ ở công ty con đầu t trực tiếp
và ở công ty con đầu t gián tiếp qua công ty con khác
* Trờng hợp đặc biệt quyền kiểm soát còn đợc thực hiện ngay cả khi
công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con trong các tr-
ờng hợp sau đây:
- Các nhà đầu t khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền
biểu quyết;
- Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động

theo quy chế thoả thuận;
- Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội
đồng quản trị hoặc cấp quản lý tơng đơng;
- Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng
quản trị hoặc cấp quản lý tơng đơng.
1.2.2.2- Xác định phần lợi ích của công ty mẹ đối với công ty con
* Xác định phần lợi ích của công ty mẹ thông qua quyền sở hữu trực tiếp
đối với công ty con
9
Trờng hợp công ty mẹ sở hữu trực tiếp công ty con thì tỷ lệ lợi ích của
công ty mẹ ở công ty con đợc xác định tơng ứng với quyền kiểm soát của công
ty mẹ.
Tỷ lệ (%) lợi ích của công ty
mẹ ở công ty con đầu t trực
tiếp
=
Tỷ lệ (%) quyền kiểm
soát tại công ty con
đầu t trực tiếp
* Xác định phần lợi ích của công ty mẹ thông qua quyền sở hữu gián
tiếp công ty con qua một công ty con khác.
Trờng hợp công ty mẹ sở hữu gián tiếp công ty con khi công ty mẹ đầu
t vốn gián tiếp vào công ty con qua một công ty con khác thì tỷ lệ lợi ích của
công ty mẹ ở công ty con đầu t gián tiếp đợc xác định:
Tỷ lệ (%) lợi ích
của công ty mẹ ở
công ty con đầu t
gián tiếp
=
% Tỷ lệ (%) lợi

ích tại công ty con
đầu t trực tiếp
x
Tỷ lệ (%) lợi ích
tại công ty con
đầu t gián tiếp
1.2.3. Trình tự lập Báo cáo tài chính hợp nhất
1.2.3.1 Trình tự chung
Bớc 1: Khi hợp nhất Báo cáo tài chính, Báo cáo tài chính công ty mẹ và
Báo cáo tài chính công ty con đợc hợp nhất theo từng khoản mục theo cách
hợp cộng các khoản tơng đơng của tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, doanh
thu, thu nhập khác và chi phí
Bớc 2: Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu t của Công ty mẹ trong
từng Công ty con và phần vốn của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công
ty con và ghi nhận lợi thế thơng mại phát sinh.
Bớc 3: Phân bổ lợi thế thơng mại (nếu có).
Bớc 4: Tách lợi ích của cổ đông thiểu số.
- Lợi ích của cổ đông thiểu số trong thu nhập thuần của công ty con bị
hợp nhất trong kỳ báo cáo đợc xác định và loại trừ ra khỏi thu nhập của tập
đoàn đã tính lãi, hoặc lỗ thuần có thể đợc xác định cho những đối tợng sở hữu
10
công ty mẹ.
- Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tổng tài sản thuần của công ty con bị
hợp nhất đợc xác định và trình bày trên bảng cân đối kế toán hợp nhất thành
một chỉ tiêu riêng biệt tách khỏi nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu của cổ
đông của công ty mẹ.
- Các khoản thuế thu nhập do công ty mẹ hoặc công ty con phải trả khi
phân phối lợi nhuận của công ty con cho công ty mẹ đợc kế toán theo Chuẩn
mực kế toán Thuế thu nhập doanh nghiệp
Bớc 5: Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong Tập đoàn, cụ thể nh sau:

- Doanh thu, giá vốn của hàng hoá, dịch vụ cung cấp giữa các đơn vị
trong nội bộ Tập đoàn, kinh phí quản lý nộp Tổng công ty, kinh phí của Công
ty thành viên, lãi đi vay và thu nhập từ cho vay giữa các đơn vị trong nội bộ
Tập đoàn, cổ tức đã phân chia và đã ghi nhận phải đợc loại trừ toàn bộ.
- Các khoản lãi cha thực hiện phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ Tập
đoàn đang nằm trong giá trị tài sản (nh hàng tồn kho, tài sản cố định, ) phải
đợc loại trừ hoàn toàn.
- Các khoản lỗ cha thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ đang phản
ánh trong giá trị tài sản nh hàng tồn kho hoặc tài sản cố định phải đợc loại bỏ
trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thể thu hồi đợc.
- Số d các khoản mục phải thu, phải trả trên Bảng cân đối kế toán giữa
các đơn vị trong cùng Tập đoàn phải đợc loại trừ hoàn toàn.
Bớc 6: Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp
các chỉ tiêu hợp nhất.
Bớc 7: Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp các chỉ
tiêu hợp nhất sau khi đã đợc điều chỉnh và loại trừ.
Để thực hiện các công việc trên, kế toán phải sử dụng các bút toán hợp
nhất. Bút toán hợp nhất chỉ sử dụng cho mục tiêu lập BCTC hợp nhất mà
không dùng để ghi sổ kế toán tổng hợp, chi tiết để lập BCTC riêng của doanh
nghiệp. Sau khi thực hiện các bút toán hợp nhất đã đợc lập, kế toán phải lập
11
bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh theo mẫu số BTH01-HN (Phụ lục 08-
Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh) và Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp
nhất đợc lập theo mẫu BTH 02-HN (Phụ lục 09 - Bảng tổng hợp các chỉ tiêu
hợp nhất)
1.2.3.2. Trình tự lập Bảng cân đối kế toán và Báo cáo KQHĐKD hợp nhất
* Loại trừ khoản đầu t của Công ty mẹ vào Công ty con tại ngày mua
Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất hàng năm, kế toán phải loại trừ giá trị
ghi sổ của khoản đầu t của Công ty mẹ trong Công ty con tại ngày mua.
- Nguyên tắc loại trừ:

Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, giá trị ghi sổ của khoản đầu t của
Công ty mẹ trong từng Công ty con và phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn
chủ sở hữu của Công ty con tại ngày mua phải đợc loại trừ hoàn toàn. Lợi thế
thơng mại và chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các khoản
mục tài sản và nợ phải trả nếu có phát sinh trong quá trình hợp nhất đợc ghi
nhận phù hợp với quy định và hớng dẫn của Chuẩn mực kế toán số 11 - Hợp
nhất kinh doanh.
Lãi hoặc lỗ phát sinh sau ngày mua không ảnh hởng đến các chỉ tiêu phải
loại trừ khi thực hiện việc loại trừ khoản đầu t của Công ty mẹ trong từng
Công ty con và phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty
con tại ngày mua.
Trờng hợp sau ngày mua Công ty con trả cổ tức từ lợi nhuận sau thuế cha
phân phối tại ngày mua thì khi có thông báo chia cổ tức, trong Báo cáo tài
chính riêng Công ty mẹ phải ghi giảm giá trị khoản đầu t vào Công ty con số
tiền cổ tức đợc phân chia và Công ty con phải ghi giảm chỉ tiêu lợi nhuận sau
thuế cha phân phối số tiền cổ tức đã phân chia. Do đó khi lập bút toán loại trừ
giá trị khoản đầu t của Công ty mẹ và phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn
chủ sở hữu của từng Công ty con tại ngày mua, kế toán phải xác định lại số
tiền điều chỉnh giảm đối với chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế cha phân phối và chỉ
12
tiêu đầu t vào Công ty con.
Trờng hợp sau ngày mua Công ty con trích lập các quỹ từ lợi nhuận sau
thuế cha phân phối tại ngày mua thì tổng số vốn chủ sở hữu tại ngày mua
không thay đổi mà chỉ có sự thay đổi các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu tại
ngày mua. Trờng hợp này, khi loại trừ giá trị khoản đầu t của Công ty mẹ và
phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty con, kế toán
phải xác định lại phần sở hữu của Công ty mẹ trong từng chỉ tiêu thuộc vốn
chủ sở hữu tại ngày mua của Công ty con sau ngày mua.
Nếu sau ngày mua Công ty con trích lập các quỹ thuộc vốn chủ sở hữu
hoặc quyết định tăng vốn đầu t của chủ sở hữu từ các quỹ mà trong số tiền đó

có phần thuộc nguồn gốc từ các chỉ tiêu trớc ngày mua, thì tổng vốn chủ sở
hữu tại ngày mua không thay đổi mà chỉ có sự thay đổi các chỉ tiêu thuộc vốn
chủ sở hữu tại ngày mua. Trờng hợp này, khi loại trừ giá trị khoản đầu t của
Công ty mẹ và phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty
con, kế toán phải xác định lại phần sở hữu của Công ty mẹ trong từng chỉ tiêu
thuộc vốn chủ sở hữu của Công ty con sau ngày mua.
- Bút toán điều chỉnh
Để loại trừ giá trị ghi sổ khoản mục "Đầu t vào công ty con trong báo
cáo của Công ty mẹ với phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu tại
ngày mua của các Công ty con, kế toán phải tính toán giá trị phần sở hữu của
Công ty mẹ trong từng chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu tại ngày mua của Công ty
con, đồng thời tính toán lợi thế thơng mại phát sinh (nếu có) tại ngày mua, ghi:
Nợ Vốn đầu t của chủ sở hữu
Nợ Thặng d vốn cổ phần
Nợ Vốn khác của chủ sở hữu
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Nợ Quỹ đầu t phát triển
Nợ Quỹ dự phòng tài chính
13
Nợ Các quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu
Nợ Lợi nhuận sau thuế cha phân phối
Nợ Lợi thế thơng mại (Nếu có)
.
Có Đầu t vào công ty con.
Bút toán loại trừ này đợc thực hiện tại thời điểm mua và khi lập Báo cáo
tài chính hợp nhất các kỳ sau ngày mua.
Trờng hợp các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu tại ngày mua có giá trị âm
thì khi loại trừ các chỉ tiêu này kế toán ghi Có vào chỉ tiêu đó thay vì ghi Nợ
nh bút toán trên.

Hàng kỳ khi lập bút toán loại trừ kế toán phải tính toán lại các chỉ tiêu
phải loại trừ cho phù hợp theo nguyên tắc trình bày trong mục 4.2.1 Phần XIII.
Trờng hợp tại thời điểm mua giá trị hợp lý của tài sản thuần tại các Công
ty con không bằng với giá trị ghi sổ của nó thì kế toán phải lập bút toán điều
chỉnh ghi nhận chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản và nợ
phải trả trớc khi thực hiện bút toán loại trừ này theo Chuẩn mực kế toán số 11-
Hợp nhất kinh doanh và Thông t số 21/2006/TT-BTC ngày 20/3/2006 hớng dẫn
kế toán thực hiện 4 Chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định số
100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trởng Bộ Tài chính.
Trờng hợp Công ty mẹ và Công ty con cùng đầu t vào một Công ty con
khác mà trong Báo cáo tài chính riêng của Công ty con khoản đầu t vào Công
ty con kia trong Tập đoàn đợc phản ánh trong chỉ tiêu Đầu t vào Công ty liên
kết hoặc Đầu t dài hạn khác thì khi loại trừ giá trị khoản đầu t đợc ghi nhận
bởi Công ty con của Tập đoàn, ghi:
Nợ Vốn đầu t của chủ sở hữu
Nợ Thặng d vốn cổ phần
Nợ Vốn khác của chủ sở hữu
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái
14
Nợ Quỹ đầu t phát triển
Nợ Quỹ dự phòng tài chính
Nợ Các quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu
Nợ Lợi nhuận sau thuế cha phân phối
Nợ Lợi thế thơng mại (nếu có)
.
Có Đầu t vào công ty con
Có Đầu t vào công ty liên kết, liên doanh
Có Đầu t dài hạn khác.
Trờng hợp công ty mẹ đầu t tiếp tục vào công ty con thì kế toán loại trừ

khoản đầu t bổ sung thêm bằng cách ghi:
Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
Nợ Lợi thế thơng mại
Có Đầu t vào công ty con
* Phân bổ lợi thế thơng mại
- Nguyên tắc phân bổ
Lợi thế thơng mại phát sinh tại ngày mua đợc phân bổ dần vào kết quả
hoạt động kinh doanh hợp nhất theo phơng pháp đờng thẳng trong thời gian
không quá 10 năm.
Do Báo cáo tài chính hợp nhất đợc lập trên cơ sở Báo cáo tài chính riêng
của Công ty mẹ và các Công ty con nên khi phân bổ lợi thế thơng mại kế toán
phải điều chỉnh cả số đã phân bổ luỹ kế từ ngày mua đến ngày đầu kỳ báo cáo.
Khi đã phân bổ hết lợi thế thơng mại, kế toán vẫn phải lập bút toán điều chỉnh
để phản ánh ảnh hởng của số đã phân bổ đến lợi nhuận sau thuế cha phân phối
và lợi thế thơng mại cho đến khi thanh lý công ty con.
- Bút toán điều chỉnh
Trờng hợp phân bổ lợi thế thơng mại trong kỳ đầu tiên, kế toán xác định
lợi thế thơng mại phải phân bổ trong kỳ và ghi:
Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp (Lợi thế thơng mại phân bổ trong kỳ)
15
Có Lợi thế thơng mại (Lợi thế thơng mại phát sinh trong kỳ)
Trờng hợp phân bổ lợi thế thơng mại từ kỳ thứ hai trở đi, kế toán phải
phản ánh số phân bổ trong kỳ này và số luỹ kế đã phân bổ từ ngày mua đến
ngày đầu kỳ báo cáo và ghi nhận nh sau:
Nợ LNST cha phân phối (Số Lợi thế thơng mại đã PB luỹ kế đến đkỳ)
Nợ CP quản lý doanh nghiệp (Số Lợi thế thơng mại phân bổ trong kỳ)
Có Lợi thế thơng mại (Lợi thế thơng mại đã PB luỹ kế đến cuối kỳ)
Sau khi đã phân bổ hết lợi thế thơng mại, bút toán điều chỉnh sẽ nh sau:
Nợ Lợi nhuận sau thuế cha phân phối (Lợi thế thơng mại)
Có Lợi thế thơng mại (Lợi thế thơng mại).

* Tách lợi ích của cổ đông thiểu số:
Nguyên tắc tách lợi ích của cổ đông thiểu số
- Trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất, lợi ích của cổ đông thiểu số trong
giá trị tài sản thuần của các Công ty con đợc xác định và trình bày thành một
dòng riêng biệt. Giá trị lợi ích của cổ đông thiểu số trong giá trị tài sản thuần
của các Công ty con hợp nhất, gồm:
+ Giá trị các lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày mua đợc xác định phù
hợp với Chuẩn mực kế toán số 11 Hợp nhất kinh doanh;
+ Lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn chủ sở
hữu kể từ ngày mua đến đầu năm báo cáo; và
+ Lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn chủ sở
hữu phát sinh trong năm báo cáo.
- Các khoản lỗ tơng ứng với phần sở hữu của cổ đông thiểu số trong
Công ty con đợc hợp nhất có thể lớn hơn số vốn của họ trong Công ty con.
Khoản lỗ vợt trên phần vốn của các cổ đông thiểu số này đợc tính giảm vào
phần lợi ích của Công ty mẹ trừ khi cổ đông thiểu số có nghĩa vụ ràng buộc và
có khả năng bù đắp các khoản lỗ đó. Nếu sau đó Công ty con có lãi, khoản lãi
đó sẽ đợc phân bổ vào phần lợi ích của Công ty mẹ cho tới khi phần lỗ trớc
16
đây do Công ty mẹ gánh chịu đợc bồi hoàn đầy đủ.
- Trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, lợi ích của cổ
đông thiểu số đợc xác định và trình bày riêng biệt trong mục "Lợi nhuận sau
thuế của cổ đông thiểu số". Lợi ích của cổ đông thiểu số đợc xác định căn cứ
vào tỷ lệ lợi ích của cổ đông thiểu số và lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh
nghiệp của các Công ty con.
- Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của Công ty con hợp
nhất trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất đợc trình bày ở mục C thuộc phần
Nguồn vốn C- Lợi ích của cổ đông thiểu số - Mã số 439.
- Thu nhập của cổ đông thiểu số trong kết quả hoạt động kinh doanh của
Công ty con đợc phản ánh trong mục Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu

số - Mã số 61.
Bút toán điều chỉnh:
Để tách riêng giá trị khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số" trong tài
sản thuần của Công ty con trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất phải điều chỉnh
giảm các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu nh "Vốn đầu t của chủ sở hữu,
"Quỹ dự phòng tài chính", "Quỹ đầu t phát triển", "Lợi nhuận sau thuế cha
phân phối", và điều chỉnh tăng khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số"
trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
a) Tách lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày đầu kỳ báo cáo
Căn cứ vào lợi ích của cổ đông thiểu số đã đợc xác định tại ngày đầu kỳ
báo cáo kế toán ghi:
Nợ Vốn đầu t của chủ sở hữu
Nợ Thặng d vốn cổ phần
Nợ Quỹ dự phòng tài chính
Nợ Quỹ đầu t phát triển
Nợ Lợi nhuận sau thuế cha phân phối
Nợ Các quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản
17
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
.
Có Lợi ích của cổ đông thiểu số.
Trờng hợp giá trị các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu của Công ty con
tại ngày đầu kỳ là số âm thì kế toán ghi Có các khoản mục đó thay vì ghi Nợ
vào các khoản mục đó nh trong bút toán trên.
Trờng hợp tại thời điểm mua giá trị hợp lý của tài sản thuần tại các Công
ty con không bằng với giá trị ghi sổ của nó thì kế toán phải lập bút toán điều
chỉnh ghi nhận chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản và nợ
phải trả trớc khi thực hiện bút toán loại trừ này theo Chuẩn mực kế toán số 11-
Hợp nhất kinh doanh và Thông t số 21/2006/TT-BTC ngày 20/3/2006 hớng dẫn

kế toán thực hiện 4 chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định số
100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trởng Bộ Tài chính.
b) Ghi nhận lợi ích của cổ đông thiểu số từ kết quả hoạt động kinh
doanh trong kỳ.
- Trờng hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm có lãi, kế toán xác
định lợi ích của cổ đông thiểu số trong thu nhập sau thuế của các Công ty con
phát sinh trong kỳ, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số
Có Lợi ích của cổ đông thiểu số.
- Trờng hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm lỗ, kế toán xác định
số lỗ các cổ đông thiểu số phải gánh chịu trong tổng số lỗ của các công ty con
phát sinh trong kỳ, ghi:
Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số.
- Trờng hợp trong kỳ đơn vị trích lập các quỹ đầu t phát triển và quỹ dự
phòng tài chính từ lợi nhuận sau thuế cha phân phối, kế toán ghi:
Nợ Quỹ đầu t phát triển
Nợ Quỹ dự phòng tài chính
18
Có Lợi nhuận sau thuế cha phân phối.
- Trờng hợp trong năm đơn vị phân phối lợi nhuận và trả cổ tức cho các cổ
đông thiểu số, kế toán căn cứ vào số phân chia cho các cổ đông thiểu số ghi:
Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
Có Lợi nhuận sau thuế cha phân phối.
* Loại trừ ảnh hởng của giao dịch bán hàng trong nội bộ Tập đoàn
- Nguyên tắc loại trừ
Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, doanh thu và giá vốn của hàng tiêu thụ
trong nội bộ Tập đoàn phải đợc loại trừ toàn bộ. Các khoản lãi, lỗ cha thực
hiện từ các giao dịch bán hàng đang phản ánh trong giá trị của hàng tồn kho
cũng phải đợc loại trừ hoàn toàn.

Lãi hoặc lỗ cha thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ đợc xác định
nh sau:
Lãi hoặc lỗ cha thực
hiện trong hàng tồn
kho cuối kỳ
=
Giá trị hàng tồn
kho cuối kỳ tính
theo giá bán nội bộ
-
Giá trị của hàng tồn kho
cuối kỳ tính theo giá vốn của
bên bán hàng
Lãi hoặc lỗ cha thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ phải đợc loại
trừ khỏi giá trị hàng tồn kho cuối kỳ, đồng thời lãi hoặc lỗ cha thực hiện trong
giá trị hàng tồn kho đầu kỳ cũng phải đợc loại trừ khỏi giá vốn hàng bán trong
kỳ.
Việc loại trừ lãi hoặc lỗ cha thực hiện trong giao dịch Công ty mẹ bán
hàng cho Công ty con không ảnh hởng đến việc phân chia lợi ích cho các cổ
đông thiểu số của Công ty con vì toàn bộ lãi hoặc lỗ cha thực hiện thuộc về
Công ty mẹ.
Trờng hợp Công ty con ghi nhận lãi hoặc lỗ từ giao dịch bán hàng nội bộ
trong Tập đoàn thì lãi hoặc lỗ cha thực hiện trong giá trị hàng tồn kho phải đ-
ợc phân bổ giữa Công ty mẹ và các cổ đông thiểu số theo tỷ lệ lợi ích của các
bên .
Các khoản lỗ cha thực hiện phát sinh từ các giao dịch bán hàng nội bộ
cũng phải đợc loại bỏ, trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thể thu hồi đ-
19
ợc. Trờng hợp giá bán hàng nội bộ thấp hơn giá gốc của hàng hóa mua vào, kế
toán phải đánh giá khả năng bên mua hàng sẽ bán đợc hàng tồn kho này với

giá cao hơn giá gốc của Tập đoàn. Trờng hợp xét thấy bên mua hàng không
thể bán đợc hàng với giá cao hơn giá gốc của Tập đoàn thì việc phản ánh
khoản lỗ cha thực hiện là phù hợp với việc ghi nhận hàng tồn kho theo giá
thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện đợc của Tập đoàn do đó
không cần phải thực hiện việc loại trừ.
Nếu đến cuối kỳ kế toán bên mua hàng vẫn cha trả hết tiền thì khoản
mục phải thu của khách hàng và khoản mục phải trả cho ngời bán trên Bảng
cân đối kế toán hợp nhất cũng phải loại trừ số tiền còn nợ giữa các đơn vị
trong Tập đoàn.
Giá trị ghi sổ của hàng tồn kho trong Báo cáo tài chính hợp nhất đã loại
trừ lãi hoặc lỗ cha thực hiện phát sinh từ giao dịch nội bộ, tuy nhiên cơ sở tính
thuế của hàng tồn kho đợc xác định trên cơ sở hoá đơn mua hàng đã có lãi
hoặc lỗ từ các giao dịch bán hàng nội bộ.
Việc loại trừ lãi cha thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ phát
sinh từ giao dịch bán hàng giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn sẽ làm cho
giá trị ghi sổ của hàng tồn kho cuối kỳ trong Báo cáo tài chính hợp nhất nhỏ
hơn cơ sở tính thuế của nó. Trờng hợp này sẽ phát sinh một khoản chênh lệch
tạm thời đợc khấu trừ theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 17 - Thuế thu
nhập doanh nghiệp. Khoản chênh lệch tạm thời đợc khấu trừ này sẽ làm phát
sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại, đồng thời làm giảm chi phí thuế thu nhập
doanh nghiệp hoãn lại trong kỳ của cả Tập đoàn. Do đó, kế toán phải phản ánh
tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất và phải ghi
giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại trong Báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh hợp nhất.
Việc loại trừ khoản lỗ trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ phát sinh từ giao
dịch nội bộ chỉ đợc thực hiện khi chắc chắn rằng giá vốn xét trên phơng diện
Tập đoàn đối với lô hàng này vẫn nhỏ hơn giá trị thuần có thể thực hiện đợc
20
của chúng. Trong trờng hợp đó, việc loại trừ khoản lỗ trong giá trị hàng tồn
kho cuối kỳ phát sinh từ giao dịch bán hàng giữa các đơn vị trong nội bộ Tập

đoàn sẽ làm cho giá trị ghi sổ của hàng tồn kho trong Báo cáo tài chính hợp
nhất lớn hơn cơ sở tính thuế của nó. Trờng hợp này sẽ tạo ra chênh lệch tạm
thời phải chịu thuế và làm phát sinh thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải
trả và làm tăng chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại của cả Tập đoàn.
Do đó, kế toán phải phản ánh thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong Bảng cân
đối kế toán hợp nhất và phải ghi tăng chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn
lại trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
- Bút toán điều chỉnh
a) Loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán và lãi hoặc lỗ cha thực hiện phát
sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ trong kỳ.
Kế toán phải tính toán, xác định số lãi hoặc lỗ cha thực hiện trong giá trị
hàng tồn kho cuối kỳ phát sinh từ các giao dịch bán hàng nội bộ và ghi:
Trờng hợp có lãi:
Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ).
Có Giá vốn hàng bán (DTBH nội bộ - Lãi cha thực hiện trong hàng
tồn kho cuối kỳ)
Có Hàng tồn kho (Lãi cha thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ).
Trờng hợp lỗ:
- Nếu giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn kho nhỏ hơn giá
gốc của số hàng tồn kho tiêu thụ nội bộ (giá trị tại bên bán) thì kế toán không
thực hiện loại trừ lỗ cha thực hiện mà chỉ loại trừ doanh thu bán hàng và giá
vốn hàng bán nh sau:
Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ).
Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ).
Khi giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn kho cuối kỳ phát sinh
từ giao dịch bán hàng nội bộ trong kỳ lớn hơn giá gốc của số hàng tồn kho
trong nội bộ (giá trị tại bên bán) thì kế toán thực hiện loại trừ khoản lỗ cha
thực hiện. Trờng hợp này kế toán ghi:
21
Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ)

Nợ Hàng tồn kho (lỗ cha thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ)
Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ + lỗ cha thực hiện
trong hàng tồn kho cuối kỳ).
b) Loại trừ giá vốn hàng bán và lợi nhuận sau thuế cha phân phối đầu kỳ
do ảnh hởng của lợi nhuận cha thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ khi
bán hàng ở kỳ sau.
Lợi nhuận cha thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ sẽ đợc chuyển
vào giá vốn hàng bán trong kỳ khi bên mua hàng bán hàng tồn kho đợc mua từ
các đơn vị trong nội bộ ra ngoài Tập đoàn làm tăng chỉ tiêu giá vốn hàng bán
của cả Tập đoàn. Do đó trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất
kế toán phải loại trừ ảnh hởng của lợi nhuận cha thực hiện trong giá trị hàng
tồn kho đầu kỳ đã đợc ghi nhận vào chỉ tiêu giá vốn hàng bán của kỳ này bằng
cách ghi giảm giá vốn hàng bán, đồng thời ghi giảm lợi nhuận cha phân phối
(đầu kỳ).
- Trờng hợp năm trớc đã loại trừ lãi cha thực hiện trong giá trị hàng tồn
kho đầu kỳ này, kế toán ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế cha phân phối (lãi cha thực hiện trong hàng tồn
kho đầu kỳ)
Có Giá vốn hàng bán (lãi cha thực hiện trong hàng tồn kho đầu kỳ).
- Trờng hợp năm trớc đã loại trừ lỗ cha thực hiện trong giá trị hàng tồn
kho đầu kỳ này, kế toán ghi:
Nợ Giá vốn hàng bán (lỗ cha thực hiện trong hàng tồn kho đầu kỳ)
Có Lợi nhuận sau thuế cha phân phối (lỗ cha thực hiện trong hàng
tồn kho đầu kỳ).
c) Điều chỉnh ảnh hởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do loại trừ lợi
nhuận cha thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ.
- Trờng hợp loại trừ lãi cha thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ
trong Báo cáo tài chính hợp nhất làm phát sinh chênh lệch tạm thời đợc khấu
trừ, kế toán phải xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại và ghi nhận nh sau:
22