Kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty AASC thực hiện

Lời mở đầu
Trong điều kiện cạnh tranh của nền kinh tế thị trờng, bất kỳ một doanh
nghiệp, cá nhân hoạt động kinh doanh đều phải quan tâm tới tình hình tài chính
của mình. Những thông tin này có vai trò quan trọng không chỉ đối với chính
doanh nghiệp mà còn đối với những ngời quan tâm tới tình hình tài chính của
doanh nghiệp đó. Tuy nhiên, không phải bất kỳ thông tin nào của doanh nghiệp
cũng đợc phản ánh trung thực, hợp lý, khách quan. Do đó cần phải đợc kiểm toán.
Nh vậy kiểm toán là hoạt động tất yếu để duy trì sự công bằng và tạo niềm tin cậy
trong các quan hệ kinh tế - xã hội trong điều kiện cạnh tranh.
Kinh tế thị trờng tạo ra nhiều thuận lợi cho các doanh nghiệp, song nó cũng
gây ra nhiều mặt trái .Trong điều kiện cạnh tranh đó, các doanh nghiệp luôn phải
nỗ lực không ngừng để giành giật thị trờng, tạo thế đứng trong xã hội. Cạnh tranh
tất yếu dẫn đế kẻ thua, ngời thắng. Trong thơng trờng không biết lúc nào mình sẽ
thành kẻ thua, lúc nào sẽ trở thành giàu có. Đối với các doanh nghiệp khi kinh
doanh, tổn thất có thể xảy ra là không thể tránh khỏi. Kinh tế thị trờng có thể làm
cho doanh nghiệp phát triển nhng nó cũng làm cho chính doanh nghiệp đó bị thua
lỗ. Để đảm bảo cho tình hình tài chính đợc ổn định đồng thời để có thể bù đắp
cho khoản tổn thất có thể xảy ra, doanh nghiệp sẽ dự trù một khoản dự tính trớc để
cho vào chi phí. Đó là khoản dự phòng: dự phòng cho các khoản đầu t tài chính,
cho nợ phải thu khó đòi, cho giảm giá hàng tồn kho.
Các khoản dự phòng này đợc coi nh một phần chi phí và đợc trừ vào kết quả
kinh doanh của doanh nghiệp. Việc làm này một mặt giúp doanh nghiệp có thể
tránh khỏi những khoản tổn thất nhng một mặt nó cũng tạo ra một kẽ hở cho chính
doanh nghiệp đó trong việc cố tình ghi tăng các khoản dự phòng để làm tăng chi
phí, từ đó lợi nhuận sẽ giảm và thuế thu nhập phải nộp Nhà nớc cũng giảm theo.
Nhà nớc tạo một quy chế giúp doanh nghiệp có thể thoát khỏi tình trạng tài chính
xấu nhng đồng thời cũng tạo giúp doanh nghiệp có đợc chỗ lách để trốn thuế.
Nh vậy đây là khoản mục rất dễ xảy ra các sai phạm. Các khoản dự phòng
luôn là đối tợng quan tâm đặc biệt của kế toán và kiểm toán bởi tính trọng yếu của
nó cũng nh mối liên hệ của nó tới các chỉ tiêu khác trên Báo cáo tài chính. Việc đa
ra những đánh giá nhận xét đối với các chỉ tiêu trên Báo các tài chính cũng phụ

thuộc vào ý kiến nhận xét đối với các khoản dự phòng. Khi tiến hành kiểm toán
Báo cáo tài của bất kỳ doanh nghiệp nào, kiểm toán các khoản dự phòng luôn đợc
cân nhắc vì rủi ro kiểm toán khi kiểm toán các khoản dự phòng thờng cao.
Nhận thức đợc điều đó, trong thời gian thực tập tại Công ty Dịch vụ T vấn
Tài chính, Kế toán và Kiểm toán , Em chọn đề tài: Kiểm toán các khoản dự
phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty AASC thực hiện. cho
chuyên đề thực tập tốt nghiệp của mình.
Mục đích của đề tài là nhằm tìm hiểu quy trình kiểm toán các khoản dự
phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính, trên cơ sở đó rút ra bài học kinh nghiệm
khi kiểm toán các khoản này.
Nội dung nghiên cứu gồm:
Phần I : Cơ sở lý luận về các khoản dự phòng và kiểm toán các khoản dự
phòng trong kiểm toán tài chính.
Phần II : Thực trạng kiểm toán khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài
chính do Công ty AASC thực hiện.
Phần III : Bài học kinh nghiệm và phơng hớng hoàn thiện kiểm toán các
khoản dự phòng tại Công ty AASC.
Phơng pháp nghiên cứu: dựa vào những kiến thức suy luận, lôgic, lý luận
biện chứng, toán học
Phạm vi nghiên cứu: dới góc độ là chuyên đề thực tập tốt nghiệp, chuyên đề
chủ yếu giải quyết vấn đề lý luận, có kết hợp liên hệ thực tế kiểm toán tại Công ty
AASC..

Phần I : Cơ sở lý luận về các khoản dự phòng và
kiểm toán các khoản dự phòng trong
kiểm toán tài chính
I>Nội dung về các khoản dự phòng
1.1 Các khái niệm cơ bản
Nhằm giúp cho doanh nghiệp có nguồn tài chính để bù đắp các khoản tổn
thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, nhằm bảo toàn vốn kinh doanh kế toán

có sử dụng việc trích lập các khoản dự phòng. Các khoản dự phòng bao gồm : dự
phòng giảm giá chứng khoán đầu t trong hoạt động tài chính (ngắn hạn, dài hạn),
dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Các thuật ngữ này đợc hiểu nh sau:
Dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t trong hoạt động tài chính: là dự
phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá các loại chứng khoán của doanh nghiệp
có thể xảy ra trong năm kế hoạch.
Nếu căn cứ vào mục đích và thời hạn, dự phòng giảm giá chứng khoán đợc
chia ra làm hai loại: dự phòng giảm giá đầu t ngắn hạn và dự phòng giảm giá đầu
t dài hạn. Cả hai khoản này đợc lập để ghi nhận các khoản lỗ có thể phát sinh do
sự giảm giá của các chứng khoán đầu t ngắn hạn và đầu t dài hạn.
Dự phòng nợ phải thu khó đòi: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của
các khoản nợ phải thu, có thể không đòi đợc do đơn vị nợ hoặc ngời nợ không có
khả năng thanh toán trong năm kế hoạch.
Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do
giảm giá vật t, thành phẩm, hàng tồn kho có thể xảy ra trong năm kế hoạch.
Việc trích lập và sử dụng các khoản dự phòng tại mỗi doanh nghiệp đều
phải tuân theo các quy định chung của Nhà nớc cũng nh của Bộ Tài chính. Do vậy
tìm hiểu về các khoản dự phòng cần có những hiểu biết về việc sử dụng và trích
lập đó.
1.2 Đặc điểm và quy định chung về các khoản dự phòng
1.2.1 Đối t ợng trích lập dự phòng
Các đối tợng trích lập dự phòng bao gồm:
-Nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất, vật t hàng hoá, thành phẩm
tồn kho, mà giá trên thị trờng thấp hơn giá đang hạch toán trên sổ sách.
-Các chứng khoán do doanh nghiệp đầu t bị giảm giá so với giá đang hạch
toán trên sổ sách.
-Các khoản nợ phải thu khó đòi.
1.2.2 Điều kiện lập dự phòng
Đối với các loại chứng khoán giảm giá:

-Là chứng khoán của doanh nghiệp đợc doanh nghiệp đầu t theo đúng quy
định của pháp luật.
-Đợc tự do mua bán trên thị trờng mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo cáo tài
chính có giá thị trờng giảm so với giá đang hạch toán trên sổ sách.
-Những chứng khoán không đợc phép mua bán tự do trên thị trờng thì
không đợc lập dự phòng giảm giá.
Đối với các khoản nợ phải thu khó đòi:
-Phải có tên, địa chỉ nội dung từng khoản nợ, số tiền phải thu của từng đơn
vị nợ, trong đó ghi rõ nợ phải thu khó đòi.
-Để có căn cứ lập dự phòng nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp phải có
chứng từ gốc hoặc xác nhận của đơn vị nợ hoặc ngời nợ về số tiền còn nợ cha trả,
bao gồm: hợp đồng kinh tế, khế ớc vay nợ, bản thanh lý hợp đồng, cam kết nợ, đối
chiếu công nợ.
Căn cứ để ghi nhận là khoản nợ khó đòi là:
Các khoản thu đã quá hạn thanh toán từ 2 năm trở lên, kể từ ngày đến hạn
thu nợ đợc ghi trên hợp đồng kinh tế, các khế ớc vay nợ , doanh nghiệp đã đòi
nhiều lần nhng vẫn cha thu đợc nợ.
Trờng hợp đặc biệt, tuy thời hạn cha tới 2 năm, nhng đơn vị đang trong
thời gian xem xét giải thể, phá sản hoặc ngời nợ có dấu hiệu nh: bỏ trốn, đang bị
cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử thì cũng đợc ghi nhận là khoản nợ khó
đòi.

Đối với vật t hàng hoá tồn kho:
-Có hoá đơn, chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính hoặc các
bằng chứng khác chứng minh giá vốn vật t hàng hoá tồn kho.
-Là những vật t hàng hoá thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tồn kho tại
thời điểm lập báo cáo tài chính có giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn
kho thấp hơn giá gốc .
-Vật t hàng hoá tồn kho có giá trị bị giảm giá so với giá gốc bao gồm: Vật t
hàng hoá tồn kho bị h hỏng kém phẩm chất, bị lỗi thời hoặc giá bán bị giảm theo

mặt bằng chung trên thị trờng .
-Trờng hợp vật t hàng hoá tồn kho có giá trị bị giảm so với giá gốc nhng giá
bán sản phẩm dịch vụ đợc sản xuất từ vật t hàng hoá này không bị giảm giá thì
không đợc trích lập dự phòng giảm giá vật t hàng hoá vật t hàng hoá tồn kh
1.2.3 Thời điểm lập và hoàn nhập các khoản dự phòng
-Việc trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu
t trong hoạt động tài chính,dự phòng giảm giá hàng tồn kho,dự phòng nợ phải thu
khó đòi đều đợc thực hiện ở thời điểm khoá sổ kế toán để lập báo cáo tài chính
năm.
-Trờng hợp doanh nghiệp đợc Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài
chính khác với năm dơng lịch ( bắt đầu từ ngày1/1 và kết thúc 31/12 hàng năm) thì
thời điểm lập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính.
1.2.4 Ph ơng pháp lập các khoản dự phòng
a>Lập phòng giảm giá các loại chứng khoán đầu t
Doanh nghiệp lập dự phòng cho loại chứng khoán bị giảm giá , có biến
động giảm giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm của năm báo cáo và đợc
tổng hợp và bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t làm căn cứ
hạch toán vào chi phí hoạt động tài chính của doanh nghiệp.
Công thức:
Mức dự Số lợng chứng Giá Giá
phòng giảm khoán bị giảm chứng khoán chứng khoán
giá đầu t = giá tại thời điểm x hạch toán - thực tế
chứng khoán lập báo cáo tài trên sổ trên thị
cho năm kế hoạch chính năm kế toán trờng
b>Lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi
Trên cơ sở những đối tợng và điều kiện lập dự phòng nợ phải thu khó đòi,
doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch của các
khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi kèm theo
các chứng cứ chứng minh các khoản nợ khó đòi trên.
Sau khi lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi,doanh nghiệp

tổng hợp toàn bộ vào bảng kê chi tiết làm căn cứ để hạch toán vào chi phí quản lý
doanh nghiệp.
Tổng mức lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi tối đa bằng 20%
tổng số d nợ phải thu của doanh nghiệp tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm.
c>Lập dự phòng giảm giá vật t tồn kho
Cuối kì kế toán hàng năm căn cứ vào tình hình giảm giá, số lợng tồn kho
thực tế của từng loại vật t hàng hoá để xác định mức dự phòng theo công thức
công thức:
Mức dự Lợng vật t Giá gốc Giá trị
phòng hàng hoá tồn của thuần
giảm giá kho giảm giá vật t có thể
vật t hàng = tại thời điểm x hàng - thực hiện
hoá cho lập báo cáo hoá đợc của
năm kế tài chính tồn hàng
hoạch năm kho tồn kho
Trong đó:
- Giá gốc của hàng tồn kho bao gồm: Chi phí mua, chi phí chế biến và
các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có đợc hàng tồn kho ở thời điểm
và trạng thái hiện tại.
- Giá trị thuần có thể thực hiện đợc : là giá bán ớc tính của hàng tồn kho
trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thờng trừ ( - ) chi phí ớc tính để hoàn thành sản
phẩm và chi phí ớc tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng.
Việc lập dự phòng đợc tiến hành riêng cho từng loại vật t hàng hoá bị giảm
giá và tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng giảm giá vật t hàng hoá tồn kho của
doanh nghiệp vào bảng kê chi tiết .
1.2.5 Xử lý các khoản dự phòng
Vật t hàng hoá tồn kho, chứng khoán đầu t, nợ phải thu khó đòi đã trích lập
dự phòng nếu trên thực tế vật t hàng hoá tồn kho không bị giảm giá, đã sử dụng và
sản xuất kinh doanh hoạch đã bán; nợ đã thu hồi đợc, thì khoản dự phòng giảm giá
vật t hàng hoá tồn kho,chứng khoán đầu t,hoặc nợ phải thu khó đòi phải đợc hoàn

nhập , cụ thể nh sau:
a>Đối với khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t
Cuối năm, doanh nghiệp có chứng khoán bị giảm giá so với giá trị ghi trên
sổ sách kế toán thì cần trích lập dự phòng:
Nếu số dự phòng giảm giá trích lập cho năm kế hoạch bằng số dự phòng
giảm giá chứng khoán đã trích thì doanh nghiệp không phải trích lập khoản dự
phòng giảm giá chứng khoán đầu t.
Trờng hợp số dự phòng giảm giá phải trích lập cao hơn số d khoản dự
phòng giảm giá chứng khoán đã trích lập năm trớc thì doanh nghiệp trích thêm vào
chi phí hoạt động tài chính phần chênh lệch giữa số phải trích lập cho năm kế
hoạch với số d khoản dự phòng khoản dự phòng đã trích lập năm trớc, ghi:
Nợ TK 635 Chi phí hoạt động tài chính (chi tiết từng loại chứng khoán)
Có TK 129, 229 Dự phòng giảm giá đầu t ngắn hạn, đầu t dài hạn.
Ngợc lại, nếu số dự phòng phải trích cho năm kế hoạch thấp hơn số d
khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t đã trích lập năm trớc thì doanh
nghiệp ghi giảm chi phí phần chênh lệch, ghi:
Nợ TK 129, 229 Dự phòng giảm giá đầu t ngắn hạn, đầu t dài hạn.
Có TK 635 Chi phí hoạt động tài chính( chi tiết từng loại chứng
khoán)
b>Đối với khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi
Khi các khoản nợ phải thu đợc xác định khó đòi doanh nghiệp phải trích
lập dự phòng nợ phải thu khó đòi. Nếu dự phòng phải trích lập cho năm kế hoạch
bằng số d dự phòng nợ phải thu khó đòi thì doanh nghiệp không phải trích lập.
Nếu số dự phòng phải trích lập cao hơn số d khoản dự phòng nợ phải thu
khó đòi đã trích lập năm trớc thì số chênh lệch đợc trích thêm, ghi:
Nợ TK 642 Chi phí quản lý doanh nghiệp ( Chi tiết từng công nợ )
Có TK 139 Dự phòng nợ phải thu khó đòi.
Trờng hợp số dự phòng phải trích cho năm kế hoạch thấp hơn số d khoản
dự phòng nợ phải thu khó đòi thì phải ghi giảm chi phí phần chênh lệch, ghi:
Nợ TK 139 Dự phòng nợ phải thu khó đòi.

Có TK 642 Chi phí quản lý doanh nghiệp ( chi tiết từng công nợ )
Xử lý xoá các khoản nợ không thu hồi đợc:
Các khoản nợ không thu hồi đợc khi xử lý xoá sổ phải có một số điều
kiện:
-Biên bản xử lý nợ của Hội đồng xử lý nợ của doanh nghiệp, trong đó ghi rõ
giá trị của từng khoản nợ phải thu, giá trị nợ đã thu hồi đợc, giá trị thiệt hại thực tế
(sau khi trừ đi các khoản thu hồi đợc ).
-Bảng kê chi tiết các khoản nợ phải thu đã xoá sổ để làm căn cứ hạch toán.
-Quyết định của Toà án cho xử lý phá sản doanh nghiệp theo Luật phá sản
hoặc quyết định của ngời có thẩm quyền về giải thể đối với đơn vị nợ.
-Giấy xác nhận của chính quyền địa phơng đối với nợ đã chết nhng không
có tài sản thừa kế để trả nợ.
-Giấy xác nhận của chính quyền địa phơng đối với nợ còn sống nhng không
có khả năng trả nợ.
-Lệnh truy nã hoặc xác nhận của cơ quan pháp luật đối với ngời nợ đã bỏ
trốn hoặc đang bị truy tố, đang thu hành án nhng quá thời hạn 2 năm kể từ ngày
nợ.
Xử lý hạch toán:
Giá trị tổn thất thực tế của khoản nợ không thu hồi đợc cho phép xoá nợ ,
doanh nghiệp hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp:
Nợ TK 642 Chi phí quản lý doanh nghiệp ( chi tiết công nợ )
Có TK 131 Phải thu khách hàng
Có TK 138 Phải thu khác.
Đồng thời ghi vào bên nợ TK 004 Nợ khó đòi đã xử lý- (tài khoản
ngoài bảng cân đối kế toán)
Các khoản nợ phải thu sau khi có quyết định xoá nợ, doanh nghiệp vẫn
phải theo dõi riêng trên sổ sách trong thời hạn tối thiểu 5 năm và tiếp tục có biện
pháp để thu hồi nợ. Nếu thu hồi đợc thì số tiền sau khi trừ các chi phí có liên quan
đến việc thu hồi nợ, doanh nghiệp hạch toán vào thu nhập bất thờng.
c>Đối với khoản dự phòng giảm giá tồn kho

Cuối kì kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn
kho nhỏ hơn giá gốc thì phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho .Số dự phòng
giảm giá hàng tồn kho đợc lập là số chênh lệch giữa giá gốc của hàng tồn kho lớn
hơn giá trị thuần có thể thực hiện đợc của chúng.
Trờng hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế
toán năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã trích lập ở cuối
kỳ kế toán năm trớc thì số chênh lệch lớn hơn đợc lập thêm, ghi:
Nợ TK 632 Giá vốn hàng bán ( chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho )
Có TK 159 Dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Trờng hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế
toán năm nay nhỏ hơn khoản sự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế
toán năm trớc thì số chênh lệch đợc , ghi:
Nợ TK 159 Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Có TK 632 Giá vốn hàng bán (chi tiết dự phòng giảm giá HTK)
Trên cơ sở hiểu biết về các quy định chung đối với việc trích lập và xử lý
các khoản dự phòng, nhiệm vụ và mục tiêu kiểm toán sẽ đợc đề ra tơng ứng với
các khoản dự phòng đó.
II> Kiểm toán các khoản dự phòng
2.1 Nhiệm vụ kiểm toán
Do đặc điểm và những quy định chung trong việc trích lập và xử lý các
khoản dự phòng nên khi kiểm toán các khoản dự phòng cần kiểm toán một cách
chặt chẽ, dựa trên các chính sách, thủ tục, quy trình kiểm toán để kiểm tra và đánh
giá; kiểm toán các chứng từ, sổ sách có liên quan đến việc trích lập dự phòng:
Đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi phải xét trong mối quan hệ với
các khoản nợ phải thu khó đòi.
Đối với dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t cần liên hệ với việc
kiểm toán các khoản đầu t ngắn hạn và dài hạn.
Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho kiểm toán gắn liền với kiểm
toán khoản mục hàng tồn kho.
2.2 Mục tiêu kiểm toán

2.2.1Mục tiêu kiểm toán chung
Bất kỳ một công việc nào khi tiến hành thực hiện cũng phải hớng tới cái
đích. Cũng giống nh hoạt động có ý thức của con ngời, hoạt động kiểm toán- một
hoạt động chuyên sâu về nghề nghiệp- cũng có mục đích cùng những tiêu điểm
cần hớng tới. Tập hợp các tiêu điểm hớng tới mục đích đó gọi là hệ thống mục tiêu
kiểm toán.
Kiểm toán các khoản dự phòng đều hớng tới các mục tiêu chung, mục tiêu
chung lại chia thành hai loại cụ thể là sự hợp lý chung và các mục tiêu khác:
Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số
tiền ghi trên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản
lý và thông tin thu đợc qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ
với việc lựa chọn các mục tiêu khác. Nếu kiểm toán viên không nhận thấy mục
tiêu hợp lý chung đã đạt đợc thì tất yếu phải dùng đến các mục tiêu khác.
Các mục tiêu chung khác đợc đặt ra tơng ứng với cam kết của nhà
quản lý là mục tiêu hiệu lực, mục tiêu trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ, mục tiêu chính
xác cơ học, định giá và phân bổ, phân loại và trình bày:
Xác nhận về sự tồn tại hoặc phát sinh(mục tiêu hiệu lực): Là sự cam kết
về tính có thực của các con số trên các Báo cáo tài chính. Xác nhận này nhằm
tránh tình trạng khai không đúng hoặc khai khống các khoản tiền không có thực
vào Báo cáo tài chính.
Xác nhận về sự trọn vẹn: Là sự cam kết đã bao hàm trong các Báo cáo tài
chính tất cả các nghiệp vụ, các số d cần và có thể đợc trình bày trong các bảng t-
ơng ứng. Trái với tính hiện hữu phát sinh, tính trọn vẹn có quan hệ với các nghiệp
vụ có khả năng bỏ sót trong Báo cáo tài chính.
Xác nhận về quyền và nghĩa vụ: Là sự cam kết trong các Báo cáo tài
chính các tài sản thuộc quyền sở hữu hoặc sử dụng lâu dài của đơn vị và công nợ
thuộc nghĩa vụ thanh toán của đơn vị tại thời điểm lập Bảng cân đối kế toán.

Xác định về định giá và phân bổ: Là sự cam kết về sự thích hợp giữa số
tiền phản ánh trên các Báo cáo tài chính với số tiền đơn vị chi ra cho tài sản, vốn,

cổ phần, thu nhập, chi phí trên Bảng.
Xác nhận về sự phân loại và trình bày: Là sự cam kết về sự phù hợp giữa
việc phân loại và trình bày các phần hợp thành của Báo cáo tài chính với những
quy định đang có hiệu lực về sự phân loại và thuyết trình các bộ phận nài
Mục tiêu chính xác cơ học: là hớng xác minh về sự đúng đắn tuyệt đối
qua các con số cộng sổ và chuyển sổ: các chi tiết trong số d ( cộng số phát sinh)
của tài khoản cần nhất trí với các con số ghi trên các sổ phụ tơng ứng; số cộng gộp
của các tài khoản trùng hợp với số tổng cộng trên các sổ phụ có liên quan; các con
số chuyển sổ , sang trang phải thống nhất.
Từ các mục tiêu chung và hiểu đợc các mục tiêu đó, công việc tiếp theo là
cụ thể hoá các mục tiêu chung vào các khoản mục và phần hành cụ thể.
2.2.2 Mục tiêu kiểm toán đặc thù
Mục tiêu kiểm toán đặc thù đợc xác định trên cơ sở mục tiêu kiểm toán
chung và đặc điểm của các khoản mục hay phần hành (đối tợng kiểm toán cụ thể)
cùng cách theo dõi chúng trong hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.
Mục tiêu kiểm toán đặc thù đợc mô tả trong Bảng mục tiêu kiểm toán đặc thù
( trang 14).
2.3 Các rủi ro th ờng gặp trong kiểm toán các khoản dự phòng.
Trong kiểm toán, rủi ro kiểm toán là một điều không thể tránh khỏi. Trong
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ rủi
ro kiểm toán đợc hiểu là rủi ro do Công ty kiểm toán và kiểm toán viên đa ra ý
kiến nhận xét không thích hợp khi Báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán còn
những sai sót trọng yếu .
Khi kiểm toán các khoản dự phòng, rủi ro kiểm toán đối với các khoản này
thờng cao.
Các rủi ro thờng gặp có thể là:

Đối với các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t: Rủi ro kiểm
toán là việc không phản ánh chính xác giá trị giảm giá chứng khoán đầu t do
không đợc ghi giảm giá theo giá thị trờng hoặc do doanh nghiệp cố tình trích tăng

chi phí để giảm lợi nhuận nhằm tránh nghĩa vụ nộp thuế với Nhà nớc.

Đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi: Các khoản phải thu có thể bị ghi tăng
bằng cách tạo ra khoản dự phòng không thích hợp cho các khoản nợ phải thu khó
đòi hoặc phản ánh không chính xác, không hợp lý các khoản nợ phải thu khó đòi .

Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho: rủi ro do không phản ánh chính
xác giá gốc hoặc giá trị thuần có thể thực hiện đợc làm cho việc trích lập dự phòng
giảm giá hàng tồn kho không đợc phản ánh đúng.
Bảng số 1: Mục tiêu kiểm toán đối với các khoản dự phòng
Mục tiêu kiểm toán
Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng
Mục tiêu hợp lý chung
Tất cả các khoản dự phòng giảm giá chứng
khoán ngắn hạn, dài hạn; dự phòng giảm giá
hàng tồn kho; dự phòng nợ phải thu khó đòi đều
biểu hiện hợp lý trên các sổ phụ và trên Bảng
cân đối kế toán.
Mục tiêu hiệu lực
Đảm bảo các khoản dự phòng ghi trên sổ đều
tồn tại thực tế (có thật) vào ngày lập Bảng cân
đối kế toán.
Mục tiêu trọn vẹn
Các khoản dự phòng đợc trích lập và phản ánh
một cách đầy đủ.
Quyền và nghĩa vụ
Các khoản dự phòng đợc trích lập cho khoản nợ
phải thu khó đòi, giảm giá đầu t tài chính, dự
phòng giảm giá hàng tồn kho thực sự thuộc
quyền sở hữu của khách hàng.

Định giá và phân bổ
Việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng phải
tuân thủ theo các quy định chung và phản ánh
đúng giá trị.
Chính xác cơ học
Số tổng cộng các khoản dự phòng phải thống
nhất giữa sổ phụ và sổ tổng hợp
Phân loại và trình bày
Phân loại đúng các khoản dự phòng theo từng
đối tợng chứng khoán giảm giá, giảm giá hàng
tồn kho, nợ phải thu khó đòi.
2.4 Kiểm toán các khoản dự phòng.
Kiểm toán các khoản dự phòng thực chất là thực hiện kiểm toán các khoản
mục trong kiểm toán báo cáo tài chính. Do đó khi thực hiện kiểm toán các khoản
này, kiểm toán cũng tuân theo quy trình kiểm toán chung gồm các bớc: lập kế
hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán, kết thúc kiểm toán.
2.4.1 Lập kế hoạch kiểm toán.
Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần
thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán.
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 quy định: Kế hoạch kiểm
toán phải đợc lập cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó mô tả phạm vi dự kiến và
cách thức tiến hành công việc kiểm toán. Việc lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán
giúp bao quát đợc các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, phát hiện gian lận
và những vấn đề tiềm ẩn, đảm bảo cho cuộc kiểm toán hoàn thành đúng thời hạn
quy định.
Chuẩn mực kiểm toán đầu tiên về thực hành đợc thừa nhận rộng rãi cũng
đòi hỏi quá trình lập kế hoạch phải đầy đủ: Công việc phải đ ợc lập kế hoạch đầy
đủ và các trợ lý, nếu có, phải đợc giám sát đúng đắn. Lập kế hoạch kiểm toán
chính là việc cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồn lực đã có, là việc cụ thể hoá
những mục tiêu và phạm vi kiểm toán, đồng thời lợng hoá quy mô từng việc, xác

định số nhân lực tham gia kiểm toán, kiểm tra phơng tiện và xác định thời gian
thực hiện công tác kiểm toán và phơng pháp kiểm toán tơng ứng.
Việc lập kế hoạch kiểm toán thờng đợc triển khai theo các bớc chi tiết
sau:
a)Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán.
Chuẩn bị kiểm toán là bớc công việc đầu tiên có vị trí quan trọng trong toàn
cuộc kiểm toán bởi mục đích chủ yếu của việc chuẩn bị kiểm toán là lập kế hoạch
kiểm toán và thiết kế các chơng trình kiểm toán phù hợp.
Chuẩn bị kiểm toán đợc bắt đầu bằng việc đánh giá khả năng chấp nhận
kiểm toán. Công việc này nhằm xem xét liệu chấp nhận kiểm toán cho một khách
hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro kiểm
toán hay làm hại đến uy tín cho Công ty kiểm toán hay không.
Để đạt đợc điều đó kiểm toán viên sẽ phải tiến hành các bớc:
Xem xét hệ thống kiểm soát chất lợng, xem xét tính độc lập của kiểm
toán viên, khả năng phục vụ khách hàng tốt của Công ty kiểm toán.
Xem xét tính liêm chính của Ban Giám đốc công ty khách hàng.
Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm. Trong trờng hợp khách hàng cha
đợc Công ty kiểm toán nào kiểm toán thì có thể thu thập thông tin qua sách báo,
tạp chí chuyên ngành, hoặc thẩm tra các bên có liên quan
Tiếp theo, kiểm toán viên phải nhận diện lý do kiểm toán của công ty
khách hàng: Bản chất của việc này là xác định ngời sử dụng Báo cáo tài chính và
mục đích sử dụng của họ. Hai yếu tố này giữ vai trò chủ yếu trong việc thu thập
bằng chứng kiểm toán và mức độ chính xác của các ý kiến mà kiểm toán viên đa
ra trong Báo cáo kiểm toán. Khi một trong hai yếu tố này thay đổi thi Kiểm toán
viên (KTV) cũng phải thay đổi quy mô, chất lợng, số lợng bằng chứng kiểm toán.
Từ việc đánh giá khă năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện lý do kiểm
toán Công ty kiểm toán tiến hành lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán:
công việc này rất quan trọng bởi lẽ nó không chỉ hớng tới hiệu quả của cuộc kiểm
toán mà còn tuân thủ các Chuẩn mực kiểm toán chung đợc thừa nhận rộng rãi
(GAAS). Chính vì vậy công việc lựa chọn thờng do Ban Giám đốc của Công ty

kiểm toán chỉ đạo và công việc kiểm toán cần đợc giao cho các nhân viên có trình
độ chuyên môn và năng lực tốt.
Sau khi chuẩn bị các điều kiện để có thể tiến hành cuộc kiểm toán, kiểm
toán viên bắt đầu vào việc thu thập thông tin cơ sở.
b) Thu thập thông tin cơ sở.
Công việc này bao gồm:
Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng: Chuẩn
mực kiểm toán Quốc tế 310 về tìm hiểu hoạt động kinh doanh của đơn vị cũng nh
chuẩn mực kiểm toán của Việt Nam có quy định: Để thực hiện công tác kiểm
toán Báo cáo tài chính, KTV phải có hiểu biết đầy đủ về tình hình kinh doanh
để xác định và hiểu các sự kiện, nghiệp vụ thông lệ của đơn vị . KTV có thể
có đợc hiểu biết này bằng nhiều cách nhng cách thông lệ nhất là trao đổi với các
kiểm toán viên tiền nhiệm, hoặc trao đổi trực tiếp với nhân viên, với Ban Giám đốc
công ty. khách hàng.
Xem xét lại kết quả kiểm toán năm trớc và hồ sơ kiểm toán chung: qua
đây kiểm toán viên sẽ thấy đợc thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của
khách hàng.
Tham quan nhà xởng: tham quan nhà xởng, quan sát trực tiếp hoạt động
kinh doanh của khách hàng sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy
tai nghe về quy trình sản xuất của khách hàng, đồng thời cho phép kiểm toán viên
gặp những nhân vật chủ chốt , tạo điều kiện để phát hiện những vấn đề quan tâm.
Nhận diện các bên hữu quan: các bên hữu quan và các nghiệp vụ giữa các
bên hữu quan có ảnh hởng lớn tới nhận định của ngời sử dụng Báo cáo tài chính.
Công việc này có thể thực hiện thông qua phỏng vấn Ban Giám đốc, xem sổ theo
dõi đốc công, theo dõi khách hàng
c) Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng.
Các thông tin cơ sở đã cho phép KTV hiểu đợc các mặt hoạt động kinh
doanh của khách hàng. Tuy nhiên, các thông tin về nghĩa vụ pháp lý còn giúp
kiểm toán viên nắm bắt đợc quy trình mang tính pháp lý có ảnh hởng tới các mặt
hoạt động kinh doanh này.

Các thông tin này gồm:
- Giấy phép thành lập và điều lệ công ty.
- Các Báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của
năm hiện hành hay trong vài năm trớc.
- Biên bản họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc.
- Các hợp đồng và cam kết quan trọng
d) Thực hiện các thủ tục phân tích.
Sau khi đã thu thập thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của
khách hàng, kiểm toán viên tiến hành phân tích đối với các thông tin đã thu thập
để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm
toán sẽ đợc áp dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Việc phân tích các số liệu,
thông tin, các tỷ suất quan trọng trên báo cáo tài chính năm trớc nh: doanh thu, chi
phí năm nay so với năm trớc, so với các đơn vị khác có cùng quy mô, hay so với
tổng tài sản, nguồn vốn, lợi nhuận trên báo cáo tài chính sẽ cho biết tình hình kinh
doanh hiện tại của doanh nghiệp có những biến động gì; phân tích mức tăng giảm
tài sản cố định, vốn lu động có tăng giảm bất thờng hay không, chi phí khấu hao
có hợp lý hay không cũng sẽ giúp kiểm toán viên có đ ợc cái nhìn tổng quát về
tình hình kinh doanh của doanh nghiệp.
e) Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro.
Nếu ở các bớc trên kiểm toán viên mới chỉ thu thập đợc các thông tin mang
tính khách quan về khách hàng thì ở bớc này, kiểm toán viên sẽ căn cứ vào các
thông tin đã thu thập đợc để đánh giá, nhận xét nhằm đa ra một kế hoạch kiểm
toán phù hợp.

Đánh giá tính trọng yếu:
Trọng yếu là khái niệm chỉ tầm quan trọng của các sai phạm của các thông
tin tài chính. Mức độ trọng yếu có thể ảnh hởng lớn đến việc lập kế hoạch kiểm
toán, thiết kế phơng pháp kiểm toán, đặc biệt là phát hành Báo cáo kiểm toán. Vì
vậy trách nhiệm của kiểm toán viên đối với việc đánh giá mức độ trọng yếu là rất
lớn. Tại đây kiểm toán viên cần đánh giá trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính

và phân bổ mức đánh giá trọng yếu cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính.

Ước lợng ban đầu về tính trọng yếu: là lợng tối đa mà kiểm toán viên tin
rằng ở mức đó các Báo cáo tài chính có thể bị sai lệch nhng vẫn cha ảnh hởng đến
các quyết định của ngời sử dụng thông tin tài chính. Đây là một việc làm mang
tính xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên.
Việc ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho kiểm toán viên lập kế
hoạch thu thập bằng chứng thích hợp. Cụ thể, nếu các kiểm toán viên ớc lợng mức
độ trọng yếu càng thấp, nghĩa là độ chính xác của các thông tin càng cao, thì số l-
ợng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngợc lại.

Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục: Các
khoản dự phòng giảm giá chứng khoán ngắn hạn, dài hạn; dự phòng giảm giá hàng
tồn kho; dự phòng nợ phải thu khó đòi sẽ đợc phân phối ớc lợng ban đầu về tính
trọng yếu. Việc phân bố đợc thực hiện theo cả hai chiều hớng là tình trạng khai
khống và khai thiếu.
Tính trọng yếu không chỉ đợc xem xét trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm
toán mà đợc thực hiện trong suốt quá trình kiểm toán.

Đánh giá rủi ro:
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định rủi
ro kiểm toán mong muốn (AR). Mức rủi ro này phụ thuộc vào mức độ mà theo đó
ngời sử dụng tin tởng vào Báo cáo tài chính và khả năng khách hàng sẽ gặp khó
khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán đợc công bố. Rủi ro kiểm toán đợc
chia thành ba mức:

Rủi ro tiềm tàng (IR) : là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu trong
từng nghiệp vụ, từng khoản mục cho dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội
bộ.

Rủi ro kiểm soát (CR) : là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ
thống kiểm soát nội bộ hoạt động không có hiệu quả, không phát hiện hoặc không
ngăn chặn đợc các sai phạm này.
Rủi ro phát hiện (DR) : là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu mà
kiểm toán viên đã không phát hiện đợc.
Ba loại rủi ro này có mối quan hệ mật thiết với nhau, đợc thể hiện qua
công thức:

f) Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh
giá rủi ro kiểm soá t .
Trong kiểm toán công việc này hết sức quan trọng. Vấn đề này đợc đề cập
trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400, Đánh giá hệ thống kiểm soát nội
bộ và cũng đợc quy định ở điều thứ 2 trong 10 Chuẩn mực Kiểm toán đợc thừa
nhận rộng rãi (GAAS): kiểm toán viên phải có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ
AR=IR*CR*DR
thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời
gian, phạm vi của các cuộc khảo sát đợc thực hiện .
Với tất cả các thông tin trên, kiểm toán viên xây dựng kế hoạch kiểm toán
tổng quát. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300, Kế hoạch kiểm toán,
những vấn đề chủ yếu kiểm toán viên phải trình bày trong kế hoạch kiểm toán bao
gồm: hiểu biết về hoạt động kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán; hiểu biết về hệ
thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ; rủi ro và mức độ trọng yếu; nội dung,
lịch trình và phạm vi thực hiện các thủ tục kiểm toán; phối hợp, chỉ đạo, giám sát
và kiểm tra và các vấn đề khác.
Từ kế hoạch tổng quát, kiểm toán viên sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán
và soạn thảo chơng trình kiểm toán.
2.4.2 Thực hiện kiểm toán.
Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng pháp kỹ thuật kiểm
toán thích ứng với đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập các bằng chứng kiểm
toán. Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực các kế hoạch, ch-

ơng trình đã ấn định nhằm đa ra những ý kiến xác thực về mức độ trung thực của
thông tin tài chính trên cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy.
Tại bớc này kiểm toán viên sẽ thực hiện kiểm toán từng khoản mục theo các
thủ tục kiểm toán đã thiết kế. Đối với các khoản dự phòng, mỗi khoản dự phòng
có cách tiếp cận khác nhau, cụ thể:
A >Kiểm toán dự phòng đầu t tài chính.
a) Đạt đợc sự hiểu biết về hệ HTKSNB đối với việc trích lập dự phòng
đầu t tài chính ngắn hạn, dài hạn.
Để hiểu biết về HTKSNB đối với dự phòng đầu t tài chính, KTV cần tìm
hiểu và xem xét các thủ tục, quá trình lập các khoản dự phòng, đồng thời tìm hiểu
hệ thống kế toán của đơn vị khách hàng trong việc lập dự phòng giảm giá đầu t tài
chính ngắn hạn, dài hạn.
Các vấn đề cần tìm hiểu đối với dự phòng giảm giá đầu t tài chính mà
KTV có thể tiến hành qua các câu hỏi nh:
Hạch toán dự phòng đầu t tài chính ngắn hạn có đợc theo dõi chi tiết theo
từng loại chứng khoán không?
Có mở sổ phụ theo dõi không, có khớp với sổ cái không ?
Các khoản dự phòng đầu t dài hạn, ngắn hạn có thực sự tồn tại tại ngày
31/12 không?
Việc trích lập có tuân thủ theo quy định hiện hành không?
Giá trị thị trờng của từng loại đầu t chứng khoán có đợc theo dõi để đảm
bảo việc đa ra các quyết định về chúng một cách kịp thời không?
Có phản ánh đúng giá gốc của các chứng khoán không?
Có đầy đủ các thủ tục phê duyệt không?

Bằng việc đa ra các câu hỏi này, KTV có thể xác định đợc HTKSNB đối với
việc trích lập dự phòng giảm giá đầu t tài chính ngắn hạn, dài hạn hoạt động có
hiệu quả không.
Ngoài ra KTV có thể xem các quyết định chung đợc xác định trong điều lệ
của Công ty khách hàng hoặc phỏng vấn trực tiếp Ban Giám đốc về phơng thức

trích lập và xử lý dự phòng của Công ty.
b> Sau khi đạt đợc sự hiểu biết sơ bộ về HTKS của khách hàng đối với
dự phòng đầu t tài chính, KTV đa ra mức rủi ro kiểm soát ban đầu đối với cơ sở
dẫn liệu trên Báo cáo tài chính( BCTC). Để khẳng định với đánh giá ban đầu
này, KTV sẽ thu thập bằng chứng bằng cách thiết kế các thử nghiệm kiểm soát để
bổ sung về sự hữu hiệu của HTKSNB.
Các thử nghiệm kiểm soát bổ sung có thể là:

Để kiểm tra tính hiện hữu phát sinh: KTV điều tra và quan sát việc sử
dụng tài liệu, kiểm tra các chữ ký phê duyệt, kiểm tra, đối chiếu số liệu với các
chứng từ liên quan để đảm bảo khoản dự phòng đầu t tài chính đều tồn tại thực tế
vào ngày lập bảng kế toán.
Tính trọn vẹn: kiểm tra dấu hiệu của HTKSNB đối với việc trích lập dự
phòng nhằm kiểm soát tất cả các chứng khoán đầu t dài hạn, ngắn hạn có giá thị
trờng thấp hơn giá gốc đều đợc ghi sổ, không bị trùng lắp.
Quyền và nghĩa vụ: kiểm tra các chứng khoán bị giảm gía có thực sự
thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp không, kiểm tra xem khách hàng có trích
lập dự phòng khi chứng khoán bị giảm giá không.
Tính giá và đo lờng: kiểm tra dấu hiệu của KSNB nhằm phát hiện những
sai sót trong việc ghi chép số lợng, giá cả của chứng khoán bị giảm giá, phát hiện
trong việc cộng dồn, ghi sổ kế toán.
Trình bày và khai báo: kiểm tra dấu vết của KSNB.
Các thử nghiệm kiểm soát trên đợc thực hiện sẽ giúp KTV có đợc những
bằng chứng về điểm mạnh, điểm yếu của HTKSNB đối với việc trích lập dự phòng
giảm giá đầu t tài chính. Dựa vào thông tin này,KTV đánh giá lại rủi ro kiểm soát
đối với số liệu trên. Những đánh giá đó sẽ là căn cứ để KTV điều chỉnh các thử
nghiệm cơ bản nếu cần thiết cho phù hợp với mức rủi ro kiểm soát.