Hoàn thiện kiểm soát hoạt động tại xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu pisico

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
-------------------

TRẦN NGỌC HOÀI THƢƠNG

HOÀN THIỆN KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG
TẠI XÍ NGHIỆP CHẾ BIẾN LÂM SẢN
XUẤT KHẨU PISICO

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

TP.Hồ Chí Minh – Năm 2013


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
------------------TRẦN NGỌC HOÀI THƢƠNG

HOÀN THIỆN KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG
TẠI XÍ NGHIỆP CHẾ BIẾN LÂM SẢN
XUẤT KHẨU PISICO

Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60340301

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ
NGƢỜI HƢỚNG DẪN KHOA HỌC:
TS.LÊ ĐÌNH TRỰC

TP.Hồ Chí Minh – Năm 2013

LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan rằng đây là công trình nghiên cứu của tôi với sự hƣớng dẫn
của Thầy TS.Lê Đình Trực. Các số liệu, kết quả nghiên cứu trong đề tài hoàn toàn
trung thực.
Tác giả
Trần Ngọc Hoài Thƣơng


MỤC LỤC
TRANG PHỤ BÌA
LỜI CAM ĐOAN
MỤC LỤC
DANH MỤC CH

VIẾT TẮT

DANH MỤC CÁC BẢNG BIỂU
DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ
LỜI MỞ ĐẦU
CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG ............................1
1.1. Kiểm soát hoạt động ............................................................................................1
1.1.1. Kiểm soát .......................................................................................................1
1.1.2. Kiểm soát hoạt động .......................................................................................1
1.2. Phân biệt kiểm soát hoạt động và kiểm soát quản lý .........................................2
1.3. Các công cụ kiểm soát hoạt động .......................................................................3
1.3.1. Phân tích chênh lệch so với dự toán tổng thể ...........................................4
1.3.1.1. Dự toán tổng thể .................................................................................4
1.3.1.2. Phân tích chênh lệch so với dự toán tổng thể .....................................4

1.3.2. Phân tích chênh lệch theo dự toán linh hoạt .............................................6
1.3.2.1. Dự toán linh hoạt.................................................................................6
1.3.2.2. Phân tích chênh lệch theo dự toán linh hoạt .......................................7
1.3.2.2.1. Chênh lệch dự toán linh hoạt ........................................................7
1.3.2.2.2. Chênh lệch khối lƣợng tiêu thụ ....................................................9
1.3.3. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu .............................12
1.3.4. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí ..................................13
1.3.4.1. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về biến phí .........................14
1.3.4.1.1. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về biến phí sản xuất ......14
a) Phân tích chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp ......................14
b) Phân tích chênh lệch chi phí nhân công trực tiếp ..............................16
c) Phân tích chênh lệch biến phí sản xuất chung ....................................19


1.3.4.1.2. Phân tích chênh lệch biến phí bán hàng và quản lý ...................22
1.3.4.2. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về định phí ..........................23
1.3.4.2.1. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về định phí sản xuất
chung ....................................................................................................................... 23
1.3.4.2.2. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về định phí bán hàng và
quản lý .......................................................................................................................25
Kết luận chƣơng 1 .....................................................................................................26
CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG TẠI XÍ NGHIỆP
CHẾ BIẾN LÂM SẢN XUẤT KHẨU PISICO ...................................................27
2.1. Tổng quan về Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico. ............................27
2.1.1. Quá trình hình thành và phát triển của Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất
khẩu Pisico ................................................................................................................27
2.1.1.1. Quá trình hình thành ...............................................................................27
2.1.2.2. Quá trình phát triển ................................................................................28
2.1.2. Quy mô hiện tại của Xí nghiệp.....................................................................29
2.1.3. Nghành nghề kinh doanh .............................................................................29

2.1.4. Chức năng và nhiệm vụ ...............................................................................30
2.1.4.1. Chức năng hoạt động của Xí nghiệp ......................................................30
2.1.4.2. Nhiệm vụ của Xí nghiệp .........................................................................30
2.1.5. Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý, quy trình công nghệ, công tác kế toán tại
Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico............................................................31
2.1.5.1. Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý tại Xí nghiệp ....................................31
2.1.5.2. Quy trình công nghệ ...............................................................................33
2.1.5.3. Đặc điểm tổ chức công tác kế toán tại Xí nghiệp ..................................34
2.1.5.4. Hình thức kế toán áp dụng tại Xí nghiệp ................................................35
2.2. Thực trạng kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu
Pisico ........................................................................................................................36
2.2.1. Đặc điểm kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu
Pisico ........................................................................................................................36


2.2.2. Thực trạng kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu
Pisico ........................................................................................................................36
2.2.2.1. Công tác lập dự toán tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico.....
...................................................................................................................................36
2.2.2.1.1. Dự toán sản xuất ..............................................................................37
2.2.2.1.2. Dự toán chi phí sản xuất ..................................................................38
a) Dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp ..................................................38
b) Dự toán chi phí nhân công trực tiếp .........................................................43
c) Dự toán chi phí sản xuất chung .................................................................44
d) Dự toán giá thành sản xuất .......................................................................47
2.2.2.1.3. Dự toán chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp .........................49
2.2.2.2. Hệ thống báo cáo kiểm soát hoạt động thông qua phân tích chênh
lệch...
...................................................................................................................................49
2.2.3. Đánh giá kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu

Pisico.........................................................................................................................50
2.2.3.1. Ƣu điểm .................................................................................................50
2.2.3.2. Nhƣợc điểm ............................................................................................50
2.2.3.2.1. Quy trình và công tác lập dự toán tổng thế .......................................50
2.2.3.2.2. Xây dựng dự toán linh hoạt ..............................................................51
2.2.3.2.3. Hệ thống báo cáo kiểm soát hoạt động thông qua phân tích chênh
lệch ............................................................................................................................51
Kết luận chƣơng 2 ....................................................................................................52
CHƢƠNG 3: PHƢƠNG HƢỚNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM
SOÁT HOẠT ĐỘNG TẠI XÍ NGHIỆP CHẾ BIẾN LÂM SẢN XUẤT KHẨU
PISICO ....................................................................................................................53
3.1. Phƣơng hƣớng hoàn thiện kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản
xuất khẩu Pisico ........................................................................................................53


3.2. Những giải pháp hoàn thiện kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản
xuất khẩu Pisico ........................................................................................................53
3.2.1. Xây dựng quy trình lập và hoàn thiện các dự toán tổng thể.........................53
3.2.1.1. Xây dựng quy trình lập dự toán tổng thể ...............................................53
3.2.1.2. Hoàn thiện các loại dự toán tổng thể .....................................................56
3.2.1.2.1. Lập dự toán tiêu thụ .........................................................................56
3.2.1.2.2. Hoàn thiện dự toán sản xuất ...........................................................56
3.2.1.2.3. Hoàn thiện dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp .....................57
3.2.1.2.4. Hoàn thiện dự toán chi phí nhân công trực tiếp................................57
3.2.1.2.5. Hoàn thiện dự toán chi phí sản xuất chung.......................................57
3.2.1.2.6. Hoàn thiện dự toán chi phí bán hàng và quản lý ............................58
3.2.1.2.7. Lập dự toán tiền ...............................................................................59
3.2.1.2.8. Lập dự toán kết quả hoạt động kinh doanh.......................................59
3.2.1.2.9. Lập dự toán bảng cân đối kế toán .................................................... 60
3.2.2. Xây dựng dự toán linh hoạt ..........................................................................60

3.2.3. Xây dựng hệ thống báo cáo thành quả kiểm soát hoạt động thông qua phân
tích chênh lệch...........................................................................................................61
3.2.3.1. Báo cáo chênh lệch dự toán tổng thể .....................................................61
3.2.3.2. Báo cáo chênh lệch dự toán linh hoạt và báo cáo chênh lệch khối lƣợng
tiêu thụ .......................................................................................................................63
3.2.3.3. Báo cáo phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu ...............66
3.2.3.4.Báo cáo phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí .....................66
3.2.3.4.1. Báo cáo chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp .......................66
3.2.3.4.2. Báo cáo chi phí nhân công trực tiếp .................................................68
3.2.3.4.3. Báo cáo chênh lệch chi phí sản xuất chung .....................................69
3.2.3.4.4. Báo cáo chênh lệch chi phí bán hàng và quản lý ..............................71
3.3. Một số kiến nghị hoàn thiện kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm
sản xuất khẩu Pisico ..................................................................................................72
3.3.1. Xây dựng định mức chi phí .......................................................................72


3.3.2. Tổ chức bộ máy kế toán phục vụ kiểm soát hoạt động ............................72
3.3.3. Đào tạo nguồn nhân lực ...........................................................................72
Kết luận chƣơng 3 .....................................................................................................73
KẾT LUẬN
TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC


DANH MỤC CH
Chữ viết tắt

VIẾT TẮT
Nghĩa

BPBH và QL

Biến phí bán hàng và quản lý

BPSXC

Biến phí sản xuất chung

CPNCTT

Chi phí nhân công trực tiếp

CPNVLTT

Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

CPSXC

Chi phí sản xuất chung

ĐPBH và QL

Định phí bán hàng và quản lý

ĐPSXC

Định phí sản xuất chung

ĐVT

Đơn vị tính

HĐND

Hội đồng nhân dân

LN

Lợi nhuận

NVL

Nguyên vật liệu

NVLTT

Nguyên vật liệu trực tiếp

QĐ

Quyết định

SP

Sản phẩm

Trđ

Triệu đồng

UBND

Ủy ban nhân dân


DANH MỤC CÁC BẢNG BIỂU
Bảng 1.1. Phân tích chênh lệch theo dự toán tổng thể ................................................5
Bảng 1.2. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt .....................................................8
Bảng 1.3. Phân tích chênh lệch theo dự toán linh hoạt và dự toán tổng thể .............10
Bảng 1.4. Phân tích chênh lệch doanh thu ................................................................12
Bảng 1.5. Phân tích chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp .............................15
Bảng 1.6. Phân tích chênh lệch chi phí nhân công trực tiếp ...................................18
Bảng 1.7. Phân tích chênh lệch biến phí sản xuất chung ..........................................21
Bảng 1.8. Phân tích chênh lệch biến phí bán hàng và quản lý .................................22
Bảng 1.9. Phân tích chênh lệch định phí sản xuất chung ..........................................24
Bảng 1.10. Phân tích chênh lệch định phí bán hàng và quản lý .............................25
Bảng 2.1. DỰ TOÁN SẢN XUẤT ...........................................................................37
Bảng 2.2. BẢNG ĐỊNH MỨC CHI PHÍ NGUYÊN VẬT LIỆU
Loại sản phẩm: BÀN TRÒN 150 CM - IVNX5612 ............................................................ 40

Bảng 2.3. BẢNG ĐỊNH MỨC CHI PHÍ NGUYÊN VẬT LIỆU
Loại sản phẩm: GHẾ XẾP KHÔNG TAY- IVNX5663 ...................................................... 41

Bảng 2.4. BẢNG DỰ TOÁN CHI PHÍ NGUYÊN VẬT LIỆU TRỰC TIẾP ..........42
Bảng 2.5. BẢNG ĐỊNH MỨC ĐƠN GIÁ TIỀN LƢƠNG ......................................43
Bảng 2.6. BẢNG DỰ TOÁN CHI PHÍ NHÂN CÔNG TRỰC TIẾP ................................ 44

Bảng 2.7. BẢNG DỰ TOÁN CHI PHÍ SẢN XUẤT CHUNG QUÝ 3/2012 ..........45
Bảng 2.8. BẢNG DỰ TOÁN CHI PHÍ SẢN XUẤT CHUNG
ĐƠN HÀNG IVENA 141 .........................................................................................46

Bảng 2.9. BẢNG DỰ TOÁN GIÁ THÀNH SẢN PHẨM .......................................48
Bảng 2.10. DỰ TOÁN CHI PHÍ BÁN HÀNG VÀ QUẢN LÝ .......................................... 49

Bảng 3.1. BẢNG DỰ TOÁN CHI PHÍ SẢN XUẤT CHUNG ................................58
Bảng 3.2. DỰ TOÁN CHI PHÍ BÁN HÀNG VÀ QUẢN LÝ ............................................ 59
Bảng 3.3. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH DỰ TOÁN TỔNG THỂ ......................................... 62


Bảng 3.4. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH DỰ TOÁN LINH HOẠT ....................................... 64
Bảng 3.5. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH KHỐI LƢỢNG TIÊU THỤ ................................... 65

Bảng 3.6. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH DOANH THU .............................................66
Bảng 3.7. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH CHI PHÍ NGUYÊN VẬT LIỆU TRỰC TIẾP ....... 67
Bảng 3.8. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH CHI PHÍ NHÂN CÔNG TRỰC TIẾP .................. 68
Bảng 3.9. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH BIẾN PHÍ SẢN XUẤT CHUNG ........................... 69
Bảng 3.10. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH ĐỊNH PHÍ SẢN XUẤT CHUNG ........................ 70

Bảng 3.11. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH BIẾN PHÍ BÁN HÀNG VÀ QUẢN LÝ
..............................................................................................................................….71
Bảng 3.12. BÁO CÁO CHÊNH LỆCH ĐỊNH PHÍ BÁN HÀNG VÀ QUẢN LÝ…
...................................................................................................................................71


DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ
Sơ đồ 1.1. Sơ đồ tổ chức: kiểm soát hoạt động và kiểm soát quản lý ...................... 3
Sơ đồ 1.2. Phân tích chênh lệch để kiểm soát chi phí ...............................................13
Sơ đồ 2.1: Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của Xí nghiệp ........................................31
Sơ đồ 2.2: Quy trình công nghệ sản xuất và tinh chế sản phẩm ...............................33
Sơ đồ 2.3: Bộ máy kế toán tại Xí nghiệp ..................................................................34
Sơ đồ 2.4: Hình thức kế toán áp dụng tại Xí nghiệp Chế biến Lâm sản xuất khẩu

Pisico .........................................................................................................................35
Sơ đồ 3.1. Quy trình lập dự toán ...............................................................................55


LỜI MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu :
Kiểm soát hoạt động là một trong những biện pháp quan trọng trong chiến
lƣợc kinh doanh giúp doanh nghiệp phát triển bền vững trong môi trƣờng cạnh
tranh hiện nay. Thông qua hệ thống kiểm soát hoạt động, nhà quản lý sẽ đánh giá
và kiểm soát những thành quả hoạt động của nhân viên dƣới quyền tại các bộ phận,
kịp thời phát hiện sai sót và gian lận. Ngoài ra, nó còn giúp tăng cƣờng khả năng
kiểm soát của nhà quản trị trong việc lập kế hoạch sản xuất kinh doanh, so sánh
giữa thực tế và kế hoạch để kịp thời phát hiện các chênh lệch, điều chỉnh và hƣớng
mọi hoạt động của tổ chức theo mục tiêu.
Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico là doanh nghiệp nhà nƣớc đang
chuẩn bị cho tiến trình cổ phần hóa, nhu cầu quản lý đòi hỏi phải cao hơn để có thể
đứng vững trên thị trƣờng. Vì vậy kiểm soát hoạt động đối với Xí nghiệp này có vai
trò rất lớn trong việc nâng cao hiệu quả kinh doanh và khả năng cạnh tranh của Xí
nghiệp.
Từ những vấn đề trên, tôi đã chọn đề tài: “ Hoàn thiện kiểm soát hoạt động
tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico”
2. Mục đích nghiên cứu của đề tài:

– Nghiên cứu cơ sở lý luận về kiểm soát hoạt động và sử dụng công cụ kế toán
quản trị để phục vụ kiểm soát hoạt động trong doanh nghiệp sản xuất.

– Vận dụng cơ sở lý luận kiểm soát hoạt động để phân tích, đánh giá vấn đề thực
trạng kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico.

– Đề xuất những giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp

chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico.
3. Đối tƣợng nghiên cứu:
Đối tƣợng nghiên cứu là các loại dự toán, báo cáo phân tích biến động để phục
vụ mục tiêu kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico.


4. Phạm vi nghiên cứu:

– Về không gian: Đƣợc giới hạn tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico
tỉnh Bình Định.

– Về thời gian: Luận văn nghiên cứu thực trạng kiểm soát hoạt động tại Xí
nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico trong năm 2012.
5. Phƣơng pháp nghiên cứu:
Phƣơng pháp nghiên cứu của đề tài là phƣơng pháp định tính, kết hợp phƣơng
pháp diễn giải, quy nạp, phƣơng pháp thống kê, tổng hợp, phƣơng pháp so sánh,
phƣơng pháp phân tích để phân tích, chứng minh từng vấn đề trong thực tiễn. Từ đó
đƣa ra những giải pháp để giải quyết các vấn đề.
7. Kết cấu đề tài:
Ngoài phần mở đầu, kết luận, luận văn đƣợc chia thành 3 chƣơng:

– Chƣơng 1: Tổng quan về kiểm soát hoạt động.
– Chƣơng 2: Thực trạng về hệ thống kiểm soát hoạt động tại Xí nghiệp chế
biến lâm sản xuất khẩu Pisico.

– Chƣơng 3: Phƣơng hƣớng và giải pháp hoàn thiện hệ thống kiểm soát hoạt
động tại Xí nghiệp chế biến lâm sản xuất khẩu Pisico.


1

CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG
1.1. Kiểm soát hoạt động
1.1.1. Kiểm soát
Kiểm soát là quá trình thiết lập các thủ tục, công cụ, và hệ thống các tổ chức
dùng để giám sát các hoạt động và để đạt đƣợc mục tiêu của tổ chức đề ra.
( Blocher et all, 2010)
Đây là một chức năng quan trọng bởi vì nó giúp kiểm tra các lỗi và có những
hành động khắc phục để độ lệch từ tiêu chuẩn đƣợc giảm thiểu và tuyên bố mục
tiêu của tổ chức đạt đƣợc theo cách mong muốn. Quá trình kiểm soát thƣờng liên
quan đến việc đặt ra thành quả mong muốn, so sánh thành quả với mong muốn, tính
toán những chênh lệch giữa thành quả đạt đƣợc và mong muốn, từ đó có những
hành động ứng xử thích hợp.
Nhƣ vậy, kiểm soát thực chất là quá trình đo lƣờng kết quả thực hiện, so sánh
với các tiêu chuẩn, phát hiện sai lệch và nguyên nhân, tiến hành các điều chỉnh
nhằm làm cho kết quả cuối cùng phù hợp với mục tiêu đã đƣợc xác định.
1.1.2. Kiểm soát hoạt động
Việc đánh giá thành quả là quá trình mà nhà quản trị ở tất cả các cấp thu thập
thông tin về thành quả công việc trong doanh nghiệp và đánh giá thành quả dựa vào
các tiêu chí đã đƣợc xây dựng trƣớc nhƣ: dự toán, kế hoạch, và mục tiêu. Đánh giá
thành quả đƣợc áp dụng cho một trong ba chức năng quản lý: hoạt động, tiếp thị, và
tài chính. Trong hoạt động, việc đánh giá thành quả tập trung vào hoạt động của
giám đốc sản xuất và ngƣời quản đốc phân xƣởng để báo cáo cho họ. Trong tiếp
thị, việc đánh giá thành quả đƣợc áp dụng cho các hoạt động của trƣởng nhóm kinh
doanh, giám đốc kinh doanh, và từng nhân viên kinh doanh. Trong tài chính, việc
đánh giá thành quả giám sát hoạt động tài chính của công ty, bao gồm duy trì khả
năng thanh khoản, quản lý dòng tiền, chi phí vốn, và các hoạt động tài chính khác.
Thành quả đƣợc đánh giá ở nhiều góc độ khác nhau trong doanh nghiệp: nhà
quản trị cấp cao, nhà quản trị cấp trung và cấp hoạt động của từng nhà máy sản

2
xuất, nhân viên bán hàng. Trong hoạt động, thành quả của từng ngƣời quản đốc
phân xƣởng ở cấp hoạt động đƣợc đánh giá bởi giám đốc nhà máy, giám đốc nhà
máy sẽ đƣợc đánh giá bởi nhà quản trị cấp cao hơn. Tƣơng tự, từng nhân viên kinh
doanh sẽ đƣợc đánh giá bởi giám đốc kinh doanh, và giám đốc kinh doanh sẽ đƣợc
đánh giá bởi cấp cao hơn …. Thƣờng không có nhân viên cấp hoạt động liên quan
đến quản trị tài chính, vì vậy thành quả của giám đốc tài chính thƣờng chỉ đƣợc
đánh giá bởiquản lý cấp cao hơn.
Vì vậy kiểm soát hoạt động đƣợc định nghĩa nhƣ sau:
Kiểm soát hoạt động là sự đánh giá nhân viên cấp hoạt động bởi nhà quản
trị cấp trung. ( Blocher et all,2001)
Nhƣ vậy, kiểm soát hoạt động thực chất là sự đánh giá của nhà quản trị cấp
trung đối với những thành quả hoạt động của nhân viên dƣới quyền về việc đáp ứng
những yêu cầu mà họ đề ra.
1.2. Phân biệt kiểm soát hoạt động và kiểm soát quản lý
Trong sự tƣơng phản với kiểm soát hoạt động, tập trung vào các thƣớc đo
thành quả trong ngắn hạn, trong khi đó kiểm soát quản lý tập trung vào nhà quản trị
cấp cao và mục tiêu chiến lƣợc dài hạn. Kiểm soát hoạt động có sự quản lý bằng
phƣơng pháp loại trừ, đó là, nó xác định các đơn vị, cá nhân có hoạt động không
phù hợp với kỳ vọng để các vấn đề có thể đƣợc sửa chữa kịp thời. Ngƣợc lại, kiểm
soát quản lý có nhiều sự kiên định với sự quản lý bởi phƣơng pháp hƣớng đến mục
tiêu, trong các mục tiêu dài hạn nhƣ tăng trƣởng và khả năng sinh lợi đã đƣợc xác
định và thành quả thực hiện việc đo lƣờng định kỳ để đạt đƣợc mục tiêu.
Kiểm soát quản lý rộng hơn và có nhiều mục tiêu chiến lƣợc hơn: đánh giá
khả năng sinh lợi tổng thể của đơn vị cũng nhƣ thành quả của nhà quản lý, quyết
định bộ phận nào nên giữ lại hoặc đóng cửa, và thúc đẩy nhà quản lý đạt đƣợc mục
tiêu của nhà quản trị cấp cao. Bởi vì trọng tâm rộng hơn này, mục tiêu trong kiểm
soát quản lý khác nhau có nhiều phƣơng pháp đo lƣờng để đánh giá thành quả chứ
không chỉ đơn thuần là chỉ tiêu tài chính, hoặc những phƣơng pháp hoạt động chỉ
thích hợp trong kiểm soát hoạt động.

3
Nhƣ vậy, vai trò của kiểm soát quản lý và kiểm soát hoạt động là khác nhau
đƣợc minh họa theo sơ đồ sau:
Sơ đồ 1.1. Sơ đồ tổ chức: kiểm soát hoạt động và kiểm soát quản lý
Tổng Giám Đốc
Giám Đốc Tài
Chính
Giám Đốc Kinh
Doanh

Khu vực
A

Nhân
viên
1

Khu Vực
B

Nhân
viên
2

Giám Đốc Sản
xuất

Nhà máy

A

Nhân
viên
3

Kiểm
soát
quản
lý

Nhà máy
B

Nhân
viên
4

Kiểm
soát
hoạt
động

( Blocher et all, 2001, trang 856-857 )
1.3. Các công cụ kiểm soát hoạt động
Việc đo lƣờng hiệu quả và hiệu suất giúp nhà quản lý đánh giá hoạt động. Nhà
quản lý quan tâm đến hiệu quả nên họ có thể đạt tới những mục tiêu xác lập cho
hoạt động và quan tâm đến hiệu suất nên họ có thể thực hiện hoạt động với ít tài
nguyên nhất. Thông thƣờng nhà quản trị đo lƣờng hiệu quả và hiệu suất thông qua
các thƣớc đo thành quả trong ngắn hạn để kiểm soát hoạt động của doanh nghiệp,

trong đó bao gồm việc sử dụng thƣớc đo tài chính và thƣớc đo phi tài chính. Các tổ
chức thƣờng thực hiện kiểm soát trên qui mô lớn, bao trùm toàn bộ thành quả của tổ
chức bằng cách sử dụng các thƣớc đo tài chính. Ngƣợc lại, các tổ chức còn thực
hiện kiểm soát trên qui mô nhỏ, đó là kiểm soát các quá trình, bằng cách sử dụng


4
các thƣớc đo phi tài chính để bổ sung cho các thƣớc đo tài chính. Đối việc sử dụng
thƣớc đo tài chính, nhà quản trị sẽ tiến hành thông qua phân tích các chênh lệch để
đánh giá thành quả hoạt động ngắn hạn.
Phân tích chênh lệch: Là quá trình so sánh mức doanh thu hoặc chi phí mong
muốn với mức đƣợc thực hiện để tính ra chênh lệch. Chệnh lệch là dấu hiệu cho biết
rằng các giả định của kế hoạch tài chính đã không thực hiện đƣợc. Các nhà phân
tích nghiên cứu các chênh lệch (đặc biệt là các chênh lệch bất lợi) trọng yếu để hiểu
tại sao những kì vọng không thể đạt đƣợc và những hành động nào nên đƣợc thực
hiện từ các chênh lệch đó. ( Blocher et all,2005)
Việc đánh giá thành quả hoạt động đƣợc thực hiện thông qua phân tích các
chênh lệch:

– Chênh lệch so với dự toán tổng thể
– Chênh lệch theo dự toán linh hoạt
– Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu và chi phí
1.3.1. Phân tích chênh lệch so với dự toán tổng thể
1.3.1.1. Dự toán tổng thể
Dự toán tổng thể là là tập hợp toàn diện các bản dự toán về tất cả các giai
đoạn của các mặt hoạt động kinh doanh trong một kỳ thời gian cụ thể.
Dự toán tổng thể thƣờng đƣợc lập cho nhiều thời kỳ nhƣ tháng, quý, năm.
Hình thức và số lƣợng các dự toán phụ thuộc vào từng loại doanh nghiệp.
Dự toán tổng thể phục vụ cho việc lập kế hoạch và là công cụ kiểm soát để
quản lý vì họ có thể lên kế hoạch các hoạt động kinh doanh trong kỳ trên cơ sở dự

toán tổng thể. Vào cuối mỗi kỳ, kết quả thực tế có thể đƣợc so sánh với dự toán
tổng thể thông qua phân tích chênh lệch trên cơ sở dự toán tổng thể và các hoạt
động kiểm soát cần thiết có thể đƣợc thực hiện.
1.3.1.2. Phân tích chênh lệch so với dự toán tổng thể
Dự toán tổng thể đƣợc lập cho một mức hoạt động duy nhất. Việc so sánh
kết quả thực tế so với dự toán tổng thể chỉ ra chênh lệch lợi nhuận hoạt động. Việc
so sánh này sẽ giúp ta biết đƣợc kết quả hoạt động của doanh nghiệp…


5
Các nhà hoạch định sẽ tính các chênh lệch bằng cách lấy dữ liệu thực tế trừ
cho dữ liệu kế hoạch.
Tổng chênh lệch LN hoạt động = LN hoạt động thực tế - LN hoạt động dự toán tổng thể

Chênh lệch dƣơng đối với doanh thu là thuận lợi, điều đó có nghĩa là doanh
thu thực tế nhiều hơn kế hoạch.
Chênh lệch dƣơng đối với chi phí là bất lợi, điều đó có nghĩa là chi phí thực
tế nhiều hơn kế hoạch.
Để hiểu rõ hơn phân tích chênh lệch so với dự toán tổng thể, chúng ta tìm
hiểu ví dụ minh họa bảng 1.1 tại Công ty C
Bảng 1.1- Phân tích chênh lệch theo dự toán tổng thể
Năm 2012
Chỉ tiêu

ĐVT

A

B

Số lƣợng sản phẩm
tiêu thụ
Doanh thu

Biến phí bán hàng và
quản lý
Số dƣ đảm phí

Định phí bán hàng và
quản lý
Lợi nhuận hoạt động

Chênh

thực tế

tổng thể

lệch

(1)

(2)

(3)= (1)-(2)

Đánh giá
C

7.800

10.000

(2.200)

Bất lợi

Trđ

78.000

100.000

(22.000)

Bất lợi

42.286

50.299

(8.013)

Trđ

25.163

30.154

(4.991)

Thuận lợi

Trđ

17.123

20.145

(3.022)

Thuận lợi

Trđ

35.714

49.701

(13.987)

Bất lợi

22.125

22.125

Trđ

10.000

10.000

Trđ

12.125

12.125

Trđ

13.589

27.576

(13.987)

Bất lợi

Trừ định phí
Định phí sản xuất

Dự toán

SP

Trừ biến phí
Biến phí sản xuất

Kết quả

6
Qua bảng 1.1, ta thấy có sự chênh lệch giữa dự toán và kết quả thực tế nhƣ
sau:

– Số lƣợng sản phẩm giảm so dự toán 2.200 sp. Đây là chênh lệch bất lợi.
– Doanh thu thực tế giảm so dự toán 22.000 Trđ. Đây là chênh lệch bất lợi.
 Công ty A không đạt đƣợc kết quả trong việc đạt đƣợc mức doanh thu dự toán.

– Số dƣ đảm phí giảm so dự toán 13.987 Trđ. Đây là chênh lệch bất lợi.
– Lợi nhuận hoạt động thực tế giảm so dự toán 13.987 Trđ. Đây là chênh
lệch bất lợi  Công ty A không có kết quả trong việc đạt đƣợc lợi nhuận hoạt động
dự toán.
Riêng biến phí sản xuất giảm so dự toán 4.991 Trđ, biến phí bán hàng và
quản lý giảm so dự toán 3.022 Trđ. Nhƣ vậy chênh lệch giữa biến phí thực tế và
biến phí theo dự toán là những chênh lệch thuận lợi. Kết luận này chƣa hoàn toàn
chính xác vì ta thấy:
 Biến phí sản xuất đơn vị thực tế 3,226 Trđ/sp (= 25.163 Trđ/7.800sp)
cao hơn so biến phí sản xuất đơn vị dự toán 3,015 Trđ/sp (= 30.154Trđ/10.000sp).
Đây là chênh lệch bất lợi.
 Biến phí bán hàng và quản lý đơn vị thực tế 2,195 Trđ/sp (=17.123
Trđ/7.800sp) cao hơn so Biến phí bán hàng và quản lý đơn vị dự toán 2,015 Trđ/sp
(= 20.145Trđ/10.000sp). Đây là chênh lệch bất lợi.
Tại sao lại có sự mâu thuẫn trên? Sự chênh lệch này là do nguyên nhân
nào? Sự chênh lệch này do sự ảnh hƣởng biến phí đơn vị hay số lƣợng sản phẩm
tiêu thụ so với sự chênh lệch của tổng biến phí thực tế và dự toán? Để hiểu rõ hơn
và đánh giá đƣợc hiệu quả hoạt động chứ không đơn thuần là kết quả, chúng ta sẽ
nghiên cứu vào chênh lệch dự toán linh hoạt.
1.3.2. Phân tích chênh lệch theo dự toán linh hoạt

1.3.2.1. Dự toán linh hoạt
Dự toán linh hoạt là tiêu chuẩn quan trọng trong việc giám sát và kiểm soát
hoạt động, đánh giá kết quả và thành quả hoạt động. Những điều kiện hoạt động,
tuy nhiên, là ít khi chính xác theo cách họ đã dự báo khi lập dự toán. Khi điều kiện


7
hoạt động thay đổi, một tổ chức cần dự toán để liên kết chặt chẽ những thay đổi
này. Dự toán tổng thể hữu ích cho việc lập kế hoạch ban đầu và kết quả phối hợp
cho kỳ dự toán. Sự đánh giá hoạt động trong một kỳ nên xem xét những điều kiện
hoạt động thay đổi của doanh nghiệp và kiểm tra mục tiêu thiết lập của kỳ dự toán .
Một công cụ có thể giúp thích ứng thay đổi quan trọng trong hoạt động là dự toán
linh hoạt.
Nhƣ vậy, dự toán linh hoạt đƣợc đĩnh nghĩa nhƣ sau:
Dự toán linh hoạt là dự toán điều chỉnh doanh thu và chi phí cho những
thay đổi trong kết quả đạt đƣợc. ( Blocher et all,2001)
Dự toán linh hoạt chỉ doanh thu và chi phí nên phát sinh ở mức hoạt động
thực tế. Dự toán linh hoạt có thể đƣợc lập cho bất kỳ mức hoạt động nào trong giới
hạn thích hợp. Để điều chỉnh dự toán cho các mức hoạt động khác nhau, chúng ta
phải biết chi phí ứng xử ra sao khi mức độ hoạt động thay đổi.
Dự toán linh hoạt còn giúp nhà quản trị chỉ ra các chênh lệch do kiểm soát
tốt chi phí hoặc thiếu kiểm soát tốt chi phí. Thông qua dự toán linh hoạt nhà quản trị
sẽ cải thiện đƣợc việc đánh giá thành quả bằng việc phân tích các chênh lệch trên cơ
sở dự toán linh hoạt.
Nhƣ vậy nhờ dự toán linh hoạt, chúng ta có thể điều chỉnh dự toán về mức
hoạt động thực tế, từ đó thông tin chênh lệch giữa dự toán và thực tế có ý nghĩa
trong quản lý.
1.3.2.2. Phân tích chênh lệch theo dự toán linh hoạt
Nhờ vào dự toán linh hoạt, chúng ta có thể tách biệt sự khác nhau giữa kết
quả hoạt động và dự toán thành các chênh lệch:

-

Chênh lệch dự toán linh hoạt.

-

Chênh lệch khối lƣợng tiêu thụ.

1.3.2.2.1. Chênh lệch dự toán linh hoạt
Chênh lệch dự toán linh hoạt là sự khác biệt giữa các kết quả hoạt động và
dự toán linh hoạt tại mức sản lƣợng thực tế của thời kỳ. Chênh lệch dự toán linh


8
hoạt đo lƣờng tính hiệu quả trong việc sử dụng các nguồn lực đầu vào để đạt đƣợc
kết quả hoạt động của kỳ. ( Blocher at all,2001 )
Chênh lệch dự toán linh hoạt chính là việc phân tích chênh lệch giữa lợi
nhuận hoạt động thực tế và lợi nhuận hoạt động dự toán linh hoạt.
Chênh lệch dự
toán linh hoạt

=

LN hoạt động
thực tế

LN hoạt động

-

dự toán linh hoạt

Việc so sánh này giúp nhà quản trị đánh giá thành quả hoạt động của doanh
nghiêp, từ đó đƣa ra các biện pháp khắc phục và tìm ra các định hƣớng hoạt động
kinh doanh cho sự phát triển của doanh nghiệp.
Để hiểu rõ hơn phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt, chúng ta tìm hiểu ví
dụ minh họa bảng 1.2 tại Công ty C.
Bảng 1.2. Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt
Năm 2012
Kết quả

Dự toán

Chênh

Đánh

thực tế

linh hoạt

lệch

giá

B

(1)

(2)

Số lƣợng sản phẩm tiêu thụ

SP

7.800

7.800

Doanh thu

Trđ

78.000

78.000

42.286

40.275

2.011

Trđ

25.163

24.150

1.013

Bất lợi

Trđ

17.123

16.125

998

Bất lợi

Trđ

35.714

37.725

(2.011)

Bất lợi

22.125

22.150

Trđ

10.000

10.000

Trđ

12.125

12.125

Trđ

13.589

15.600

(2.001)

Bất lợi

Chỉ tiêu

ĐVT

A

Trừ biến phí
Biến phí sản xuất
Biến phí bán hàng và quản
lý
Số dƣ đảm phí

Trừ định phí
Định phí sản xuất
Định phí bán hàng và quản
lý
Lợi nhuận hoạt động

(3)=(1)(2)

C


9
Qua bảng 1.2, ta thấy dự toán linh hoạt đƣợc lập cho cùng một mức hoạt
động ( 7.800 sản phẩm) thực tế đạt đƣợc, tất cả các chênh lệch đều là yếu tố bất lợi.
Bảng 1.3 cho chúng ta một nhận định chính xác hơn về chênh lệch biến phí thuộc về
yếu tố bất lợi, trong khi đó ở bảng 1.2 chỉ ra rằng chênh lệch biến phí thuộc về yếu
tố thuận lợi. Nguyên nhân là do:
- Mức độ hoạt động giảm 2.200 sản phẩm.
- Biến phí sản xuất đơn vị thực tế 3,226 Trđ/sp (= 25.163 Trđ/7.800sp) nhiều
hơn so biến phí sản xuất đơn vị dự toán 3,096 Trđ/sp (= 24.150Trđ/7.800sp).
- Biến phí bán hàng và quản lý đơn vị thực tế 2,195 Trđ/sp (=17.123
Trđ/7.800sp) nhiều hơn so biến phí bán hàng và quản lý đơn vị dự toán 2,067
Trđ/sp (= 16.125Trđ/7.800sp).
Việc phân tích này sẽ đƣợc làm rõ hơn khi chúng ta đi vào phân tích
chênh lệch khối lƣợng tiêu thụ.
1.3.2.2.2. Chênh lệch khối lượng tiêu thụ
Chênh lệch khối lƣợng tiêu thụ là sự khác biệt giữa dự toán linh hoạt và
dự toán tổng thể và nó đo lƣờng hiệu quả của những thay đổi trong doanh thu, chi
phí, số dƣ đảm phí, và lợi nhuận hoạt động trong sự thay đổi của đơn vị bán hàng.
( Blocher at all, 2001 )

Chênh lệch khối lƣợng tiêu thụ đáng kể có thể có tác động nghiêm trọng đối
với quản lý chiến lƣợc. Chênh lệch khối lƣợng tiêu thụ bất lợi đáng kể có thể chỉ ra
rằng thị trƣờng nhỏ hơn so với mức dự kiến khi công ty thiết lập chiến lƣợc và mục
tiêu cho thời kỳ. Công ty cần phải sửa đổi và từ bỏ chiến lƣợc của mình. Chênh lệch
khối lƣợng tiêu thụ không đáng kể chỉ ra rằng chiến lƣợc của công ty và kế hoạch
hoạt động đang đi đúng hƣớng để đạt đƣợc mục tiêu của mình.
Nhƣ vậy, chênh lệch khối lƣợng tiêu thụ chính là việc phân tích chênh lệch
giữa dự toán linh hoạt và dự toán tổng thể đƣợc thể hiện ở bảng 1.3.


10

Bảng 1.3. Phân tích chênh lệch theo dự toán linh hoạt và dự toán tổng thể
Năm 2012
Chỉ tiêu

A
Số lƣợng sản phẩm tiêu thụ

ĐVT

B
SP

Kết quả thực

Dự toán linh

Dự toán tổng

Chênh lệch theo

Chênh lệch khối

Chênh lệch

tế

hoạt

thể

dự toán linh hoạt

lƣợng tiêu thụ

tổng thể

(1)

(2)

(3)

(4)=(1)-(2)

(5)=(2)-(3)

(6)=(1)-(3)

7.800

7.800

10.000

10.000.000

10.000.000

10.000.000

(2.200)

(2.200)

-

-

Giá bán

đồng

Doanh thu

đồng

78.000.000.000 78.000.000.000 100.000.000.000

Trừ biến phí

đồng

42.286.000.000 40.275.000.000

50.299.000.000

2.011.000.000

(10.024.000.000)

(8.013.000.000)

21.358.811.000 20.758.632.000

21.644.770.000

600.179.000

(886.138.000)

(285.959.000)

Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
Chi phí nhân công trực tiếp

-

(22.000.000.000) (22.000.000.000)

3.018.000.000

2.730.200.000

7.520.000.000

287.800.000

(4.789.800.000)

(4.502.000.000)

786.189.000

661.168.000

989.230.000

125.021.000

(328.062.000)

(203.041.000)

17.123.000.000 16.125.000.000

20.145.000.000

998.000.0000

(4.020.000.000)

(3.022.000.000)

35.714.000.000 37.725.000.000

49.701.000.000

(2.011.000.000)

(11.976.000.000) (13.987.000.000)

Định phí sản xuất chung

10.000.000.000 10.000.000.000

10.000.000.000

Định phí bán hàng và quản lý

12.125.000.000 12.125.000.000

12.125.000.000

Lợi nhuận hoạt động

13.607.000.000 15.600.000.000

27.576.000.000

(2.011.000.000)

(11.976.000.000) (13.987.000.000)

Biến phí sản xuất chug
Biến phí bán hàng và quản lý
Số dƣ đảm phí

đồng

Trừ định phí

đồng


11

Qua bảng 1.3 :

– Ở cột (4), số lƣợng sản phẩm tiêu thụ và định phí không thay đổi. Nhƣ vậy
số liệu cho ta biết chênh lệch là do nguyên nhân biến phí thay đổi. Chi phí nguyên
vật liệu trực tiếp thực tế tăng so với dự toán linh hoạt là 600.179.000 đồng, chi phí
nhân công trực tiếp thực tế tăng so với dự toán linh hoạt là 287.800.000 đồng, biến
phí sản xuất chung thực tế tăng so với dự toán linh hoạt là 125.021.000 đồng, biến
phí bán hàng và quản lý đơn vị thực tế tăng so với dự toán linh hoạt là 998.000.000
đồng . Chính chênh lệch do biến phí đã làm giảm số dƣ đảm phí là 2.011.000.000
đồng. Do đó nó làm giảm lợi nhuận hoạt động tƣơng ứng là 2.011.000.000 đồng.

– Ở cột (5), số liệu cho ta thấy chênh lệch giữa dự toán linh hoạt và dự toán

tổng thể là do nguyên nhân số lƣợng sản phẩm tiêu thụ thực tế thấp so với dự toán
tổng thể là 2.200 SP dẫn đến làm giảm doanh thu 22.000 đồng và tổng biến phí
giảm tƣơng ứng 10.024.000.000 đồng, đồng thời làm giảm lợi nhuận hoạt động
tƣơng ứng là 11.976.000.000 đồng.

– Ở cột (6), số liệu cho thấy chênh lệch giữa thực tế và dự toán tổng thể làm
lợi nhuận hoạt động giảm 13.987.000.000 đồng là do hai nguyên nhân:
o Do chênh lệch khối lƣợng sản phẩm tiêu thụ góp phần làm giảm lợi
nhuận 11.976.000.000 đồng.
o Do chênh lệch dự toán linh hoạt góp phần làm giảm lợi nhuận hoạt
động 2.011.000.000 đồng (đánh giá thành quả của nhà quản trị không hiệu quả
trong việc quản lý biến phí và định phí)
Nhƣ vậy qua việc phân tích chênh lệch theo dự toán linh hoạt và dự toán
tổng thể, các nhà quản trị sẽ đánh giá thành quả quản lý một cách minh bạch và
chính xác. Từ đó các nhà quản trị sẽ tìm ra các nguyên nhân gây ra chênh lệch, và
có hƣớng xử lý thích hợp.