Tiểu luận môn kế toán quốc tế phân tích so sánh vấn đề tỷ giá hối đoái theo vas 10 thông tư 200 2014 IAS 21

TRƯỜNG ĐH KINH TẾ TP.HCM
VIỆN ĐÀO TẠO SAU ĐẠI HỌC

PHÂN TÍCH SO SÁNH VẤN ĐỀ TỶ
GIÁ HỐI ĐOÁI THEO VAS 10,
THÔNG TƯ 200/2014/TT-BTC,
IAS 21
GVHD: PGS. TS. Mai Thị Hoàng Minh
Nhóm thực hiện:
Nhóm 1 – Kế toán K25
1.
2.
3.
4.

Huỳnh Ngọc Mỹ Hạnh
Phan Thị Hà Phương
Tôn Nữ Thanh Vân
Võ Sỹ Lượng

TP. Hồ Chí Minh – 7/2016

Mục Lục


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Lời mở đầu
Quá trình hội nhập vào nền kinh tế khu vực và thế giới mang đến cho Việt Nam

những kết quả đáng ghi nhận, góp phần tăng khối lượng hàng hóa mua bán, trao đổi giữa
các doanh nghiệp Việt Nam và các đối tác nước ngoài. Tuy nhiên, việc trao đổi mua bán
này cũng ẩn chứa nhiều rủi ro tiềm ẩn từ sự biến động tỷ giá, đặc biệt những doanh
nghiệp thường xuyên có các giao dịch mua, bán, thanh toán bằng đồng tiền khác ngoài
đồng Việt Nam cũng khá lúng túng khi xử lý kế toán đối với các khoản chênh lệch tỷ giá
này với nhiều tình huống ngày càng đa dạng và phong phú hợn. Từ đó đòi hỏi phải có sự
phù hợp giữa các quy tắc chuẩn mực và các thông lệ quốc tế, tạo điều kiện cho quá trình
hội nhập được thuận lợi.
Do đó, bên cạnh Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 10 – “ảnh hưởng của việc thay
đổi tỷ giá hối đoái” và Thông tư 200/2015/TT-BTC hướng dẫn cụ thể về cách hạch toán
liên quan đến ngoại tệ thì việc tìm hiểu, phân tích và so sánh với Chuẩn mực kế toán
quốc tế IAS 21 “ảnh hưởng do thay đổi tỷ giá hối đoái” sẽ giúp chúng ta thấy được
những điểm phù hợp và chưa phù hợp để có thể áp dụng phù hợp với yêu cầu hội nhập
quốc tế về kế toán cũng như phù hợp với quá trình hội nhập kinh tế của đất nước.

2


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

1. Khát quát chung về tỷ giá hối đoái và chênh lệch tỷ giá hối đoái
1.1.

Tỷ giá hối đoái
Thị trường ngoại hối là thị trường quốc tế, trong đó đồng tiền của quốc gia này có thể
đổi lấy đồng tiền của quốc gia khác. Khi thực hiện các giao dịch tiền tệ trên thị trường,
các chủ thể kinh doanh tùy theo khả năng tham gia thị trường sẽ hình thành quan hệ cung
cầu giữa hai đồng tiền và hình thành nên giá cả cân bằng của hai đồng tiền đó. Hình

thành trên cơ sở quan hệ cung cầu trên thị trường tiền tệ nên tỷ giá hối đoái được định
nghĩa khác nhau tùy theo mục đích hoạt động của chủ thể tham gia thị trường.
Tỷ giá hối đoái (còn được gọi là tỷ giá trao đổi ngoại tệ, tỷ giá Forex, tỷ giá
FX hoặc Agio) giữa hai tiền tệ là tỷ giá mà tại đó một đồng tiền này sẽ được trao đổi cho
một đồng tiền khác. Nó cũng được coi là giá cả đồng tiền của một quốc gia được biểu
hiện bởi một tiền tệ khác. Ví dụ, một tỷ giá hối đoái liên ngân hàng của yên Nhật (JPY,
¥) với đô la Hoa Kỳ (USD, $) là 91 có nghĩa là 91 Yên sẽ được trao đổi cho mỗi 1 USD
hoặc 1 USD sẽ được trao đổi cho mỗi 91 Yên.

1.2.

Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
Theo định nghĩa của VAS10 - chênh lệch tỷ giá hối đoái là chênh lệch phát sinh từ
việc trao đổi thực tế hoặc quy đổi của cùng một số lượng ngoại tệ sang đơn vị tiền tệ kế
toán theo các tỷ giá hối đoái khác nhau. Định nghĩa này đưa ra một phạm vi rộng hơn về
chênh lệch tỷ giá không chỉ phát sinh khi điều chỉnh như trước kia mà còn phát sinh từ
việc thanh toán các khoản mục có gốc ngoại tệ hoặc khi chuyển đổi báo cáo tài chính từ
đồng tiền hạch toán này sang đồng tiền hạch toán khác.

1.3.

Phân loại chênh lệch tỷ giá hối đoái.
Chênh lệch tỷ giá được chia thành hai loại: chênh lệch tỷ giá đã thực hiện và chênh
lệch tỷ giá chưa thực hiện.
Chênh lệch tỷ giá đã thực hiện là khoản chênh lệch từ việc trao đổi thực tế hoặc quy
đổi cùng một số lượng đơn vị tiền tệ khác sang đơn vị tiền tệ kế toán theo tỷ giá hối đoái
khác nhau. Chênh lệch tỷ giá hối đoái này thường phát sinh trong các giao dịch mua, bán
hàng hoá, dịch vụ; hoặc thanh toán nợ phải trả, hay ứng trước để mua hàng; hoặc vay,
hay cho vay...bằng đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế toán.
3

Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện là khoản chênh lệch tỷ giá đánh giá lại các khoản
mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại ngày lập Bảng cân đối kế toán ở thời điểm cuối năm tài
chính. Khoản chênh lệch tỷ giá này phát sinh nhằm đảm bảo tính trung thực của Báo cáo
tài chính mà cụ thể là Bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp tại một thời điểm.
Các trường hợp phát sinh chênh lệch tỷ giá hối đoái.
- Thực tế mua bán, trao đổi, thanh toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại

1.4.

-

tệ trong kỳ (chênh lệch tỷ giá hối đoái đã thực hiện);
Đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập Báo cáo tài

-

chính (chênh lệch tỷ giá hối đoái chưa thực hiện);
Chuyển đổi Báo cáo tài chính được lập sang một đồng tiền khác.

2. Khát quát nội dung Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 10, Thông tư 200/2014/TT2.1.

BTC, IAS 21
Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 10
Việc xử lý khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái luôn là một vấn đề nan giải cho bộ phận

kế toán của những doanh nghiệp sản xuất kinh doanh có phát sinh giao dịch ngoại tệ hay
có các hoạt động bên ngoài quốc gia (trừ trường hợp được phép sử dụng một đơn vị tiền
tệ thông dụng khác ngoại trừ Đồng Việt Nam). Nắm bắt được vấn đề này, Chuẩn mực
VAS10 - ảnh hưởng của sự thay đổi tỷ giá hối đoái đã được Bộ Tài chính ban hành và
công bố theo Quyết định 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002. Ngoài ra Thông tư
105/2003/TT-BTC do BTC ban hành ngày 4/11/2003 cũng hướng dẫn thực hiện chuẩn
mực này.

2.1.1. Mục đích của chuẩn mực

Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương
pháp kế toán những ảnh hưởng do thay đổi tỷ giá hối đoái trong trường hợp doanh nghiệp
có các giao dịch bằng ngoại tệ hoặc có các hoạt động ở nước ngoài. Các giao dịch bằng
ngoại tệ và các báo cáo tài chính của các hoạt động ở nước ngoài phải được chuyển sang
đơn vị tiền tệ kế toán của doanh nghiệp, bao gồm:
-

Ghi nhận ban đầu và báo cáo tại ngày lập Bảng cân đối kế toán ;
Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái ;
Chuyển đổi báo cáo tài chính của các hoạt động ở nước ngoài làm cơ sở ghi sổ kế

toán, lập và trình bày báo cáo tài chính.
2.1.2. Các quy định trong chuẩn mực
2.1.2.1
Ghi nhận ban đầu
4


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Theo quy định của chuẩn mực VAS 10 thì một giao dịch bằng ngoại tệ là một giao
dịch được xác định bằng ngoại tệ hoặc yêu cầu thanh toán bằng ngoại tệ, bao gồm các
giao dịch phát sinh khi một doanh nghiệp:
- Mua hoặc bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ mà giá cả được xác định bằng ngoại
-

tệ;
Vay hoặc cho vay các khoản tiền mà số phải trả hoặc phải thu được xác định bằng

-

ngoại tệ;
Trở thành một đối tác (một bên) của một hợp đồng ngoại hối chưa được thực hiện;
Mua hoặc thanh lý các tài sản; phát sinh hoặc thanh toán các khoản nợ xác định

bằng ngoại tệ;
Dùng một loại tiền tệ này để mua, bán hoặc đổi lấy một loại tiền tệ khác.
Một giao dịch bằng ngoại tệ phải được hạch toán và ghi nhận ban đầu theo đơn vị tiền
-

tệ kế toán bằng việc áp dụng tỷ giá hối đoái giữa đơn vị tiền tệ kế toán và ngoại tệ tại
ngày giao dịch.
Tỷ giá hối đoái tại ngày giao dịch được coi là tỷ giá giao ngay. Doanh nghiệp có thể
sử dụng tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá hối đoái thực tế tại ngày giao dịch.
Ví dụ: Tỷ giá trung bình tuần hoặc tháng có thể được sử dụng cho tất cả các giao dịch
phát sinh của mỗi loại ngoại tệ trong tuần, tháng đó. Nếu tỷ giá hối đoái giao động mạnh
thì doanh nghiệp không được sử dụng tỷ giá trung bình cho việc kế toán của tuần hoặc
tháng kế toán đó.

2.1.2.2
Báo cáo tại ngày lập bảng cân đối kế toán
Tại ngày lập Bảng cân đối kế toán :
-

Các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đoái cuối

-

kỳ;
Các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đoái

-

tại ngày giao dịch;
Các khoản mục phi tiền tệ được xác định theo giá trị hợp lý bằng ngoại tệ phải
được báo cáo theo tỷ giá hối đoái tại ngày xác định giá trị hợp lý.

Giá trị ghi sổ của một khoản mục được xác định phù hợp với các chuẩn mực kế toán
có liên quan. Ví dụ hàng tồn kho được xác định theo giá gốc, tài sản cố định được xác
định theo nguyên giá cho dù giá trị ghi sổ được xác định trên cơ sở giá gốc, nguyên giá
hay giá trị hợp lý, giá trị ghi sổ được xác định của các khoản mục có gốc ngoại tệ sau đó
sẽ được báo cáo theo đơn vị tiền tệ kế toán phù hợp với quy định của chuẩn mực này.
Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái
Chênh lệch tỷ giá hối đoái ở các doanh nghiệp được chia thành:

2.1.2.3

5

Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

-

Chênh lệch tỷ giá hối đoái của hoạt động đầu tư xây dựng cơ bản để hình thành tài

-

sản cố định (giai đoạn trước hoạt động)
Chênh lệch tỷ giá hối đoái của giai đoạn sản xuất kinh doanh, kể cả của hoạt động
đầu tư xây dựng cơ bản của doanh nghiệp vừa kinh doanh vừa có hoạt động đầu tư

-

XDCB.
Đối với doanh nghiệp sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái thì
các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giá thực tế tại
thời điểm phát sinh. Doanh nghiệp không được đánh giá lại các khoản vay, nợ

phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái.
Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh được ghi nhận khi có sự thay đổi tỷ giá hối đoái
giữa ngày giao dịch và ngày thanh toán của mọi khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ. Khi
giao dịch phát sinh và được thanh toán trong cùng kỳ kế toán, các khoản chênh lệch tỷ
giá hối đoái được hạch toán trong kỳ đó. Nếu giao dịch được thanh toán ở các kỳ kế toán
sau, chênh lệch tỷ giá hối đoái được tính theo sự thay đổi của tỷ giá hối đoái trong từng
kỳ cho đến kỳ giao dịch đó được thanh toán.
Thông tư 105/2003/TT-BTC ngày 4/11/2003 hướng dẫn thực hiện chuẩn mực này,

đối với những doanh nghiệp có phát sinh khoản chêch lệch tỷ giá hối đoái thì khoản
chênh lệch đó sẽ ảnh hưởng đến thông tin trình bày trên báo cáo tài chính như sau:
TH1: Đối với tỷ giá hối đoái của giai đoạn SXKD (bao gồm cả giai đoạn vừa
SXKD, vừa hoạt động đầu tư XDCB)
1. Chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ được xử lý hạch toán vào chi phí tài chính

hoặc doanh thu tài chính.
Bút toán này làm ảnh hưởng đến các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính như: Doanh
thu tài chính, Chi phí tài chính, Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh, Tổng lợi
nhận trước thuế, Chi phí thuế TNDN, Lợi nhuận sau thuế TNDN, Lợi nhuận
chưa phân phối và Lợi nhuận trước thuế TNDN trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ
lập theo phương pháp gián tiếp.
2. Chêch lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ
được phản ánh trên TK413 sau đó bù trừ giữa số chênh lệch tăng và chênh lệch
giảm còn lại phản ánh vào doanh thu tài chính hoặc chi phí tài chính. Doanh
nghiệp không được chia lợi nhuận hoặc trả cổ tức trên khoản chênh lệch tỷ giá
này.

6


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Bút toán này làm ảnh hưởng đến các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính như: Doanh
thu tài chính, Chi phí tài chính, Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh, Lợi nhận
trước thuế, Lợi nhuận sau thuế TNDN, Lợi nhuận chưa phân phối, Lợi nhuận
trước thuế TNDN, Lãi, lỗ tỷ giá hối đoái chưa thực hiện, Ảnh hưởng của thay
đổi tỷ giá hối đoái quy đổi ngoại tệ trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ lập theo

phương pháp gián tiếp, Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đoái quy đổi ngoại
tệ trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ lập theo phương pháp trực tiếp.
TH2: Đối với tỷ giá hối đoái của hoạt động ĐTXDCB (giai đoạn trước hoạt
động).
Chênh lệch tỷ giá hối đoái đã thực hiện và chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá
lại các khoản mục tiền tệ cuối năm tài chính được phản ánh vào TK413 và phản ánh
luỹ kế trên BCĐKT. Khi công trình hoàn thành, quyết toán bàn giao đưa vào sử dụng
cho hoạt động sản xuất kinh doanh, chêch lệch tỷ giá thực tế phát sinh và chênh lệch
tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính và tại
thời điểm quyết toán không được tính vào giá trị công trình mà được hạch toán toàn
bộ hoặc phân bổ vào chi phí tài chính hoặc doanh thu tài chính của các kỳ kinh doanh
tiếp theo với thời gian tối đa là 5 năm (kể từ khi công trình đưa vào hoạt động)
Bút toán này không ảnh hưởng đến báo cáo kết quả kinh doanh; mà ảnh hưởng
đến “chỉ tiêu chênh lệch tỷ giá” ở mục vốn vốn chủ sở hữu trên BCĐKT. Chỉ tiêu
“ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đoái quy đổi ngoại tệ” trên báo cáo lưu chuyển
tiền tệ. Khi công trình đưa vào hoạt động khoản chênh lệch tỷ giá mới ảnh hưởng đến
các chỉ tiêu kết quả kinh doanh và báo cáo lưu chuyển tiền tệ.
2.1.2.4
Đầu tư thuần vào cơ sở ở nước ngoài
Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ về bản
chất thuộc phần vốn đầu tư thuần của doanh nghiệp báo cáo tại một cơ sở ở nước ngoài
thì được phân loại như là vốn chủ sở hữu trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp cho
đến khi thanh lý khoản đầu tư này.
Các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ các khoản nợ phải trả có gốc ngoại
tệ được hạch toán như một khoản hạn chế rủi ro cho khoản đầu tư thuần của doanh
nghiệp tại một cơ sở ở nước ngoài sẽ được phân loại như là vốn chủ sở hữu trên báo cáo
tài chính của doanh nghiệp cho đến khi thanh lý khoản đầu tư thuần. Tại thời điểm đó các
7

Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

khoản chênh lêch tỷ giá hối đoái này sẽ được hạch toán là thu nhập hoặc chi phí cùng với
kỳ mà lãi hoặc lỗ về việc thanh lý được ghi nhận.
Một doanh nghiệp có thể có các khoản mục tiền tệ phải thu hoặc phải trả đối với cơ sở
ở nước ngoài. Một khoản mục mà việc thanh toán không được xác định hoặc có thể
không xảy ra trong một khoảng thời gian có thể đoán trước trong tương lai, về bản chất,
làm tăng lên hoặc giảm đi khoản đầu tư thuần của doanh nghiệp ở cơ sở nước ngoài đó.
Các khoản mục tiền tệ này có thể bao gồm các khoản phải thu dài hạn hoặc các khoản
vay nhưng không bao gồm các khoản phải thu thương mại và các khoản phải trả thương
mại.
2.1.2.5

Báo cáo tài chính của các hoạt động ở nước ngoài

Hoạt động ở nước ngoài không thể tách rời với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo
thực hiện hoạt động kinh doanh của mình như một bộ phận của doanh nghiệp báo cáo.
Ví dụ, hoạt động bán hàng nhập khẩu từ doanh nghiệp ở nước ngoài và chuyển số tiền
thu được về doanh nghiệp báo cáo. Trong trường hợp này, sự thay đổi tỷ giá hối đoái
giữa đồng tiền báo cáo và đồng tiền của nước có hoạt động ở nước ngoài, sẽ ảnh hưởng
trực tiếp đến lưu chuyển tiền tệ từ hoạt động của doanh nghiệp báo cáo. Do đó, sự thay
đổi tỷ giá hối đoái ảnh hưởng đến từng khoản mục tiền tệ của hoạt động ở nước ngoài
hơn là khoản đầu tư thuần của doanh nghiệp báo cáo trong hoạt động đó.
Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động ở
nước ngoài không thể tách rời với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo được tính ngay
vào chi phí tài chính hoặc doanh thu hoạt động tài chính
Cơ sở ở nước ngoài là đơn vị hoạt động kinh doanh độc lập, có tư cách pháp nhân ở
nước sở tại, sử dụng đồng tiền của nước sở tại làm đơn vị tiền tệ kế toán. Cơ sở này có

thể cũng tham gia vào các giao dịch bằng ngoại tệ, bao gồm cả giao dịch bằng đồng tiền
báo cáo. Khi có một sự thay đổi tỷ giá hối đoái giữa đồng tiền báo cáo và đồng tiền của
nước sở tại, chỉ có ảnh hưởng nhỏ hoặc không ảnh hưởng trực tiếp đến hiện tại và tương
lai của các luồng tiền từ các hoạt động của cơ sở ở nước ngoài cũng như doanh nghiệp
báo cáo. Thay đổi tỷ giá hối đoái ảnh hưởng đến khoản đầu tư ròng của doanh nghiệp báo
cáo hơn là đối với các khoản mục tiền tệ và phi tiền tệ riêng lẻ của cơ sở ở nước ngoài.
8


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở nước
ngoài hoạt động độc lập được phản ánh luỹ kế trên Tài khoản 413 - Chênh lệch tỷ giá hối
đoái và chỉ được tính vào chi phí tài chính, hoặc doanh thu hoạt động tài chính khi doanh
nghiệp thanh lý khoản đầu tư thuần đó ở cơ sở nước ngoài.
Trình bày báo cáo tài chính

2.1.2.6

Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính:
a) Khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái đã được ghi nhận trong lãi hoặc lỗ thuần trong
kỳ;
b) Chênh lệch tỷ giá hối đoái thuần được phân loại như vốn chủ sở hữu và phản ánh
là một phần riêng biệt của vốn chủ sở hữu và phải trình bày cả khoản chênh lệch tỷ giá
hối đoái đầu kỳ và cuối kỳ;
Khi đơn vị tiền tệ báo cáo khác với đồng tiền của nước sở tại mà doanh nghiệp đang
hoạt động, doanh nghiệp phải trình bày rõ lý do, kể cả khi thay đổi đơn vị tiền tệ báo cáo.
Khi có sự thay đổi trong việc phân loại hoạt động ở nước ngoài có ảnh hưởng lớn

đến doanh nghiệp báo cáo thì doanh nghiệp phải trình bày:
a) Bản chất của sự thay đổi trong việc phân loại;
b) Lý do thay đổi;
c) Ảnh hưởng của sự thay đổi trong việc phân loại đến vốn chủ sở hữu;
d) Tác động đến lãi, lỗ thuần của kỳ trước có ảnh hưởng trong việc phân loại diễn ra
ở đầu kỳ gần nhất.
Doanh nghiệp phải trình bày phương pháp được lựa chọn để chuyển đổi các điều
chỉnh về giá trị lợi thế thương mại và giá trị hợp lý phát sinh trong việc mua cơ sở ở nước
ngoài.
Thông tư 200/2014/TT-BTC trong hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái
Quy định chung
2.2
2.2.1

Thông tư này hướng dẫn kế toán áp dụng đối với các doanh nghiệp thuộc mọi lĩnh
vực, mọi thành phần kinh tế. Các doanh nghiệp vừa và nhỏ đang thực hiện kế toán theo

9


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Chế độ kế toán áp dụng cho doanh nghiệp vừa và nhỏ được vận dụng quy định của
Thông tư này để kế toán phù hợp với đặc điểm kinh doanh và yêu cầu quản lý của mình.
2.2.2

Các loại tỷ giá hối đoái sử dụng trong kế toán và nguyên tắc xác định
Các doanh nghiệp có nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ phải thực hiện ghi sổ

kế toán và lập Báo cáo tài chính theo một đơn vị tiền tệ thống nhất là Đồng Việt Nam,
hoặc đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán. Việc quy đổi đồng ngoại tệ ra đồng
Việt Nam phải căn cứ vào:
- Tỷ giá giao dịch thực tế;
- Tỷ giá ghi sổ kế toán.

2.2.2.1. Nguyên tắc xác định tỷ giá giao dịch thực tế
 Tỷ giá giao dịch thực tế đối với các giao dịch bằng ngoại tệ phát sinh trong kỳ:
Theo TT200 quy định cho từng trường hợp cụ thể như sau:
-

Tỷ giá giao dịch thực tế khi mua bán ngoại tệ (hợp đồng mua bán ngoại tệ giao
ngay, hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng tương lai, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán
đổi) là tỷ giá ký kết trong hợp đồng mua, bán ngoại tệ giữa doanh nghiệp (DN) và

-

Ngân hàng thương mại (NHTM);
Trường hợp hợp đồng không quy định tỷ giá thanh toán thì DN ghi sổ kế toán theo
nguyên tắc:
 Tỷ giá giao dịch thực tế khi góp vốn hoặc nhận vốn góp: Là tỷ giá mua ngoại
tệ của ngân hàng nơi DN mở tài khoản (TK) để nhận vốn của nhà đầu tư tại
ngày góp vốn;
 Tỷ giá giao dịch thực tế khi ghi nhận nợ phải thu: Là tỷ giá mua của NHTM
nơi DN chỉ định khách hàng thanh toán tại thời điểm giao dịch phát sinh.
 Tỷ giá giao dịch thực tế khi ghi nhận nợ phải trả: Là tỷ giá bán của NHTM nơi

DN dự kiến giao dịch tại thời điểm giao dịch phát sinh.
 Đối với các giao dịch mua sắm tài sản hoặc các khoản chi phí được thanh toán
ngay bằng ngoại tệ (không qua các TK phải trả), tỷ giá giao dịch thực tế là tỷ

giá mua của NHTM nơi DN thực hiện thanh toán.
 Tỷ giá giao dịch thực tế khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời
điểm lập báo cáo tài chính (BCTC):
Theo Thông tư 200, thì đánh giá theo tỷ giá công bố của NHTM nơi DN thường xuyên
có giao dịch (do DN tự lựa chọn) theo nguyên tắc:
- Tỷ giá giao dịch thực tế khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ
được phân loại là tài sản: Là tỷ giá mua ngoại tệ của NHTM nơi DN thường xuyên
10


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

có giao dịch tại thời điểm lập BCTC. Đối với các khoản ngoại tệ gửi ngân hàng thì
tỷ giá thực tế khi đánh giá lại là tỷ giá mua của chính ngân hàng nơi DN mở TK
-

ngoại tệ.
Tỷ giá giao dịch thực tế khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ
được phân loại là nợ phải trả: Là tỷ giá bán ngoại tệ của NHTM tại thời điểm lập

-

BCTC;
Các đơn vị trong tập đoàn được áp dụng chung một tỷ giá do Công ty mẹ quy định
(phải đảm bảo sát với tỷ giá giao dịch thực tế) để đánh giá lại các khoản mục tiền

tệ có gốc ngoại tệ phát sinh từ các giao dịch nội bộ.
2.2.2.2. Nguyên tắc xác định tỷ giá ghi sổ

Tỷ giá ghi sổ gồm: Tỷ giá ghi sổ thực tế đích danh hoặc tỷ giá ghi sổ bình quân gia
quyền di động (tỷ giá bình quân gia quyền sau từng lần nhập).
- Tỷ giá ghi sổ thực tế đích danh: Là tỷ giá khi thu hồi các khoản nợ phải thu, các
khoản ký cược, ký quỹ hoặc thanh toán các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ, được
xác định theo tỷ giá tại thời điểm giao dịch phát sinh hoặc tại thời điểm đánh giá
-

lại cuối kỳ của từng đối tượng.
Tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền di động là tỷ giá được sử dụng tại bên Có TK
tiền khi thanh toán tiền bằng ngoại tệ, được xác định trên cơ sở lấy tổng giá trị
được phản ánh tại bên Nợ TK tiền chia cho số lượng ngoại tệ thực có tại thời điểm

thanh toán.
Như vậy, theo Thông tư 200/2014 DN chỉ sử dụng tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền
2.2.3

di động.
Nguyên tắc kế toán chênh lệch tỷ giá
 Doanh nghiệp đồng thời phải theo dõi nguyên tệ trên sổ kế toán chi tiết các tài khoản:
Tiền mặt, tiền gửi Ngân hàng, tiền đang chuyển, các khoản phải thu, các khoản phải
trả.
 Tất cả các khoản chênh lệch tỷ giá đều được phản ánh ngay vào doanh thu hoạt động
tài chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu lỗ) tại thời điểm phát sinh.
Riêng khoản chênh lệch tỷ giá trong giai đoạn trước hoạt động của các doanh nghiệp
do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ có thực hiện dự án, công trình trọng điểm quốc
gia gắn với nhiệm vụ ổn định kinh tế vĩ mô, an ninh, quốc phòng được tập hợp, phản ánh
trên TK 413 và được phân bổ dần vào doanh thu hoạt động tài chính hoặc chi phí tài
chính khi doanh nghiệp đi vào hoạt động theo nguyên tắc:

11

Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế
-

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Khoản lỗ tỷ giá lũy kế trong giai đoạn trước hoạt động được phân bổ trực tiếp từ
TK 413 vào chi phí tài chính, không thực hiện kết chuyển thông qua TK 242 - chi

-

phí trả trước;
Khoản lãi tỷ giá lũy kế trong giai đoạn trước hoạt động được phân bổ trực tiếp từ
TK 413 vào doanh thu hoạt động tài chính, không thực hiện kết chuyển thông qua

-

TK 3387 – Doanh thu chưa thực hiện;
Thời gian phân bổ thực hiện theo quy định của pháp luật đối với loại hình doanh
nghiệp do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ. Riêng số phân bổ khoản lỗ tỷ giá
tối thiểu trong từng kỳ phải đảm bảo không nhỏ hơn mức lợi nhuận trước thuế
trước khi phân bổ khoản lỗ tỷ giá (sau khi phân bổ lỗ tỷ giá, lợi nhuận trước thuế

của báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh bằng không).
 Doanh nghiệp phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ theo tỷ giá giao
dịch thực tế tại tất cả các thời điểm lập Báo cáo tài chính theo quy định của pháp luật.
Đối với các doanh nghiệp đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái thì
không được đánh giá lại các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng công
cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái.

 Doanh nghiệp không được vốn hóa các khoản chênh lệch tỷ giá vào giá trị tài sản dở
2.2.4

dang.
Nguyên tắc áp dụng tỷ giá trong kế toán
 Đối với giao dịch về bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng:
Trường hợp khách hàng trả chậm hoặc thanh toán ngay:
-

Kế toán ghi nhận doanh thu bán hàng hoá, cung cấp dịch vụ theo tỷ giá thực tế của
ngày giao dịch là tỷ giá mua của NHTM nơi DN chỉ định khách hàng thanh toán:
Nợ TK 1112/ 1122/ 131 Có TK 511 - Khi khách hàng thanh toán, kế toán ghi: Nợ
TK 1112/ 1122: Theo tỷ giá thực tế ngày thanh toán Nợ TK 635: Chênh lệch lỗ tỷ
giá Có TK 515: Chênh lệch lãi tỷ giá Có TK 131: Theo tỷ giá ghi sổ thực tế đích

-

danh ngày bán hàng
Trường hợp khách hàng đã ứng trước tiền hàng:
Khi nhận tiền ứng trước của khách hàng, kế toán ghi theo tỷ giá mua ngoại tệ của
ngân hàng nơi DN chỉ định khách hàng thanh toán Nợ TK 1112/ 1122 Có TK 131Khi giao hàng hóa hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng tương ứng với số tiền
ứng trước, kế toán ghi nhận doanh thu, thu nhập theo đúng tỷ giá đã ghi sổ tại thời
điểm nhận trước tiền của người mua. Nợ TK 131/Có TK 511
12


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Trường hợp cung cấp hàng hóa, dịch vụ cho khách hàng đã ứng trước một phần tiền
hàng, ta cần xác định được doanh thu tương ứng với giá trị đã ứng trước để ghi nhận theo
đúng tỷ giá đã ghi ngày nhận trước tiền còn doanh thu tương ứng phần chưa ứng trước sẽ
sử dụng tỷ giá thực tế ngày giao dịch là tỷ giá mua tại ngân hàng mà DN chỉ định khách
hàng thanh toán.
Trường hợp bán hàng hóa hoặc cung cấp dịch vụ có phát sinh thuế xuất khẩu. Do thuế
xuất khẩu sẽ phải áp dụng tỷ giá do hải quan quy định nên phương pháp hạch toán sẽ có
một vài điểm khác biệt như sau: - Đối với trường hợp khách hàng thanh toán ngay hoặc
trả chậm: Nợ TK 1112/ 1122/ 131: Tỷ giá mua của NHTM Nợ TK 635: Chênh lệch lỗ tỷ
giá Có TK 515: Chênh lệch lãi tỷ giá Có TK 511: Tỷ giá mua của NHTM Có TK 3333:
Tỷ giá hải quan quy định - Đối với trường hợp khách hàng đã ứng trước tiền hàng: Nợ
TK 131: Tỷ giá đã ghi sổ tại thời điểm nhận trước tiền Nợ TK 635: Chênh lệch lỗ tỷ giá
Có TK 515: Chênh lệch lãi tỷ giá Có TK 511: Tỷ giá đã ghi sổ tại thời điểm nhận trước
Có TK 3333: Tỷ giá hải quan quy định
 Đối với giao dịch mua tài sản, vật tư, hàng hóa, dịch vụ:
Trường hợp mua thanh toán ngay, kế toán ghi nhận: Nợ TK 152/ 156/ 211/ 641/ 642/
133....: Tỷ giá mua ngoại tệ của ngân hàng nơi DN thường xuyên giao dịch Nợ TK 635:
Chênh lệch lỗ tỷ giá Có TK 515: Chênh lệch lãi tỷ giá Có TK 1112/ 1122: Tỷ giá ghi sổ
bình quân gia quyền di động
Trường hợp mua trả chậm:
-

Khi phát sinh giao dịch mua, kế toán ghi theo tỷ giá bán ngoại tệ của ngân hàng
nơi DN thường xuyên giao dịch: Nợ TK 152/ 156/ 211/ 641/ 642/ 133.... Có TK

-

331
Khi thanh toán nợ cho nhà cung cấp, kế toán ghi: Nợ TK 331: Tỷ giá ghi sổ thực
tế đích danh ngày phát sinh giao dịch mua Nợ TK 635: Chênh lệch lỗ tỷ giá Có

TK 1112/ 1122: Tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền di động Có TK 515: Chênh
lệch lãi tỷ giá.

Trường hợp ứng trước tiền cho nhà cung cấp:
-

Khi ứng trước tiền cho nhà cung cấp, kế toán ghi: Nợ TK 331: Tỷ giá bán ngoại tệ
của ngân hàng mà DN thường xuyên giao dịch Nợ TK 635: Chênh lệch lỗ tỷ giá
Có TK 1112/ 1122: Tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền di động Có TK 515: Chênh
lệch lãi tỷ giá - Khi nhận vật tư, hàng hóa, tài sản và dịch vụ từ nhà cung cấp, kế
13


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

toán ghi theo tỷ giá đã ghi sổ ngày ứng trước tiền: Nợ TK 152/ 156/ 211/ 641/
-

642....Có TK 331
Trường hợp giá trị tài sản và dịch vụ nhận lớn hơn số tiền ứng trước, kế toán cần
tách riêng giá trị tài sản, dịch vụ tương ứng với phần ứng trước sẽ ghi theo tỷ giá
ghi sổ ngày ứng trước và giá trị tài sản, dịch vụ tương ứng với phần chưa ứng

trước sẽ ghi theo tỷ giá bán của ngân hàng mà DN thường xuyên giao dịch.
 Đối với các giao dịch phát sinh bằng ngoại tệ thì bên Nợ của các TK Vốn bằng tiền
được ghi theo tỷ giá giao dịch thực tế. Riêng trường hợp rút ngoại tệ từ ngân hàng về
nhập quỹ tiền mặt thì ghi theo tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền di động của TK 1122
và trường hợp rút quỹ tiền mặt bằng ngoại tệ gửi vào ngân hàng thì ghi theo tỷ giá ghi

2.2.5

sổ bình quân gia quyền di động của TK 1112.
Nguyên tắc xác định các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ
Các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ có thể bao gồm:
 Tiền mặt, các khoản tương đương tiền, tiền gửi có kỳ hạn bằng ngoại tệ;
 Các khoản nợ phải thu, nợ phải trả có gốc ngoại tệ, ngoại trừ:
- Các khoản trả trước cho người bán và các khoản chi phí trả trước bằng ngoại tệ.

Trường hợp tại thời điểm lập báo cáo có bằng chứng chắc chắn về việc người bán
không thể cung cấp hàng hoá, dịch vụ và DN sẽ phải nhận lại các khoản trả trước
-

bằng ngoại tệ thì các khoản này được coi là các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ.
Các khoản người mua trả tiền trước và các khoản doanh thu nhận trước bằng ngoại
tệ. Trường hợp tại thời điểm lập báo cáo có bằng chứng chắc chắn về việc DN
không thể cung cấp hàng hoá, dịch vụ và sẽ phải trả lại các khoản nhận trước bằng
ngoại tệ cho người mua thì các khoản này được coi là các khoản mục tiền tệ có

gốc ngoại tệ.
 Các khoản đi vay, cho vay dưới mọi hình thức được quyền thu hồi hoặc có nghĩa vụ
hoàn trả bằng ngoại tệ.
 Các khoản đặt cọc, ký cược, ký quỹ được quyền nhận lại bằng ngoại tệ; Các khoản

nhận ký cược, ký quỹ phải hoàn trả bằng ngoại tệ.
Do đó, theo Thông tư 200 sẽ không phát sinh chênh lệch tỷ giá hối đoái đối với các
giao dịch phi tiền tệ. Ngoài ra, chỉ các tài sản được thu hồi bằng ngoại tệ hoặc các khoản
nợ phải trả bằng ngoại tệ mới được coi là các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ khi đánh
giá vào cuối kỳ. Bên cạnh đó, tỷ giá thực tế ngày giao dịch theo tinh thần của Thông tư
200 là tỷ giá mua hoặc bán tại NHTM mà DN thường xuyên giao dịch cũng phù hợp thực

tế và tạo thuận lợi cho các DN khi áp dụng.
14


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế
2.3

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

CMKTQT số 21 “ảnh hưởng do thay đổi tỷ giá hối đoái” (IAS 21: The effects of
changes rates)
2.3.1 Tìm hiểu chung
Chuẩn mực kế toán quốc tế được soạn thảo bởi IASB (International Accounting
Standards Board).
IASB được thành lập từ năm 2001 để thay thế Ủy ban Chuẩn mực kế toán quốc tế
(IASC) do Ngân hàng thế giới hỗ trợ thành lập và phát triển từ năm 1973 đến năm 2000,
có trụ sở tại London.
Mục tiêu hoạt động chính của IASB là phát triển các chuẩn mực kế toán có chất lượng
cao, thống nhất, dễ hiểu và có tính khả thi cao cho toàn thế giới trên quan điểm phục vụ
lợi ích của công chúng; tăng cường tính minh bạch, có thể so sánh được của thông tin
trong báo cáo tài chính và các báo cáo liên quan đến tài chính, kế toán khác, giúp những
thành viên tham gia thị trường vốn thế giới và những người sử dụng báo cáo tài chính
đưa ra các quyết định kinh tế; xúc tiến việc sử dụng và ứng dụng nghiêm ngặt các chuẩn
mực kế toán quốc tế; đem đến những giải pháp có chất lượng cao cho sự hòa hợp giữa hệ
thống chuẩn mực kế toán quốc gia và các chuẩn mực kế toán quốc tế.
Nhiệm vụ của IASB là soạn thảo ra những tiêu chuẩn quốc tế cho lĩnh vực kế toán.
Trước năm 2001, IASB còn có tên gọi (International Accounting Standards Committee)IASC. Tiêu chuẩn được IASC soạn ra có tên gọi: Tiêu chuẩn kế toán quốc tế
(International Accounting Standards)- IAS. Những tiêu chuẩn này sau một thời gian lại
được đổi tên thành Tiêu chuẩn báo cáo tài chính quốc tế (International Financial
Reporting Standards)- IFRS. Mục đích của những tiêu chuẩn này không chỉ là tính chính

xác của kế toán mà còn là sự toàn vẹn và minh bạch Báo cáo tài chính. IASB đã và vẫn
đang tiếp tục phát triển các tiêu chuẩn IAS/IFRS.
Chuẩn mực kế toán quốc tế số 21 “ảnh hưởng do thay đổi tỷ giá hối đoái” (IAS 21:
The effects of changes rates) quy định phương pháp hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái
cho các giao dịch bằng ngoại tệ và chuyển đổi các báo cáo tài chính của các đơn vị hoạt
động ở nước ngoài.
Vấn đề đặt ra là việc kế toán các giao dịch ngoại tệ và hoạt động ở nước ngoài được
quy định. Các nội dung chủ yếu được đưa ra bao gồm:
15


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế
-

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Tỉ giá nào được sử dụng để ghi nhận và chuyển đổi?
Làm thế nào để ghi nhận ảnh hưởng tài chính của những thay đổi tỷ giá trong các
báo tài chính.

Phạm vi áp dụng
Các giao dịch ngoại tệ.
Chuyển đổi các báo cáo tài chính của các hoạt động ở nước ngoài.
2.3.2 Lịch sử phát triển của IAS 21.
-

Tháng 12- 1977
Tháng 3 - 1982
Tháng 7- 1983
01/01/1985

1993
Tháng 5 - 1992
Tháng12- 1993
01/01/1995
18/12/2003
01/01/2005
Tháng 12 - 2005
01/01/2006
10/01/2008
01/07/2009

Dự thảo E11 kế toán cho các giao dịch ngoại tệ và chuyển đổi báo cá
chính nước ngoài
E11 đã được sửa đổi công bố như Dự thảo E23 Kế toán ảnh hưởng của
đổi tỷ giá hối đoái
IAS 21 Kế toán ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đoái
Ngày có hiệu lực của IAS 21 (1983)
IAS 21 (1983) đã được sửa đổi như một phần của sự so sánh báo cá
chính.
Dự thảo E44 Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đoái
IAS 21 (1993) Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái
Ngày có hiệu lực của IAS 21 (1993)
Phiên bản sửa đổi của IAS 21 do IASB ban hành
Ngày có hiệu lực của IAS 21 (sửa đổi năm 2003)
Sửa đổi nhỏ để IAS 21 liên quan đến đầu tư ròng trong hoạt động
ngoài
Ngày có hiệu lực của việc sửa đổi tháng 12 năm 2005
Một số phiên bản của IAS 21 là kết quả của các dự án kết hợp kinh d
giai đoạn II liên quan đến thanh lý các hoạt động nước ngoài
Ngày có hiệu lực của việc sửa đổi tháng 1 năm 2008

2.3.3 Hạch toán kế toán theo IAS 21.
2.3.3.1 Các nguyên tắc ghi nhận và tính toán các giao dịch bằng ngoại tệ
 Ghi nhận ban đầu sử dụng tỷ giá giao ngay áp dụng vào ngày giao dịch (có thể sử

dụng tỷ giá trung bình (theo ngày, tuần, tháng) nếu tỷ giá này xấp xỉ với tỷ giá thực tế
hay nói cách khác là không có biến động lớn về tỷ giá) [IAS21.21-22]
 Nếu không được thanh toán trong cùng kỳ kế toán có phát sinh thì các khoản bằng
tiền có được (tức là các khoản được nhận hoặc được trả bằng tiền mặt) được chuyển
đổi theo tỷ giá đóng cửa.
Điều này xuất phát từ việc sử dụng nguyên tắc giá gốc. Vì theo chuẩn mực kế toán
quốc tế nguyên tắc giá gốc được định nghĩa như sau: tài sản phải được ghi nhận theo
16


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

giá gốc, giá gốc của tài sản được tính theo số tiền hoặc khoản tương đương tiền phải
trả, đã trả hoặc tính theo giá trị hợp lý của tài sản đó vào thời điểm tài sản được ghi
nhận. Giá gốc của tài sản không được thay đổi trừ khi có quy định khác trong chuẩn
mực kế toán cụ thể. Có nhiều phương pháp đo lường khác nhau được áp dụng: giá
gốc, giá hiện hành, giá trị thực hiện, giá trị chiết khấu dòng tiền.Mà ở đây tỷ giá đóng
cửa là tỷ giá tại thời điểm các khoản tiền được nhận hoặc trả phát sinh.
 Các khoản mục phi tiền tệ (ví dụ hàng tồn kho, tài sản, nhà xưởng và thiết bị) đã kết

chuyển theo chi phí ban đầu sẽ được báo cáo theo tỷ giá giao ngay vào ngày giao
dịch.
Điều này được áp dụng theo nguyên tắc phù hợp. Mà nguyên tắc phù hợp được thể

hiện như sau: Việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải phù hợp với nhau. Khi ghi
nhận một khoản doanh thu thì phải ghi nhận một khoản chi phí có liên quan đến việc
tạo ra doanh thu đó. Chi phí tương ứng với doanh thu gồm chi phí của kỳ tao ra doanh
thu và chi phí của các kỳ trước hoặc chi phí phải trả nhưng liên quan đến doanh thu
của kỳ đó.
 Các khoản mục phi tiền tệ đã kết chuyển theo giá trị thực tế sẽ được báo cáo theo tỷ

giá giao ngay vào ngày đánh giá.
Được áp dụng nguyên tắc hoạt động liên tục. Báo cáo tài chính phải được lập trên cơ
sở là doanh nghiệp đang hoạt động liên tục và tiếp tục hoạt động kinh doanh bình
thường trong tương lai gần, nghĩa là doanh nghiệp không có ý định cũng như không
buộc phải ngưng hoạt động hoặc phải thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động của mình.
Trường hợp thực tế khác với giả định hoạt động liên tục thì báo cáo tài chính phải lập
trên một cơ sở khác và phải giải thích cơ sở đã sử dụng để lập báo cáo tài chính..
 Chênh lệch tỷ giá phát sinh khi thanh toán hoặc quy đổi khoản mục tiền tệ được ghi

nhận vào thu nhập lãi lỗ trong kỳ [IAS21.28] Ngoại trừ trường hợp chênh lệch tỷ giá
phát sinh ở khoản mục tiền tệ trong nội bộ tập đoàn, tạo nên một phần giá trị đầu tư
thuần của doanh nghiệp vào một đơn vị nước ngoài sẽ được tính vào vốn góp cổ đông
cho tới khi thanh lý [IAS21.32]

17


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Áp dụng nguyên tắc hoạt động liên tục và phù hợp. Chênh lệch tỷ giá phát sinh ở kỳ
nào thì ghi nhận vào thu nhập lãi lỗ trong kỳ đó. Riêng trường hợp chênh lệch tỷ giá

phát sinh khi đi đầu tư vào đơn vị ở nước ngoài chỉ được tính treo lại ở vốn góp cổ
đông khi công ty vẫn còn hoạt động, và khoản phát sinh này là phát sinh tăng và được
xem là lợi nhuận của doanh nghiệp giữ lại tại cơ sở.
 Chênh lệch tỷ giá phát sinh từ một khoản nợ nước ngoài dùng để tự bảo hiểm cho một
khoản đầu tư thuần của doanh nghiệp vào một tổ chức nước ngoài sẽ được tính vào
vốn chủ sở hữu cho tới khi thanh lý. [IAS 21.27]
Nguyên tắc phù hợp, nó được ghi vốn chủ sở hữu vì khoản này có thể làm tăng hoặc
giảm vốn chủ sở hữu và không có các yếu tố chủ quan ảnh hưởng đến chênh lệch tỷ
giá đó.
 Theo phương pháp hạch toán thay thế cho phép, chênh lệch tỷ giá do giảm giá nghiêm

trọng của một loại tiền tệ theo những điều kiện nghiêm ngặt có thể được tính vào giá
trị kết chuyển của tài sản; xem tham khảo SIC 11. [IAS 21.39,42,43]
Áp dụng nguyên tắc phù hợp vì khi tỷ giá giảm, doanh nghiệp sẻ thiệt hại một khoản
tương đương tiền, theo phương pháp hạch toán cho phép thì khoản này không ghi
nhận vào chi phí mà ghi nhận vào mục tài sản tăng (nếu doanh nghiệp mua tài sản) và
ngược lại (doanh nghiệp bán tài sản).
2.3.3.2 Phương pháp chuyển đổi các báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài

Một hoạt động ở nước ngoài là một công ty con, đơn vị liên doanh, liên kết hoặc chi
nhánh có hoạt động được đóng tại hoặc được tiến hành tại một nước khác không phải là
nước của doanh nghiệp lập báo cáo. Phân biệt hai loại:
-

Đơn vị ở nước ngoài: Hoạt động ở nước ngoài không phải là một phần hợp nhất

-

trong hoạt động của doanh nghiệp báo cáo.
Hoạt động hợp nhất ở nước ngoài: Hoạt động ở nước ngoài là một phần hợp nhất

với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo.

Theo mục đích phân loại, các chỉ số khác nhau sẽ được xem xét dựa trên việc hoạt
động nước ngoài cấp vốn như thế nào và hoạt động như thế nào và hoạt động như thế nào

18


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

trong mối liên quan với doanh nghiệp báo cáo. Phương pháp sử dụng cho việc giải thích
các báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài được dựa theo việc phân loại.
Nguyên tắc trọng yếu, vì với mỗi cách phân loại nó ảnh hưởng đến báo cáo tài chính
của doanh nghiệp.
Phương pháp tỷ giá đóng cửa
Phương pháp này được sử dụng cho việc quy đổi các báo cáo tài chính của các đơn vị
ở nước ngoài. Đồng ngoại tệ ở trường hợp này là đồng tiền chức năng. Quy tắc quy đổi
như sau: [IAS21.39]
-

Tất cả tài sản và nợ cần phải được quy đổi theo tỷ giá đóng cửa (vào ngày lập báo

-

cáo tài chính).
Thu nhập và chi phí cần được quy đổi vào những ngày giao dịch thực sự. Tỷ giá
xấp xỉ hoặc trung bình cũng được phép áp dụng theo yêu cầu thực tiền.
Áp dụng theo nguyên tắc giá gốc. Bởi vì nguyên tắc giá gốc có nhiều phương pháp

đo lường khác nhau được áp dụng gồm: giá gốc, giá hiện hành, giá thực hiện, giá
trị chiết khấu dòng tiền.tỷ giá đóng cửa đó là giá trị thực hiện.

-

Các nguyên tắc đặc biệt áp dụng cho các đơn vị ở những nước có siêu lạm phát
[IAS21.42], xem thêm IAS.29
Nguyên tắc phù hợp và nhất quán vì tỷ giá đóng cửa thường là tỷ giá trung bình và
ổn định nhất của năm tài chính nên nó phù hợp với việc được áp dụng và nguyên
tắc này được áp dụng cho tất cả các kỳ kế toán của nước đó.
 Mức chênh lệch chuyển đổi tỷ giá sang chuyển đổi được trực tiếp đưa vào

vốn chủ sở hữu.
 Khi thanh lý một khoản đầu tư thuần, tổng giá trị tích lũy các khoản chênh
lệch tỷ giá từ giao dịch ngoại tệ được ghi nhận vào thu nhập.
IAS.21 không cung cấp một ngưỡng rõ ràng để xác định nền kinh tế siêu lạm phát.
Thay vào đó IAS.29 cung cấp một danh sánh đặc điểm mà chỉ ra siêu lạm phát bao
gồm (a) dân số nói chung thích để giữ tài sản hơn là giữ ngoại tệ (b) lãi suất, tiền
lương, và giá cả khác được liên kết với một chỉ số giá; và (c) tỷ lệ lạm phát tích
lũy của hơn ba năm bằng hoặc vượt quá 100%.
19


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Hai nguyên tắc trên đều áp dụng nguyên tắc phù hợp. Đó là một khoản doanh thu
không chịu sự ảnh hưởng của bất kì yếu tố nào, biến động theo quy luật thị trường
nên mới được đưa vào doanh thu thuần.

Phương pháp theo thời gian
Phương pháp này áp dụng cho việc chuyển đổi báo cáo tài chính của các hoạt động
hợp nhất ở nước ngoài, đồng tiền của công ty mẹ là đồng tiền chức năng. Các khoản mục
trong báo cáo tài chính được chuyển đổi như thể là chính đơn vị báo cáo thực hiện tất cả
các giao dịch của hoạt động ở nước ngoài. Các nguyên tắc chuyển đổi như sau:
[IAS21.23]
-

Tất cả các khoản bằng tiền được quy đổi theo tỷ giá đóng cửa.
Nguyên tắc giá gốc và trọng yếu, các báo cáo tài chính được lập tại thời điểm cuối
năm tài chính nguyên tắc giá gốc đòi hỏi ghi nhận các khoản chênh lệch của các
khoản bằng tiền theo tỷ giá đóng cửa.

-

Các khoản không phải bằng tiền được ghi chép theo chi phí ban đầu và được quy
đổi theo tỷ giá ban đầu.
Nguyên tắc giá gốc và phù hợp, các khoản không bằng tiền thì ghi chép theo
nguyên giá ban đầu và việc ghi chép theo chi phí phù hợp với khoản chênh lệch.

-

Các khoản không phải bằng tiền do các hoạt động nước ngoài có được khi đầu tư
vào các hoạt động này, được quy đổi theo tỷ giá của ngày có được khoản đầu tư

-

đó.
Các khoản không phải bằng tiền được đánh giá lại sẽ được quy đổi theo tỷ giá vào

-

ngày đánh giá.
Các khoản lãi cổ đông được quy đổi theo tỷ giá ban đầu.
Các khoản trong báo cáo thu nhập được quy đổi theo tỷ giá vào ngày giao dịch

-

hoặc bất kỳ tỷ giá hối đoái bình quân gia quyền phù hợp nào trong kỳ.
Chênh lệch tỷ giá được đưa vào thu nhập.
Báo cáo theo tập đoàn có thể yêu cầu điều chỉnh theo IAS 21.28 để giảm giá trị kết
chuyển của một tài sản xuống mức có thể thu hồi được hoặc giá trị thuần có thể
thực hiện.

20


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

3. So sánh Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 10, Thông tư 200/2014/TT-BTC, IAS

21 về vấn đề tỷ giá hối đoái.
STT Nội dung
IAS 21
1
Đơn vị tiền tệ Không đưa ra đơn vị
kế toán
tiền tệ cụ thể, thường

sử dụng đơn vị tiền
tệ của nước sở tại.
Nếu sử dụng đơn vị
tiền tệ khác, doanh
nghiệp phải trình bày
các lý do của việc sử
dụng đơn vị tiền tệ
đó.
2
Ghi nhận ban
đầu đối với các
giao dịch bằng
ngoại tệ phát
sinh trong kỳ

3

Ghi nhận CLTG Phương
pháp
hối đoái
chuẩn: CLTG phát
sinh khi thanh toán
các khoản mục tiền
tệ (chênh lệch so với
tỷ giá ghi nhận ban
đầu), được ghi nhận
là thu nhập hoặc chi
phí phát sinh, ngoại
trừ khoản đầu tư
ròng được hạch toán

vào vốn chủ sở hữu.

VAS 10
TT 200
Sử dụng đồng Việt Nam, việc sử dụng đơn
vị tiền tệ khác phải được đăng ký và được
chấp thuận bởi Bộ tài chính.

Áp dụng theo tỷ giá ngoại tệ tại ngày giao
dịch, cụ thể:
+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi góp vốn
hoặc nhận vốn góp, ghi nhận nợ phải thu,
giao dịch mua sắm tài sản hoặc các khoản
chi phí được thanh toán ngay bằng ngoại tệ
(không qua các tài khoản phải trả): Là tỷ
giá mua ngoại tệ của ngân hàng nơi doanh
nghiệp mở tài khoản;
+ Tỷ giá giao dịch thực tế khi ghi nhận nợ
phải trả: Là tỷ giá bán của ngân hàng
thương mại nơi doanh nghiệp dự kiến giao
dịch tại thời điểm giao dịch phát sinh.
Tất cả các khoản chênh lệch tỷ giá đều
được phản ánh ngay vào doanh thu tài
chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu
lỗ) tại thời điểm phát sinh cho tất cả các
loại doanh nghiệp (kể cả giai đoạn trước
hoạt động), ngoại trừ:
+ Khoản CLTG trong giai đoạn trước hoạt
động của các doanh nghiệp do Nhà nước
nắm giữ 100% vốn điều lệ có thực hiện

dự án, công trình trọng điểm quốc gia gắn
với nhiệm vụ ổn định kinh tế vĩ mô, an
ninh, quốc phòng được tập hợp trên TK
413 và được phân bổ dần vào doanh thu
hoạt động tài chính hoặc chi phí tài chính
khi doanh nghiệp đi vào hoạt động.

Phương pháp thay
thế
được
chấp
nhận:
Đối
với
trường hợp CLTG là
kết quả từ sự sụt
giảm giá trị mạnh + CLTG do hợp nhất BCTC với cơ sở kinh
21


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

một đồng tiền mà
không có các công
cụ tự bảo vệ dẫn tới
các khoản công nợ
mà doanh nghiệp
không có khả năng

thanh toán thì khoản
CLTG sẽ được hạch
toán vào giá trị còn
lại của tài khoản liên
quan, với điều kiện
giá trị tài sản sau khi
điều chỉnh không
vượt quá mức thấp
hơn giữa giá trị có
thể thu hồi và chi phí
thay thế tài sản.
Kế toán các nghiệp
vụ tự bảo vệ cho các
khoản mục có gốc
ngoại tệ được hạch
toán theo IAS 39,
Công cụ tài chính:
Ghi nhận và xác định
giá trị.

4

doanh hoạt động tại nước ngoài.
Ghi nhận tại thời điểm BCTC:
Tỷ giá giao dịch thực tế khi đánh giá lại
các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại
thời điểm lập BCTC: Là tỷ giá công bố của
ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp
thường xuyên có giao dịch (do doanh
nghiệp tự lựa chọn) theo nguyên tắc:

- Đối với các khoản mục là tài sản: Là tỷ
giá mua ngoại tệ của ngân hàng thương
mại nơi doanh nghiệp thường xuyên có
giao dịch tại thời điểm lập BCTC. Đối với
các khoản ngoại tệ gửi ngân hàng thì tỷ
giá thực tế khi đánh giá lại là tỷ giá mua
của chính ngân hàng nơi doanh nghiệp
mở tài khoản ngoại tệ.
- Đối với các khoản mục là nợ phải trả: Là
tỷ giá bán ngoại tệ của ngân hàng thương
mại tại thời điểm lập Báo cáo tài chính;

- Các đơn vị trong tập đoàn được áp dụng
chung một tỷ giá do Công ty mẹ quy định
(phải đảm bảo sát với tỷ giá giao dịch thực
tế) để đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có
gốc ngoại tệ phát sinh từ các giao dịch nội
bộ
- Lưu ý: Đối với doanh nghiệp sử dụng
công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối
đoái thì các khoản vay, nợ phải trả có gốc
ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giá thực tế
tại thời điểm phát sinh. Doanh nghiệp
không được đánh giá lại các khoản vay,
nợ phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng
công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối
đoái.
Chuyển
đổi Báo cáo tài chính Không đề cập đến vấn đề này.
BCTC của các của cơ sở kinh doanh

hoạt động ở ở nước ngoài phải
nước ngoài
được trình bày lại
theo IAS 29 Báo cáo
tài chính trong nền
kinh tế siêu lạm
phát
trước
khi
22


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

chuyển đổi sang
đồng tiền hạch toán
của doanh nghiệp.
4.

Những vấn đề cần hoàn thiện liên quan đến tỷ giá hối đoái nhằm tiến tới hòa

4.1

hợp với CMKTQT
Hạn chế khi kế toán chênh lệch tỷ giá theo VAS10
Nhìn chung, nội dung của chuẩn mực được xây dựng tương đối phù hợp với chuẩn

mực kế toán quốc tế và phù hợp với đặc điểm của Việt Nam, tuy nhiên, vẫn còn một số

vấn đề hạn chế nhất định, cụ thể:
Thứ nhất, vấn đề phân loại hoạt động ở nước ngoài chưa rõ ràng và triệt để:
VAS có đề cập đến dấu hiệu, đặc điểm để phân loại hoạt động ở nước ngoài thành
hoạt động ở nước ngoài không thể tách rời với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo và cơ
sở ở nước ngoài (căn cứ vào mức độ độc lập, tỷ trọng giao dịch, sự tài trợ,…) nhưng lại
nêu rõ: “trong một số trường hợp, phân loại một hoạt động ở nước ngoài là một cơ sở
nước ngoài hay là một hoạt động ở nước ngoài không thể tách rời với DN báo cáo có thể
không rõ ràng, do đó, cần phải đánh giá để phân loại hợp lý”.
Vậy trong trường hợp này, DN sẽ căn cứ vào đâu để đánh giá lại và phân loại hợp lý,
việc phân loại theo ý chủ quan của DN sẽ có thể ảnh hưởng rất lớn đến thông tin tài chính
của DN và sẽ có những thông tin sai lệch, khác biệt trong 2 trường hợp phân loại khác
nhau, liệu DN có phải chịu những xử lý của Nhà nước như thế nào trong trường hợp DN
báo cáo không đúng tình hình hoạt động? Vấn đề này hiện nay chưa được nêu rõ trong
chuẩn mực và các quy định khác có liên quan của Nhà nước.
Thứ hai, vấn đề ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái:
Theo VAS 10 quy định chỉ có các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái cho các tài sản cố
định của DN mới thành lập mới được vốn hóa và phân bổ trong vòng tối đa 5 năm, còn
DN đang hoạt động thì kể cả việc chênh lệch tỷ giá phát sinh trực tiếp cho tài sản dài hạn
vẫn phải ghi vào lãi lỗ trong kỳ, không được vốn hóa. Quy định hạch toán khác nhau như
thế này của VAS 10 là không hợp lý và sẽ làm méo mó kết quả tài chính của DN vì khi
trình bày, phản ánh tình hình tài chính của một DN, không có lý do gì để phân biệt cách
hạch toán cho một DN mới thành lập và một DN đang hoạt động.
23


Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

Thứ ba, trường hợp sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái:

VAS 10 quy định: đối với DN sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái
thì các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giá thực tế tại thời
điểm phát sinh. Doanh nghiệp không đánh giá lại các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại
tệ đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái.
Trong trường hợp này, VAS hoàn toàn không đề cập đến trường hợp dự phòng đối
với các khoản nợ phải thu có gốc ngoại tệ. Trong khi đó, thực tế một DN khi đã sử dụng
công cụ tài chính đề dự phòng rủi ro hối đoái thì không chỉ dự phòng cho các khoản vay,
nợ phải trả mà còn cần phải dự phòng cho các khoản nợ phải thu bằng ngoại tệ.
Bên cạnh đó, tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh là tỷ giá nào chuẩn mực cũng
không có hướng dẫn cụ thể: đó là tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh các khoản vay, nợ
hay là tỷ giá thỏa thuận giữa DN và các tổ chức tài chính.
Thứ tư, vấn đề chuyển đổi báo cáo:
Khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở nước ngoài để tổng hợp vào báo cáo tài
chính của công ty mẹ có quy định cụ thể việc xử lý trong trường hợp báo cáo của cơ sở ở
nước ngoài báo cáo bằng đồng tiền của một nền kinh tế siêu lạm phát, thì doanh thu, thu
nhập khác và chi phí được quy đổi theo tỷ giá hối đoái cuối kỳ (đoạn 24b). Vậy trong
trường hợp nếu công ty mẹ cũng đặt trụ sở tại nơi có nền kinh tế siêu lạm phát thì công ty
mẹ sẽ báo cáo theo tỷ giá nào? Hiện nay trong chuẩn mực cũng chưa đề cập đến trường
hợp này.
Trong nền kinh tế mở các doanh nghiệp sử dụng các đồng tiền khác ngoài đồng VN
để thực hiện các giao dịch mua , bán, thanh toán ngày càng trở nên phổ biến. Dù đã có
Chuẩn mực kế toán VN VAS 10 - ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái và Thông
tư 105/2003/TT-BTC hướng dẫn cụ thể về cách hạch toán các nghiệp vụ liên quan đến
ngoại tệ nhưng hầu hết các doanh nghiệp –nhất là những doanh nghiệp phát sinh nhiều
nghiệp vụ liên quan đén ngoại tệ- vẫn lúng túng khó khăn khi ghi sổ kế toán. Nhiều
doanh nghiệp bỏ qua quy định phải ghi sổ kế toán ngoại tệ theo tỷ giá thực tế, họ cứ ghi
theo tỷ giá hối đoái cố định mà không hề điều chỉnh. Có doanh nghiệp ghi sổ theo tỷ giá
thực tế tại thời điểm tăng, giảm ngoại tệ nên dẫn đến tình trạng phát sinh số dư ảo hoặc
24

Chuyên đề 1 – Kế Toán Quốc Tế

GVHD: PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

số dư âm đối với những ngoại tệ có tỷ giá tăng. Nhiều doanh nghiệp để dồn các nghiệp
vụ liên quan đến ngoại tệ đến cuối năm hay cuối quý mới ghi sổ theo tỷ giá thực tế tai
thời điểm ghi sổ. Thực trạng đó không những không phản ánh đúng tình hình tài sản,
nguồn vốn của doanh nghiệp, gây tốn kém cả về thời gian, công sức, tiền bạc cho doanh
nghiệp mà quan trọng hơn, các doanh nghiệp không xác định được chính xác nghĩa vụ
phải nộp đối với ngân sách , thông tin do kế toán cung cấp không đảm bảo độ tin cậy,
thời gian quyết toán kéo dài. Do đó cần thiết có những giải pháp nhằm hoàn thiện hạch
toán chênh lệch tỷ gia hối đoái để giúp các doanh nghiệp giảm bớt khó khăn trong hạch
toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ.
Nội dung chính của giải pháp này là sự kết hợp linh hoạt giữa tỷ giá hối đoái thực tế
với tỷ giá hạch toán trong ghi sổ các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến ngoại tệ. Có một
số ý kiến cho rằng không nên đưa khái niệm “tỷ giá hạch toán” vào việc quy đổi ngoại tệ
ra đồng Việt Nam để ghi sổ kế toán vì “tỷ gia hạch toán” là loại tỷ giá do doanh nghiệp
quy định nên đay là tỷ giá không thực, nếu sử dụng tỷ giá hạch toán để quy đổi ngoại tệ
ra đồng Việt Nam và ghi vào bên Nợ hay Có của các TK vốn bằng tiền ; trong khi trên
các TK có quan hệ đối ứng lại được phản ánh theo số ngoại tệ được quy đổi theo tỷ giá
thực tế sẽ dẫn đến “số chênh lệch ngoại tệ” phản ánh trên TK 413 là thông tin không có ý
nghĩa. Tuy nhiên nếu các doanh nghiệp áp dụng đúng đắn giải pháp này thì không những
giảm bớt khối lượng ghi sổ tính toán mà quan trọng hơn các doanh nghiệp dễ dàng xác
định một cách chính xác nghĩa vụ đối với ngân sách , các chỉ tiêu do kế toán cung cấp
bảo đảm độ tin cậy cao.
Ghi sổ theo tỷ giá hối đoái thực tế: Các đối tượng bắt buộc phải ghi sổ theo tỷ giá hối
đoái thực tế thường là những đối tượng liên quan trực tiếp hay gián tiếp đến việc xác định
nghĩa vụ của doanh nghiệp đối với Ngân sách Nhà nước về các khoản thuế, phí, lệ phí.
Mức ghi vào từng đối tượng phụ thuộc vào quy mô nghiệp vụ phát sinh và được tính

bằng cách lấy số nguyên tệ phát sinh nhân (x) với tỷ giá hối đoái thực tế tại thời điểm
phát sinh nghiệp vụ.
Ghi sổ theo tỷ giá hối đoái hạch toán: Việc ghi sổ theo tỷ giá hạch toán được áp dụng
đối với các đối tượng không có quan hệ trực tiếp hay gián tiếp đến việc xác định nghĩa vụ
với Ngân sách Nhà nước mà chỉ đơn thuần phản ánh trách nhiệm thanh toán theo số
25