Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán việt nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế

BỘGIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠOTRƢỜNG ĐẠI HỌC
KINH TẾTP. HỒCHÍ MINH

Phan Văn Dũng
CÁC NHÂN TỐTÁC ĐỘNG ĐẾN CHẤT LƢỢNG
KIỂM TOÁN CỦA CÁC DOANH NGHIỆP KIỂM
TOÁN VIỆT NAM THEO ĐỊNH HƢỚNG TĂNG
CƢỜNG NĂNG LỰC CẠNH TRANH TRONGĐIỀU
KIỆN HỘI NHẬP QUỐC TẾ

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

Tp. HồChí Minh -Năm 2016


BỘGIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠOTRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH
TẾTP. HỒCHÍ MINH

Phan Văn Dũng
CÁC NHÂN TỐTÁC ĐỘNG ĐẾN CHẤT LƢỢNG KIỂM
TOÁN CỦA CÁC DOANH NGHIỆP KIỂM TOÁN VIỆT
NAM THEO ĐỊNH HƢỚNG TĂNG CƢỜNG NĂNG LỰC
CẠNH TRANH TRONG ĐIỀU KIỆN HỘI NHẬP QUỐC TẾ
Chuyên ngành: Kếtoán
Mã số: 62.34.03.01
LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

NGƢỜI HƢỚNG DẪN KHOA HỌCPGS. TS. MAI
THỊHOÀNG MINH
Tp. HồChí Minh -Năm 2016

iLỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu do chính tôi thực hiện dƣới
sựhƣớng dẫn của Ngƣời hƣớng dẫn khoa học.Các sốliệu và kết quảnghiên cứu
trong Luận án là trung thực và chƣa từng đƣợc ai công bốtrong bất kỳcông trình
khoa học nào khác, ngoại trừmột sốkết quảđƣợc công bốtrong các công trình khoa
học của chính Tác giả.Tất cảnhững nội dung đƣợc kếthừa, tham khảo từnguồn tài
liệu khác đều đƣợc Tác giảtrích dẫn đầy đủvà ghi nguồn cụthểtrong Danh mục các
tài liệutham khảo.

TÁC GIẢLUẬN ÁNPHAN VĂN DŨNG


iiLỜI CẢM ƠN

Xin chân thành cảm ơn Ban Giám hiệu, Viện Đào tạo Sau Đại học, Khoa Kếtoán
-Kiểm toán Trường Đại học Kinh tếTP. HCM, đặc biệt là PGS.TS Mai ThịHoàng
Minh –Người hướng dẫn khoa họcđã tận tình giúp đỡ, hướng dẫn và tạo điều kiện
trong suốt quá trình nghiên cứu và thực hiện Luận án.Xin cảm ơn sựgiúp đỡnhiệt
tình và hữu ích của lãnh đạo BộTài chính; VụChếđộKếtoán và Kiểm toán;
UBCKNN; Kiểm toán Nhà nước; VCCI; VAA; VACPA; ACCA;
CPAAustralia; Ban Giám hiệu, Ban Chủnhiệm và Quý Giảng viên khoa Kếtoán
-Kiểm toán các trường Đại học Kinh tếTP.HCM, Đại học Kinh tế-Luật–Đại
học Quốc gia TP.HCM, Đại học Kinh tế-Đại họcĐà Nẵng,Đại học Ngân
hàng, Đại học Sài Gòn, Đại học Công nghiệp TP. HCM, Đại học Tôn Đức
Thắng, Đại học Nguyễn Tất Thành, Đại học Tài chính -Marketing, Đại học
Nha Trang, Đại học Duy Tân; Tạp chí Kinh tế-Phát triển -Trường Đại học Kinh
tếTP. HCM, Tạp chí Kinh tếvà Hội nhập, Tạp chí Kếtoán -Hội Kếtoán, Tạp chí
Nghiên cứu khoa học vềKiểm toán -Kiểm toán Nhà nước, Hội thảo Quốc tếvềKinh
tế-Tài chính -2014 lần 1 (IFCE); Cục thuếTP. HCM, Vũng Tàu, Khánh Hòa,

Long An; Ban quản lý Khu chếxuất –Khu công nghiệp TP. HCM; BGĐ, Kếtoán
trưởng các doanh nghiệp tại các Khu chếxuất –Khu công nghiệp TP. HCM;
Ban Quản trị, BGĐ cùng KTV các DNKT.Đã hỗtrợ, trao đổi và chia sẻ, đánh
giávàđóng gópý kiếnquý báutrong suốt quá trình nghiên cứu, khảo sát, thu thập
dữliệu.Xin chân thành cảm ơn Quý Thành viên Hội đồngbảo vệLuận án các
cấp,đã đóng góp nhiều ý kiến quý báu trong quá trình hoàn thiện Luận án.
Xin bày tỏsựcảm ơn đến các Thân hữu, Đồng nghiệp và Gia đình đã động viên,
chia sẻvà tạo điều kiện thuận lợi đểLuận án được hoàn thành!
Tác giảLuận án


iiiMỤC LỤCLời cam
đoan....................................................................................................................iLời
cảm
ơn.......................................................................................................................iiDan
h mục
bảng...............................................................................................................ixDanh
mục
hình.................................................................................................................xDanh
mục các chữviết
tắt.............................................................................................xiiPHẦN GIỚI
THIỆU........................................................................................................11. Lý do
chọn đềtài.........................................................................................................12.
Mục tiêu nghiên
cứu....................................................................................................23. Câu hỏi
nghiên cứu......................................................................................................24. Đối
tƣợng nghiên cứu..................................................................................................25.
Phạm vi nghiên
cứu.....................................................................................................36. Phƣơng
pháp nghiên cứu.............................................................................................37. Ý

nghĩa khoa học và thực tiễn của Luận
án................................................................58. Kết cấu của Luận
án....................................................................................................5CHƢƠNG 1:
TỔNG QUAN CÁC NGHIÊN CỨU TRƢỚC.........................................71.1.Tổng
quan các nghiên cứu đã thực hiện vềnhân tốtác động đến CLKT và NLCT của
DNKT....71.1.1.Các nghiên cứu đã thực hiện vềnhân tốtác động đến
CLKT..............................71.1.1.1.Các nghiên cứu nƣớc ngoài vềcác nhân tốtác
động đến CLKT.......................71.1.1.2.Các nghiên cứu trong nƣớc vềcác nhân
tốtác động đến CLKT.....................291.1.2.Các nghiên cứu đã thực hiện vềcác nhân
tốtác động đến NLCT củaDNKT...341.1.2.1.Các nghiên cứu nƣớc ngoài vềcác
nhân tốtác động đến NLCT của DNKT..341.1.2.2.Các nghiên cứu trong nƣớc
vềcácnhân tốtác động đến NLCT của DNKT...351.1.3.Các nghiên cứu đã thực hiện


vềtác động của CLKT đến NLCT của DNKT....371.2.Những kếtquảđạt đƣợc từcác
nghiên cứu trƣớc và những vấn đềtiếp tục nghiên cứu..381.2.1.Những kết quảđạt
đƣợc từcác nghiên cứu trƣớc...............................................381.2.1.1.Đối với các
nghiên cứu có liên quan đến nhân tốtác động đến CLKT...........381.2.1.2.Đối với
các nghiên cứu có liên quan đến các nhân tốtác động đến NLCT của
DNKT.....401.2.1.3.Đối với các nghiên cứu có liên quan đến mối liên quan giữa
CLKT và NLCT của DNKT411.2.2.Các vấn đềcần tiếp tục nghiên cứu và đƣợc
thực hiện trong Luận án...............42Kết luận Chƣơng
1.........................................................................................................44
ivCHƢƠNG 2: CƠ SỞLÝ
THUYẾT..............................................................................452.1.Một sốvấn
đềchung và cơ sởlý thuyết có liên quan đến các nhân tốtác động đến
CLKT.452.1.1.Một sốvấn đềchung vềkiểm toán và
CLKT.....................................................452.1.1.1.Định nghĩa vềkiểm
toán..................................................................................462.1.1.2.Đặc điểm của
kiểm toán...................................................................................462.1.1.3.Chất lƣợng

và đặc điểm của chất lƣợng...........................................................472.1.1.4.Chất
lƣợng kiểm
toán.......................................................................................482.1.1.5.Chuẩn mực
quốc tếvềkiểm soát chất lƣợng (ISQC1).....................................512.1.1.6.Khuôn
khổIAASB vềCLKT...........................................................................512.1.2.Cơ
sởlý thuyết các nhân tốtác động đến
CLKT...............................................532.1.2.1.Lý thuyết Ủy
nhiệm..........................................................................................532.1.2.2.Lý thuyết
Cung cầu..........................................................................................542.1.3.Mô hình
nghiên cứu các nhân tốtác động đến CLKT đƣợc sửdụng trong Luận án.562.2.Một
sốvấn đềchung và cơ sởlý thuyết có liên quan đến các nhân tốtác động đến NLCT
của
DNKT..........................................................................................................582.2.1.M
ột sốvấn đềchung vềcạnh tranh và
NLCT....................................................582.2.1.1.Khái niệm vềcạnh
tranh...................................................................................582.2.1.2.Đặc điểm của
cạnh tranh..................................................................................582.2.1.3.Năng lực
cạnh tranh..........................................................................................592.2.2.Cơ sởlý
thuyết có liên quan đến các nhân tốtác động đến NLCT và tác động của CLKT đến
NLCT của DNKT.................................................................................592.2.2.1.Lý
thuyết vềcạnh tranh và Lý thuyết cạnh tranh đón đầu tƣơng


lai ................................................602.2.2.2.Lý thuyết cạnh tranh dựa trên Nguồn
lực của doanh nghiệp (RBV)...............622.2.2.3.Lý thuyết cạnh tranh dựa trên năng
lực của doanh nghiệp (CBV)..................632.2.3.Mô hình nghiên cứu các nhân tốtác
động đến NLCT đƣợc sửdụng trong Luận án.642.2.4.Mô hình nghiên cứu CLKT
và các nhân tốCLKT tác động đến NLCT............66Kết luận Chƣơng
2.........................................................................................................68
vCHƢƠNG 3: PHƢƠNG PHÁP NGHIÊN

CỨU..........................................................693.1.Phƣơng pháp nghiên cứu và quy
trình nghiên cứu.................................................693.1.1.Phƣơng pháp nghiên
cứu....................................................................................693.1.2.Quy trình nghiên
cứu..........................................................................................713.2.Nguồn dữliệu,
phƣơng pháp thu thập và phân tích dữliệu trong nghiên cứu định
tính.723.2.1.Nguồn dữliệu và phƣơng pháp thu thập
dữliệu................................................723.2.2.Đối tƣợng khảo sát trong nghiên cứu
định tính..................................................743.2.3.Quy trình và phƣơng pháp phân
tích dữliệu định tính.......................................753.2.3.1.Quy trình thực
hiện...........................................................................................753.2.3.2.Phƣơng
pháp phân tích dữliệu định tính.........................................................763.3.Nguồn
dữliệu và phƣơng pháp thu thập dữliệu trong nghiên cứuđịnh
lƣợng.....773.3.1.Nguồn dữliệu của nghiên cứu định
lƣợng.........................................................773.3.2.Đối tƣợng khảo sát và mẫu khảo
sát trong nghiên cứu định lƣợng....................773.3.2.1.Đối tƣợng khảo
sát...........................................................................................773.3.2.2.Quy mô mẫu
khảo sát.......................................................................................773.3.3.Quy trình và
phƣơng pháp phân tích dữliệu định lƣợng...................................783.4.Mô hình
nghiên cứu và phƣơng trình hồi quy tổng quát........................................813.4.1.Mô
hình nghiên
cứu............................................................................................813.4.2.Phƣơng trình
hồi quy tổng quát..........................................................................83Kết luận
Chƣơng
3.........................................................................................................84CHƢƠNG 4:
KẾT QUẢNGHIÊN CỨU VÀ BÀN LUẬN.........................................854.1.Kết
quảnghiên cứu vềthực trạng hoạt động KTĐL, CLKT và NLCT của DNKT Việt
Nam...854.1.1.Thực trạng CLKT và NLCT của DNKT Việt
Nam...........................................854.1.2.Đánh giá vềCLKT và NLCT của các
DNKT Việt Nam...................................904.1.3.Nguyên nhân của thực
trạng...............................................................................904.2.Kết quảnghiên cứu

định tính khám phá các nhân tốtác động đến CLKT theo định hƣớng tăng
cƣờng NLCT trong điều kiện hội nhập quốc
tế.................................914.2.1.Phƣơng pháp và quy trình thực
hiện...................................................................914.2.1.1.Phƣơng pháp thực hiện và
đối tƣợng khảo sát.................................................914.2.1.2.Quy trình thực
hiện...........................................................................................924.2.2.Kết
quảnghiên cứu định
tính.............................................................................954.2.3.Kiểm tra kết
quảnghiên cứu định tính.............................................................100
vi4.2.4.Bàn luận từkết quảnghiên cứu định
tính.........................................................1014.3.Kết quảnghiên cứu định lƣợng và
bàn luận.........................................................1044.3.1.Các giảthuyết nghiên
cứu................................................................................1054.3.1.1.Các giảthuyết
nghiên cứu vềcác nhân tốtác động đến CLKT của DNKT Việt
Nam...1054.3.1.2.Các giảthuyết nghiên cứu các nhân tốtác động đến NLCT của
DNKT Việt Nam.1054.3.1.3.Các giảthuyết nghiên cứu vềtác động của CLKT đến
NLCT của DNKT Việt Nam.1064.3.2.Phát triển thang
đo............................................................................................1064.3.3.Mẫu nghiên
cứu................................................................................................1094.3.4.Kết quảđo
lƣờng các nhân tốtác động đến CLKT của các DNKT Việt Nam1104.3.4.1.Kết
quảkiểm định chất lƣợng thang
đo.........................................................1104.3.4.2.Kết quảphân tích nhân tốkhám
phá (EFA)...................................................1124.3.4.3.Phân tích hồi quy đa biến
(MRA)..................................................................1164.3.4.4.Kết quảkiểm định
giảthuyết các nhân tốtác động đến CLKT của các DNKT Việt
Nam...1194.3.4.5.Bàn luận từkết quảnghiên cứu các nhân tốtác động đến
CLKT của các DNKT Việt
Nam.........................................................................................................1204.3.5.Kết

quảnghiên cứu các nhân tốtác động đến
NLCT.......................................1214.3.5.1.Kết quảkiểm định chất lƣợng thang
đo.........................................................1214.3.5.2.Kết quảphân tích nhân tốkhám
phá (EFA)...................................................1234.3.5.3.Phân tích hồi quy đa biến
(MRA)..................................................................1264.3.5.4.Kết quảkiểm định
giảthuyết các nhân tốtác động đến NLCT.....................1294.3.5.5.Bàn luận vềkết
quả........................................................................................1304.3.6.Kết quảnghiên
cứu tác động của CLKT đến NLCT của DNKT Việt Nam....1324.3.6.1.Phân tích
hồi quy đa biến (MRA)..................................................................1324.3.6.2.Bàn


luận vềkết quả........................................................................................1354.3.7.Kết
quảnghiên cứu các nhân tốCLKT theo định hƣớng tăng cƣờng NLCT trong
điều kiện hội nhập quốc
tế.................................................................................1354.3.7.1.Giảthuyết nghiên
cứu....................................................................................1364.3.7.2.Phân tích hồi
quy đa biến (MRA)..................................................................1364.3.7.3.Kết
quảkiểm định giảthuyết các nhân tốtác động đến CLKT theođịnh hƣớng tăng
cƣờng NLCT trong điều kiện hội nhập quốc
tế...................................................1404.3.7.4.Bàn luận vềkết
quả........................................................................................141Kết luận Chƣơng
4.......................................................................................................142
viiCHƢƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ HÀM Ý CHÍNH
SÁCH...........................................1455.1.Kết luận và đóng góp của nghiên
cứu...................................................................1455.1.1.Kết
luận.............................................................................................................1455.1.2.
Đóng góp của Luận
án......................................................................................1465.2.Quan điểm và định
hƣớng nâng cao CLKT, tăng cƣờng NLCTcủa DNKT Việt Nam...1515.2.1.Quan
điểm nâng cao CLKT và NLCT của DNKT Việt

Nam..........................1515.2.2.Định hƣớng nâng cao CLKT, tăng cƣờng NLCT
của các DNKT Việt Nam...1515.3.Định hƣớng giải pháp nâng cao CLKT và
NLCT của các DNKT Việt Nam.......1525.3.1.Định hƣớng giải phápnâng cao
CLKT của các DNKT Việt Nam...................1525.3.2.Định hƣớng giải pháp nâng
cao NLCT của các DNKT Việt Nam...................1555.3.3.Điều kiện để thực hiện
các giải pháp................................................................1575.4.Ý nghĩa khoa học –
thực tiễn, hạn chếcủa nghiên cứu và hƣớng nghiên cứu tiếp theo...1595.4.1.Ý
nghĩa khoa học và thực
tiễn..........................................................................1595.4.2.Hạn chếcủa nghiên cứu
và hƣớng nghiên cứu tiếp theo..................................160KẾT
LUẬN.................................................................................................................161D
ANH MỤC CÔNG TRÌNH CỦA TÁC GIẢĐÃ CÔNG BỐLIÊN QUAN
ĐẾN LUẬN
ÁN....................................................................................................................xivTÀI
LIỆU THAM KHẢO.............................................................................................xv


PHẦN GIỚI THIỆU1. Lý do chọn đềtàiChất lƣợng nói chung và chất lƣợng
kiểm toán nói riêng luôn là mối quan tâm hàng đầu của Doanh nghiệp kiểm
toán, Ngƣời sửdụng báo cáo tài chính vàcácCơ quan chức năng. Hơn 30 năm
qua, khá nhiều các Nhànghiên cứu đã cốgắng định nghĩa chất lƣợng kiểm toán,
cách thức đo lƣờng các nhân tốảnh hƣởng đến chất lƣợng và tác động của chất


lƣợng đến năng lực cạnh tranh. Thếnhƣng, cho đến nay,các khái niệm này vẫn
chƣa thống nhất và nghiên cứu chủđềnày vẫn tiếp tục thực hiện. Điều này là
do chất lƣợng kiểm toán là một khái niệm đa diện, khó quan sát và đolƣờng,
phụthuộc vào cảm nhận của Ngƣờisửdụng, trong khi đó sựcảm nhận phụthuộc
rất nhiều vào sựxét đoán của từng cá nhân, do vậy khó có thểdẫn đến mộtquan
điểm thống nhất.Việt Nam đã chính thức gia nhập WTO, là thành viên TPP,

Cộng đồng kinh tếASEAN (AEC) và đang tiếp tục thực hiện lộtrình đã cam kết,
theo đó, từnăm 2015 sẽmởcửa hoàn toàn các dịch vụtài chính; Trong xu
thếtoàn cầu hóa, chất lƣợng sảnphẩm hàng hóa dịch vụ,năng lực cạnh tranh ngày
càng có vai trò quan trọng trong quá trình cạnh tranh trên thịtrƣờng. Do vậy,
sựthành công của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam phụthuộc rất nhiều
vào chất lƣợng kiểm toán và khảnăng cạnhtranh trên thịtrƣờng đểcó thểđạt
đƣợc vịthếcạnh tranh bền vững. Trong khi đó, theo đánh giá của BộTài chính
(2011, 2015): “Quy mô và chất lƣợng kiểm toán độclập vẫn chƣa đáp ứng yêu
cầu phát triển kinh tế-xã hội, chất lƣợng kiểm toán chƣa đạt mong muốn và
còn rất khó khăn đểđƣợc khu vực và quốc tếthừa nhận, sựcạnh tranh giữa các
Doanh nghiệp kiểm toán còn vì lợi ích cục bộ, chƣa thông qua cạnh tranh
đểnâng cao trình độ, kinh nghiệm chuyên môn, cũng nhƣ phát triển nghềnghiệp
kiểm toán, phát sinh tình trạng cạnh tranh không lành mạnh nhƣ giảm giá phí kiểm
toán, dẫn đến chất lƣợng kiểm toán không đảmbảo”. Thực trạng này đòi hỏi cần có
nhiều nghiên cứu vềchất lƣợng kiểm toán theo định hƣớng nâng cao năng lực cạnh
tranh của Doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tếngày
càng sâu rộnghiện nay.
2Đểđáp ứng yêu cầu trên, trên cơ sởkhoảng trống lý thuyết trong các nghiên cứu
trƣớc, yêu cầu của quá trình hội nhập kinh tếthếgiới và thực trạng chất
lƣợng kiểm toán, năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam.
Tác giảthựchiện nghiên cứu với đềtài: “Các nhân tốtác độngđến chất lƣợng kiểm
toáncủa các doanh nghiệp kiểm toánViệt Nam theo định hƣớng tăng cƣờng năng
lực cạnh tranhtrong điều kiện hội nhập quốc tế”nhằmgóp phần làm sáng tỏvấn
đềđang đƣợc quan tâm vềmặt lý luậnvà đƣa ra các gợi ý vềmặt chính sách
nhằmgiúp cho các cơ quan hữu quan,đềra các giải phápgiải quyết các vấn đềcấp
thiếttrong thực tiễn hoạt động của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nammột cách hữu
hiệu.2. Mục tiêu nghiên cứuMục tiêu chung của đềtài là khám phá nhân tốchất
lƣợng kiểm toánvà đo lƣờng tác động của các nhân tốđến chất lƣợng kiểm
toánvà năng lực cạnh tranhcủa các doanh nghiệp kiểm toánViệt Nam.Mục tiêu
cụthể:Chất lƣợng kiểm toán của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam hiện

nay.Các nhân tốtác động đến chất lƣợng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm


toán Việt Nam theo định hƣớng tăng cƣờng năng lực cạnh tranh trong điều kiện
hội nhập quốc tế.3. Câu hỏinghiên cứuĐểđạt đƣợc 2mục tiêu nghiên cứu trên, các
câu hỏi nghiên cứu sau giúp xác lập quy trình nghiên cứu của Luận án:Q1: Thực
trạng của chất lƣợng kiểm toánvà năng lực cạnh tranhcủa các doanh nghiệp kiểm
toánViệt Nam trong điều kiện hiện nay?Q2: Những nhân tốnào tác động đến chất
lƣợng kiểm toán củacácdoanh nghiệp kiểm toánViệt Namtheo định hƣớng tăng
cƣờng nănglực cạnh tranhtrong giai đoạn hội nhập kinh tếhiện nay?4. Đối tƣợng
nghiên cứuTừcác mục tiêu nghiên cứu trên, đối tƣợng nghiên cứu trong Luận án
này là các nhân tốtác động đến chất lƣợng kiểm toán, năng lực cạnh tranhcủa các
doanh nghiệp kiểm toánViệt Nam theo định hƣớng tăng cƣờng năng lực cạnh
tranhtrong điều kiện hội nhập quốc tế.
35. Phạm vi nghiên cứuPhạm vi nghiên cứu: Nghiên cứu đƣợc thực hiện đối với
các doanh nghiệp đang hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán tại Việt Nam (xem
Phụlục 1: Danh sách các doanh nghiệp kiểm toánđang hoạt động tại Việt
Nam).Phạm vi nghiên cứu không bao gồm hoạt động Kiểm toán Nhà nƣớc vàKiểm
toán nội bộ.Nghiên cứu đƣợc thực hiện tập trung vào việc khám phá các nhân tốtác
động đến chất lƣợng kiểm toán, đo lƣờng tác động của chất lƣợng kiểm toán
đến năng lực cạnh tranh theo định hƣớng tăng cƣờng năng lực cạnh tranh của
doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam, không đi sâu nghiên cứu vềnăng lực cạnh
tranh cũng nhƣ tác động của năng lực cạnh tranhđến chất lƣợng kiểm toán.Thời
gian nghiên cứu: Đƣợc thực hiện từtháng 10/2010 đến tháng 10/2015.Địa bàn
nghiên cứu và khảo sát đƣợc thực hiện tại các khu vực tập trung nhiều
doanh nghiệp kiểm toánvới quy mô lớn, hoạt động kiểm toán đa dạng và phong
phú nhƣ: TP. Hà Nội, TP. Đà Nẵng, TP. HồChí Minh.6. Phƣơng pháp nghiên
cứuPhƣơng pháp nghiên cứu đƣợc sửdụng trong Luận án này là phƣơng
pháp nghiên cứu hỗn hợp, kết hợp giữa phƣơng pháp nghiên cứu định tính và
định lƣợng. Trong đó, phƣơng pháp nghiên cứu định tính nhằm mục tiêu khảo sát

sựhình thành và phát triển, thực trạng vềchất lƣợng kiểm toán và năng lực cạnh
tranh của các doanh nghiệpkiểm toán Việt Nam cũng nhƣ khám phá các nhân tốtác
động đến chất lƣợng kiểm toánvà năng lực cạnh tranh, sựtác động của chất
lƣợng kiểm toánnói chung và nhân tốchất lƣợng kiểm toán nói riêng đến năng
lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toánViệt Nam qua việc phân tích tài
liệu từcác nghiên cứu trƣớc,báo cáo tổng kết và phƣơng pháp phỏng vấn sâu.
Phƣơng pháp nghiên cứu định lƣợngđƣợc thực hiện ởbƣớc tiếp theo. Trong đó
các nhân tốđƣợc xác định trong bƣớc nghiên cứu định tính sẽđƣợc sửdụng trong
nghiên cứu định lƣợng đểđo lƣờng mức độtác động của từng nhân tốđến chất
lƣợng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toánViệt Nam.


Quy trình nghiên cứu đƣợc thểhiện qua hình A:Quy trình nghiên cứu các nhân
tốtác động đến chất lƣợng kiểm toán của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo
định hƣớng tăng cƣờng năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế”.
4VấnđềnghiêncứuCácnhântốtácđộngđếnchấtlượngkiểmtoáncủadoanhnghiệpkiểmto
ánViệtNamtheođịnhhướngtăngcườngnănglựccạnhtranhtrongđiềukiệnhộinhậpquốct
ếCơsởlýthuyếtNghiêncứulýthuyếtnềntảngvềchấtlượngkiểmtoán,nănglựccạnhtranh,t
ácđộngcủachấtlượngkiểmtoánđếnnănglựccạnhtranhvàtổngquancácnghiêncứutrướcc
óliênquanđếnđềtàinghiêncứu.NghiêncứuđịnhtínhThuthậpdữliệutừBáocáotổngkếtvàtàiliệucóliênquanđếnmụctiêunghiêncứuXâydựngĐềcươngthảoluậnvàthựchiệnphỏngvấnsâuvớiChuyêngiaPhântíchvàthảoluậnkếtquảkhảosát,sovớicácnghiêncứutrướcKhámphácácnhântốtácđộngđếnchấtlượngkiểmtoán,nănglựccạnhtranh,tácđộngcủac
hấtlượngkiểmtoánvàcácnhântốchấtlượngkiểmtoánđếnnănglựccạnhtranhcủacácdoan
hnghiệpkiểmtoánViệtNamlàmcơsởchobướcnghiêncứuđịnhlượngKiểmtrakếtquảnghiêncứuđịnhtínhbằngphươngphápthốngkêNghiêncứuđịnhlượngThiếtkếBảngcâuhỏikhảosátvàkhảosátthửXácđịnhđốitượngkhảosát,phươngphápchọnmẫu,kíchthướcmẫuGửiPhiếukhảosátvànhậnkếtquảtrảlời-LàmsạchdữliệuvàxửlýdữliệuĐánhgiáđộtincậy,kiểmđịnhchấtlượngthangđo(Cronbach’sAlpha),phântíchnhântốkh
ámphá(EFA)-Đolườngmứcđộtácđộngcủacácnhântốquamôhìnhhồiquy(MRA)KiểmđịnhmứcđộphùhợpcủamôhìnhBànluậnvàđềxuấtquanđiểm,địnhhướngnângcao
chấtlượngkiểmtoán,tăngcườngnănglựccạnhtranhcủadoanhnghiệpkiểmtoánViệtNam
trongđiềukiệnhộinhậpquốctếBànluậnvềkếtquảnghiêncứuvềthựctrạng,đánhgiáchấtlượngkiểmtoán,nănglựccạnhtr
anhcủadoanhnghiệpkiểmtoánViệtNamBànluậnvềkếtquảnghiêncứuđịnhtínhvàđưaraquanđiểmđịnhhướngliênquanđếnchấtlư
ợngkiểmtoánvànănglựccạnhtranhcủadoanhnghiệpkiểmtoánViệtNamBànluậnvềkếtquảnghiêncứuđịnhlượngvàđưaraquanđiểmđịnhhướngliênquanđếnchất
lượngkiểmtoánvànănglựccạnhtranhcủadoanhnghiệpkiểmtoánViệtNamHình A: Quy
trình nghiên cứu các nhân tốtác động đến chất lượng kiểm toáncủadoanh nghiệp
kiểm toánViệt Namtheo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranhtrong điều kiện

hội nhập quốc tế
57. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của Luận ánÝ nghĩa khoa họcTrên cơ
sởnghiên cứu các nhân tốtác động đến chất lƣợng kiểm toán, năng lực cạnh tranh
của các nghiên cứu trƣớc và đặc biệt là trong điều kiện cụthểởViệt Nam, Luận án
đãkhám phá các nhân tốtác động đến chất lƣợng kiểm toán, năng lực cạnh tranh,


các nhân tốchất lƣợng kiểm toán tác động đến năng lực cạnh tranh của các doanh
nghiệpkiểm toán Việt Namvàchỉra mức độcũng nhƣ thứtựtác động của các nhân
tốchất lƣợngkiểm toán có tác động đến năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp
kiểm toán Việt Nam.Ý nghĩa thực tiễnNhờvào việc khám phá và chỉra các nhân
tốtác động đến chất lƣợng kiểm toán,năng lực cạnh tranh, tác động của các nhân
tốchất lƣợng kiểm toán đếnnăng lực cạnh tranhcủa các doanh nghiệp kiểm toán
Việt Nam một cách có hệthống mà Luận án có thểlà tƣ liệu tham khảo cho các
tổchức và cá nhân nghiên cứu vềhoạt động kiểm toán độclập ởViệt Nam.8.
Kết cấu của Luận ánNgoài phần Giới thiệu, Luận án đƣợc chia thành 5 chƣơng
đƣợc trình bày theo thứtựvới các nội dung chính nhƣ sau:Phần Giới thiệu:
Trình bày sựcần thiết của nghiên cứu, mục tiêu, đối tƣợng và phạm vi nghiên
cứu, ý nghĩa khoa học và thực tiễn của Luận án.Chƣơng 1: Tổng quan các nghiên
cứu trƣớc.Chƣơng này trình bày tổng quan và phân tích đánh giá các nghiên cứu
đã thựchiện vềcác nhân tốtác động đến chất lƣợng kiểm toán và năng lực cạnh
tranh của doanh nghiệpkiểm toán; Kết quảđạt đƣợc từnhững nghiên cứu trƣớc
và những vấn đềtiếp tục nghiên cứu. Từđó chỉra khoảng trống lý thuyết mà Luận
án sẽtập trung giải quyết.Chƣơng 2: Cơ sởlý thuyếtTrong Chƣơng này trình bày
một sốvấn đềchung vềkiểm toán, chất lƣợng kiểm toán,năng lực cạnh tranh,
đồng thời giới thiệu các lý thuyết có liên quan đƣợc dùng làm nền tảng cho việc
nghiên cứu các nhântốtác động đến chất lƣợng kiểm toánvà năng lực cạnh tranh.
Qua cơ sởlý thuyết đã đƣợc nghiên cứu, trong Chƣơng này sẽđƣa ra định nghĩa
vềchất lƣợng kiểm toán,năng lực cạnh tranh,thang đo chất lƣợng kiểm toán, năng
lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Namvà mô hình nghiên cứu

đƣợc sửdụng trong Luận án.
6Chƣơng 3: Phƣơng pháp nghiên cứu.Trong Chƣơng này trình bày phƣơng pháp
nghiên cứu, quy trình nghiên cứu, các bƣớc thực hiện nghiên cứu, nguồn dữliệu,
phƣơng pháp chọn mẫu, quy trìnhthu thập, phân tích và xửlý dữliệu theo từng giai
đoạn nghiên cứu định tính và định lƣợng.Chƣơng 4: Kết quảnghiên cứu và bàn
luận.Chƣơng này trình bày kết quảcủa việc nghiên cứu: Thực trạng chất
lƣợng kiểm toánvà năng lực cạnh tranhcủa doanh nghiệpkiểm toánViệt Nam;
Kết quảnghiên cứu định tính, định lƣợng và đƣa ra các bàn luận vềkết quảđã đạt
đƣợc trong các bƣớc nghiên cứu định tính và định lƣợng.Chƣơng 5: Kết luận và
hàm ý chính sách.Chƣơng này đƣa ra các kết luận đã đúc kết đƣợc từquá trình và
kết quảnghiên cứu, qua đó, đƣa ra các quan điểm định hƣớng và đềxuất các giải
pháp nhằm nâng cao chất lƣợngkiểm toán, tăng cƣờng năng lực cạnh tranhcủa các
doanh nghiệp kiểm toánViệt Nam. Trong chƣơng này cũng nêu rõ ý nghĩa khoa
học thực tiễn, hạn chếcủa nghiên cứuvà đềxuất hƣớng nghiên cứu tiếp theo


CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN CÁCNGHIÊN CỨU TRƢỚCChƣơng này thực hiện
việc hệthống hóa những nghiên cứuđã thực hiệncó liên quanđến các nhân


tốtác động đến CLKT, NLCT và tác động của CLKT đến NLCT của các
DNKTtrong thời gian qua ởnƣớc ngoài và tại Việt Nam, phân tích, đánh giá
những gì các Nhànghiên cứu trƣớc đã thực hiện vềcác nhân tốtác động đến CLKT
và tác động của CLKT đến NLCT của các DNKT nhằm xác định khoảng trống lý
thuyết vàcácvấn đềcần đƣợc tiếp tục nghiên cứu sâu hơn trong lĩnh vực
này.1.1.Tổng quan các nghiên cứu đã thực hiện vềnhân tốtác động đến CLKT và
NLCT của DNKT1.1.1.Các nghiên cứu đã thực hiện vềnhân tốtác động đến
CLKTThuật ngữ"Chất lƣợng kiểm toán" có nghĩa khácnhau đối với những
ngƣời khác nhau. Khác với các sản phẩm, dịch vụcủa các hoạt động khác,
CLKT không dễdàngquan sát hay kiểm tra, đánh giá. Trong thực tế, thƣờng có

một khoảng cách nhất định vềquan điểm hay mức độthỏa mãn giữa Cơ quan quản
lý, Ngƣời sửdụng và KTV đối với CLKT; Epstein & Geiger (1994) đã thực hiện
khảo sát những NgƣờisửdụngBCTC, kết quảcho thấy 70% các Nhà đầu tƣ tin
rằng cuộc kiểm toán phải cung cấp bảo đảm tuyệt đối rằng không có sai sót
trọng yếu hoặc gian lận trong BCTC. Trongkhi đó, KTV có thểsuy nghĩ vềCLKT
theo chiều hƣớng hạn chếtối đa sựkhông hài lòng của khách hàng, giảm rủi ro
kinh doanh nhằm tránh kiện tụng, hạn chếthiệt hại đến danh tiếng của DNKT
(Wooten, 2003). CLKT là một khái niệm phức tạp và đa diện; Do đó, đã có nhiều
nghiên cứu đƣợc thực hiện trên các khía cạnh khác nhau, dựa trên các quan điểm
vềCLKT khác nhau, các Nhà khoa học đã tiến hànhcác nghiên cứu thực
nghiệm nhằm xác định các nhân tốtác động đến CLKT cũng nhƣ các biện pháp đo
lƣờng CLKT.1.1.1.1.Các nghiên cứu nước ngoài vềcác nhân tốtác động đến
CLKT(1) Các quan điểm vềCLKTDo CLKT khó quan sát và khó đánh giá trực
tiếp, tùy thuộc vào hƣớng tiếp cận, có nhiều quan điểm khác nhau vềCLKT. Tuy
nhiên, các Nhà nghiên cứu trên thếgiới vềCLKT chủyếu tập trung vào 3 quan
điểm: Quan điểm CLKT là mức độđảm bảo khảnăng phát hiện và báo cáo sai sót
trên BCTC; Quan điểm CLKT là mức độtuân thủCMKiT và Quan điểm kết
hợp mức độtuân thủchuẩn mực và mức độ
8đảm bảo vềkhảnăng phát hiện và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC.
Các quan điểmnày đƣợc các Nhà khoa học dùng làm định hƣớng đểđo lƣờng
CLKT và nghiên cứu vềcác nhân tốtác động đến CLKT.Quan điểm
vềCLKT,dƣới góc độmức độđảm bảo vềkhảnăng phát hiện và báo cáo sai sót trọng
yếu trên BCTCTừthập niên 1980, quan điểm CLKT là khảnăng phát hiện và báo
cáo các sai sót trọng yếutrên BCTCđƣợc coi là quan điểm phổbiến của các
Nhànghiên cứu vềCLKT. Quan điểm này xuất phát từđịnh nghĩa của DeAngelo
(1981): “CLKT làsựđánh giácủa thịtrƣờng vềkhảnăng một KTV phát hiện sai sót
trong hệthống kếtoán của khách hàng và báo cáo sai sót”. Quan điểm này đã


đƣợc một sốNhà nghiên cứu áp dụng đểphát triển các vấn đềlý luận

vềCLKT.Theo quan điểm này, một cuộc kiểm toán có chất lƣợng khi KTV cam
kết đảm bảovềkhảnăng phát hiện và báo cáo các sai sót trọng yếu trong các BCTC.
Nói cách khác,vìmục tiêu của một cuộc kiểm toán đểđảm bảo tính chính xác của
BCTC, CLKT là khảnăngmà BCTC không chứa đựng sai sót trọng yếu, nghĩa
là độtin cậy của việc kiểm toán BCTC phản ánh CLKT.Ngƣời sửdụng các BCTC
đã đƣợc kiểm toán có thểtin tƣởng vào kết quảkiểm toán do đã thỏa mãn mong
muốn của họlà các thông tin đƣợc kiểm toán là đáng tin cậy. Quan điểm này
cho thấy có sựkết nối song song giữa CLKT với chất lƣợng BCTC. Một BCTC
mà tất cảcác vi phạm vềkếtoán đã đƣợc phát hiện và báo cáo là đại diện cho
CLKT cao. Các Nhà nghiên cứu đại diện cho quan điểm này là: Titman &
Trueman (1986): “Mức độchính xác của thông tin cung cấpcho Nhàđầu tƣ”;
Palmrose (1988):“Khảnăng KTV không phát hiện và báo cáo sai sót”; Beatty
(1989): “Tính trung thực của thông tin tài chính đƣợc trình bày trên BCTC sau khi
đƣợc kiểm toán”; Knechel (2009): “CLKT là đạt đƣợc mức độđảm bảo”; Defond
&Zhang (2014): “Cung cấp CLKT cao đảm bảo BCTC chất lƣợng cao”.Quan
điểmvềCLKT -Theo mức độtuân thủCMKiTĐầu thập niên 1990, từảnh hƣởng
các cuộc khủng hoảng kinh tế-tài chính khu vựcvà phát sinh các vụbê bối
vềkiểm toán, một sốNhànghiên cứu đã xem xét lại hƣớng tiếp cận của DeAngelo
và cho rằng định nghĩa của DeAngelo không nắm bắt đầy đủcác vai trò tiềm ẩn
sựxung đột của nhiều đối tƣợng trong thịtrƣờng kiểm toán. Hơn nữa, định nghĩa
này giới hạn trong tính chuyên môn, chƣa xem xét khía cạnh vềtính độc lập và
ảnh hƣởng của khách hàng đến ý kiến của KTV (Sutton, 1993).
9Tritschler (2013), cho rằng CLKT theo định nghĩa của DeAngelo (1981) là không
thểquan sát, đo lƣờng một cách đơn lẻ. Do những khó khăn trong việc quan sát quá
trình kiểm toán, phần lớn các nghiên cứu tập trung vào việc nghiên cứu các sản
phẩm thay thếcho CLKT bằng việc sửdụng một phƣơng pháp đánh giá gián tiếp,
với sựtrợgiúp của các chỉsốqua các sốliệu thống kê từnhững tiêu thức đại diện
đƣợc tiếp nhận bởi thịtrƣờng và có liên quan với đặc điểm nội tại của hai khái
niệm trong định nghĩa của DeAngelo(Venkataraman & cộng sự, 2008; Krishnan
& Schauer, 2000; Kaplan, 1995). Trong khi đó phƣơng pháp đánh giá gián tiếp

lại có một sốhạn chế. Nhiều Nhànghiên cứuđã nhấn mạnh sựhiện diện của
những thất bại nhƣ nguy cơ lựa chọn bất lợi (Watts & Zimmerman, 1981;
Behn & cộng sự, 1997) và thực nghiệm với các tiêu chí đo lƣờng đơn giản
dẫn đến kết quảtrái ngƣợc nhau. Mới đây, bê bối tài chính (đặc biệt là các
vụEnron) và sựsụp đổcủa Arthur Andersen đã khẳng định sựbất cập của phƣơng
pháp đánh giá gián tiếp trong việc đánh giá CLKT, kết quảnghiên cứu của


Krishnan & cộng sự(2003) đã khẳng định rằng các tiêu chí của Big Four
không thểgiải thích vụviệc của Enron. Do đó, các Nhànghiên cứuđãhƣớng
trọng tâm nghiên cứusang việc đánh giá CLKT bằng cách so sánh mức độthực
hiện công việc kiểm toán so với các CMKiT.Theo Copley &Doucet (1993), KTV
thực hiện công việc với chất lƣợng cao nếu họtuân thủhoàn toàn các CMKiT
trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán. Theo quan điểmnày, mức độphù hợp
với CMKiT phản ánh mức độCLKT. Tiêu biểu cho quan điểm này làMcConnell
&Banks (1998), Aldhizer& cộng sự(1995), Krishnan&Schauer (2001). Dựa trên
quan điểm này các Nhànghiên cứu khác nhƣ Niemann (2004),Tritschler(2013)
cũng đã sửdụng kết quảkiểm tra của PCAOB, IDW, EC cũng nhƣ các vụkiện
chống lại KTV trong việc xem xét mức độtuân thủcác CMKiT đểnghiên
cứucác chỉsốđánh giá CLKT.Quan điểm CLKT theo mức độtuân thủchuẩn
mực và mức độđảm bảo khảnăng phát hiện và báo cáo sai sót trên BCTCGần đây
nền kinh tếtoàn cầu cần phải đối mặtngày càng nhiềuvới những thách thức
lớn liên quan đến thịtrƣờng tài chính và đã tạo nên một hệquảlàm gia
tăngsốvụbê bối kếtoán của các công ty nổi tiếng toàn cầu nhƣ Enron, Parmalat dẫn
đến sựsụp đổcủa hãng kiểm toán hàng đầu thếgiới là Arthur Andersen.
10Độtin cậycủa các Nhàđầu tƣ và công chúng với CLKT đã đƣợc xem xét lại.
Bên cạnh sựcan thiệp của Nhà nƣớc qua việc ban hành các bộluật nhƣ
Sarbanes–Oxley năm 2002, thông điệp xanh của Ủy ban Châu Âu vào năm 2010
cùng với các công bốmới vềCMKiT của IAASB năm 2014 cho thấy trách
nhiệm của KTV đã đƣợc mởrộng đểđảm bảo CLKT (Defond & Zhang, 2014).

Khuynh hƣớng kết hợp việc xem xét CLKT theo mức độtuân thủchuẩn mựcvà
khảnăng KTV phát hiện sai sót và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC đã đƣợc
một sốNhànghiên cứu vềCLKT quan tâm nhƣ Skinner & Srinivasan (2012),
Tritschler (2013). Quan điểm xem xét CLKT qua sựkết hợp giữa mức độtuân
thủCMKiT và khảnăng phát hiện, báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC cũng đã
đƣợc Cơ quan Kiểm toán Nhà nƣớc Hoa Kỳ(GAO) xem xét và áp dụng trong lĩnh
vực kiểm toán của
mình.QuanđiểmvềChấtlượngkiểmtoánMứcđộtuânthủChuẩnmựcDeAngelo(1981)Ti
tman&Trueman(1986)Palmrose(1988)Beatty(1989)Leffson(1988)Knechel(2009)C
opley&Doucet(1993)Aldhizer&cộngsự(1995)McConnell&Banks(1998)Krishnan&
Schauer(2001)Niemann(2004)Mứcđộđảmbảovềkhảnăngpháthiệnvàbáocáosaisóttrê
nBCTCMứcđộtuânthủchuẩnmựcvàmứcđộđảmbảokhảnăngpháthiệnvàbáocáotrọngy
ếuSkinner&Srinivasan(2012),Tritschler(2013),Defond&Zhang(2014)Hình 1.1: Các
quan điểm vềCLKTNguồn: Phát triển của Tác giảtrên cơ sởTritschler (2013)


11(2) Các dòngnghiên cứu vềcác nhân tốtác động đến CLKTCác khuynh hƣớng
nghiên cứu vềCLKT và các nhân tốtác động đến CLKTXuất phát từcác quan điểm
khác nhau vềCLKT, các Nhà nghiên cứu đã thực hiện việc xác định các nhân tốđại
diệncho CLKTvới nhiều khuynh hƣớng khác nhau. Căn cứvào cơ sởcủa các
khuynh hƣớngđƣợc dùng trong các nghiên cứu, có thểphân loại thành bảy
nhómnghiên cứu:(1) Nghiên cứu CLKT dựa trên phƣơng pháp đo lƣờng; (2)
Nghiên cứu dựa trên nguồn gốc nguyên nhân của sựkhác biệt; (3) Nghiên cứu dựa
trên đầu vào, đầu ra và quá trình kiểm toán; (4) Nghiên cứu dựa trên khía cạnh
tổchức; (5) Nghiên cứu dựa trên hành vi và chất lƣợng của KTV; (6) Nghiên
cứudựa trên nhận thức của các đối tƣợng có liên quan đến CLKT và (7) Các
khuynh hƣớng nghiên cứu khác. Các khuynh hƣớng nghiên cứu này có thểđƣợc
tóm tắt nhƣ sau:Nghiên cứu CLKT dựa trên phƣơng pháp đo lƣờngTheo
Arezoo Aghaei chadegani (2011), CLKT là không quan sát đƣợc trongquá trình
thực hiện cuộc kiểm toán, cần phải có một đại diện hợp lệđểcó thểxem xét mối

quan hệgiữa CLKT thực tếvà các nhân tốtác động đến CLKT.Các Nhànghiên cứu
đã thực hiện việc đo lƣờng CLKT theo 2 nhóm: (i) Đo lƣờngtrực tiếp và (ii) Đo
lƣờng gián tiếp. Nhóm đầu tiên nghiên cứusửdụng các biện pháp trực tiếp đểđo
lƣờng CLKTtừcác kết quảcủa cuộc kiểm toánqua các tiêu thức: Báo cáotài
chính phù hợp với GAAP, kết quảKSCL,tỷlệkiện tụng,tỷlệgiữa ý kiến hoạt động
liên tục có liên quan đến các doanh nghiệp bịphá sản. Krishnan & Schauer
(2000)đã nghiên cứu mối quan hệgiữa quy mô DNKTvà sựtuân thủcác yêu cầu của
CMKiT. Krishnan &Schauer phát hiện ra rằng DNKTcàng lớn sựtuân thủyêu
cầu CMKiT càng cao. Geiger &Raghunandan (2002) xemxét liệu việc kiểm
toán đã đƣa ra sựquan tâm trong các năm trƣớc cho khách hàng Mỹđã kê khai phá
sản. Họphát hiện ra rằng KTV ít có khảnăng đƣa ra một quan điểm liên tục trong
năm đầu kiểm toán so với những năm sau đó, điều này trái với lo ngại của một
sốNhà nghiên cứu cho rằngmột mối quan hệlâu dài giữa khách hàng và KTV
sẽảnh hƣởng xấu đến CLKT. Các biệnpháp đo lƣờng trực tiếp CLKT khác nhƣ
đánh giá việc thực thi quy định của Ủy ban Chứng khoán (Dechow & cộng sự,
1996). Tuynhiên, các biện pháp đo lƣờng trực tiếp CLKT gặp khó khăn trong thực
tếdo hạn chếtừviệc tiếp cận dữliệu, mức độdo khái quát kết quảkhông cao.
12Nhómnghiên cứu thứhaiáp dụngbiện pháp gián tiếp nhƣ: quy mô DNKT,
nhiệm kỳKTV, mức độchuyên ngành, giá phí kiểm toán, uy tín làm thƣớc
đođolƣờngCLKT. Biện pháp gián tiếp phổbiến nhất vềCLKT là quy mô DNKT.
DeAngelo (1981)cho rằng quy mô của DNKT là một chỉsốvềCLKT vì các DNKT
lớn đƣợc trang bịnhiều hơn. Các nghiên cứu khác cũng thực hiện nghiên cứu mối
quan hệgiữa quy mô DNKT và CLKT (Krishnan & Schauer, 2000; Ajmi,


2009; Lawrence & cộng sự, 2011). Ghosh& Mood (2005)lập luận nhiệm
kỳcủa KTV có thểcó ảnh hƣởngxấu đến CLKT.KTV có nhiệm kỳkiểm toán dài
sẽđánh mất tính độc lập của mình đểgiữmối quan hệchặt chẽvới khách
hàng.TheoWooten (2003), DNKT có nhiều khách hàng trong cùng một ngành
mang lại việc hiểu biết sâu hơn những rủi ro kiểm toánđặc trƣng của một

ngành cụthể. Đại diện cho CLKT đƣợc sửdụng trong nghiên cứu là giáphí kiểm
toán và những phụthuộc kinh tếcủa KTV.Nghiên cứu dựa trên nguồn gốc
nguyên nhân của sựkhác biệtTheo Francis (2004),cóba nguyên nhân chính của
sựkhác biệt vềCLKT: sựkhác biệtvềthểchếgiữa các quốc gia (khác biệt xuyên
quốc gia), sựkhác biệt giữa các văn phòng thực hiện kiểm toán (khác biệt xuyên
thành phố) và khác biệt do mức độchuyên ngành.Ởcấp quốc gia, sựlựa chọn KTV
chuyên ngành của Big N là cấp độcao hơn, nơi môi trƣờng bảo vệcác Nhàđầu tƣ
và chất lƣợng của Báo cáo tài chính là cao hơn. (Ettredge & cộng
sự,2008).Francis (2004) cho rằng cần phân tích chất lƣợng từng chi nhánh của các
DNKT lớn thay vì phân tích đối với toàn bộcông ty sẽcụthểhơn. Quan điểm này
xuất phát từsựkhác biệt vềchất lƣợng giữa văn phòng kiểm toán và trụsởchính.
Đánh giá vềCLKT của một DNKT sẽthay đổi đáng kểkhi phân tích chất lƣợng
từtoàn bộcông ty đến các văn phòng, chi nhánh cụthểtrong công ty.Nghiên cứu
dựa trên Đầu vào, Đầu ra và Quá trình kiểm toánNhững năm gần đây, xu hƣớng
nghiên cứu vềcác nhân tốtác động đến CLKT đƣợc tập trung vào các yếu tốcủa
quá trình kiểm toán cũng nhƣ ngữcảnh và tƣơng tác giữa các đối tƣợng có liên
quan đến quá trình này. Theo Francis (2011), việc kiểm toán đƣợc diễn ra
trong bối cảnh một DNKT. Doanh nghiệp này thực hiện việc tuyển dụng, đào
tạo, trang bịcho KTV và xây dựngquy trình kiểm toán và phát hành Báo cáo kiểm
toán vềBCTCcủa khách hang
Trên góc độxem xét các nhân tốCLKT theo yếu tốquá trình, ngữcảnh và hậu
quảkinh tếcủa cuộc kiểm toán, Francis (2011) đã đƣa ra 6 nhân tốtác động đến
CLKT bao gồm: Nhân tốđầu vào; Nhân tốquá trình; DNKT; Thịtrƣờng kiểm toán;
Thểchếvà Hậu quảkinh tếcủa các cuộc kiểm toán. Kết quảnghiên cứu này đƣợc
sựđồng tình của nhiều Nhànghiên cứu khác cũng nhƣ IFAC. Trên cơ sởđó,
IAASBđã có những nghiên cứu bổsung và đƣa ra Khuôn khổcác nhân tốtác động
đến CLKT.Theo Duff (2004), có rất nhiều yếu tốđầu vào tác động đến CLKTbên
cạnhcác yếu tốthuộc vềCMKiT. Thuộc tính cá nhân KTV nhƣ kỹnăng và kinh
nghiệm kiểm toán,các giá trịđạo đức và tƣ duycũng là yếu tốđầu vào có vai trò
quan trọng.Bên cạnh đó,yếu tốkhác là nhận thức của KTV và các điều khoản hợp

đồng kiểm toán cũng có ảnh hƣởng nhất định, các doanh nghiệp cần thu hút cá
nhân chất lƣợng cao cókỹnăng và trình độchuyên môn cần thiết đểthực hiện kiểm


toán có chất lƣợng cao.Defond &Zhang (2014),xem xét CLKT dựa trên đầu vào,
đầu ra của quá trình kiểm toán đểtổng kết, đánh giá các nghiên cứu đƣợc thực
hiện. Kết quảnghiên cứucho thấy quá trình kiểm toán liên quan đến các vấn
đềnhƣ tính đúng đắn của các phƣơng pháp luận kiểm toán, hiệu quảcủa các
công cụkiểm toán đƣợc sửdụng, sựđáp ứngđầy đủcủa các phƣơng tiệnkỹthuật,
đều hƣớng tới việc hỗtrợthực hiện một cuộc kiểm toán chất lƣợng. Maijoor và
Vanstraelen (2006) cũng đã thực hiện các nghiên cứu vềảnh hƣởng của môi
trƣờng kiểm toánđến CLKTvàđã phát hiện ra rằng một môi trƣờng kiểm toán càng
thuận lợi sẽlàm giảm ảnh hƣởngcủa các yếu tốtác động xấu đến CLKT.Nghiên
cứu dựa trên khía cạnh tổchứcMột sốNhà nghiên cứu đã xem xét CLKT từhai
khía cạnh: DNKT và nhóm kiểm toán.Trên khía cạnh DNKT, Sun & Liu (2011)
đã xem xét liệu nguy cơ khách hàngkiện tụng,có ảnh hƣởng cụthểđến sựphân biệt
giữa CLKT Big N và KTV phi Big N. Sun & Liu (2011) phát hiện rarằng hiệu
quảcủa KTV Big N cao hơn so với KTV phi Big N trong hạn chếmục tiêu quản
trịthu nhập lớn đối với các khách hàng có nguy cơkiện tụng cao hơn so với khách
hàng có nguy cơ kiện tụng thấp, điều này cho thấy rằng nguy cơ kiện tụng cao
của khách hàng có thểbuộc KTV thuộc DNKT lớn thực hiện công việc có
hiệu quảhơn. Trên khía cạnhnhóm kiểm toán,Carcello &cộng sự(1992) cho rằng
đặc điểm liên quan đến các nhóm kiểm toán là quan trọng với CLKT hơn so
vớinhững đặc điểm liên quan đến các DNKT. Schroeder & cộng sự(1986) nghiên
cứu và so sánh tác động của 15 yếu tốlên CLKT củaDNKT với các nhóm kiểm
toán và kết quảkhẳng định rằng các yếu tốcủa nhóm kiểm toán là quan trọng hơn
yếu tốDNKT.
14Nghiên cứu dựa trên hành vi và chất lƣợngcủaKTVTheo Rayburn &
Rayburn(1996),tính cách có liên quan trực tiếp đến định hƣớngđạo đức cá nhân.
CLKT không chỉthiên vềcác CMKiT mà còn thuộc vềchất lƣợng đào tạo mỗi

con ngƣời vềnhững chuẩn mực đạo đức. Rayburn &Rayburn(1996) chỉrarằng
các kỹnăng, phẩm chất cá nhân của lãnh đạovà nhân viên kiểm toán, sựđào tạo của
nhân viên kiểm toán là những yếu tốquan trọng quyết định đến chất lƣợng của
ngƣời KTV.Đã có nhiều nghiên cứu khác nhau trên nhiều quan điểm khác
nhau vềkhía cạnh hành vi của CLKT bịgiảm sút, chẳng hạn nhƣ Sựthuyên
giảm CLKT (Coram & Woodliff, 2003; Gundry& Liyanarachchi, 2007), Lý
luận đạo đức (Sweeney, 1995), Mối quan hệhành vi và quan điểm (Beattie &
Fearnley, 1995; Mock & Samet, 1982),Lý luận đạo đức của KTV (Herrbach,
2001; Krohmer &Lemaître, 2010);Danh tiếng (Carey & Simnett, 2006;
Baotham, 2009), Kinh nghiệm (Carcello & cộng sự,1992), Khảnăng
(Baotham, 2009) và Độc lập (Daniels& Booker, 2011; Baotham, 2009).Malone


&Roberts (1996),đã phát triển một mô hình toàn diện hơn vềcác yếu tốđểgiải thích
hành vi thuyên giảm CLKT. Họxem xét mối quan hệgiữa tỷlệgiảm CLKT và
đặc điểm cá nhân của KTV, tính chuyên nghiệp của KTV, cơ cấu, thủtục soát
xét và KSCL của DNKTvà nhận thức của KTV vềáp lực thời gian. Họkết luận rằng
chất lƣợng và các thủtục soát xét, hình phạt đối với hành vi KTV làm giảm
CLKT có liên quan và tỷlệnghịch đến các hành vi giảm CLKT.Baotham (2009),đã
nghiên cứu ảnh hƣởng tính độc lập trong kiểm toánđếnchất lƣợng, uy tín,danh
tiếng và thành công bền vững của các KTV ởThái Lan. Các kết quảchỉra rằng tính
độc lập trong kiểm toán có mối quan hệtích cực với CLKT, độtin cậy và CLKT có
mối liên hệtích cực với sựtín nhiệm kiểm toán. Tƣơng tựnhƣ vậy,CLKT và uy tín
không những ảnh hƣởng đáng kểđến danh tiếng mà còn có liên quan đến thành
công bền vững. Đểtạo tiền đềcho tính độc lập trong kiểm toán, việc tập trungcao
độvềđạo đức trong tƣ tƣởng và hình thức bên ngoài có vai trò rất quan
trọng.Nghiên cứu dựa trên nhận thức của các đối tƣợng có liên quan
đếnCLKTWarming -Rasmussen & Jensen (2001) điều tra vềCLKT ởĐan Mạch,
lấy mẫu nhận thức hai nhóm đối tƣợngsửdụng bên ngoài (cổđông và các Nhà
phân tích BCTC), BGĐ doanh nghiệp đƣợc kiểm toán và KTVđối vớiCLKT.

Nghiên cứu này đã xác định sáu yếutốCLKT, trong đó tập trung chủyếu vềcác vấn
đềluân lý và
15đạo đức. Những Ngƣờisửdụng BCKT bên ngoài,có xu hƣớng đánh giá tất cảsáu
yếu tốtác động đến CLKT,cao hơn KTV và BGĐ doanh nghiệp đƣợc kiểm
toán:Uy tín, Độc lập của KTV,Sựmởrộng trong báo cáo và các vấn đềquan
tâm, Kiến thức chuyên ngành, Lòng trung thành của các cổđông thiểu số, Thái
độhoài nghi nghềnghiệp của KTV(Duff, 2004).Kết quảnghiên cứu đã thực hiện
vềCác nhân tốtác động đến CLKTTrên cơ sởcácquan điểm và khuynh
hƣớngnghiên cứukhác nhau vềCLKT và các nhân tốtác động đến CLKT, kết
quảnghiên cứu có nhiều sựkhác biệt. Tuy nhiên, nhìn chung các mục tiêu và kết
quảnghiên cứu đều hƣớng đến vai trò của chủthểtác động đến CLKT là DNKT,
KTV và các nhân tốbên ngoài nhƣ các quy định pháp luật vềCLKT; Một sốmô
hình nghiên cứu đã cóảnh hƣởng đến chính sách, các quy định vềKTĐL tại nhiều
Quốc gia và đƣợc quan tâm,sửdụng,làm nền tảng cho các nghiên cứu tiếp
theo.Cácmô hình,kết quảnghiên cứu điển hìnhnàycó thểkểđến nhƣ sau:Mô hình
CLKT của Wooten (2003)Dựa trên quan điểm vềCLKT của DeAngelo (1981),
Wootenđã thực hiện việc xem xét và tổng kết (Review) các nghiên cứu trƣớc
đểđƣa ra các nhân tốtác động đến CLKT và giải thích các nhân tốtrong Mô
hìnhCLKT của mình. Theo Wooten (2003), các yếu tốtác động đến CLKT xuất
phát từhai khía cạnh có liên quan đến phát hiện sai sót và báo cáo sai sót. Các yếu


tốliên quan đến phát hiện sai sót bao gồm: Quy mô DNKT, Nguồn nhân lực, Kinh
nghiệm chuyên ngành, Quy trình kiểm soát, Giám sát, Kếhoạch và thực hiện,
Tính chuyên nghiệp, Kinh nghiệm đối với khách hàng. Các yếu tốliên quan
đến báo cáo sai sót bao gồm: Tính độc lập, Dịch vụphi kiểm toán, Giá phí
kiểm toán, Nhiệm kỳcủa KTV. Mối quan hệgiữa các nhân tốCLKT
đƣợcWooten (2003) giải thích qua Mô hìnhCLKT đƣợc thểhiện qua Hình 1.2:
Mô hình CLKT của Wooten (2003). Kếthừa kết quảnghiên cứu này, các
Nhànghiên cứu sau này đã phát triển trong các nghiên cứu vềcác nhân tốtác động

đến CLKT theo đặc điểm của từng quốc gia. Điển hình là nghiên cứu của
Tritschler (2013) với Mô hình quảcầu CLKT.
16NguồnnhânlựcNhântốCôngtykiểmtoánNhântốnhómkiểmtoánTínhđộclậpPháthiệ
nsaisótChấtlượngkiểmtoánBáocáosaisótKếtquảQuytrìnhkiểmsoátKinhnghiệmchuy
ênngànhGiámsátKếhoạchvàthựchiệnTínhchuyênnghiệpKinhnghiệmđốivớikháchhà
ngKinhnghiệmchuyênngànhNhiệmkỳGiáphíDịchvụkhácQuymôkiểmtoánGiáphíca
ohơnGiảmkiệntụngDanhtiếngtốtKháchhàngđánhgiácaohơnHình 1.2: Mô hình
CLKT của Wooten (2003)Nguồn: Wooten (2003)Môhình CLKT của
Duff(2004)Trong bối cảnh cạnh tranh ngày càng cao,thịtrƣờng kiểm toán tăng
trƣởng chậmdo ảnh hƣởng của khủng hoảng kinh tếthếgiới cuối thập niên
1990,hoạt động kiểm toán ngày càng bịảnh hƣởng bởi toàn cầu hóa. Sựkiện
Enron dẫn đến sựphá sản của Arthur Anderson năm 2011 đã tạo ra cuộc
khủng hoảng niềm tin vào
17công chúng, nhất là sựhài lòng với CLKT của các bên có liên quan. Tình trạng
này đã tạo áp lực giảm giá phí kiểm toán và lợi nhuận dịch vụkiểm toán, buộc các
KTV vừa phảitậptrung trí óc đểnâng cao chất lƣợng dịch vụcung cấp cho khách
hàng,trong khi vẫn phảiduy trì hoặc nâng cao hiệu quảchuyên môn nhằm phục hồi
lợi nhuận.Trên cơ sởđịnh nghĩa của DeAngelo vềCLKT và quan điểm chất lƣợng
dịch vụlà một nguồn LTCT, phƣơngtiện bền vững cung cấp cho khách hàng, nhằm
đáp ứng nhu cầu khách hàng một cách có hiệu quả. Duff (2004)đã thực hiện
nghiên cứu vềkhoảng cách kỳvọng và CLKT trên cơ sởphân tích các thông tin
đƣợc công bốbên ngoài của20 DNKT lớn nhất ởAnh, Duff thiết lập bảng khảo sát
với 56 câu hỏi vềcác khía cạnh khác nhau của CLKT,với 500 đối tƣợng gồm
cácKTVtại 16 DNKT lớn nhất nƣớc Anh, Giám đốc tài chính các công ty tại
Anh, các Nhà quản lý quỹtại Anhvà những Ngƣời sửdụng thông tin tài chính
từbên ngoài.Mục đích của nghiên cứu nhằm xác định sựkhác biệt trong nhận thức
vềcác yếu tốquyết định CLKT giữa các KTV, BGĐ DNKT và nhóm đối tƣợng
sửdụng bên ngoàiđểxác định có hay không sựtồn tại khoảng cách kỳvọng trong

CLKT. Bằng phƣơng phápnghiên cứu định lƣợng, phân tích và đo lƣờng nhân
tốkhám phá từ109 dữliệu thu đƣợc, trên cơ sởMô hìnhchất lƣợng dịch
vụ(Servqual) của Parasuraman & cộng sự(1998, 1991), Duff (2004)đã đƣa ra Mô
hìnhvềCLKT (Auditqual Model).Qua kết quảnghiên cứu của Duff (2004) đã
đƣa ra nhận định: CLKT là một khái niệm đa diện, CLKT hình thành từcảhai
khía cạnh: Chất lƣợng dịch vụvà chất lƣợng chuyên môn (năng lực và tính
khách quan của KTV). Có 9 nhân tốtác độngđến CLKT, trong đó có 4 nhân
tốthuộc vềChất lƣợng dịch vụ:Khảnăng đáp ứng; Dịch vụphi kiểm toán; Cảm
thông; Dịch vụ. 5 nhân tốthuộc vềchất lƣợng chuyên môn là: Danh tiếng; Quy
mô; Tính độc lập; Kỹnăng; Kinh nghiệm.Các nhân tốtác động đến CLKT đƣợc
thểhiện qua Hình 1.3: Mô hình Auditqual của Duff (2004).
18Danhtiếng(Reputation)Quymô(Capability)Kỹnăng(Expertise)Kinhnghiệm(Exper
ience)Cảmthông(Empathy)Dịchvụ(Clientservice)Vịthếcôngty(Status)Tínhđộclập(I
ndependence)Nănglực(Knowledge)Khảnăngđápứng(Responsiveness)Dịchvụphikiể
mtoán(Nonauditservice)Hiểukháchhàng(Understanding)Chấtlượngchuyênmôn(TechnicalQuali
ty)Chấtlượngdịchvụ(ServiceQuality)Hình 1.3: Mô hình Auditqual của Duff
(2004)Nguồn: Duff (2004)Nghiên cứu Chất lƣợng của quá trình kiểm toán của
Manita & Elommal (2010)Các vụbê bối tài chính cuối thập niên 1990tại Mỹvà
cụthểtạiTunisiacho thấy sựbất lực của phƣơng pháp tiếp cận cổđiển và các chỉsốđo
lƣờng đểƣớc tính sựphù hợpcủa công việc kiểm toán. Manita & Elommal(2010)
cho rằng việc kiểm soát CLKT phải thực hiện ởcác cấp độcủa quy trình
kiểmtoánvàkhuyến khích việc đánh giáCLKT đƣợc thực hiện bởi Ủy ban Kiểm
toán.Theo Manita & Elommal(2010),từđịnh nghĩaCLKTcủaDeAngelo (1981)
nhiều Nhànghiên cứu nhƣ Knapp (1991); Flint (1988); Moizer (1997) đã lựa
chọn cách tiếp cậnđôi đểxác định CLKT,bằng cách phân biệt năng lực và
kỹthuậtcủacác Kiểm toán viên(chất lƣợng phát hiện) và tính độc lập (chất
lƣợng công bố). Một sốNhànghiên cứu khác nhƣ Krishnan & Schauer (2000);
Kaplan (1995) và Lennox (1999)sửdụng định nghĩa nàyđểxác định sản phẩm thay
thếCLKT,từnhận thức bởi thịtrƣờnghoặc các đặc tính tựnhiên của hai khái
niệmnăng lực KTV và độc lập. Một sốchỉtiêu CLKT,đã đƣợc xác định bởi các

nghiên cứu nhƣ: quy mô DNKT, giá phí, danh tiếng của DNKT, kinh nghiệm
chuyên ngành...Các nghiên cứu này tập trung phân tích "chất lƣợng của
KTV",đểƣớc lƣợng CLKT hơn là phân tích bản thân quy trình kiểm toán, rất ít
nghiên cứu đƣợc dành riêng đểđánh giá chất lƣợng bằng cách sửdụngquá trình
kiểm toán.


19Manita & Elommal (2010) đã thực hiện việc nghiên cứu tại Tunisia, với mục
đíchxây dựng thƣớc đo đểđo lƣờng chất lƣợng quy trình kiểm toán cho Ủy ban
Kiểm toán hoặc cho cơ quan quản lý có liên quan đến CLKT. Trên cơ sởLý thuyết
Ủy nhiệm, các Tác giảáp dụng phƣơng pháp tiếp cận Churchill.Kết hợp nghiên
cứu định tính và định lƣợng dựa trên hai bảng câu hỏi nghiên cứu với các thành
viên Ủy ban Kiểm toán và KTV. Qua nghiên cứu định tính Manita & Elommal
(2010) đã xác định 27 yếu tốchất lƣợng đƣợc phân phối trên ba giai đoạn
của quá trình kiểm toán. Kết quảnghiên cứu định lƣợng bằng phƣơng pháp
phân tích hồi quy, các yếu tốnày đƣợc tóm tắt vào 7 nhân tốchất lƣợng
chủyếu của quy trình kiểm toán, liên quan đến vấn đềkỹthuật của quá trình
kiểm toán, chất lƣợng KTV và các đặc điểm tổchức của DNKT. (Xem Phụlục 2:
Bảng tổng hợp các nghiên cứu trƣớc có liên quan đến các nhân tốtác độngđến
CLKT).Mô hình Quảcầu CLKT của Tritschler (2013)Trong bối cảnh sựmất lòng
tin vềCLKT đã đạt đƣợc một cấp độmới trong các cuộc khủng hoảng tài chính
2008, 2009. Sựsụp đổcủa Lehman Brothers đã gây phản ứng dây chuyền đến
ngành Ngân hàng trên toàn thếgiới. Nhiều câu hỏi đƣợc đặt ra vềCLKT
trong việc đánh giá các tài sản tài chính và đánh giá khảnăng hoạt độngliên tục
theo các nguyên tắckếtoán cơ bảnđã đƣợc ban hành. Tritschler (2013)đã nghiên
cứu mối quan hệtƣơng quan giữa Tỷlệthất bại của KTV và các yếu tốđầu vàocủa
CLKT. Đểđạt đƣợc mục tiêu này, Tritschler đã phát triển một thƣớc đo CLKT
đƣợc gọi là “Tỷlệthất bại của KTV (Auditor‟s Failure Rate –AFR) dựa trên lỗi
BCTC của các công ty đại chúng Đức đƣợc công bốtrên Công báo Liên Bang Đức.
Dựa trên quan điểm CLKT của DeAngelo (1981), Mô hìnhCLKT của Wooten

(2003) vàtổng hợp (review)các nghiên cứu đã thực hiện, Tritschler (2013) đã phát
triển Mô hìnhnghiên cứu của Wooten (2003) thành Mô hình quảcầu CLKT, trong
đó hầu hết các kết quảnghiên cứu lý thuyết và thực nghiệm vềCLKT đã đƣợc
mô tảtrong Mô hìnhnày. Theo đó, các nhân tốtác động đến CLKT bao gồm: Tính
độc lập, Quy mô DNKT, Giá phí kiểm toán, Các dịch vụphi kiểm toán,
Nhiệm kỳkiểm toán, Trách nhiệm pháp lý, Kiến thức vềKếtoán –Kiểm toán,
Mức độchuyên ngành, Nỗlực của KTV và các nguồn hỗtrợhỗn hợp, Phƣơng pháp
luận và công cụkiểm toán, Đào tạo và giáo dục. Mô hình này cũng đƣợc sửdụng
làm Mô hìnhnghiên cứu trong Luận án
20Mô hình Quảcầu các nhân tốtác động đến CLKTđƣợc thểhiện qua Hình
1.4: Mô hình quảcầu các nhân tốtác động đến CLKT.+
+ChấtlượngkiểmtoánChấtlượngkiểmtoánNgànhkiểmtoán/kháchhàng/kinhnghiệmki
ểmtoánNgànhkiểmtoán/kháchhàng/kinhnghiệmkiểmtoánKiếnthứcvềkếtoánvàkiểmt
oánKiếnthứcvềkếtoánvàkiểmtoánQuymôDNKTQuymôDNKTTínhđộclậpTínhđộcl