HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN AN PHÚ THỰC HIỆN

Trờng Đại học KINH Tế QuốC DÂN
------------

lê thị việt chi

hoàn thiện quy trình kiểm toán hàng tồn kho
trong kiểm toán báo cáo tài chính do
công ty tnhh kiểm toán an phú thực hiện

Hà nội, năm 2014


Trờng Đại học KINH Tế QuốC DÂN
------------

lê thị việt chi

hoàn thiện quy trình kiểm toán hàng tồn kho
trong kiểm toán báo cáo tài chính do
công ty tnhh kiểm toán an phú thực hiện

Chuyên ngành: Kế toán Kiếm toán Phân tích

Ngời hớng dẫn khoa học:
TS. đinh thế hùng

Hà nội, năm 2014


MỤC LỤC

CHƯƠNG 1...........................................................................................................1
GIỚI THIỆU VỀ ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU..........................................................1
CHƯƠNG 2 ..........................................................................................................5
LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM
TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH...........................................................................5
CÁC PHỤ LỤC...................................................................................................67


1

CHƯƠNG 1
GIỚI THIỆU VỀ ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU
1.1. Tính cấp thiết của đề tài
Kiểm toán độc lập đang ngày càng đóng một vai trị quan trọng trong nền kinh
tế thị trường ở Việt Nam hiện nay. Kiểm toán độc lập chính thức ra đời chỉ từ năm
1992 và ban đầu chỉ có 2 Cơng ty kiểm tốn là Cơng ty kiểm tốn Việt Nam
(VACO) và Cơng ty dịch vụ tư vấn Kế toán và Kiểm toán (AASC). Sau hơn 20 năm
phát triển, với số lượng các doanh nghiệp đã tăng lên đáng kể so với trước kể cả số
lượng và quy mô nhưng vẫn chưa đáp ứng được nhu cầu của thị trường.
Theo báo vnexpress (28/12/2014) phỏng vấn ông Nguyễn Bích Lâm - Tổng
cục trưởng Tổng cục thống kê: Việt Nam hiện nay có khoảng 500.000 doanh nghiệp
đang hoạt động trên tổng số 830.000 doanh nghiệp đã đăng ký thành lập.
Tính đến năm 2014 tổng số doanh nghiệp kiểm tốn đăng ký và hoạt động là
174 doanh nghiệp tuy nhiên ngồi các hãng kiểm tốn lớn như Deloitte, Earn &
Young, PwC, KPMG, AASC thì phần lớn các doanh nghiệp kiểm tốn tại Việt Nam
có quy mơ nhỏ và vừa với số lượng lao động từ 50-100 người. Ngoài việc, tăng
cường đào tạo và thu hút nhân lực cho lĩnh vực này thì vấn đề cấp thiết hiện nay là
quản lý chất lượng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán, tránh xảy ra tình
trạng do số lượng doanh nghiệp cần có báo cáo kiểm tốn q tải so với năng lực
cung cấp của doanh nghiệp mà làm giảm độ tin cậy của báo cáo kiểm toán.

Thời điểm 01/01/2009, tổng số doanh nghiệp đang hoạt động trong ngành
công nghiệp và xây dựng là 72.021 doanh nghiệp, chiếm 35% tổng số doanh
nghiệp, gấp 4,8 lần năm 2000, bình quân mỗi năm tăng 21,7% số doanh nghiệp;
tổng số doanh nghiệp đang hoạt động trong ngành thương mại và dịch vụ là lớn
nhất với 125.000 doanh nghiệp, chiếm 60,1% tổng số doanh nghiệp, gấp 5,2 lần
năm 2000, bình quân mỗi năm tăng 22,9%. (Theo Tổng cục thống kê 2010 “Doanh
nghiệp Việt Nam 9 năm đầu thế kỷ 21”). Chỉ tính riêng năm 2014, cả nước có
74.842 doanh nghiệp đăng ký thành lập mới với tổng số vốn đăng ký là 432.286 tỷ
đồng. Có thể thấy số lượng cũng như quy mô các doanh nghiệp sản xuất và thương
mại chiếm tỷ lệ lớn nhất trong cơ cấu doanh nghiệp tại Việt Nam. Tương ứng với


2

quy mơ đó thì hàng tồn kho và giá vốn được coi là trọng yếu trong BCTC của
doanh nghiệp. Việc xác định số dư hàng tồn kho tại thời điểm cuối kỳ bao nhiêu thì
được coi là hợp lý và xác định giá vốn như thế nào để phù hợp với doanh thu là một
vấn đề khó khăn vì nó ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận của doanh nghiệp và sự
đánh giá của các nhà đầu tư về tình hình kinh doanh của doanh nghiệp trong tương
lai. Tại các doanh nghiệp này, kiểm tốn chu trình hàng tồn kho - giá vốn có thể nói
là phức tạp và quan trọng nhất.
Câu hỏi quản lý: làm thế nào để đánh giá tính hợp lý của việc trình bày
khoản mục hàng tồn kho trên BCTC là phù hợp với tình hình thực tế của doanh
nghiệp trên các mặt: tình trạng hàng tồn kho, tính luân chuyển của hàng tồn kho,
phương pháp xác định trị giá tồn kho? Theo đó, đánh giá tình phù hợp của việc trình
bày khoản mục giá vốn hàng bán trên BCTC trên các mặt: phù hợp với doanh thu
tiêu thụ trong kỳ, phương pháp xác định giá vốn hàng bán?
Đề tài được tác giả lựa chọn nghiên cứu trong luận văn là “Hồn thiện quy
trình kiểm tốn hàng tồn kho trong kiểm tốn BCTC do Cơng ty TNHH Kiểm tốn
An Phú thực hiện”.

1.2. Các cơng trình đã nghiên cứu
Hiện nay tại Việt Nam chưa có luận văn thạc sĩ hay luận án tiến sỹ nào nghiên
cứu đề tài về quy trình kiểm tốn hàng tồn kho - giá vốn. Theo những tìm hiểu mà
tác giả có được quy trình kiểm tốn hàng tồn kho - giá vốn mới chỉ được đề cập
nhiều trong các chuyên đề thực tập của các cử nhân kinh tế. Các chuyên đề thực tập
này mới chỉ dừng lại ở việc hiểu biết của tác giả về quy trình kiểm tốn hàng tồn
kho - giá vốn mà chưa đi sâu vào bản chất của quy trình kiểm tốn và vận dụng thực
tế tại cơng ty kiểm tốn một cách hệ thống và bản chất nhất. Do đó, tác giả chọn đề
tài “Hồn thiện quy trình kiểm tốn hàng tồn kho trong kiểm tốn BCTC do Cơng
ty TNHH Kiểm tốn An Phú thực hiện” làm đề tài nghiên cứu của mình.
1.3. Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu nghiên cứu của đề tài nhằm tìm ra một số giải pháp cho Cơng ty
TNHH Kiểm tốn An Phú hồn thiện quy trình kiểm tốn hàng tồn kho trong kiểm
toán BCTC .
Mục tiêu cụ thể:


3

 Hệ thống lý luận làm cơ sở cho kiểm tốn hàng tồn kho trong kiểm tốn
BCTC;
 Tìm hiểu cụ thể quy trình kiểm tốn hàng tồn kho do Cơng ty TNHH Kiểm
tốn An Phú thực hiện từ đó chỉ ra điểm đã đạt được và chưa đạt được;
 Đưa ra một số giải pháp nhằm hồn thiện quy trình kiểm tốn hàng tồn kho
do Cơng ty TNHH Kiểm tốn An Phú thực hiện.
1.4. Câu hỏi nghiên cứu
Các câu hỏi nghiên cứu đặt ra liên quan khi nghiên cứu quy trình kiểm tốn
hàng tồn kho:
Một là, hàng tồn kho chiếm vị trí quan trọng như thế nào trong một doanh
nghiệp và đặc biệt trong một báo cáo tài chính của doanh nghiệp.

Hai là, các doanh nghiệp khác nhau sẽ cần những loại hàng tồn kho khác nhau
tuy nhiên nguyên tắc quản lý chung về hàng tồn kho cần có đối với một doanh
nghiệp điển hình là gì.
Ba là, để kiểm toán hàng tồn kho và giá vốn cần thực hiện những cơng việc gì,
các cơng việc đó được quy định ở đâu.
Bốn là, thực tế vận dụng tại doanh nghiệp kiểm tốn có cho thấy những hạn
chế khi kiểm tốn hàng tồn kho hay không. Chỉ ra những hạn chế đó.
Cuối cùng là bằng những cơ sở lý luận đã có tác giả đưa ra được những giải
pháp gì để khắc phục những hạn chế còn tồn tại.
1.5. Đối tượng nghiên cứu, phạm vi nghiên cứu
Đối tượng nghiên cứu: đề tài tập trung nghiên cứu và làm rõ quy trình và các
thủ tục kiểm toán được thực hiện trong kiểm tốn hàng tồn kho trong kiểm tốn báo
cáo tài chính. Theo đó, mặc dù hiện tại các thủ tục kiểm toán vẫn được thiết kế theo
khoản mục tuy nhiên doanh nghiệp kiểm toán vẫn hướng tới việc tiếp cận gần với
phương pháp kiểm tốn theo chu trình bằng cách kiểm tốn song song hai khoản
mục này trong q trình kiểm toán.
Phạm vi nghiên cứu:
 Về khách thể: các khách hàng là các công ty sản xuất và tiêu thụ xi măng do
Cơng ty TNHH Kiểm tốn An Phú thực hiện;
 Về thời gian: kiểm tốn BCTC cho năm tài chính kết thúc 31/12/2013.


4

1.6. Phương pháp nghiên cứu
Luận văn sử dụng các phương pháp so sánh, phân tích, tổng hợp, biểu mẫu…
trong quá trình nghiên cứu. Cụ thể như sau:
 Đối với cơ sở lý thuyết áp dụng trong luận văn: luận văn chủ yếu sử dụng
một số khái niệm và cơ sở lý luận nằm trong Luật kiểm toán độc lập, các Chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam, chuẩn mực kế toán Việt Nam…

 Phương pháp thu thập dữ liệu: chủ yếu áp dụng phương pháp thu thập dữ
liệu định lượng kếp hợp với một số dữ liệu định tính liên quan đến đặc điểm kinh
doanh, đặc thù kiểm soát của từng khách hàng cụ thể. Dữ liệu thu thập chủ yếu là
dữ liệu thứ cấp.
 Phương pháp xử lý dữ liệu: so sánh, phân tích, tổng hợp, tính tốn lại và
một số kỹ thuật đặc thù của kiểm toán.
1.7. Dự kiến giá trị đóng góp của luận văn
Luận văn khơng nhằm đưa ra giá trị lý luận mới trong kiểm toán hàng tồn kho
mà chỉ hướng tới mục đích đưa ra một số gợi ý trên cơ sở vận dụng cơ sở lý luận đã
biết nhằm hồn thiện quy trình kiểm tốn hàng tồn kho trong thực tế tại Công ty
TNHH Kiểm toán An Phú.
Luận văn này chỉ nghiên cứu thực tế q trình kiểm tốn tại Cơng ty TNHH
Kiểm tốn An Phú do đó các giải pháp, kiến nghị mà tác giả đưa ra có thể chỉ phù
hợp với thực tế hoạt động tại Cơng ty TNHH Kiểm tốn An Phú.
1.8. Kết cấu của đề tài nghiên cứu
Đề tài nghiên cứu gồm có 4 chương
Chương 1: Giới thiệu về đề tài nghiên cứu
Chương 2: Lý luận chung về kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm tốn Báo cáo
tài chính
Chương 3: Thực trạng quy trình kiểm tốn hàng tồn kho do Cơng ty TNHH
Kiểm toán An Phú thực hiện
Chương 4: Một số giải pháp nhằm hồn thiện quy trình kiểm tốn hàng tồn
kho do Cơng ty TNHH Kiểm tốn An Phú thực hiện


5

CHƯƠNG 2
LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG
KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

2.1. Đặc điểm hàng tồn kho ảnh hưởng đến kiểm tốn Báo cáo tài chính
2.1.1. Khái niệm và phân loại hàng tồn kho
Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 - hàng tồn kho ban hành và công bố
theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 thì:
Hàng tồn kho được hiểu là: những tài sản
 Được giữ để bán trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường;
 Đang trong quá trình sản xuất, kinh doanh dở dang;
 Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất,
kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ.
Cũng theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02, hàng tồn kho bao gồm các loại sau:
 Hàng hóa mua về để bán: hàng hóa tồn kho, hàng mua đang đi trên đường,
hàng gửi đi bán, hàng hóa gửi đi gia cơng, chế biến;
 Thành phẩm tồn kho và thành phẩm gửi đi bán;
 Sản phẩm dở dang: sản phẩm chưa hoàn thành và sản phẩm hoàn thành chưa
làm thủ tục nhập kho thành phẩm;
 Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ tồn kho, gửi đi gia công chế biến và
đã mua đang đi trên đường;
 Chi phí dịch vụ dở dang.
Trong các doanh nghiệp thương mại, hàng tồn kho chủ yếu bao gồm hàng hóa
các loại mua về chờ để bán cịn trong các doanh nghiệp sản xuất hàng tồn kho bao gồm
hầu hết các loại nêu trên. Việc phân loại hàng tồn kho thành các loại hàng tồn kho khác
nhau do tính chất và đặc điểm của từng loại hàng tồn kho đồng thờinhằm mục đích
theo dõi, ghi nhận và đánh giá kế toán phù hợp hơn đối với mỗi loại hàng tồn kho.
2.1.2. Tính giá hàng tồn kho
Chuẩn mực kế tốn Việt Nam số 02 quy định: hàng tồn kho được tính theo
giá gốc, tuy nhiên cần có sự điều chỉnh trong trường hợp giá trị thuần có thể thực
hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc thì phải tính thao giá trị thuần có
thể thực hiện được. Sự điều chỉnh này nhằm đảm bảo tính thận trọng trong kế
tốn hàng tồn kho.

Giá gốc hàng tồn kho thường bao gồm: chi phí mua, chi phí chế biến và chi
phí khác liên quan trực tiếp để có được hàng tồn kho. Ví dụ: đối với nguyên vật liệu


6

mua ngồi giá gốc bao gồm giá bán, chi phí vận chuyển, chi phí xếp dỡ…; đối với
thành phẩm có được từ sản xuất bao gồm: chi phí nguyên vật liệu bỏ vào sản xuất
hình thành nên thành phẩm, chi phí nhân cơng trực tiếp, chi phí sản xuất chung trực
tiếp, chi phí sản xuất chung phân bổ…
Một số khoản chi phí khơng đảm bảo một trong hai ngun tắc: liên quan trực
tiếp và phát sinh tại địa điểm và thời điểm hình thành nên hàng tồn kho thì khơng
được tính vào giá gốc hàng tồn kho. Ví dụ: chi phí ngun vật liệu, nhân cơng, chi
phí sản xuất chung phát sinh trên mức bình thường; chi phí bán hàng, chi phí quản
lý doanh nghiệp (khơng liên quan trực tiếp);…
Để tính giá trị hàng tồn kho và giá trị hàng xuất kho người ta áp dụng các
phương pháp như: phương pháp đích danh, phương pháp bình qn gia quyền,
phương pháp nhập trước xuất trước, phương pháp nhập sau xuất trước (Chuẩn mực
kế toán Việt Nam số 02). Tuy nhiên, hiện nay theo Thơng tư 200/2014/TT-BTC của
Bộ tài chính ngày 22/12/2014 thì đã bỏ phương pháp tính giá trị hàng tồn kho theo
nhập sau xuất trước do không phản ánh phù hợp giá trị hàng tồn kho tại thời điểm
báo cáo.
Chuẩn mực yêu cầu, đối với các hàng tồn kho bị hư hỏng, lỗi thời, giảm giá
bán hoặc chi phí hồn thiện, chi phí để bán hàng tăng lên thì việc ghi giảm giá gốc
cho bằng giá trị thuần có thể thực hiện được là điều cần thiết và phù hợp với nguyên
tắc tài sản không được phản ánh cao hơn giá trị thực hiện ước tính từ việc bán hay
sử dụng chúng.
Trong việc trình bày báo cáo tài chính, Doanh nghiệp cần trình bày các thơng
tin bao gồm:
 Các chính sách kế toán áp dụng trong việc ghi nhận và đánh giá hàng tồn kho;

 Giá gốc của tổng số hàng tồn kho và giá gốc của từng loại hàng tồn kho;
 Tổng giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho và giá trị dự phòng giảm giá
của từng loại hàng tồn kho; và giá trị hoàn nhập dự phịng; (nếu có)
 Giá trị ghi sổ của hàng tồn kho đã dùng để thế chấp, cầm cố, đảm bảo cho
các khoản nợ phải trả;
 Các thông tin khác mà doanh nghiệp đánh giá là quan trọng đối với người
đọc báo cáo tài chính liên quan đến hàng tồn kho.
2.1.3. Kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho


7

Chu trình hàng tồn kho là một trong các chu trình quan trọng của quá trình sản
xuất kinh doanh bắt đầu tư việc mua hàng và kết thúc bằng việc xuất kho thành phẩm
đi bán hoặc hàng hóa đi tiêu thụ. Đặc biệt đối với các doanh nghiệp sản xuất thì chu
trình này được coi là chu trình quan trọng nhất. Do đó, các doanh nghiệp thường phải
thiết kế một hệ thống kiểm soát nội bộ chi tiết bao gồm nhiều điểm kiểm sốt tại mỗi
bộ phận của q trình luân chuyển. Từ đó, doanh nghiệp hạn chế được các rủi ro như
mất mát, hư hỏng, hao hụt vượt định mức trong q trình sản xuất.
Kiểm sốt nội bộ thường được thiết kế tương ứng với các chức năng của chu
trình hàng tồn kho:
 Mua hàng: tại các doanh nghiệp thường có bộ phận chuyên phụ trách thực
hiện các nghiệp vụ tại khâu mua hàng (gọi tắt là “bộ phận mua hàng”) như: nhận
các yêu cầu mua sắm từ các bộ phận chun mơn, tìm hiểu và lựa chọn nhà cung
cấp dựa trên một số cơ sở chủ yếu như giá bán, chất lượng hàng hóa, điều khoản
thanh tốn…, lập và trình ký hợp đồng, gửi đơn đặt hàng, nhận hàng. Để kiểm soát
được giai đoạn này doanh nghiệp thường chỉ giao cho bộ phận mua hàng thực hiện
các nghiệp vụ nhưng không được giao quyền quyết định. Quyền quyết định thuộc
về bộ phận độc lập khác được phân quyền hoặc trực tiếp từ Ban giám đốc.
 Nhận hàng: doanh nghiệp cần thiết kế kiểm soát nội bộ cho giai đoạn này

nhằm tránh tình trạng nhận hàng khơng đúng theo đơn đặt hàng về chủng loại, chất
lượng, số lượng, xuất xứ…Thơng thường tại các doanh nghiệp thường có bộ phận
kiểm sốt chất lượng (KCS). Do đó, để kiểm sốt việc nhận hàng doanh nghiệp
thường yêu cầu nhiều bộ phận kết hợp nhận hàng đồng thời lưu hồ sơ nhập hàng tại
nhiều bộ phận khác nhau để có sự kiểm tra, đối chiếu định kỳ hoặc đột xuất theo
yêu cầu quản lý. Ví dụ: thủ kho, nhân viên mua hàng, nhân viên phịng kiểm sốt
chất lượng… Nhờ sự kết hợp giữa các bộ phận chức năng khác nhau doanh nghiệp
tạo ra sự kiểm soát chéo và đối chiếu chéo lẫn nhau giữa các bộ phận từ đó hạn chế
rủi ro.
 Lưu kho: nhiệm vụ lưu kho thường do Thủ kho đảm nhiệm. Sau khi nhận
hàng thủ kho phải lập phiếu nhập kho có đầy đủ chữ ký các bên liên quan (thông
thường phiếu nhập kho được yêu cầu lưu tại bộ phận kho và bộ phận kế toán làm
chứng từ kế tốn). Rủi ro lớn nhất trong q trình lưu kho là việc hàng tồn kho thất


8

thoát hoặc bị hư hỏng do thời tiết gây ra. Để khắc phục rủi ro này, giải pháp của
doanh nghiệp là giao quyền cho thủ kho trong việc bảo quản và quy trách nhiệm
trong việc thất thoát hàng tồn kho mà thủ kho khơng kiểm sốt được; đồng thời
hàng kỳ doanh nghiệp cần phải tổ chức kiểm kê hàng tồn kho đối chiếu với lượng
hàng tồn kho ghi sổ để có những xử lý kịp thời. Ngồi ra, doanh nghiệp cần đầu tư
kho bãi đảm bảo yêu cầu cho việc lưu kho.
 Xuất kho vật tư, hàng hóa: như đã nêu ở trên thủ kho là người chịu trách
nhiệm về số hàng tồn kho mà mình quản lý do đó trong bất kỳ trường hợp xuất hàng
ra khỏi kho nào đều phải được ghi nhận, theo dõi và lưu giữ chứng từ bàn giao thích
hợp (Phiếu xuất kho). Đồng thời, mỗi nghiệp vụ xuất kho đều phải có sự phê duyệt
của bộ phận được phân quyền độc lập hoặc trực tiếp từ Giám đốc doanh nghiệp (tùy
thuộc vào quy định nội bộ của mỗi doanh nghiệp).
 Sản xuất: phân xưởng sản xuất là bộ phận chịu trách nhiệm trực tiếp đến

q trình sản xuất hàng, tuy nhiên khơng có nghĩa đây là bộ phận duy nhất chịu
trách nhiệm đối với q trình này. Để kiểm sốt q trình sản xuất doanh nghiệp
cần thiết kế các bộ phận phòng ban chức năng chun mơn như:
- Phịng kế hoạch sản xuất: lập kế hoạch và lịch trình sản xuất theo tuần, tháng hoặc
quý hoặc thậm chí là theo đơn hàng (tùy đặc điểm kinh doanh của từng doanh nghiệp);
- Phân xưởng sản xuất: có thể được chia thành nhiều phân xưởng nhỏ theo
từng cơng đoạn chính (dây chuyển sản xuất) của q trình sản xuất nhằm mục đích
dễ dàng trong việc giám sát, kiểm tra và quản lý. Ví dụ: tại các công ty may phân
xưởng sản xuất thường chia thành các bộ phận sau: bộ phận cắt, các dây chuyền
may, bộ phận hồn thiện, bộ phận đóng gói.
- Phịng kiểm sốt chất lượng: phụ trách kiểm tra chất lượng hàng thường là
sau quá trình sản xuất đảm bảo thành phẩm sản xuất ra đạt chất lượng đồng đều và
theo tiêu chuẩn của Công ty hoặc tiêu chuẩn theo các đơn đặt hàng.
 Lưu kho thành phẩm: sản phẩm hoàn thành sau khi được kiểm định về
chất lượng được bàn giao cho bộ phận kho (Phiếu nhập kho) lưu giữ chờ để bán.
 Xuất thành phẩm đi tiêu thụ: quá trình này tương tự như q trình xuất
kho vật tư, hàng hóa đều phải đầy đủ hồ sơ, chứng từ và có sự phê duyệt vì doanh
nghiệp thường gắn trách nhiệm quản lý hàng trong kho cho bộ phận kho.


9

Điểm quan trọng nhất đối với mỗi quy trình kể trên là việc doanh nghiệp thiết
kế và vận hành trong thực tế các khâu kiểm soát. Đồng thời, tại mỗi điểm kiểm soát
đều phải lưu lại dấu vết của việc kiểm soát này (thể hiện bằng hồ sơ, chứng từ).
Kiểm soát nội bộ hiệu lực và hiệu quả sẽ giúp doanh nghiệp hạn chế được những rủi
ro liên quan đến hàng tồn kho.
2.1.4. Nguyên tắc kế toán hàng tồn kho
Hệ thống sổ sách kế toán là một phần quan trọng nhất trong hệ thống kiểm
soát nội bộ, cung cấp các thông tin về hàng tồn kho như: số lượng hàng tồn kho tại

từng thời điểm; tổng lượng hàng đã mua, đã bán và giá trị tương ứng; giá trị sản
phẩm dở dang; giá thành sản phẩm nhập kho…
Doanh nghiệp có thể lựa chọn một trong hai phương pháp là: phương pháp
kiểm kê định kỳ và phương pháp kê khai thường xuyên để kế toán hàng tồn kho.
Tuy nhiên, để lựa chọn phương pháp là phù hợp cần dựa vào đặc thù hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp. Các doanh nghiệp có ít chủng loại hàng tồn kho và các
nghiệp vụ nhập xuất hàng tồn kho không phát sinh nhiều thường chọn phương pháp
kiểm kê định kỳ. Đối với các doanh nghiệp lớn có nhiều chủng loại hàng tồn kho,
các nghiệp vụ nhập xuất xảy ra thường xuyên thì phương pháp kê khai thường
xun phù hợp hơn vì có thể vừa đảm bảo yêu cầu hạch toán vừa giúp doanh nghiệp
kiểm sốt tốt hơn q trình nhập, xuấthàng tồn kho và lượng hàng cũng như giá trị
hàng còn tồn kho tại từng thời điểm.
Ngoài ra, đối với doanh nghiệp sản xuất kế tốn chi phí sản xuất và tính giá
thành rất quan trọng trong hệ thống sổ kế toán hàng tồn kho. Yêu cầu đối với kế chi
phí sản xuất là cần ghi nhận đầy đủ và thích hợp các khoản mục chi phí cấu thành
nên giá thành sản phẩm:
 Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (621) thường được tập hợp trực tiếp cho
từng loại sản phẩm do mỗi sản phẩm sẽ có đặc thù riêng và yêu cầu sử sụng ngun
liệu, vật liệu riêng.
 Chi phí nhân cơng trực tiếp (622) có thể được tập hợp trực tiếp cho từng loại
sản phẩm nếu doanh nghiệp có các dây chuyển sản xuất khác nhau cho từng loại sản
phẩm với nhân cơng khác nhau hoặc áp dụng tính lương nhân cơng theo sản phẩm.
Trường hợp doanh nghiệp không phân tách được chi phí nhân cơng trực tiếp cho
từng loại sản phẩm hoặc từng cơng đoạn sản xuất thì cần áp dụng một tiêu thức


10

phân bổ nhất quán. Ví dụ: theo chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, theo sản lượng sản
phẩm sản xuất tương đương…

 Chi phí sản xuất chung (627) là chi phí hỗn hợp gồm nhiều yếu tố chi phí
khác nhau. Nên trước khi phân bổ cho từng loại sản phẩm hay từng cơng đoạn
doanh nghiệp cần phân tách và nhóm các yếu tố chi phí có tính chất giống nhau và
áp dụng cách thức ghi nhận phù hợp. Ví dụ: chi phí khấu hao tài sản cố định có thể
được ghi nhận trực tiếp cho từng loại sản phẩm hoặc từng cơng đoạn nếu máy móc,
dây chuyền sản xuất độc lập; chi phí dịch vụ mua ngồi, chi phí bằng tiền khác cần
được phân bổ theo một tiêu thức phù hợp và nhất qn tương tự như chi phí nhận
cơng trực tiếp nói trên…
Sau khi kế tốn chi phí đã tập hợp một cách đầy đủ và thích hợp các yếu tố chi
phí trong giá thành sản phẩm. Kế tốn giá thành trước hết cần xác định sản lượng
dở dang và giá trị sản phẩm dở dang. Phương pháp xác định giá trị sản phẩm dở
dang tùy thuộc vào đặc tính các sản phẩm (mức độ tương đồng, mức độ độc lập),
phương pháp sản xuất (một công đoạn hay nhiều cơng đoạn), mức độ hồn thành so
với thành phẩm…
Phương pháp kế toán chi tiết đã được hướng dẫn cụ thể tại Chế độ kế toán
doanh nghiệp Việt Nam hiện hành. Từ năm 2015, các doanh nghiệp áp dụng Thông
thư 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ tài chính thay thế Quyết định số
15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006.
2.2. Cơ sở dẫn liệu và mục tiêu chủ yếu được sử dụng khi kiểm toán hàng
tồn kho
Theo Chuẩn mực kiểm toán số 315, cơ sở dẫn liệu: là các khẳng định của Ban
Giám đốc đơn vị được kiểm tốn một cách trực tiếp hoặc dưới hình thức khác về
các khoản mục và thơng tin trình bày trong báo cáo tài chính và được kiểm tốn
viên sử dụng để xem xét các loại sai sót có thể xảy ra.
Hàng tồn kho là một khoản mục thuộc phần Tài sản trên Bảng cân đối kế tốn.
Do đó các cơ sở dẫn liệu chủ yếu liên quan đến việc xác định số dư khoản mục cuối
kỳ. Bao gồm:
 Tính hiện hữu (của số dư): hàng tồn kho hiện đang được trình bày trên báo
cáo tài chính thực sự tồn tại về mặt vật chất (có thể đong, đếm, cân, đo được) như

11

ngun vật liệu, cơng cụ dụng cụ, hàng hóa, thành phẩm hoặc có hồ sơ chứng từ
làm cơ sở cho số dư như chi phí sản xuất kinh doanh dở dang.
 Quyền và nghĩa vụ: doanh nghiệp có quyền đối với số dư hàng tồn kho tại
thời điểm lập báo cáo tài chính.Chỉ phản ánh trên báo cáo tài chính các hàng tồn
kho thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp, hàng trong kho của doanh nghiệp nhưng
không thuộc sở hữu của doanh nghiệp không được phép phản ánh vào giá trị hàng
tồn kho. Ví dụ: nguyên liệu, vật liệu các doanh nghiệp gia công nhận được từ khách
hàng để thực hiện các đơn hàng gia cơng; hàng hóa đã bán cho khách hàng tuy
nhiên khách hàng gửi kho tại kho của doanh nghiệp…
 Tính đầy đủ: số dư khoản mục hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán đã bao
hàm tất cả các loại hàng tồn kho hiện có của doanh nghiệp. Doanh nghiệp cần phản
ánh đầy đủ giá trị hàng tồn kho mà doanh nghiệp sở hữu tại thời điểm lập báo cáo
tài chính.
 Đánh giá và phân bổ: hàng tồn kho được thể hiện trên báo cáo tài chính theo
giá trị phù hợp và những điều chỉnh thích hợp liên quan đến đánh giá và phân bổ đã
được ghi nhận phù hợp.Tại thời điểm cuối năm tài chính, các hàng tồn kho hiện có
của doanh nghiệp cần được xem xét giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện
được. Đối với các loại hàng tồn kho mà giá trị thuận có thể thực hiện được thấp hơn
giá gốc thì cần trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho.
Giá vốn là một khoản mục thuộc Báo cáo kết quả kinh doanh do đó các cơ sở
dẫn liệu chủ yếu liên quan đến việc xác định giao dịch và sự kiện trong kỳ kiểm
tốn. Bao gồm:
 Tính hiện hữu: các giao dịch và các sự kiện liên quan đến hàng tồn kho được
ghi nhận thực tế đã xảy ra và liên quan đến đơn vị. Các nghiệp vụ mua hàng đã ghi
sổ thể hiện số hàng hóa, vật tư được mua trong kỳ. Các nghiệp vụ kết chuyển hàng
đã ghi sổ thể hiện việc hàng tồn kho được chuyển từ nơi này sang nơi khác hoặc
loại này sang loại khác. Các nghiệp vụ tiêu thụ hàng hóa, thành phẩm đã ghi sổ thể

hiện số hàng tồn kho đã xuất bán trong kỳ.
 Tính đầy đủ: tất cả các giao dịch và sự kiện cần ghi nhận đã được ghi nhận.
Tổng hợp các nghiệp vụ đã ghi nhận trên sổ phản ánh một cách đầy đủ toàn bộ giao
dịch liên quan đến hàng tồn kho trong kỳ kế toán của doanh nghiệp
 Tính chính xác: số liệu và dữ liệu liên quan đến các giao dịch và sự kiện đã
ghi nhận được phản ánh một cách phù hợp với hồ sơ chứng từ gốc.


12

 Đúng kỳ: các giao dịch và sự kiện được ghi nhận đúng kỳ kế tốn. Doanh
nghiệp khơng được phản ánh các nghiệp vụ phát sinh của kỳ kế toán khác vào sổ kế
tốn của năm tài chính hiện thời, ngoại trừ phát hiện sai sót các năm trước khơng
trọng yếu điều chỉnh vào năm báo cáo.
 Phân loại: các giao dịch và sự kiện được ghi nhận vào đúng tài khoản
kế toán.
Mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho bao gồm:
 Mục tiêu đảm bảo tính phù hợp chung: là việc kiểm toán viên phải xem xét
và đánh giá về mặt tổng thể số dư hàng tồn kho trong tương quan với tồn bộ báo
cáo tài chính và từng khoản mục khác của bảng cân đối kế toán, đánh giá tổng giá
vốn trình bày trên báo cáo kết quả kinh doanh khi so sánh với doanh thu bán hàng
và cung cấp dịch vụ, lợi nhuận kế toán.
 Mục tiêu kiểm toán khác: tương ứng với từng cơ sở dẫn liệu là một mục tiêu
kiểm toán. Kiểm toán viên thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp với từng cơ sở
dẫn liệu hay mục tiêu kiểm tốn đó.
2.3. Quy trình kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC
Trong kiểm toán báo cáo tài chính, để thu thập bằng chứng kiểm tốn đầy
đủ và thích hợp làm căn cứ để kiểm tốn viên đưa ra ý kiến về tính trung thực,
hợp lý của báo cáo tài chính hay một khoản mục hoặc thơng tin trong báo cáo tài
chính vừa đảm bảo phù hợp giữa kết quả thu được và chi phí bỏ ra của kiểm tốn

viên thì các doanh nghiệp kiểm tốn cần xây dựng quy trình kiểm tốn đầy đủ và
chi tiết cho từng cuộc kiểm tốn. Quy trình kiểm tốn hàng tồn kho cũng trải qua
các giai đoạn sau:
2.3.1. Lập kế hoạch kiểm toán
Theo Chuẩn mực kiểm toán số 300 - Lập kế hoạch kiểm tốn báo cáo tài chính
thì “lập kế hoạch không phải là một giai đoạn tách rời của cuộc kiểm tốn, mà là
một q trình được lặp đi, lặp lại và bắt đầu ngay sau khi hoặc cùng lúc kết thúc
cuộc kiểm toán trước và tiếp tục cho đến khi kết thúc cuộc kiểm toán hiện tại. Tuy
nhiên, lập kế hoạch kiểm toán bao gồm cả việc xem xét lịch trình của một số hoạt
động và các thủ tục kiểm tốn cần phải hồn thành trước khi thực hiện các thủ tục
kiểm toán tiếp theo.” Lập kế hoạch kiểm toán trải qua các bước sau:
2.3.1.1. Đánh giá chấp nhận hợp đồng kiểm toán


13

Cơng ty kiểm tốn cần tìm hiểu thơng tin về khách hàng, ngành nghề kinh
doanh, yêu cầu của khách hàng đối với cuộc kiểm tốn… từ đó đánh giá khả năng
chấp nhận cuộc kiểm tốn hay khơng (đặc biệt thủ tục này cần được xem xét một
cách thận trọng ở mức cao khi đánh giá đối với khách hàng mới); đồng thời lựa
chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán và ký hợp đồng kiểm toán.
2.3.1.2. Chiến lược kiểm toán tổng thể
Kiểm tốn viên và nhóm kiểm tốn cần phải xác định phạm vi, lịch trình, định
hướng của cuộc kiểm tốn trong giai đoạn này làm cơ sở cho việc lập kế hoạch
kiểm toán chi tiết. Chuẩn mực kiểm toán số 300 yêu cầu kiểm toán viên cần phải
thực hiện các bước công việc sau:
 Xác định đặc điểm của cuộc kiểm toán nhằm xác đinh phạm vi kiểm toán;
 Xác định mục tiêu báo cáo của cuộc kiểm toán nhằm thiết lập lịch trình kiểm
tốn và u cầu trao đổi thông tin;
 Xem xét các yếu tố mà theo xét đốn chun mơn của kiểm tốn viên là có

vai trị quan trọng trong việc xác định công việc trọng tâm của nhóm kiểm tốn;
 Xem xét kết quả của các thủ tục ban đầu của cuộc kiểm toán cũng như những
hiểu biết mà thành viên Ban giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán đã thu
được từ việc cung cấp dịch vụ trước đây cho đơn vị được kiểm tốn đó có phù hợp
với cuộc kiểm tốn này khơng;
 Xác định nội dung, lịch trình và phạm vi các nguồn lực cần thiết để thực hiện
cuộc kiểm toán.
2.3.1.3. Kế hoạch kiểm toán chi tiết
Kế hoạch kiểm toán chi tiết được lập chi tiết hơn so với chiến lược kiểm tốn
tổng thể, bao gồm nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán sẽ được các
thành viên của nhóm kiểm tốn thực hiện. Việc lập kế hoạch kiểm tốn được thực
hiện trong suốt q trình kiểm tốn. Ví dụ, lập kế hoạch cho các thủ tục đánh giá rủi
ro được thực hiện khi bắt đầu cuộc kiểm tốn. Tuy nhiên, lập kế hoạch cho nội
dung, lịch trình và phạm vi của thủ tục kiểm toán cụ thể tiếp theo lại phụ thuộc vào
kết quả của thủ tục đánh giá rủi ro. Ngồi ra, kiểm tốn viên có thể bắt đầu thực
hiện một số thủ tục kiểm toán cho một số giao dịch, số dư tài khoản và thuyết minh
trước khi lập kế hoạch cho tất cả các thủ tục kiểm tốn cịn lại. Chuẩn mực kiểm
tốn số 300 yêu cầu kiểm toán viên cần phải thực hiện các bước công việc sau:


14

 Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục đánh giá rủi ro theo quy định
và hướng dẫn tại Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315;
 Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán tiếp theo ở cấp
độ cơ sở dẫn liệu theo quy định và hướng dẫn tại Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 330;
 Các thủ tục kiểm toán bắt buộc khác để đảm bảo cuộc kiểm toán tuân thủ các
chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Chiến lược kiểm toán tổng thể và kế hoạch kiểm tốn chi tiết ln cần phải

được xem xét lại trong tồn bộ q trình thực hiện cuộc kiểm toán. Trong trường
hợp phát sinh vấn đề liên quan đến rủi ro hay điều chỉnh làm thay đổi mức trọng
yếu của cuộc kiểm toán… kiểm toán viên và nhóm kiểm tốn cần xem xét điều
chỉnh kế hoạch kiểm tốn về nội dung và lịch trình kiểm toán cho phù hợp.
2.3.1.4. Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đối với hàng tồn kho
Trước khi xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu kiểm tốn viên cần
xem xét các vấn đề liên quan đến đặc thù hoạt động của doanh nghiệp như:
 Đặc điểm ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng, biến động thị
trường có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính; những áp lực về việc trình bày báo cáo
tài chính đối với ban giám đốc đơn vị được kiểm toán.
 Thu thập báo cáo kiểm tốn của kiểm tốn viên năm trước (nếu có); lưu ý
các vấn đề được kiểm toán viên ngoại trừ trên báo cáo kiểm tốn năm trước.
 Tìm hiểu khn khổ pháp luật và các quy định mà đơn vị kiểm toán phải
thực hiện. Kiểm toán viên cần đặc biệt lưu ý đến các quy định đặc thù do ngành
nghề hoạt động của khách hàng. Ví dụ: doanh nghiệp khai thác khống sản cần tính
và nộp thuế tài ngun và phí bảo vệ môi trường theo đơn giá quy định của nhà
nước; mức thuế suất thuế tiêu thụ đặc biệt áp dụng đối với các mặt hàng chịu thuế
tiêu thụ đặc biết của doanh nghiệp.
 Định vị bên liên quan của đơn vị được kiểm toán bao gồm: nhà đầu tư chiếm
tỷ lệ đầu tư trên 5% vốn điều lệ; nhà cung cấp chính, khách hàng chính, bên liên
quan của các thành viên nắm giữ vị trí chủ chốt trong doanh nghiệp.
 Kiểm tốn viên cần xác định xem liệu có cần thiết phải sử dụng sự tham vấn
của các chuyên gia hay không.
 Xác định mức trọng yếu của cuộc kiểm toán.


15

 Thực hiện thủ tục phân tích và các thủ tục đánh giá rủi ro khác theo quy
định. Kiểm toán viên cần xem xét và chỉ ra các biến động bất thường của báo cáo

tài chính và các khoản mục trên báo cáo tài chính.
Hàng tồn kho và giá vốn ln ảnh hưởng trọng yếu đối với báo cáo tài
chính của doanh nghiệp. Số dư hàng tồn kho chiếm tỷ trọng lớn trong tổng tài
sản ngắn hạn, trong khi giá vốn ảnh hưởng đến lợi nhuận gộp của doanh nghiệp
trong kỳ kế tốn.
Xác định rủi ro có sai sót trọng yếu cần được kiểm toán viên đánh giá ở hai
cấp độ: cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ sơ sở dẫn liệu. Việc xác định rủi ro ở cấp
đội báo cáo tài chính thường liên quan đến hoạt động của doanh nghiệp, các chỉ tiêu
tài chính, kết quả kinh doanh. Xét riêng cho hàng tồn kho thì kiểm tốn viên tập
trung đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.
Một số sai sót có thể có trong kiểm tốn báo cáo tài chính đối với hàng tồn kho:
 Số lượng hàng tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính có thể khác với số
lượng hàng tồn kho thực tế. Tuy nhiên, đơn vị được kiểm tốn khơng thực hiện kiểm
kê thực tế hoặc không điều chỉnh khác biệt do kiểm kê và sổ sách có sự chênh lệch.
 Giá trị hàng tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính chưa phản ánh đúng
với quy định do đơn vị được kiểm tốn có các loại hàng tồn kho lỗi thời, kém, mất
phẩm chất… chưa được trích lập dự phịng.
 Đơn vị được kiểm tốn khơng ghi nhận ngay các khoản chi phí phát sinh
vượt trên mức bình thường vào giá vốn hàng bán trong năm tài chính mà ghi nhận
tồn bộ vào chi phí sản xuất kinh doanh và tính giá thành. Ảnh hưởng làm số dư
hàng tồn kho cao hơn thực tế, chỉ tiêu giá vốn hàng bán thấp hơn thực tế.
 Đơn vị được kiểm toán ghi nhận tồn bộ chi phí vận chuyển hàng mua và
hàng bán vào chi phí thu mua hàng và phân bổ vào giá trị hàng mua trong năm tài
chính. Ảnh hưởng làm số dư hàng tồn kho cao hơn thực tế, giá vốn cao hơn thực tế,
chi phí bán hàng thấp hơn thực tế…
2.3.1.5. Tìm hiểu và đánh giá kiểm sốt nội bộ
Kiểm tốn viên và nhóm kiểm tốn cần tìm hiểu kiểm sốt nội bộ của đơn vị
được kiểm toán liên quan đến hoạt động kinh doanh chung, các chu trình kinh doanh
và chỉ ra rủi ro có sai sót trọng yếu có thể có đối với từng chu trình kinh doanh và ảnh
hưởng đến tồn bộ báo cáo tài chính. Trong bài viết này, tác giả chỉ đề cập chi tiết

đến việc tìm hiểu và đánh giá kiểm sốt nội bộ đối với chu trình hàng tồn kho.


16

Kiểm toán viên phụ trách kiểm toán hàng tồn kho cần tìm hiểu và ghi nhận lại
quy trình kiểm sốt nội bộ của đơn vị được kiểm toán liên quan đến chu trình hàng
tồn kho, từ chức năng mua hàng đến chức năng xuất kho hàng tồn kho đi bán. Kiểm
toán viên cần nêu bật được các điểm kiểm soát chính của chu trình và có thể thiết kế
các thủ tục thử nghiệm kiểm soát nhằm đánh giá kiểm soát nội bộ của chu trình
hàng tồn kho. Từ những tìm hiểu nói trên, kiểm tốn viên chỉ ra rủi ro có sai sót
trọng yếu đối với hàng tồn kho và giá vốn (nếu có) ảnh hưởng đến báo cáo tài chính
năm báo cáo đồng thời thiết kế bổ sung các thủ tục kiểm tốn đặc thù để tìm ra các
bằng chứng cho những nghi ngờ về rủi ro có sai sót trọng yếu đã chỉ ra.
2.3.2. Thực hiện kiểm tốn
Thực hiện kiểm tốn là q trình kiểm tốn viên và nhóm kiểm tốn thực hiện
đồng bộ các thủ tục đã được thiết kế trong kế hoạch kiểm toán bao gồm các thủ tục
về thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. Một số nguyên tắc cần tôn trọng
trong quá trình thực hiện kiểm tốn là:
 Kiểm tốn viên cần phải tn thủ quy trình kiểm tốn, chương trình kiểm
tốn đã xây dựng;
 Kiểm toán viên phải thường xuyên ghi chép vào giấy tờ làm việc các thủ tục
kiểm toán đã thực hiện, các phát hiện có được trong quá trình kiểm tốn;
 Trường hợp kiểm tốn viên phát hiện rủi ro mới liên quan đến khả năng xảy
ra các sai sót trọng yếu liên quan đến phần hành (chu trình) mà mình kiểm tốn cần
báo lại ngay cho trưởng nhóm kiểm tốn để thay đổi lịch trình, bổ sung thủ tục kiểm
tốn cho phần hành (chu trình) đó;
 Các phát hiện có được liên quan đến hạn chế của kiểm soát nội bộ hay vấn
đề cần điều chỉnh kiểm toán viên cần tổng hợp lại và trao đổi với trưởng nhóm kiểm
tốn để trao đổi với ban giám đốc đơn vị được kiểm toán;

2.3.2.1. Thử nghiệm kiểm soát
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330, “Thử nghiệm kiểm soát: là thủ tục
kiểm toán được thiết kế nhằm đánh giá tính hữu hiệu của hoạt động kiểm sốt trong việc
ngăn ngừa, hoặc phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu ở cấp đợ cơ sở dẫn liệu.”
Thử nghiệm kiểm soát đối với hàng tồn kho thường được kiểm toán viên thiết
kế kiểm tra tương ứng với từng chức năng của hàng tồn kho. Cụ thể như sau:
 Mua hàng: Việc xử lý đơn hàng có được thực hiện theo đúng quy trình được
doanh nghiệp thiết lập hay khơng? Có chữ ký trên đơn đặt hàng khơng? Chữ ký có


17

đúng cấp được phân quyền hay không?
 Nhận hàng:Thủ tục kiểm nhận hàng có được thực hiện hay khơng? Ai là
người tham gia vào quá trình kiểm nhận hàng? Người phụ trách mua hàng, kế toán,
người kiểm nhận hàng, thủ kho có độc lập với nhau hay khơng, có kiêm nhiệm công
việc hay không?
 Lưu kho: quan sát kho bãi của doanh nghiệp có đáp ứng được yêu cầu lưu
kho cơ bản khơng? Các loại hàng khác nhau có được sắp xếp riêng khơng? Việc lưu
kho có dễ dàng cho việc kiểm đếm và xuất kho khi cần thiết không? Doanh nghiệp
có quy định về chế độ kiểm kê định kỳ và thực hiện trong thực tế không? Phương
pháp kiểm kê của doanh nghiệp có đảm bảo và đáng tin cậy khơng?
 Xuất kho vật tư, hàng hóa: các bộ phận có liên quan có lập phiếu yêu cầu
xuất vật tư khơng? Phiếu có được cấp có thẩm quyền phê duyệt khơng? Thủ kho có
lập phiếu xuất kho theo đúng quy định khơng?
 Sản xuất: doanh nghiệp có lập kế hoạch sản xuất hàng tháng không? Ai là
người giám sát q trình sản xuất? Doanh nghiệp có bộ phận kiểm tra chất lượng
sản phẩm khơng? Có thực hiện đối chiếu xác nhận sản lượng sản xuất trong tháng
giữa các bộ phận có liên quan khơng?
 Lưu kho thành phẩm: Doanh nghiệp có lập phiếu nhập kho thành phẩm

cho từng lần nhập khơng? Thủ kho có lưu giữ các loại thành phẩm khác nhau tại
những nơi riêng biệt không?...
 Xuất thành phẩm đi tiêu thụ: có yêu cầu xuất hàng của bộ phận bán
hàng khơng? Có phát hành hóa đơn tài chính gửi thủ kho khi xuất hàng khơng?
Có lập phiếu xuất kho thành phẩm theo đúng quy định và có chữ ký của bên
nhận hàng không?
Để thực hiện thử nghiệm kiểm soát kiểm toán viên áp dụng các kỹ thuật kiểm
tốn như: quan sát, thực hiện lại, phỏng vấn,…Thơng thường thủ tục thực hiện lại
từ đầu đến cuối quy trình kiểm soát thường thực hiện ở mức độ hạn chế do quá trình
này tốn kém về mặt thời gian và khơng mang lại nhiều hiệu quả. Kiểm tốn viên
thường kế hợp kỹ thuật quan sát, phỏng vấn kèm theo kiểm tra chọn mẫu hồ sơn
chứng từ của đơn vị được kiểm toán liên quan đến dấu hiệu của các điểm kiểm sốt
trên hồ sơ chứng từ có phù hợp hay không.


18

Như đã nói ở trên, thủ nghiệm kiểm sốt đối với kiểm tốn báo cáo tài chính
khơng nhằm đánh giá tính hiệu lực và hiểu quả của kiểm sốt nội bộ mà nhằm mục
đích đánh giá kiểm sốt nội bộ hiện tại có đảm bảo tin cậy trong việc lập và trình
bày báo cáo tài chính hay khơng. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330,
“cho dù kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu như thế nào, kiểm toán viên
phải thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với từng nhóm giao dịch, số dư
tài khoản và thông tin thuyết minh trọng yếu”. Trường hợp kiểm toán viên cho rằng
kiểm soát nội bộ có độ tin cậy ở mức độ thấp thì cần tăng cường các thủ tục kiểm
tra cơ bản bao gồm: thủ tục phân tích cơ bản và kiểm tra chi tiết.
2.3.2.2. Thủ tục phân tích cơ bản
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520, Các thử nghiệm cơ bản mà
kiểm toán viên thực hiện ở cấp độ cơ sở dẫn liệu có thể là kiểm tra chi tiết, thủ tục
phân tích cơ bản, hoặc kết hợp cả hai. Việc quyết định thực hiện thủ tục kiểm toán

nào, kể cả quyết định có sử dụng thủ tục phân tích cơ bản hay khơng, tùy thuộc vào
xét đốn của kiểm toán viên về hiệu quả và hiệu suất của các thủ tục kiểm tốn có
thể áp dụng để giảm rủi ro kiểm toán ở cấp độ cơ sở dẫn liệu xuống một mức thấp
có thể chấp nhận được.
Thủ tục phân tích cơ bản thường được dùng khi kiểm tốn viên kiểm tra các
khoản mục tương ứng với từ cơ sở dẫn liệu. Thủ tục phân tích cơ bản bao gồm việc
so sánh thơng tin tài chính của đơn vị với:
 Thơng tin tài chính của kỳ trước (trong trường hợp có thể so sánh được) hay
cịn gọi là so sánh biến động của thơng tin tài chính. Ví dụ: kiểm toán viên so sánh
số dư khoản mục hàng tồn kho và từng loại hàng tồn kho tại thời điểm lập báo cáo
so với số dư đầu kỳ có thể cho thấy nhận định ban đầu của kiểm toán viên về mức
độ biến động số dư hàng tồn kho có phù hợp với kết quả hoạt động kinh doanh của
đơn vị được kiểm tốn hay khơng…
 Các kết quả dự tính của đơn vị được kiểm toán so với kế hoạch sản xuất kinh
doanh, hoặc ước tính của kiểm tốn viên. Thông thường việc so sánh kết quả kinh
doanh thực tế của đơn vị được kiểm toán so với kế hoạch sản xuất kinh doanh mới
chỉ cho thấy các nghi ngờ về việc ban giám đốc của đơn vị liệu có áp lực hay khơng
trong việc trình bày báo cáo tài chính (đặc biệt là các doanh nghiệp nhà nước hoặc
các doanh nghiệp chuẩn bị niêm yết trên sàn chứng khoán hoặc đang có dự định thu


19

hút lượng vốn đầu tư lớn…) việc so sánh này chưa cung cấp đầy đủ bằng chứng cho
kiểm toán viên. Đối với các ước tính của kiểm tốn viên, tùy vào mực độ đáng tin
cậy của cơ sở thông tin mà kiểm toán viên sử dụng để thực hiện ước tính mà bằng
chứng kiểm tốn thu được là đầy đủ cho mục tiêu kiểm toán hay cần bổ sung bằng
chứng khác. Ví dụ: trong việc ước tính dự phịng giảm giá hàng tồn kho, kiểm toán
viên đã tham gia quan sát kiểm kê tại đơn vị được kiểm toán và đánh giá số liệu
kiểm kê là đáng tin cậy, đồng thời kiểm toán viên thu thập được giá bán của thành

phẩm, hàng hóa sau ngày kết thúc niên độ kế toán hoặc giá bán của sản phẩm tương
đương trên thị trường. Khi đó, kiểm tốn viên có thể ước tính được giá trị thuần có
thể thực hiện được của hàng tồn kho và số trích lập dự phịng nếu giá trị thuần có
thể thực hiện được của hàng tồn kho thấp hơn giá gốc.
 Các thông tin tương tự chung của ngành hoặc các doanh nghiệp cùng ngành
và cùng quy mơ, như so sánh số vịng quay hàng tồn kho của doanh nghiệp so với
mức bình quân ngành. Cũng tương tự như so sánh với kế hoạch sản xuất kinh
doanh, việc so sánh này cũng chỉ mang lại cho kiểm tốn viên hiểu biết, thơng tin
bổ sung để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu hay khơng mà chưa cung cấp đầy đủ
bằng chứng thích hợp cho kiểm tốn viên.
Các loại thủ tục phân tích khác nhau sẽ đưa ra được mức độ đảm bảo khác
nhau. Tuy nhiên thủ tục phân tích thường được ưu tiên sử dụng nhiều hơn khi kiểm
tốn viên có sự tin cậy nhất định đối với kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm
toán. Ngược lại, nếu kiểm soát nội bộ cho thấy có khiếm khuyết ảnh hưởng trọng
yếu đối với báo cáo tài chính thì kiểm tốn viên có thể tập trùng nhiều hơn vào thủ
tục kiểm tra chi tiết thay vì thủ tục phân tích do cơ sở của nguồn dữ liệu để phân
tích có thể khơng đáng tin cậy do sự yếu kém của kiểm soát nội bộ tạo ra.
2.3.2.3. Thủ tục kiểm tra chi tiết
Thủ tục kiểm tra chi tiết bao gồm các bước công việc sau:
 Thu thập danh mục hàng tồn kho và đối chiếu với sổ sách kế toán: thủ tục
này nhằm đảm bảo mục tiêu về tính trình bày và phân loại trên báo cáo tài chính so
với phân loại trên sổ sách kế tốn chi tiết có phù hợp hay khơng.
 Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho: đây là một thủ tục rất quan trọng
trong kiểm toán hàng tồn kho, nó cung cấp bằng chứng về tính hiện hữu của
hàng tồn kho, đồng thời trong quá trình tham gia quan sát kiểm kê hàng tồn kho
kiểm tốn viên có thể đánh giá được: tình trạng của hàng tồn kho, cách thức sắp


20

xếp hàng tồn kho của đơn vị, phương pháp kiểm kê hàng tồn kho của đơn vị
được kiểm toán…Trong quá trình quan sát kiểm kê, kiểm tốn viên có thể kết
hợp phỏng vấn thủ kho về phương thức lưu kho, hay liệu có hàng gửi kho của
các đơn vi khác hay không…
 Kiểm tra giá hàng tồn kho: cách thức kiểm tra giá hàng tồn kho tùy thuộc
vào phương pháp tính giá của hàng tồn kho. Thơng thường, đối với các doanh
nghiệp áp dụng phương pháp bình quân gia quyền và phương pháp nhập trước xuất
trước thì giá hàng tồn kho thường bằng hoặc gần bằng với giá của các lô hàng nhập
gần nhất với ngày kết thúc niên độ kế tốn. Ngồi ra, trong kiểm tra giá hàng tồn
kho kiểm toán viên cần phải đối chiếu giữa giá gốc và giá trị có thể thực hiện được
của hàng tồn kho để đánh giá về việc liệu có cần thiết có hay khơng việc trích lập
dự phịng giảm giá hàng tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính.
 Gửi thư xác nhận đối với hàng tồn kho do bên thứ ba nắm giữ: theo Chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam số 330, thủ tục xác nhận từ bên ngoài cũng có thể cung
cấp bằng chứng kiểm tốn thích hợp để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu đã được
đánh giá trong các trường hợp như hàng tồn kho do bên thứ ba nắm giữ tại kho bảo
thuế để xử lý hoặc hàng ký gửi.
 Kiểm tra phát sinh chi phí sản xuất kinh doanh: đối với các doanh nghiệp sản
xuất, kiểm toán viên cần phải kiểm tra phát sinh các khoản chi phí sản xuất bao
gồm: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (621), chi phí nhân cơng trực tiếp (622) và
chi phí sản xuất chung (627) đảm bảo các khoản chi phí phát sinh được ghi nhận và
kết chuyển phù hợp.
 Kiểm tra giá thành: đây cũng là một thủ tục quan trọng cung cấp cho kiểm
tốn viên bằng chứng về tính đánh giá của giá thành trong kỳ kế tốn có được coi là
phù hợp. Ảnh hưởng của nó đến giá trị hàng tồn kho, giá trị chi phí sản xuất kinh
doanh dở dang cuối kỳ, và giá vốn hàng bán trong kỳ.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330, “Khi thiết kế kiểm tra chi tiết,
phạm vi kiểm tra thường được xem xét như là việc lựa chọn cỡ mẫu. Tuy nhiên,
kiểm toán viên cần xem xét những vấn đề khác liên quan, như liệu có phương pháp
nào hiệu quả hơn để lựa chọn các phần tử kiểm tra hay không.” Hiện nay, người ta

thường đề cao việc chọn mẫu có sự xét đoán của kiểm toán viên (phù hợp với sự


21

hiểu biết hoạt động kinh doanh của kiểm toán viên về đơn vị được kiểm toán) hơn
là việc chọn mẫu ngẫu nhiên. Tuy nhiên, dù là phương pháp chọn mẫu nào đi nữa
thì kiểm tốn viên cũng cần phải đảm bảo thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp
cho các kết luận kiểm toán và trả lời cho những nghi ngờ của kiểm tốn viên về việc
liệu có hay khơng sai sót trọng yếu ảnh hưởng đến báo cáo tài chính.


22

CHƯƠNG 3
THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TỐN HÀNG TỒN KHO DO
CƠNG TY TNHH KIỂM TỐN AN PHÚ THỰC HIỆN
3.1. Tổng quan về Cơng ty TNHH Kiểm tốn An Phú
Cơng ty TNHH Kiểm toán An Phú (“An Phú”) là doanh nghiệp hoạt động
trong lĩnh vực kiểm toán độc lập, kế toán, tư vấn và đào tạo. Công ty được thành lập
ngày 08/08/2007 theo Giấy chứng nhận Đăng ký kinh doanh số 0102339218 do Sở
Kế hoạch và Đầu tư thành phố Hà Nội cấp. Trụ sở công ty đặt tại tầng 12 tòa nhà
167- Bùi Thị Xuân - quận Hai Bà Trưng - Hà Nội.
Tuy mới thành lập được 08 năm nhưng Cơng ty TNHH Kiểm tốn An Phú đã
được Ủy ban chứng khoán nhà nước chấp thuận cho kiểm toán các tổ chức phát
hành, tổ chức niêm yết và các tổ chức kinh doanh chứng khoán trong nhiều năm
liên tục. Từ đầu năm 2014, Cơng ty TNHH Kiểm tốn An Phú đã chính thức trở
thành thành viên của GMN International.
Hiện nay, nhân sự của An Phú có trên 50 người với 12 người có chứng chỉ
kiểm tốn viên cấp nhà nước (CPA). Có thể khẳng định rằng đội ngũ nhân viên

chuyên nghiệp luôn cập nhật kịp thời sự phát triển, thay đổi của các chuẩn mực kế
toán, kiểm toán cũng như các thay đổi về chính sách tài chính, thuế, các điều khoản
của luật pháp liên quan và môi trường kinh doanh nói chung chính là yếu tố thành
cơng quan trọng nhất của Công ty.
Công ty chủ yếu cung cấp các dịch vụ bao gồm:
 Kiểm tốn báo cáo tài chính
 Kiểm toán quyết toán vốn đầu tư
 Kiểm toán cho các mục đích đặc biệt
 Kiểm tốn tn thủ
 Sốt xét các thơng tin trên báo cáo tài chính
 Tư vấn thuế
 Tư vấn kế tốn…
Quy trình kiểm tốn của Cơng ty bao gồm 4 giai đoạn chính được mơ tả như
sơ đồ sau: