Luận văn thạc sĩ Lập báo cáo tài chính hợp nhất tại tổng công ty cổ phần thương mại Gia Lai (full)

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG




PHAN THỊ MỸ NGẦN




LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN THƯƠNG MẠI GIA LAI





LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH





Đà Nẵng - Năm 2015

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG

PHAN THỊ MỸ NGẦN



LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN THƯƠNG MẠI
GIA LAI


Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60.34.30


LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH


Người hướng dẫn khoa học: PGS. TS. Nguyễn Công Phương


Đà Nẵng - Năm 2015


LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi.
Các số liệu, kết quả nêu trong luận văn là trung thực và chưa từng được ai
công bố trong bất kỳ công trình nào khác.

Tác giả luận văn




Phan Thị Mỹ Ngần





MỤC LỤC

MỞ ĐẦU 1
1. Tính cấp thiết của đề tài 1
2. Mục tiêu nghiên cứu 2
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 2
4. Phương pháp nghiên cứu 2
5. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài 3
6. Kết cấu của luận văn 3
7. Tổng quan về đề tài nghiên cứu 3
CHƯƠNG 1. CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH
HỢP NHẤT 7
1.1. KHÁI QUÁT VỀ HỢP NHẤT BÁO CÁO TÀI CHÍNH 7
1.1.1. Định nghĩa, mục đích của báo cáo tài chính hợp nhất 7
1.1.2. Phạm vi hợp nhất 7
1.1.3. Lý thuyết về hợp nhất báo cáo tài chính 8
1.2. TỔ CHỨC KẾ TOÁN CÁC KHOẢN ĐẦU TƯ DÀI HẠN VÀ GIAO
DỊCH NỘI BỘ PHỤC VỤ HỢP NHẤT BÁO CÁO TÀI CHÍNH 10

1.2.1. Tổ chức kế toán về các khoản đầu tư dài hạn phục vụ hợp nhất Báo cáo
tài chính 10
1.2.2. Tổ chức kế toán các giao dịch nội bộ trong thực thể hợp nhất 14
1.3. TRÌNH TỰ VÀ KỸ THUẬT LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT18
1.3.1. Trình tự lập báo cáo tài chính hợp nhất 18
1.3.2. Kỹ thuật lập báo cáo tài chính hợp nhất 19
KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 34

CHƯƠNG 2. THỰC TRẠNG CÔNG TÁC LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH
HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN THƯƠNG MẠI GIA LAI 35
2.1. ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG KINH DOANH VÀ TỔ CHỨC QUẢN LÝ
CỦA CÔNG TY CỔ PHẦN THƯƠNG MẠI GIA LAI 35
2.1.1. Đặc điểm hoạt động kinh doanh 35
2.1.2. Đặc điểm tổ chức quản lý 37
2.1.3. Hoạt động đầu tư tài chính của Công ty cổ phần thương mại Gia Lai. 40
2.2. CÔNG TÁC LẬP BCTC HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN
THƯƠNG MẠI GIA LAI 41
2.2.1. Tổ chức kế toán các khoản đầu tư tài chính và giao dịch nội bộ phục vụ
công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất 42
2.2.2. Quy trình và kỹ thuật lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty cổ
phần thương mại Gia Lai 46
2.3. ĐÁNH GIÁ TỔNG HỢP CÔNG TÁC LẬP BCTC HỢP NHẤT TẠI
CÔNG TY CỔ PHẦN THƯƠNG MẠI GIA LAI 52
2.3.1.Ưu điểm 52
2.3.2. Tồn tại 52
KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 54
CHƯƠNG 3. HOÀN THIỆN LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN THƯƠNG MẠI GIA LAI 55
3.1. TỔ CHỨC KẾ TOÁN PHỤC VỤ LẬP BCTC HỢP NHẤT TẠI CÔNG
TY CỔ PHẦN THƯƠNG MẠI GIA LAI 55

3.1.1. Những nội dung cần thực hiện và thống nhất khi lập báo cáo tài chính
hợp nhất tại Công ty cổ phần thương mại Gia Lai 55
3.1.2. Tổ chức hệ thống tài khoản kế toán và sổ kế toán hợp nhất nhằm theo
dõi giao dịch nội bộ tại Công ty cổ phần thương mại Gia Lai 56

3.2. HOÀN THIỆN KỸ THUẬT VÀ NỘI DUNG LẬP BCTC HỢP NHẤT
Ở CÔNG TY 69
3.2.1. Xử lý giao dịch nội bộ 69
3.2.2. Lập bảng tổng hợp điều chỉnh 71
3.2.3. Lập các báo cáo tài chính hợp nhất 84
KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 88
KẾT LUẬN 89
TÀI LIỆU THAM KHẢO
QUYẾT ĐỊNH GIAO ĐỀ TÀI LUẬN VĂN (Bản sao)
PHỤ LỤC


DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT

BCTC Báo cáo tài chính
BCTCHN Báo cáo tài chính hợp nhất
BH Bán hàng
BHTN Bảo hiểm thất nghiệp
BHXH Bảo hiểm xã hội
BHYT Bảo hiểm y tế
BTC Bộ tài chính
CĐKT Cân đối kế toán
CĐTS Cổ đông thiểu số
CP Cổ phần
CPP Chưa phân phối

CSH Chủ sở hữu
DN Doanh nghiệp
GV Giá vốn
HMLK Hao mòn lũy kế
KM Khoản mục
KPCĐ Kinh phí công đoàn
KQKD Kết quả kinh doanh
LCTT Lưu chuyển tiền tệ

QĐ Quyết định
QLDN Quản lý doanh nghiệp
SXKD Sản xuất kinh doanh
TK Tài khoản
TKĐƯ Tài khoản đối ứng
TNDN Thu nhập doanh nghiệp
TNHH MTV

Trách nhiệm hữu hạn một thành viên
TNHL Thu nhập hoãn lại
TSCĐ Tài sản cố định
TT Thông tư
VAS Chuẩn mực kế toán Việt Nam


DANH MỤC CÁC BẢNG

Số hiệu
bảng
Tên bảng Trang
1.1 Các khoản đầu tư dài hạn 14

1.2 Bảng tóm tắt các bút toán điều chỉnh trên bảng KQKD 22
1.3 Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh 23
1.4 Bảng tổng hợp chỉ tiêu hợp nhất 25
1.5 Tóm tắt các bút toán điều chỉnh trên bảng CĐKT 31
2.1 Bảng theo dõi vốn đầu tư vào công ty con 41
2.2 Bảng theo dõi vốn đầu tư vào công ty liên kết 41
2.3 Tóm tắt các bút toán điều chỉnh trên bảng KQKD (Số
liệu năm 2013)
48
2.4 Tóm tắt các bút toán điều chỉnh trên bảng CĐKT 50
3.1 Bảng tổng hợp các tài khoản chi tiết 59
3.2 Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết 62
3.3 Bảng tổng hợp tất cả các bút toán điều chỉnh 65
3.4 Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất 67
3.5 Tóm tắt các bút toán điều chỉnh (bổ sung) 72
3.6 Tóm tắt các bút toán điều chỉnh (Bổ sung trên
BCLCTT)
74
3.7 Bảng tổng hợp tất cả các bút toán điều chỉnh năm 2013 76
3.8 Bảng tổng hợp tất cả các bút toán điều chỉnh trên báo
cáo lưu chuyển tiền tệ năm 2013
77
3.9 Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất năm 2013 78



DANH MỤC CÁC HÌNH

Số hiệu
hình

Tên hình Trang
2.1 Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý 37
2.2 Sơ đồ tổ chức bộ máy kế toán 39
2.3 Quy trình lập BCTC hợp nhất tại Công ty CP thương
mại Gia Lai
47




1
MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Cùng với xu thế hội nhập kinh tế quốc tế là việc ra đời các thực thể hợp
nhất kinh tế mạnh ở Việt Nam hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty
con. Đối với mô hình công ty mẹ - công ty con, để thấy được bức tranh toàn
cảnh về tình hình tài chính, chúng ta không thể căn cứ vào báo cáo tài chính
riêng lẻ của công ty mẹ hoặc báo cáo tài chính của các công ty con mà phải
thông qua báo cáo tài chính hợp nhất.
Báo cáo tài chính hợp nhất lần đầu tiên được quy định bắt buộc cho các
tổ chức hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con và các tổng Công ty
Nhà Nước có ít nhất một công ty con theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25
“Báo cáo tài chính hợp nhất và các khoản đầu tư vào công ty con”. Theo đó,
kể từ năm tài chính 2005 các đối tượng trên phải lập báo cáo tài chính hợp
nhất. Tuy nhiên, đây là một công việc tương đối mới ở Việt Nam, các hướng
dẫn cho đến thời điểm hiện nay còn thiếu và chưa cụ thể. Do đó, việc lập Báo
cáo tài chính hợp nhất trong thời gian qua gặp nhiều khó khăn, nhiều trường
hợp vẫn chưa được thực hiện.
Công ty cổ phần thương mại Gia Lai đã đầu tư vốn vào 1 công ty con và
1 công ty liên kết. Công ty cổ phần thương mại Gia Lai là công ty hoạt động

theo mô hình công ty mẹ - công ty con nên phải lập Báo cáo tài chính hợp
nhất. Thực tế việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty còn những thiếu
sót và mang tính hình thức, như chưa loại trừ hết các giao dịch nội bộ giữa
công ty mẹ và công ty con, chưa vận dụng đúng phương pháp vốn chủ sở hữu
để ghi nhận khoản đầu tư vào công ty liên kết… Dẫn đến các chỉ tiêu trên Báo
cáo tài chính hợp nhất chưa phản ánh đúng tình hình tài chính và kết quả hoạt
động của công ty.
2
Với thực tế trên, việc nghiên cứu đề tài “Lập báo cáo tài chính hợp nhất
ở Công ty cổ phần thương mại Gia Lai ” nhằm hoàn thiện công tác lập BCTC
hợp nhất tại công ty thật sự hữu ích.
2. Mục tiêu nghiên cứu
Nghiên cứu này nhằm nhận diện những bất cập về công tác lập BCTC
hợp nhất tại công ty, hoàn thiện nội dung, kỹ thuật lập BCTC hợp nhất nhằm
cung cấp thông tin tài chính hợp lý và trung thực cho các bên có liên quan.
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
Đối tượng nghiên cứu: Luận văn nghiên cứu các nội dung liên quan đến
công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất.
Phạm vi nghiên cứu của luận văn được giới hạn ở nội dung BCTC hợp
nhất giữa công ty mẹ với các đơn vị có liên quan đến lập báo cáo tài chính
hợp nhất ở Công ty cổ phần thương mại Gia Lai. Luận văn không đề cập đến
BCTC tổng hợp của công ty mẹ với chi nhánh.
Dữ liệu sử dụng để minh hoạ trong nghiên cứu này là Báo cáo tài chính
hợp nhất năm 2013 của Công ty cổ phần thương mại Gia Lai.
4. Phương pháp nghiên cứu
Luận văn vận dụng cách tiếp cận mô tả, giải thích, lập luận logic
Thông tin, số liệu thu thập là nguồn thông tin có liên quan đến việc lập
Báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty cổ phần thương mại Gia Lai từ
các báo cáo của công ty con, công ty liên kết và sổ sách kế toán, các báo cáo
có liên quan của công ty. Số liệu năm 2013 được dùng để minh họa cho quá

trình phân tích.
Phương pháp luận logic được vận dụng để đưa ra các giải pháp nhằm
hoàn thiện công tác lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty. Biện luận dựa
vào cơ sở lý luận của chủ đề nghiên cứu, đối chiếu với thực trạng của chủ đề
này.
3
5. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài
Kết quả của nghiên cứu sẽ giúp cho công ty hoàn thiện công tác lập
BCTC hợp nhất. Kết quả có thể làm tài liệu tham khảo cho các công ty khác
có chung đặc thù về sản xuất kinh doanh, tổ chức quản lý.
6. Kết cấu của luận văn
Ngoài phần mở đầu và kết luận, luận văn được kết cấu thành 3 chương:
Chương 1 Cơ sở lý thuyết về lập Báo cáo tài chính hợp nhất
Chương 2 Thực trạng công tác lập Báo cáo tài chính hợp nhất ở Công ty
cổ phần thương mại Gia Lai
Chương 3 Hoàn thiện lập Báo cáo tài chính hợp nhất ở Công ty cổ phần
thương mại Gia Lai.
7. Tổng quan về đề tài nghiên cứu
Báo tài chính hợp nhất là chủ đề được sự quan tâm nhiều của các chuyên
gia, các nhà nghiên cứu mà đặc biệt đó là các công ty mẹ. Lập báo cáo tài
chính hợp nhất không chỉ là đề tài nghiên cứu trong luận văn mà các bài báo,
tạp chí cũng đã đề cập đến, cụ thể như sau:
Đề tài luận văn thạc sỹ của Lê Văn Khương (2005) về “Vận dụng chuẩn
mực kế toán để xây dựng báo cáo tài chính hợp nhất cho mô hình công ty mẹ
- công ty con ở Việt Nam “ đã tổng hợp những lý luận về báo cáo tài chính
hợp nhất cho mô hình công ty mẹ - công ty con và các chuẩn mực kế toán của
Việt Nam có liên quan, nghiên cứu những đặc điểm của công ty mẹ - công ty
con ở nước ta (qua một số đơn vị đại diện) phục vụ cho việc xây dựng phương
pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất đối với mô hình công ty mẹ - công ty con
trong điều kiện nước ta. Nhưng nghiên cứu này vẫn chưa chỉ ra được quy

trình hợp nhất phù hợp để giúp cho các công ty, thực thể hợp nhất nhận diện
ra điểm chưa thực hiện được.
4
Đề tài luận văn thạc sỹ của Nguyễn Trọng Hiếu (2007) về “Tổ chức công
tác kế toán phục vụ lập báo cáo tài chính hợp nhất ở thực thể hợp nhất Nhà
xuất bản Giáo dục” đã tập trung vào công tác tổ chức kế toán phục vụ cho lâp
BCTC hợp nhât ở thực thể hợp nhất Nhà xuất bản giáo dục. Tác giả đã đưa ra
cách thức xử lý các nội dung về lý luận chưa được hướng dẫn cụ thể trong các
quy định hiện hành và các vấn đề thực tế còn bất cập trong công tác lập
BCTC hợp nhất ở NXB Giáo dục. Luận văn đã tổ chức lập BCTC hợp nhất
bằng cách đưa ra qui trình lập BCTC hợp nhất ở NXB Giáo dục. Tuy nhiên,
trong Thực thể hợp nhất Nhà xuất bản giáo dục có rất nhiều đơn vị nhưng tác
giả chưa đưa ra cách tổ chức đối chiếu các giao dịch nội bộ giữa các đơn vị đó
để phục vụ hợp nhất BCTC.
Đề tài luận văn thạc sỹ của Huỳnh Văn Liễm (2008) về “Báo cáo tài
chính hợp nhất: Lý luận, thực trạng và phương hướng hoàn thiện đã nêu ra
thực trạng lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất từ đó có những nhận
xét, đề xuất các giải pháp hoàn thiện báo cáo tài chính hợp nhất.
Đề tài luận văn thạc sỹ của Phan Thị Thu Hiền (2009) về “Hoàn thiện
công tác lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty cổ phần Xây dựng
Điện Việt Nam” nói lên lý luận chung về Báo cáo tài chính hợp nhất, thực
trạng lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty và hoàn thiện công tác lập báo
cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty cổ phần Xây dựng Điện Việt Nam.
Đề tài luận văn thạc sỹ của Lâm Quang Tú (2010) “Hợp nhất báo cáo tài
chính tại Tổng Công ty Khánh Việt”, đã tổng hợp được những lý luận về
BCTC hợp nhất, mô hình công ty mẹ - công ty con. Tìm hiểu và phản ánh
thực trạng lập BCTC hợp nhất ở Tổng Công ty Khánh Việt. Nghiên cứu này
cũng dựa vào các chuẩn mực hướng dẫn lập BCTC hợp nhất hiện hành để đưa
ra các giải pháp nhằm tổ chức lập và hoàn chỉnh phương pháp lập BCTC hợp
nhất tại Tổng Công ty Khánh Việt.

5
Đề tài luận văn thạc sỹ của Nguyễn Thị Bích Yên (2011)“Tổ chức lập
báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng Công ty Điện lực Miền Trung” đã hệ thống
hóa những vấn đề cơ bản về tổ chức hệ thống báo cáo tài chính theo quy định
chuẩn mực của kế toán Việt nam và kế toán quốc tế. Nghiên cứu này tổ chức
lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng Công ty Điện lực Miền Trung theo
chuẩn mực kế toán Việt Nam và các hướng dẫn thực hành kế toán. Kết quả
của nghiên cứu này cũng góp phần vào quá trình hoàn chỉnh việc lập báo cáo
tài chính hợp nhất trong mô hình công ty mẹ - công ty con.
Đề tài luận văn thạc sỹ của Nguyễn Văn Liêm (2012) “Lập báo cáo tài
chính hợp nhất ở Tổng Công ty Cổ phần Dệt may Hòa Thọ” tập trung làm rõ
những tồn tại về công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng Công ty Cổ
phần Dệt may Hòa Thọ và trên cơ sở những lý luận về Báo cáo tài chính hợp
nhất đã đưa ra các giả pháp hoàn thiện việc lập báo cáo tài chính cho công ty.
Đề tài luận văn thạc sỹ của Ngô Thị Minh Yến (2013) “Lập báo cáo tài
chính hợp nhất tại Công ty cổ phần Vật tư Nông Nghiệp Thừa Thiên Huế”
cũng trên cơ sở nghiên cứu thực trạng lập BCTC hợp nhất tại công ty, tác giả
tập trung làm rõ những tồn tại về công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất tại
Công ty cổ phần Vật tư Nông Nghiệp Thừa Thiên Huế và đưa ra các giải pháp
hoàn thiện việc lập Báo cáo tài chính cho công ty.
Ngoài các nghiên cứu được đề cập trên, còn có nhiều tạp chí cũng
xoay quanh chủ đề về Báo cáo tài chính hợp nhất, như nghiên cứu của tác
giả Nguyễn Công Phương và Ngô Hà Tấn như “Bàn về phương pháp hợp
nhất báo cáo tài chính” (2009), “Bàn về kỹ thuật hợp nhất báo cáo tài
chính” (2010) đề cập đến kỹ thuật hợp nhất, tức là kỹ thuật xử lý các khoản
mục có liên quan, được trình bày trong Hướng dẫn thực hiện Chuẩn mực kế
toán số 25.
6
Trên cơ sở các nghiên cứu, phần nào tác giả đã kế thừa cơ sở lý luận lập
báo cáo hợp nhất và trên cơ sở khảo sát những đặc thù về hệ thống tổ chức

hoạt động của Công ty cổ phần thương mại Gia Lai, tác giả lập báo cáo tài
chính hợp nhất cho Công ty cổ phần thương mại Gia Lai nhằm hoàn thiện hơn
việc lập báo cáo tài chính hợp nhất cho công ty.
7
CHƯƠNG 1

CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH
HỢP NHẤT
1.1. KHÁI QUÁT Về HợP NHấT BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1.1. Định nghĩa, mục đích của báo cáo tài chính hợp nhất
Báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN) là báo cáo tài chính của một tập
đoàn được trình bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp. Báo cáo
này được lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và các công ty con
theo quy định của chuẩn mực này. Theo chuẩn mực số 25 “ Báo cáo tài chính
hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con”- Ban hành và công bố theo
Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30 tháng 12 năm 2003 của Bộ trưởng
Bộ Tài chính.[3, tr15].
Mục đích của báo cáo tài chính hợp nhất:
- Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản,
nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu ở thời điểm kết thúc năm tài chính, kết quả
hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính của
tập đoàn.
- Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực
trạng tình hình tài chính và kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ
của tập đoàn, tổng công ty trong năm tài chính đã qua và dự đoán trong tương
lai.
1.1.2. Phạm vi hợp nhất
Báo cáo tài chính hợp nhất bao gồm việc hợp nhất báo cáo tài chính của
tất cả các công ty con do công ty mẹ kiểm soát, các công ty liên kết, liên
doanh ngoại trừ các công ty được đề cập ở đoạn 10 của Chuẩn mực số 25, để

thực hiện hợp nhất Báo cáo tài chính.[7, tr.25]
8
Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con được xác định khi công
ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con (công ty mẹ có thể sở
hữu trực tiếp công ty con hoặc sở hữu gián tiếp công ty con qua một công ty con
khác) trừ trường hợp đặc biệt khi xác định rõ là quyền sở hữu không gắn liền với
quyền kiểm soát.
1.1.3. Lý thuyết về hợp nhất báo cáo tài chính
Nghiên cứu về các phương pháp hợp nhất, các nhà chuyên môn đã đã
đưa ra một số quan điểm có tính lý thuyết về hợp nhất BCTC. Theo các tác
giả Nguyễn Công Phương và Ngô Hà Tấn (năm 2009), tồn tại ba lý thuyết
làm căn cứ cho việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất như sau:
- Lý thuyết lợi ích của chủ sở hữu
Theo lý thuyết này, doanh nghiệp bị hợp nhất được xem như là cổ đông
của công ty mẹ. Từ đó báo cáo tài chính hợp nhất không chú ý hoặc không
trình bày phần của cổ đông thiểu số. Bảng cân đối kế toán hợp nhất vào ngày
mua chỉ phản ánh phần của công ty mẹ trong các tài sản và nợ của công ty
con dựa vào giá trị hợp lý của nó và lợi thế thương mại sinh ra từ hợp nhất.
Khi lập báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất sau ngày mua, các khoản
mục doanh thu, giá vốn, chi phí của công ty con được đưa vào báo cáo hợp
nhất cũng tuân theo quy tắc trên, tức là chỉ tính phần của công ty mẹ trong
công ty con theo tỷ lệ nắm giữ vốn cổ phần của của công ty mẹ.
- Lý thuyết lợi ích của công ty mẹ
Lý thuyết này tương đồng với lý thuyết lợi ích của chủ sở hữu ở gốc độ
báo cáo tài chính hợp nhất đề cập trực tiếp đến cổ đông của công ty mẹ.
Điểm khác biệt ở chổ là báo cáo tài chính hợp nhất theo lý thuyết này ghi
nhận lợi ích của cổ đông thiểu số (lợi ích của công ty con) và được đưa vào
phần nguồn vốn trong bảng cân đối kế toán hợp nhất. Mỗi khoản mục tài sản,
nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán hợp nhất là tổng giá trị ghi sổ kế toán
9

của khoản mục đó ở công ty mẹ và giá trị hợp lý ở công ty con.
Vì vậy toàn bộ tài sản và nợ phải trả của công ty con được chuyển vào
Bảng cân đối kế toán hợp nhất bằng việc cộng với giá trị tài sản và nợ phải trả
của công ty mẹ. Tương tự, tất cả khoản thu nhập và chi phí của công ty con cũng
được cộng vào báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất. Theo cách này, phần tài sản
thuần của công ty con thuộc về cổ đông thiểu số sẽ nằm trong bảng cân đối kế
toán hợp nhất, lợi nhuận thuộc về cổ đông thiểu số cũng nằm trên báo cáo kết
quả kinh doanh hợp nhất ở một mục riêng. Ngoài ra, ở phần tài sản còn xuất hiện
mục “lợi thế thương mại” được tính theo tỷ lệ với phần của công ty mẹ trong vốn
cổ phần của công ty con. Hợp nhất dựa theo lý thuyết này còn được gọi là
phương pháp hợp nhất toàn bộ.
Với lý thuyết về công ty mẹ, toàn bộ thu nhập và chi phí của công ty con
nằm trong báo cáo tài chính hợp nhất cho dù đúng ra chỉ có một phần thu
nhập của công ty con thuộc về công ty mẹ. Thu nhập của cổ đông thiểu số
được xử lý ghi giảm thu nhập hợp nhất.
- Lý thuyết lợi ích của các thực thể phân biệt
Theo lý thuyết này, chúng ta xem doanh nghiệp bị hợp nhất bao gồm hai
nhóm cổ đông phân biệt: Cổ đông kiểm soát và cổ đông thiểu số. Phương
pháp này không nhấn mạnh vào quyền sở hữu của cổ đông công ty mẹ hay
công ty con mà nhấn mạnh vào bản thân thực thể hợp nhất. Mỗi nhóm cổ
đông phân biệt đều có phần vốn chủ sở hữu, không nhóm nào được coi trọng
hơn.
Vì công ty mẹ và công ty con được nhìn nhận như những thực thể đơn
nên tài sản và nợ phải trả của công ty mẹ và công ty con đều được kết hợp
trong báo cáo tài chính hợp nhất. Trên báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất
cũng chứa đựng toàn bộ phần thu nhập và chi phí của cả công ty mẹ và công
ty con. Vì hai thực thể này được coi như vẫn duy trì hoạt động riêng rẽ.
10
1.2. Tổ CHứC Kế TOÁN CÁC KHOẢN ĐẦU TƯ DÀI HẠN VÀ GIAO
DỊCH NỘI BỘ PHụC Vụ HợP NHấT BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1.2.1. Tổ chức kế toán về các khoản đầu tư dài hạn phục vụ hợp
nhất Báo cáo tài chính.
a. Tổ chức kế toán khoản đầu tư vào công ty con
Một công ty được gọi là công ty con của công ty mẹ nếu công ty nắm giữ
quyền kiểm soát công ty con. Theo chuẩn mực số 25 để đạt được quyền kiểm
soát, công ty mẹ phải nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết trực tiếp hoặc gián
tiếp ở công ty con; công ty mẹ có quyền trực tiếp hoặc gián tiếp bổ nhiệm
hoặc bãi miễn nhiệm đa số các thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc
Tổng Giám đốc của công ty con; công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các
cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương; công ty mẹ có
quyền quyết định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ của công ty con; Các nhà đầu
tư khác thỏa thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền biểu quyết; công ty
mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thỏa
thuận.
Kế toán khoản đầu tư vào công ty con là trường hợp công ty mẹ đầu tư
vào công ty khác với quyền biểu quyết đủ cho công ty mẹ có thể kiểm soát
được công ty con.
Kế toán tại công ty mẹ theo dõi khoản đầu tư theo giá gốc ở công ty con
trên TK 221 “Đầu tư vào công ty con” và trên sổ chi tiết có liên quan, theo
dõi cổ tức được chia từ công ty con trên tài khoản 515” Doanh thu tài chính”
và sổ chi tiết có liên quan.
Theo chuẩn mực số 25 [3, tr 98], phương pháp kế toán được sử dụng để
phản ánh các khoản đầu tư vào công ty con như sau:
Phương pháp giá gốc: Nhà đầu tư ghi nhận các khoản đầu tư vào công ty
con theo giá gốc. Phương pháp giá gốc được áp dụng trong kế toán khoản đầu
11
tư vào công ty con khi lập và trình bày báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư.
Phương pháp vốn chủ sở hữu: Khoản đầu tư vào công ty con được ghi
nhận ban đầu theo giá gốc sau đó được điều chỉnh theo những thay đổi của
phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản thuần của cơ sở kinh

doanh được đồng kiểm soát. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải phản
ánh lợi ích của bên góp vốn liên doanh từ kết quả hoạt động kinh doanh của
cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát. Phương pháp này được áp dụng trong
kế toán khoản đầu tư vào công ty con khi lập và trình bày báo cáo tài chính
hợp nhất của nhà đầu tư.
b.Tổ chức kế toán khoản góp vốn liên doanh
Là hoạt động mà các nhà đầu tư cùng bỏ vốn kinh doanh trên cơ sở hợp
đồng liên doanh
Kế toán tại công ty đầu tư góp vốn theo dõi khoản góp vốn liên doanh
theo giá gốc trên TK 222 “Vốn góp liên doanh” và trên sổ chi tiết có liên
quan, theo dõi lợi nhuận được chia từ công ty góp vốn liên doanh trên tài
khoản 515” Doanh thu tài chính” và sổ chi tiết có liên quan.
Theo chuẩn mực số 08 [4, tr.24], phương pháp kế toán kế toán được sử
dụng để phản ánh các khoản góp vốn liên doanh như sau:
Phương pháp giá gốc là phương pháp kế toán mà khoản vốn góp liên
doanh được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó không được điều chỉnh
theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản
thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát. Báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh chỉ phản ánh khoản thu nhập của bên góp vốn liên doanh được
phân chia từ lợi nhuận thuần luỹ kế của liên doanh phát sinh sau khi góp vốn
liên doanh. Phương pháp giá gốc được dung để lập BCTC riêng của công ty
mẹ.
Phương pháp vốn chủ sở hữu là phương pháp kế toán mà khoản vốn góp
12
trong liên doanh được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó được điều chỉnh
theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản
thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát. Báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh phải phản ánh lợi ích của bên góp vốn liên doanh từ kết quả hoạt
động kinh doanh của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát. Phương pháp
vốn chủ sở hữu được dùng để lập BCTC hợp nhất.

c. Tổ chức kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết
Một công ty được gọi là công ty liên kết nếu nhà đầu tư có ảnh hưởng
đáng kể đến doanh nghiệp nhận đầu tư tức là có thể tham gia vào việc đưa ra
các quyết định về chính sách tài chính hoạt động của bên nhận đầu tư nhưng
không kiểm soát các chính sách đó. Theo Thông tư 161/2006/TT-BTC ngày
30/3/2006 thì khoản đầu tư được xác định là đầu tư vào công ty liên kết nếu
nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp từ 20% đến dưới 50% quyền biểu quyết của bên
nhận đầu tư mà không có thỏa thuận khác; Hoặc nhà đầu tư nắm giữ 20%
quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư nhưng có sự thỏa thuận giữa bên nhận
đầu tư và nhà đầu tư về việc Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể.
Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết là trường hợp nhà đầu tư được
coi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể đến doanh nghiệp nhận đầu tư.
Kế toán tại công ty đầu tư theo dõi khoản đầu tư vào công ty liên kết trên
TK 223 “Đầu tư vào công ty liên kết” và trên sổ chi tiết có liên quan, theo dõi
lợi nhuận được chia từ công ty liên kết trên tài khoản 515” Doanh thu tài
chính” và sổ chi tiết có liên quan.
Theo chuẩn mực số 07 [3, tr.23], phương pháp kế toán kế toán được sử
dụng để phản ánh các khoản đầu tư vào công ty liên kết như sau:
Phương pháp giá gốc: theo phương pháp giá gốc, nhà đầu tư ghi nhận
ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc. Nhà đầu tư chỉ hạch toán vào thu nhập
trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh khoản được chia từ lợi nhuận
13
thuần luỹ kế của bên nhận đầu tư phát sinh sau ngày đầu tư. Các khoản khác
mà nhà đầu tư nhận được ngoài lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi
các khoản đầu tư và được ghi nhận là khoản giảm trừ giá gốc đầu tư.
Phương pháp vốn chủ sở hữu: theo phương pháp vốn chủ sở hữu, khoản
đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Sau đó, giá trị ghi sổ của khoản
đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với phần sở hữu của nhà
đầu tư trong lãi hoặc lỗ của bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư. Khoản được
phân chia từ bên nhận đầu tư phải hạch toán giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu

tư. Việc điều chỉnh giá trị ghi sổ cũng phải được thực hiện khi lợi ích của nhà
đầu tư thay đổi do có sự thay đổi vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư nhưng
không được phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Những thay
đổi trong vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư có thể bao gồm những khoản
phát sinh từ việc đánh giá lại TSCĐ và các khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá
quy đổi ngoại tệ và những điều chỉnh các chênh lệch phát sinh khi hợp nhất
kinh doanh. Phương pháp vốn chủ sở hữu được dùng để lập BCTC hợp nhất.
d. Tổ chức kế toán các khoản đầu tư dài hạn khác
Các nhà đầu tư vào doanh nghiệp khác nhau nhưng với một biểu quyết
không đủ để có thể kiểm soát hay có ảnh hưởng đáng kể đến doanh nghiệp
nhận đầu tư, tức là nhà đầu tư không thể tham gia vào để đưa ra các quyết
định về chính sách tài chính và hoạt động của bên nhận đầu tư. Khoản đầu tư
được xác định là đầu tư dài hạn khi đầu tư trái phiếu, cổ phiếu hoặc đầu tư
vào các đơn vị khác mà nhà đầu tư nắm giữ dưới 20% quyền biểu quyết; Các
hoạt động cho vay vốn dài hạn trên một năm.
Các nhà đầu tư đầu tư vào doanh nghiệp khác nhưng với một quyền biểu
quyết không đủ để có thể kiểm soát hay có ảnh hưởng đáng kể đến doanh
nghiệp nhận đầu tư.
Kế toán tại công ty đầu tư theo dõi khoản đầu tư dài hạn khác sử dụng
14
TK 228 “ Đầu tư dài hạn khác” và trên sổ chi tiết có liên quan, theo dõi doanh
thu từ đầu tư dài hạn khác trên tài khoản 515” Doanh thu tài chính” và sổ chi
tiết có liên quan.
Theo chuẩn mực số 25 [11, tr.45], phương pháp kế toán kế toán được sử
dụng để phản ánh các khoản đầu tư dài hạn khác là phương pháp giá gốc.
Theo đó nhà đầu tư ghi nhận các khoản đầu tư khác theo giá gốc. Phương
pháp này áp dụng trong kế toán khoản đầu tư khác khi lập và trình bày BCTC
riêng của nhà đầu tư.
Việc xem xét các khoản đầu tư thuộc loại nào trên đây là rất quan trọng
trong việc xác định phương pháp kế toán các khoản đầu ư và xác định có phải

hợp nhất BCTC hay không.
Bảng 1.1: Các khoản đầu tư dài hạn
Loại đầu tư Quyền biểu quyết Quan hệ
Phương pháp hợp
nhất BCTC
Công ty con >50% Kiểm soát Vốn chủ sở hữu
Liên doanh Không áp dụng Đồng kiểm soát Vốn chủ sở hữu
Công ty liên kết

≥20% và <50% Ảnh hưởng đáng kể Vốn chủ sở hữu
Đầu tư dài hạn
khác
<20% Không ảnh hưởng
đáng kể
Giá gốc

1.2.2. Tổ chức kế toán các giao dịch nội bộ trong thực thể hợp nhất
Theo chuẩn mực kế toán số 25, số 11 [3, tr 20] , giao dịch nội bộ có thể
phân loại thành: Giao dịch mua bán hàng hóa, vật tư, tài sản; giao dịch vay,
nợ giữa các đơn vị thành viên; và giao dịch về vốn.
Ở phương diện báo cáo tài chính riêng của các đơn vị thành viên, các
giao dịch nội bộ được theo dõi và trình bày trong báo cáo tài chính. Hệ thống
kế toán đã tổ chức những tài khoản kế toán để theo dõi các giao dịch nội bộ
15
như: Tài khoản “Doanh thu bán hàng nội bộ”, tài khoản “Phải thu nội bộ”, tài
khoản “Phải trả nội bộ”. Các tài khoản này được sử dụng ở các thành viên
trong công ty, tập đoàn không có pháp nhân đầy đủ. Điều này thiết thực cho
việc lập báo cáo tài chính tổng hợp của các công ty.
Ở phương diện báo cáo tài chính hợp nhất, các khoản giao dịch nội bộ
giữa các đơn vị thành viên có tư cách pháp nhân đầy đủ không được trình bày

trong báo cáo tài chính hợp nhất. Về mặt kế toán, các khoản giao dịch nội bộ
giữa các thành viên có tư cách pháp nhân đầy đủ không được theo dõi trên các
tài khoản nội bộ như trên mà trên các tài khoản phản ánh nội dung kinh tế liên
quan như đối với các đối tượng bên ngoài tập đoàn. Vì vậy, phải tổ chức kế
toán như thế nào để theo dõi các khoản giao dịch nội bộ để loại trừ khi hợp
nhất báo cáo tài chính. Kế toán công ty mẹ phải tổ chức đồng bộ, thống nhất
giao dịch nội bộ trong tất cả các đơn vị thành viên để loại trừ giao dịch nội bộ
khi hợp nhất báo cáo tài chính hợp nhất. Cần tổ chức mã hóa theo các đơn vị
thành viên, theo nội dung giao dịch và theo đối tượng giao dịch. Cuối kỳ, các
công ty con phải cung cấp báo cáo giao dịch nội bộ cho công ty mẹ để công ty
mẹ tổng hợp, loại trừ giao dịch nội bộ nhằm lập báo cáo tài chính hợp nhất
nhanh chóng và chính xác.
Tổ chức tốt việc hạch toán, mở sổ theo dõi toàn bộ các giao dịc về mua
bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ, TSCĐ, các khoản vay và cho vay, thu hồi
vốn vay, cổ tức lợi nhuận được chia v.v Mỗi công ty trong tổng công ty phải
thực hiện theo dõi các giao dịch phát sinh với từng công ty khác trong nội bộ
tổng công ty. Các công ty trong tổng công ty là các pháp nhân độc lập nên
toàn bộ các giao dịch mua bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ, cho vay đều hạch
toán ghi nhận doanh thu, giá vốn, doanh thu hoạt động tài chính, chi phí tài
chính và công nợ phải thu, phải trả như các khách hàng thông thường.