MỘT số KIẾN NGHỊ HOÀN THIỆN hệ THỐNG KIỂM SOÁT nội bộ TRONG DN NHÀ nước tại VIỆT NAM

MỤC LỤC

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 1


DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT
HTKSNB

Hệ thống kiểm soát nội bộ

HĐQT

Hội đồng quản trị

BĐH

Ban điều hành

DN

Doanh nghiệp

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 2


DANH MỤC BẢNG BIỂU, ĐỒ THỊ, HÌNH VẼ

PHẦN 1: KHÁI QUÁT VỀ KSNB
Khuôn khổ chung của KSNB
1.1.1 Định nghĩa
1.1

Trong định nghĩa của KSNB ta thấy có bốn khái niệm quan trọng cần lưu ý, đó là:
quá trình, con người, đảm bảo hợp lý và mục tiêu.
KSNB là một quá trình: tức khẳng định KSNB không phải là một sự kiện hay tình
huống mà là một chuỗi các hoạt động hiện diện rộng khắp trong doanh nghiệp. KSNB tỏ
ra hữu hiệu nhất khi nó được xâ dựng như một phần cơ bản trong hoạt động của doanh
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 3


nghiệp chứ không phải là một sự bổ sung cho các hoạt động của doanh nghiệp hoặc là
một gánh nặng bị áp đặt bởi các cơ quan quản lý hay thủ tục hành chính. KSNB phải là
một bộ phận giúp doanh nghiệp đạt được mục tiêu của mình.
KSNB bị chi phối bởi con người trong đơn vị (bao gồm ban giám đốc, nhà quản lý
và các nhân viên). Con người đặt ra mục tiêu và đưa cơ chế kiểm soát vào vận hành
hướng tới các mục tiêu đã định. Ngược lại, KSNB cũng tác động đến hành vi của con
người. Mỗi cá nhân có một khả năng, suy nghĩ và ưu tiên khác nhau khi làm việc và họ
không phải luôn luôn hiểu rõ nhiệm vụ của mình cũng như trao đổi và hành động một
cách nhất quán. KSNB sẽ tạo ra ý thức kiểm soát ở mỗi cá nhân và hướng các hoạt động
của họ đến mục tiêu chung của tổ chức.
Đảm bảo hợp lý: KSNB chỉ có thể cung cấp một sự đảm bảo hợp lý cho ban giám
đốc và nhà quản lý việc đạt được các mục tiêu của đơn vị. Điều này là do những hạn chế
tiềm tàng trong HTKSNB như: sai lầm của con người, sự thông đồng của các cá nhân, sự
lạm quyền của nhà quản lý và do mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí của việc thiết lập
nên HTKSNB.
Các mục tiêu: mỗi đơn vị phải đặt ra mục tiêu mà mình cần đạt tới (mục tiêu chung
và mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động, từng bộ phận trong đơn vị). Có thể chia các mục
tiêu mà đơn vị thiết lập ra thành 3 nhóm sau đây:
-

Nhóm mục tiêu về hoạt động: nhấn mạnh đến sự hữu hiệu và hiệu quả của việc sử dụng

-

các nguồn lực.
Nhóm mục tiêu về báo cáo tài chính: đơn vị phải đảm bảo tính trung thực và đáng tin cậy

-

của báo cáo tài chính mà mình cung cấp.
Nhóm mục tiêu về sự tuân thủ: đơn vị phải tuân thủ các luật lệ và quy định.
Sự phân chia các nhóm mục tiêu như trên chỉ có tính tương đối vì một mục tiêu cụ thể có
thể liên quan đến 2 hoặc 3 nhóm trên. Sự phân chia này chủ yếu dựa vào sự quan tâm của
các nhóm đối tượng khác nhau đối với HTKSNB của đơn vị: nhóm mục tiêu về hoạt
động xuất phát từ yêu cầu của đơn vị là chính; nhóm mục tiêu về báo cáo tài chính chủ
yếu xuất phát từ yêu cầu của cổ đông, nhà đầu tư và chủ nợ; nhóm mục tiêu về sự tuân
thủ xuất phát từ yêu cầu của các cơ quan quản lý.
1.1.2
Các bộ phận hợp thành của HTKSNB
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 4


Theo Báo cáo COSO (1992) thì một HTKSNB bao gồm 5 bộ phận có mối liên hệ
chặt chẽ với nhau, đó là:
-

Môi trường kiểm soát
Đánh giá rủi ro
Hoạt động kiểm soát
Thông tin và truyền thông
Giám sát.

Môi trường kiểm soát: tạo ra sắc thái chung trong đơn vị - nơi mỗi người tiến hành
các hoạt động và thực hiện nghĩa vụ kiểm soát của mình. Chính môi trường kiểm soát
làm nền tảng cho các thành phần khác của HTKSNB.
Đánh giá rủi ro: mỗi đơn vị phải ý thức được và đối phó với rủi ro mà mình gặp
phải. Tiền đề cho việc đánh giá rủi ro là việc đặt ra mục tiêu (bao gồm mục tiêu chung và
mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động của doanh nghiệp. Đánh giá rủi ro là việc nhận dạng
và phân tích các rủi ro đe dọa các mục tiêu của mình. Trên cơ sở nhận dạng và phân tích
các rủi ro, nhà quản lý sẽ xác định rủi ro nên được xử lý như thế nào.
Hoạt động kiểm soát: là những chính sách và thủ tục để đảm bảo cho các chỉ thị của
nhà quản lý được thực hiện. Hoạt động kiểm soát diễn ra trong toàn đơn vị ở mọi cấp độ
và mọi hoạt động.
Thông tin và truyền thông: các thông tin cần thiết phải được nhận dạng, thu thập và
trao đổi trong đơn vị dưới hình thức và thời gian thích hợp sao cho nó giúp mọi người
trong đơn vị thực hiện được nhiệm vụ của mình. Thông tin và truyền thông tạo ra báo
cáo, chứa đựng các thông tin cần thiết cho việc quản lý và kiểm soát đơn vị. Sự trao đổi
thông tin hữu hiệu đòi hỏi phải diễn ra theo nhiều hướng: từ cấp trên xuống cấp dưới, từ
dưới lên trên và giữa các cấp với nhau. Mỗi cá nhân cần hiểu rõ vai trò của mình trong
HTKSNB cũng như hoạt động của cá nhân có tác động tới công việc của người khác như
thế nào. Ngoài ra, cũng cần có sự trao đổi hữu hiệu giữa đơn vị với các đối tượng bên
ngoài như khách hàng, nhà cung cấp, cổ đông và các cơ quan quản lý.
Giám sát: là quá trình đánh giá chất lượng của HTKSNB qua thời gian. Những
khiếm khuyết của HTKSNB cần được báo cáo lên cấp trên và điều chỉnh lại khi cần thiết.

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 5


Trong môi trường kiểm soát, nhà quản lý đánh giá rủi ro đe dọa đến việc đạt được
các mục tiêu cụ thể. Hoạt động kiểm soát được tiến hành nhằm đảm bảo rằng các chỉ thị
của nhà quản lý nhằm đối phó với rủi ro được thực hiện trong thực tế. Trong khi đó, các
thông tin thích hợp cần phải được thu thập và quá trình trao đổi thông tin diễn ra thông

suốt trong toàn bộ tổ chức. Quá trình trên sẽ được giám sát và điều chỉnh lại khi cần thiết.
Các bộ phận hợp thành này của HTKSNB có tính linh hoạt cao. Ví dụ: đánh giá rủi
ro không chỉ ảnh hưởng đến các hoạt động kiểm soát mà còn có thể chỉ ra nhu cầu xem
xét lại thông tin và truyền thông hoặc hoạt động giám sát trong tổ chức. Vì vậy KSNB
không đơn giản là một quá trình – ở đó mỗi bộ phận hợp thành chỉ ảnh hưởng đến bộ
phận kế tiếp – mà thực sự là một quá trình tương tác nhiều chiều – trong đó hầu như bất
cứ bộ phận nào cũng có thể ảnh hưởng đến bộ phận khác. Do đó, mặc dù mọi doanh
nghiệp đều cần có các bộ phận nói trên nhưng HTKSNB của họ lại rất khác nhau tùy theo
ngành nghề, quy mô, văn hóa và phong cách quản lý.
Năm bộ phận cấu thành của một HTKSNB trong Báo cáo cuối cùng là kết quả làm việc
của Ban soạn thảo sau rất nhiều cân nhắc và xem xét các ý kiến đóng góp từ nhiều nguồn
khác nhau trong quá trình soạn thảo.

Bảng 01: Các bộ phận của Hệ thóng kiểm soát nội bộ dự thảo và chính thức
Các bộ phận của HTKSNB

Các bộ phận của HTKSNB

(theo Dự thảo)
(theo Báo cáo chính thức)
Chính trực, Giá trị đạo đức, Năng lực
Môi trường kiểm soát
Môi trường kiểm soát
Mục tiêu
Đánh giá rủi ro
Đánh giá rủi ro
Xử lý các điều kiện thay đổi
Thủ tục kiểm soát
Hoạt động kiểm soát
Hệ thống thông tin

Thông tin và Truyền thông
Truyền thông
Giám sát
Giám sát
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 6


Các ý kiến cho rằng những bộ phận cấu thành của HTKSNB như Dự thảo là quá nhiều
và có sự trùng lắp giữa chúng, do đó nên lược bỏ bớt một số bộ phận. Chẳng hạn:
-

Bộ phận “Mục tiêu” đã được bỏ đi khỏi HTKSNB. Các ý kiến đóng góp cho rằng việc đặt
ra mục tiêu của đơn vị là một bộ phận của quá trình quản lý chứ không phải là một bộ
phận của HTKSNB. Không có HTKSNB nào được thiết lập cho một tổ chức (đơn vị) mà
tổ chức (đơn vị) này lại hoạt động không có mục tiêu rõ ràng. Như vậy mục tiêu là cái có
trước, HTKSNB là cái ra đời sau nhằm giúp đơn vị đạt được mục tiêu đã định đó. Mục

-

tiêu chính là tiền đề cho việc thiết lập HTKSNB.
“Thủ tục kiểm soát” được thay bằng “Hoạt động kiểm soát” để phản ánh ý tưởng rằng

-

hoạt động kiểm soát bao gồm cả chính sách và thủ tục kiểm soát.
Thuật ngữ “Hệ thống thông tin” được thay bằng “Thông tin” nhằm tránh sự hiểu nhầm
rằng đây chỉ là hệ thống xử lý dữ liệu trong đơn vị mà thôi. Bộ phận “Thông tin và Truyền
thông” là khái niệm rộng hơn nhiều so với hệ thống xử lý dữ liệu.

1.1.3

Mối quan hệ giữa mục tiêu của tổ chức và các bộ phận hợp thành của
HTKSNB

Có mối liên hệ trực tiếp giữa mục tiêu của tổ chức – là những cái cần đạt được – với
các bộ phận hợp thành của HTKSNB – là đại diện cho những cái cần có để đạt được mục
tiêu. Hãy tưởng tượng có một khối hình chữ nhật lớn được tạo thành từ nhiều khối chữ
nhật nhỏ hơn. Ở khối chữ nhật lớn này gồm:
-

Ba nhóm mục tiêu (mục tiêu hoạt động, mục tiêu báo cáo tài chính và tuân thủ) được đặc

-

trưng bởi các cột thẳng đứng (có tổng cộng 3 cột).
Năm bộ phận cấu thành của HTKSNB được đặc trưng bởi các hàng ngang (có 5 hàng tất

-

cả).
Các đơn vị con hoặc các hoạt động cụ thể của đơn vị được đặc trưng bởi chiều thứ 3 của
khối chữ nhật (có thể có rất nhiều đơn vị con hoặc hoạt động cụ thể, tùy doanh nghiệp)
Mối quan hệ giữa mục tiêu của tổ chức và các bộ phận hợp thành của HTKSNB
được mô tả như sau:
Mỗi hàng ngang (một bộ phận của HTKSNB) đều cắt cả ba cột (3 nhóm mục tiêu).
Tức là mỗi bộ phận của HTKSNB thì cần thiết cho việc đạt được cả ba nhóm mục tiêu.
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 7


Ví dụ các thông tin tài chính và phi tài chính – là một thành phần của bộ phận Thông tin

và Truyền thông – thì cần thiết cho việc quản lý đơn vị một cách hữu hiệu và hiệu quả
đồng thời cũng cần thiết cho việc lập ra báo cáo tài chính đáng tin cậy và cũng cần thiết
cho việc đánh giá sự tuân thủ luật lệ và quy định của đơn vị.
Tương tự, mỗi cột (một mục tiêu đều cắt cả 5 hàng ngang - 5 bộ phận hợp thành của
HTKSNB). Tức là cả 5 bộ phận hợp thành của HTKSNB đều hữu ích và quan trọng trong
việc đạt được 1 trong 3 nhóm mục tiêu nói trên. Ví dụ để doanh nghiệp hoạt động một
cách hữu hiệu và hiệu quả thì rõ ràng cả 5 bộ phận của HTKSNB đều quan trọng và góp
phần tích cực vào việc đạt được mục tiêu này.
KSNB liên quan đến từng bộ phận, từng hoạt động của tổ chức và toàn bộ tổ chức
nói chung. Mối quan hệ này được thể hiện ở chiều thứ 3 của khối hình chữ nhật. Ví dụ
khối chữ nhật có dấu X nói lên rằng môi trường kiểm soát có ảnh hưởng đến mục tiêu
hoạt động của một phòng chức năng trong tổ chức (ví dụ phòng kinh doanh).
1.1.4

Sự hữu hiệu của HTKSNB

HTKSNB của các tổ chức khác nhau được vận hành với các mức độ hữu hiệu khác
nhau. Tương tự như thế, một HTKSNB cụ thể cũng hoạt động khác nhau ở những thời
điểm khác nhau. Vậy thế nào là một HTKSNB hữu hiệu (xét ở một thời điểm xác định).
Báo cáo COSO (1992) cho rằng: sự hữu hiệu của một HKSNB có thể được xem xét theo
một trong ba nhóm mục tiêu khác nhau nếu ban giám đTốc và nhà quản lý đảm bảo hợp
lý rằng:
-

Họ hiểu rõ mục tiêu hoạt động của tổ chức đang đạt được ở mức độ nào
Báo cáo tài chính đang được lập và trình bày một cách đáng tin cậy
Các luật lệ và quy định đang được tuân thủ.
Như vậy, trong khi khẳng định KSNB là một quá trình thì sự hữu hiệu của
HTKSNB lại là một trạng thái (tình trạng) của quá trình đó ở một thời điểm xác định mà
thôi. Việc đánh giá sự hữu hiệu của một HTKSNB thì mang tính xét đoán. Để đánh giá

một HTKSNB là hữu hiệu (nói chung) thì ngoài 3 tiêu chí trên cần phải đánh giá thêm là

-

Năm bộ phận cấu thành của HTKSNB có hiện hữu hay không?
Nếu có, thì chúng có đang hoạt động hữu hiệu không?

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 8


Có thể thấy, 5 bộ phận cấu thành của một HTKSNB cũng chính là tiêu chí để đánh
giá sự hữu hiệu của HTKSNB đó. Tuy nhiên cần lưu ý rằng, 5 tiêu chí trên cần được thỏa
mãn khi đánh giá sự hữu hiệu của HTKSNB thì điều này không có nghĩa là mỗi bộ phận
hợp thành của HTKSNB đều phải hoạt động y hệt như nhau hoặc cùng mức độ ở các tổ
chức khác nhau. Lý do nêu ra trong Báo cáo COSO là:
Có sự bù trừ tự nhiên giữa các bộ phận của HTKSNB. KSNB phục vụ cho nhiều
mục đích vì vậy việc kiểm soát ở bộ phận này có thể phục vụ cho yêu cầu kiểm soát ở bộ
phận kia.
Để đối phó với một rủi ro cụ thể, nhà quản lý có thể đề ra nhiều mức độ kiểm soát
khác nhau ở các bộ phận khác nhau. Các yếu tố này sẽ làm cho 5 tiêu chí trên được thỏa
mãn mà không nhất thiết phải có sự đồng nhất về mức độ hoạt động của các bộ phận.
Năm bộ phận cấu thành HTKSNB và 5 tiêu chí trên áp dụng cho toàn bộ HTKSNB
hoặc cho một (một số) nhóm mục tiêu. Khi xem xét một trong 3 nhóm mục tiêu, chẳng
hạn KSNB đối với việc lập báo cáo tài chính thì cả 5 tiêu chí nêu trên đều phải được thỏa
mãn để giúp chúng ta đưa ra nhận xét rằng KSNB đối với việc lập báo cáo tài chính là
hữu hiệu.


KSNB và quá trình quản lý

Báo cáo COSO khẳng định, KSNB là một phần của quá trình quản lý và gắn chặt
với quá trình này. Tuy nhiên không phải mọi hành động mà nhà quản lý thực hiện đều là
một yếu tố của KSNB. Việc đặt ra mục tiêu của tổ chức chẳng hạn, đây là một trách
nhiệm quản lý quan trọng nhưng nó không phải là một bộ phận (yếu tố) của KSNB mà là
một tiền đề cho KSNB. Bảng sau minh họa một số hành động của nhà quản lý được xem
là một bộ phận của HTKSNB:
Bảng 02: Một số hành động của nhà quản lý
Hoạt động của nhà quản lý
Đặt mục tiêu ở cấp độ toàn đơn vị
Lập kế hoạch chiến lược
Xây dựng các yếu tố của môi trường kiểm soát
Đặt mục tiêu ở cấp độ hoạt động
Nhận dạng và phân tích rủi ro
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 9

Kiểm soát nội bộ

…………….
…………….


Quản lý rủi ro
Tiến hành hoạt động kiểm soát
Thu thập và truyền đạt thông tin
Giám sát
Các hoạt động sửa chữa (sửa sai)



…………….

V
V

Vai trò và trách nhiệm

Tất cả mọi người trong một tổ chức có trách nhiệm kiểm soát nội bộ.
-

Quản lý - Giám đốc điều hành là trách nhiệm cuối cùng. Hơn bất cứ cá nhân nào, trách
nhiệm của giám đốc điều hành có ảnh hưởng đến tính toàn vẹn, đạo đức và các yếu tố
khác của một môi trường kiểm soát tích cực. Trong một Doanh nghiệp lớn, các giám đốc
điều hành thực hiện tốt nhiệm vụ này bằng cách lãnh đạo, chỉ đạo để các nhà quản lý
khác và xem xét cách họ đang kiểm soát việc kinh doanh. quản lý, phân công trách nhiệm
thành lập các chính sách kiểm soát nội bộ cụ thể và thủ tục cho nhân viên chịu trách
nhiệm cho các chức năng của đơn vị. Trong một doanh nghiệp, tổ chức nhỏ hơn, ảnh
hưởng của các giám đốc điều hành, thường là một chủ sở hữu quản lý, thường là trực tiếp
hơn. Trong mọi trường hợp, một người quản lý có hiệu quả là một người điều hành làm
tốt trong phạm vi, trách nhiệm của mình. Những người có tầm quan trọng đặc biệt là cán
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 10


bộ tài chính và nhân viên của mình, những người kiểm soát các hoạt động, cũng như việc tăng,
-

giảm, điều hành và các thành phần khác của doanh nghiệp.
Hội đồng quản trị - Các nhà quản lý chịu trách nhiệm trước Hội đồng quản trị, trong đó
cung cấp quản lý, hướng dẫn và giám sát. Ảnh hưởng của thành viên hội đồng quản trị là
khách quan, có năng lực và ham học hỏi. Họ cũng có một kiến thức về các hoạt động của
đơn vị và môi trường và cam kết thời gian cần thiết để hoàn thành trách nhiệm hội đồng
quản trị của họ. Quản lý có thể lạm quyền làm thay đổi kết quả báo cáo kiểm soát của

doanh nghiệp. Một Hội đồng quản trị mạnh mẽ, năng động, đặc biệt là khi kết hợp với
các kênh truyền thông trở lên hiệu quả và có khả năng tài chính, pháp lý và kiểm toán nội

-

bộ có năng lực, thường xuyên có thể xác định và khắc phục một vấn đề.
Kiểm toán nội bộ - Kiểm toán viên nội bộ đóng một vai trò quan trọng trong việc đánh giá
hiệu quả của hệ thống kiểm soát. Với các tổ chức tại một doanh nghiệp, tổ chức, chức năng

-

của một kiểm toán nội bộ thường đóng một vai trò giám sát quan trọng.
Những cá nhân khác - Kiểm soát nội bộ ở một mức độ nào là trách nhiệm của tất cả mọi
người trong một tổ chức, tuy là một phần không rõ ràng hoặc ngầm của của mọi người
mô tả công việc. Hầu như tất cả các nhân viên sản xuất đều có thông tin được sử dụng
trong các hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc có những hành động cần thiết khác để thực hiện
kiểm soát. Ngoài ra, tất cả các nhân viên phải có trách nhiệm truyền đạt vấn đề trong các
hoạt động, không tuân thủ quy tắc ứng xử, hoặc vi phạm chính sách khác hoặc các hành
động bất hợp pháp.
Một số các thành phần bên ngoài thường xuyên đóng góp vào các mục tiêu của một
doanh nghiệp, tổ chức. Kiểm toán viên độc lập, mang lại một cái nhìn độc lập và khách
quan, đóng góp trực tiếp thông qua việc kiểm toán báo cáo tài chính và gián tiếp bằng
cách cung cấp thông tin hữu ích để quản lý và hội đồng quản trị trong việc thực hiện
trách nhiệm của mình. Một số khác cung cấp thông tin cho các doanh nghiệp, tổ chức
hữu ích trong việc thực hiện kiểm soát nội bộ là các nhà lập pháp và các nhà quản lý,
khách hàng và những người khác giao dịch kinh doanh với các doanh nghiệp, các nhà
phân tích tài chính, tổ chức xếp hạng trái phiếu và các phương tiện truyền thông tin tức.
Tuy nhiên, các thành phần bên ngoài này không có trách nhiệm với hệ thống kiểm soát
nội bộ của doanh nghiệp.
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 11



Những cách tiếp cận khác nhau về kiểm soát nội bộ (KSNB)

Nhà quản lý
Nhà quản lý xem xét KSNB từ góc độ toàn bộ tổ chức. Trách nhiệm của nhà quản lý
là thiết lập mục tiêu và chiến lược; sử dụng các nguồn lực (con người và vật chất) để đạt
được mục tiêu đã định.
Đối với nhà quản lý, KSNB bao gồm chính sách, thủ tục và các hành động nhằm giúp
cho tổ chức đạt được mục tiêu của mình. Nhà quản lý cần chỉ đạo và giám sát các hoạt
động của tổ chức, ý thức được các nhân tố ản hưởng (từ bên trong và bên ngoài), nhận
diện và đối phó với rủi ro.
KSNB giúp nhà quản lý có các hành động kịp thời khi điều kiện thay đổi nhằm
giảm thiểu những tác động bất lợi hay tận dụng được các thời cơ. KSNB còn giúp nhà
quản lý tuân thủ các luật lệ và quy định.
Kiểm toán viên nội bộ
Hiệp hội kiểm toán viên nội bộ Hoa Kỳ (IIA) định nghĩa “KSNB là bất kỳ hành
động nào được thực hiện bởi nhà quản lý nhằm tăng cường khả năng đạt được các mục
tiêu đã định”. IIA cũng giải thích cụ thể về bản chất của các hành động này và khẳng định
rằng KSNB là kết quả của quá trình lập kế hoạch, tổ chức và chỉ đạo thực hiện của nhà
quản lý. Định nghĩa này cũng thống nhất với quan điểm của IIA về vai trò của kiểm toán
nội bộ trong tổ chức. Theo đó, “kiểm toán nội bộ kiểm tra và đánh giá các quá trình lập
kế hoạch, tổ chức và chỉ đạo thực hiện nhằm đảm bảo hợp lý rằng các mục tiêu của tổ
chức sẽ đạt được”. Như vậy mọi hệ thống, quá trình, chức năng và hoạt động của một tổ
chức đều nằm trong phạm vi của KSNB. Trong thực tế, hoạt động của kiểm toán nội bộ
sẽ thay đổi tùy thuộc vào điều lệ của tổ chức.
Kiểm toán viên độc lập
Kiểm toán viên độc lập chủ yếu tập trung tìm hiểu HTKSNB về các khía cạnh mà

nó hỗ trợ hay ảnh hưởng tới báo cáo tài chính mà thôi. Ban đầu, AICPA định nghĩa
KSNB rất rộng “KSNB là chính sách và thủ tục được thiết lập nhằm đưa ra sự đảm bảo
hợp lý rằng các mục tiêu cụ thể của tổ chức sẽ đạt được”. Định nghĩa này nhất quán với
cách hiểu của nhà quản lý và kiểm toán viên nội bộ nói trên.
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 12


Tuy nhiên, sau này định nghĩa của AICPA về KSNB đã được thu hẹp lại cho tương
ứng với trách nhiệm của kiểm toán viên độc lập mà thôi. Các chính sách và thủ tục thích
hợp với cuộc kiểm toán báo cáo tài chính khi nó liên quan đến khả năng ghi chép, xử lý,
tổng hợp và báo cáo các thông tin tài chính nhất quán với các cơ sở dẫn liệu của báo cáo
tài chính.
Các đối tượng bên ngoài khác
-

Các nghị sĩ và cơ quan quản lý: thường định nghĩa KSNB sao cho phù hợp với trách
nhiệm của họ. Các định nghĩa này đề cập đến các loại hoạt động cần được giám sát, yêu
cầu báo cáo, sử dụng nguồn lực của tổ chức tuân thủ theo luật pháp và quy định, bảo vệ

-

tài sản khỏi mất mát, lãng phí hay sử dụng sai mục đích
Các nhà đầu tư, chủ nợ và các đối tượng khác: cần nhiều loại thông tin thông tin về tổ
chức, trong đó chủ yếu là thông tin tài chính. Tuy nhiên các đối tượng này ít có khả năng
yêu cầu tổ chức cung cấp thông tin cho mình và họ không dành nhiều quan tâm tìm hiểu
về KSNB.
Tóm lại, Báo cáo COSO về KSNB là một tài liệu được chấp nhận rộng rãi trên thế
giới. Tuy nhiên, Báo cáo này không mang tính bắt buộc (như một chuẩn mực) mà chủ
yếu mang tính hướng dẫn. Một HTKSNB không có các thành phần hay không đáp ứng
được mọi tiêu chí đánh giá nêu trong Báo cáo cũng vẫn có khả năng là một HTKSNB

hữu hiệu trên thực tế.

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 13


PHẦN 2: HOÀN THIỆN HTKSNB TẠI DN NHÀ NƯỚC
2.1 Thực trạng tại Việt Nam
2.1.1 Thực trạng hoạt động của DN Nhà nước
Trong những năm gần đây, các doanh nghiệp Nhà nước (DNNN) được biết đến
với những kết quả kinh doanh không khả quan, thậm chí lỗ đến mức báo động. Có thể kể
đến những DNNN càng kinh doanh càng lỗ đã được Kiểm toán Nhà nước liệt kê (năm
2014) là: Cty mẹ Cienco 5 lỗ đầu tư tài chính 11, 4 tỷ đồng; 5 trên tổng số 50 Cty do Tập
đoàn Điện lực Việt Nam (EVN) đầu tư thua lỗ 3.702 tỷ đồng và 11 trên 31 Cty do Tập
đoàn Dầu khí Việt Nam (PVN) đầu tư thua lỗ 6.342 tỷ đồng. Ngoài ra, 7 trên 24 Cty do
Tổng Cty Đầu tư phát triển hạ tầng đô thị (UDIC) đầu tư lỗ lũy kế 339, 6 tỷ đồng; 6 trên
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 14


57 Cty thuộc Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam (TKV) lỗ 118, 3 tỷ
đồng; 3 trên 8 Cty liên doanh, liên kết do Cty mẹ Tổng Cty Sông Đà đầu tư thua lỗ và 5
trong 24 Cty liên doanh, liên kết do Tổng Cty ô tô đầu tư thua lỗ. Tiếp sau là danh sách
các Cty kinh doanh tới mức âm VCSH như 3 trong số 10 Cty thuộc Cienco 5 ( - 53, 7 tỷ
đồng); Cty Thực phẩm Miền Bắc thuộc Tổng Cty Thuốc lá (- 166, 74 tỷ đồng). Tình trạng
lỗ lũy kế lớn hơn vốn điều lệ /vốn đầu tư của chủ sở hữu gồm hàng loạt các Cty liên
doanh vốn Việt Nam và nước ngoài, thuộc ngành bất động sản, xây dựng và cả tài chính,
với

tỷ

tỷ

lệ

lỗ

gấp

1,

3

đến

3

lần

vốn

chủ.

Hiện DNNN chiếm 70% vốn đầu tư toàn xã hội, 50% vốn Nhà nước, 60% tín
dụng, 79% tổng nợ khó đòi của các ngân hàng thương mại và 70% vốn ODA, thế nhưng
chỉ đóng góp khoảng 30% tăng trưởng GDP. DNNN bao gồm các tập đoàn, tổng Cty
đang nắm giữ những vị trí then chốt trong nền kinh tế như: ngân hàng, năng lượng, cơ
khí, hóa chất..., tuy nhiên hiệu quả hoạt động chưa đáp ứng được kỳ vọng. Vai trò kinh tế
của khu vực DNNN trong thời gian qua chưa cao và đang ngày càng suy giảm. Phần lớn
DN Nhà nước ở Việt Nam mặc dù có hệ số nợ cao hơn nhiều so với các DN tư nhân, tuy
nhiên, tỷ suất lợi nhuận VCSH (ROE) của các DNNN lại rất thấp.
Mặc dù thực hiện theo đề án 929 của Thủ tướng Chính Phủ về tái cơ cấu DNNN

mà trọng tâm là các tập đoàn kinh tế, tổng công ty nhà nước trong giai đoạn 2011-2015
với mục tiêu cổ phần hóa được 527 doanh nghiệp tuy nhiên tính từ năm 2011 đến tháng
11/2015 cả nước đã sắp xếp được 471 doanh nghiệp trong đó cổ phần hóa được 408
doanh nghiệp và sắp xếp theo các hình thức khác 63 doanh nghiệp, đạt 77.4% mục tiêu
đặt ra. Trong giai đoạn 2016-2020 tiếp tục thực hiện cổ phần hóa doanh nghiệp với mục
tiêu đến cuối năm 2012 còn lại khoảng 200 doanh nghiệp nhà nước, nghĩa là giảm 50%
số lượng doanh nghiệp nhà nước tại thời điểm năm 2015. Mặc dù tỷ lệ doanh nghiệp cổ
phần hóa khá cao tuy nhiên về chất thì chưa có chuyển biến nhiều như về cơ cấu tổ chức
quản lý điều hành, quản lý tài chính, cũng như cải thiện chất lượng lao động, cán bộ,
nâng cao năng suất và hiệu quả hoạt động của DNNN.

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 15


Những vấn đề lớn tồn tại tại các doanh nghiệp nhà nước của Việt Nam hiện nay đó
là hiệu quả hoạt động kém, quy mô cồng kềnh về nhân sự, liên tiếp xảy ra nhiều sai phạm
trong hoạt động kinh tế, hoạt động đầu tư quá dàn trải không đúng chuyên ngành, đầu tư
ngoài ngành không hiệu quả và gây thiệt hại nghiêm trọng. Trong những năm gần đây
Nhà nước và Chính phủ đã thực hiện cổ phần hóa các doanh nghiệp Nhà nước, tuy nhiên
vẫn còn nhiều bất cập tồn tại như tỉ lệ doanh nghiệp nhà nước tiến hành cổ phần hóa còn
thấp, dù cổ phần hóa nhưng tỉ lệ sở hữu của nhà nước còn cao, hiệu quả của quá trình cổ
phần hóa chưa thật sự hiệu quả và còn tình trạng nhiều doanh nghiệp cố tình trì hoãn quá
trình cổ phần hóa. Là một thành phần kinh tế quan trọng, các doanh nghiệp nhà nước
không chỉ thực hiện mục tiêu kinh tế mà còn thực hiện đồng thời các mục tiêu chính trị
được Chính phủ giao phó , vì vậy sự hiệu quả trong hoạt động của các doanh nghiệp nhà
nước là một yêu cầu lớn đặt ra cho các nhà quản lý. Để đạt được mục tiêu đó bên cạnh
việc nâng cao chất lượng của nhân viên, hiện đại hóa công nghệ sản xuất …. thi việc
thiết lập một hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả trong các doanh nghiệp nhà nước là cần
thiết và bắt buộc phải có nhất là trong quá trình hội nhập và cạnh tranh cao như hiện nay.

2.1.2 Một số điểm còn tồn tại trong Luật DN năm 2015 về KSNB
Quy định về hệ thống kiểm soát nội bộ trong các doanh nghiệp tại Việt Nam được
quy định trong Luật doanh nghiệp năm 2015. Trong Luật này, mặc dù đã có quy định về
ban kiểm soát cũng như thành viên kiểm soát tại các loại hình doanh nghiệp, tuy nhiên
theo tôi một số nội dung trong các quy định này còn tồn tại những điểm hạn chế. Cụ thể
là:
+ Điều 102 Khoản 1 Điều 102 Quy định về số lượng thành viên Ban kiểm soát.
Trong nội dung này chỉ đề cập chung chung là căn cứ vào quy mô mà có thể bổ nhiệm 1
Kiểm soát viên hoặc thành lập Ban kiểm soát mà không nói rõ cách phân chia quy mô
của doanh nghiệp căn cứ theo các tiêu chí nào, quy mô như thế nào thì phải thành lập Ban
kiểm soát hoặc chỉ cần bổ nhiệm 1 Kiểm soát viên. Bên cạnh đấy có thể thấy một tồn tại
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 16


là các doanh nghiệp nhà nước Việt Nam có bộ máy cồng kềnh, một số doanh nghiệp có
quy mô hoạt động lớn, không chỉ hoạt động trong lĩnh vực chính được Chính phủ quy
định mà còn đầu tư vào nhiều lĩnh vực khác. Điều này dẫn đến nếu một ban kiểm soát chỉ
có từ 3-5 thành viên thì quá ít so với số lượng công việc phải đảm nhiệm.Mặc dù các
doanh nghiệp nhà nước chịu sự kiếm tra của Kiểm toán nhà nước tuy nhiên bộ phận kiểm
soát nội bộ là một hệ thống quan trọng vì vậy cùng với chất lượng thì số lượng thành viên
cũng phải phù hợp để đảm bảo tính hiệu quả của công việc. Cũng nên quy định rõ hơn
trong Luật này hoặc một văn bản khác cụ thể về căn cứ quy mô,số lượng thành viên ban
kiểm soát cho phù hợp để đạt được mục tiêu đề ra.
+ Điều 103 quy định các tiêu chuẩn và điều kiện đối với Kiểm soát viên, tuy
nhiên theo Coso 2013 thì nguyên tắc quan trọng nhất đó là môi trường. Môi trường trong
hệ thống kiểm soát nội bộ đầu tiên phải kể đến tầm nhìn, quan điểm của nhà lãnh đạo chứ
không chỉ là yêu cầu về đạo đức và năng lực của nhân viên. Một hệ thống kiểm soát nôi
bộ chỉ hoạt động hiệu quả khi nhà lãnh đạo quan tâm,coi trọng những hiệu quả mà nó
mang lại đối với doanh nghiệp.
+ Điều 105 quy định về Chế độ làm việc của Ban kiểm soát và Kiểm soát viên.

Trong điều này quy định các thành viên có thể tham gia Ban kiếm soát không quá 4
doanh nghiệp nhà nước, theo tôi đây là một điều không hợp lý bởi việc tham gia cùng lúc
tại quá nhiều doanh nghiệp sẽ khiến cho các thành viên không chuyên trách một công
việc cụ thể, công việc chồng chéo làm giảm hiệu quả của thành viên đồng thời việc quy
định được làm việc đồng thời tại quá nhiều doanh nghiệp sẽ dẫn đến việc che dấu sai
phạm, lợi ích nhóm.
Trong điều này cũng quy định Ban kiểm soát họp ít nhất mỗi tháng 1 lần,
theo tôi đề xuất nên tổ chức họp định kỳ hơn như hàng tuần và tổ chức các cuộc họp đôt
xuất trong trường hợp cần thiết để Ban kiếm soát cũng như các thành viên kịp thời phát
hiện những sai sót, có những biện pháp điều chỉnh phù hợp cũng như có những định
hướng trong từng thời gian cụ thể.
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 17


+ Trong Luật Doanh nghiệp 2015 còn quy định chung chung, không quy định theo
một trình tự các vấn đề, thành tố theo một chuẩn mưc nào nên từ Luật các Doanh nghiệp
sẽ rất khó và mơ hồ khi áp dụng , cụ thể hóa thành các điều khoản thực hiện tại mỗi
doanh nghiệp.
+ Một điểm tồn tại trong Luật này đó là thiên về quy định quyền, nghĩa vụ của
con người tham gia Luật mà không quy định rõ các hình thức xử lý đối với các cá nhân,
tổ chức khi xảy ra sai phạm, sai sót trong quá trình áp dụng Luật đấy.
2.1.3 Một số kiến nghị
Qua những điểm tồn tại trong các quy định về về hệ thống kiểm soát nội bộ tôi
xin đề xuất một số định hướng phát triển hệ thống kiểm soát nội bộ trong các doanh
nghiệp nhà nước tại Việt Nam như sau:
+ Quy định bắt buộc các doanh nghiệp nhà nước phải thiết lập một hệ thống kiểm
soát nội bộ trong các doanh nghiệp, những thành tố và nguyên tắc hoạt động của hệ thống
này phải thực hiện theo Coso để phù hợp với quá trình hội nhập của nước ta hiện nay từ
đó quy định cụ thể hóa hơn về hệ thống kiểm soát nội bộ bằng các văn bản khác để
hướng dẫn như Thông tư, Nghị định… để tạo ra quy chế hoạt động tại các doanh nghiệp.

+ Cần quy định cụ thể hơn về môi trường kiểm soát mà cụ thể là quyền và nghĩa
vụ của lãnh đạo doanh nghiệp đối với chất lượng của hệ thống kiểm soát nội bộ. Nhà lãnh
đạo sẽ đóng vai trò như là linh hồn của hệ thống kiểm soát nội bộ đồng thời cũng phải
quy định rõ những trách nhiệm mà đối với nhà quản lý về chất lượng của hệ thống kiểm
soát nôi bộ.
+ Tùy thuộc vào quy mô của từng doanh nghiệp mà quy định số lượng thành viên
Ban kiểm soát, tuy nhiên số lượng thành viên nên có mức dao động lớn hơn để phù hợp
với từng doanh nghiệp cụ thể. Bên cạnh đó để tăng tính chuyên trách thì nên quy định
mỗi thành viên Ban kiểm soát chỉ được làm việc tại một doanh nghiệp, không được làm
việc đồng thời tại doanh nghiệp khác.
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 18


+ Quy định bắt buộc các doanh nghiệp phải áp dụng các biện pháp đo lường và dự
phòng rủi ro theo những quy định mới nhất của Coso. Hầu như các doanh nghiệp nhà
nước nói riêng và các doanh nghiệp ở Việt nam nói chung còn xem nhẹ vấn đề về dự báo
rủi ro, chính điều này sẽ khiến cho các doanh nghiệp giảm khả năng cạnh tranh, không
kịp trở tay khi xảy ra biến động trong và ngoài doanh nghiệp.
+ Kiểm toán Nhà nước không chỉ có trách nhiệm phát hiện những sai phạm trong
công tác kế toán tại các DN nhà nước mà nên phải kiểm tra cả tính hiệu quả của Ban
kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp.
+ Trưởng Ban kiểm soát nội bộ đối với các DN nhà nước có quy mô đặc biệt lớn
nên là người do Chính Phủ quy định, không thuộc nhân sự của doanh nghiệp, chịu sự
phân công quản lý của Chính Phủ đồng thời chịu trách nhiệm về công việc trước Chính
phủ.

KẾT LUẬN

Nước ta bắt đầu thực hiện cải cách và áp dụng nền kinh tế thị trường từ những
năm 90 của thế kỉ trước tuy nhiên đến thời điểm này vẫn chưa có nhiều biến đổi rõ ràng

từ sự thay đổi này. Những tồn tại trong các Doanh nghiệp nhà nước tại Việt Nam là một
thực trạng khá rõ ràng và đã tồn tại trong một thời gian dài tuy nhiên để thay đổi nó là cả
một quá trình đòi hỏi sự nỗ lực trong thay đổi suy nghĩ, cách thức tư duy cũng như
phương pháp quản lý theo cả hệ thống từ trên xuống dưới. Không thể không nhắc tới
những đóng góp to lớn của một bộ phận các doanh nghiệp nhà nước trong việc thực hiện
mục tiêu bình ổn thị trường, góp phần đóng góp vào Ngân sách nhà nước tuy nhiên
những vụ sai phạm, tham nhũng liên tiếp xảy ra với mức độ sai phạm ngày càng lớn về
quy mô, số lượng khiến cho người dân đang mất niềm tin vào cách thức quản lý cũng như
Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 19


những tuyên bố cải cách, thay đổi của Chính phủ và Nhà nước. Với việc tham gia ngày
càng sâu rộng vào nền kinh tế khu vực và thế giới thì sự cải cách thực sự là điều không
thể tránh được nếu các doanh nghiệp nhà nước không muốn bị đào thải khỏi thị trường
khốc liệt này. Một trong những nhân tố sẽ khiến cho các doanh nghiệp Việt Nam không
bị “bỡ ngỡ” trước sân chơi rộng lớn này đó là việc áp dụng các chuẩn mực của thế giới về
kế toán,kiểm toán, kiểm soát nội bộ cũng như áp dụng các biện pháp phòng ngừa rủi ro
và cụ thể hơn đó là áp dụng theo các nguyên tắc của Coso 2013. Sự cần thiết của việc áp
dụng các chuẩn mực quốc tế là thấy rõ tuy nhiên để những điều này thực sự đi vào hoạt
động và đạt hiệu quả tại các doanh nghiệp nhà nước nói riêng và doanh nghiệp Việt Nam
nói chung thì những quy định chặt chẽ,đồng bộ, cụ thể và bám sát các văn bản quốc tế
của các văn bản Luật, Nghị định, Thông tư … là điều cần thiết. Những khó khăn, vướng
mắc không chỉ về các quy định, chính sách mà còn về vốn, công nghệ, trình độ … là
những điều thực tế còn tồn tại ở các doanh nghiệp nước ta trong thời điểm hiện tại, nhưng
bên cạnh những tuyên bố về cải cách chính sách, hỗ trợ trên nhiều mặt cho các doanh
nghiệp của Chính Phủ trong thời gian tới hi vọng bản thân các doanh nghiệp cũng phải
nỗ lực hết mình để ngày càng lớn mạnh, tham gia ngày càng sâu rộng vào nền kinh tế thế
giới cũng như đóng góp ngày càng lớn hơn cho nền kinh tế nước ta.

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 20

TÀI LIỆU THAM KHẢO
1.
2.
3.
4.
5.

Internal Control - Integrated Framework, 1992
Guidance on Monitoring Internal Control Systems, Coso 2009 .
Executive Summary, Coso 2013.
Tiểu luận “ Tìm hiểu về báo cáo Coso” của nhóm 1
Luật Doanh nghiệp 2015

Hoàn thiện hệ thống KSNB trong DN nhà nước Page 21