Đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty TNHH kiểm toán và tư vấn thuế ATAX.

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG

LÊ THỊ KIM YẾN

ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN
VÀ TƯ VẤN THUẾ ATAX

LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH

Đà Nẵng – Năm 2013


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG

LÊ THỊ KIM YẾN

ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN
VÀ TƯ VẤN THUẾ ATAX

Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60.34.30

LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH

Người hướng dẫn khoa học: TS. ĐOÀN THỊ NGỌC TRAI

Đà Nẵng – Năm 2013


LỜI CAM ĐOAN

Tôi cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi.
Các số liệu, kết quả nêu trong luận văn là trung thực và chưa từng
được ai công bố trong bất kỳ công trình nào khác

Tác giả luận văn

LÊ THỊ KIM YẾN


MỤC LỤC
MỞ ĐẦU .................................................................................................. 1
1. Tính cấp thiết của đề tài ........................................................................ 1
2. Mục tiêu nghiên cứu ............................................................................. 2
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu......................................................... 2
4. Phương pháp nghiên cứu ...................................................................... 3
5. Bố cục đề tài.......................................................................................... 4
6. Tổng quan tài liệu ................................................................................. 4

CHƯƠNG 1. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM
TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH .................... 9
1.1. TỔNG QUAN VỀ RỦI RO KIỂM TOÁN...................................... 9
1.1.1. Khái niệm rủi ro kiểm toán ............................................................. 9
1.1.2. Các thành phần rủi ro kiểm toán và mô hình rủi ro kiểm toán ....... 9

1.2. ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC .11
1.2.1. Xác định mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được ................ 11
1.2.2. Đánh giá rủi ro tiềm tàng .............................................................. 13
1.2.3. Đánh giá rủi ro kiểm soát.............................................................. 17
1.2.4. Xác định rủi ro phát hiện .............................................................. 27

1.3. YÊU CẦU CỦA CÁC CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM
ĐỐI VỚI VIỆC ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN ............................ 29
CHƯƠNG 2. CÔNG TÁC ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY
TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN THUẾ ATAX............................ 31
2.1. GIỚI THIỆU VỀ CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN
THUẾ ATAX.......................................................................................... 31
2.1.1. Quá trình hình thành và phát triển ................................................ 31


2.1.2. Các dịch vụ cung cấp tại ATAX ................................................... 31
2.1.3. Cơ cấu tổ chức và quản lý tại công ty ATAX............................... 32
2.1.4. Quy trình kiểm toán BCTC được áp dụng tại ATAX................... 33
2.1.5. Sơ lược về phần mềm kiểm toán Audit System 2 “AS2” ATAX
đang áp dụng ........................................................................................... 35

2.2. THỰC TRẠNG CÔNG TÁC ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN
TRONG KIỂM TOÁN BCTC TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ
TƯ VẤN THUẾ ATAX.......................................................................... 35
2.2.1. Tổng quát về quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán
BCTC tại ATAX ..................................................................................... 37
2.2.2. Thực tế công tác đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC
do ATAX thực hiện tại khách hàng ........................................................ 40
2.2.3. Đánh giá thực trạng công tác đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm

toán BCTC tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX ........ 65

CHƯƠNG 3. HOÀN THIỆN CÔNG TÁC ĐÁNH GIÁ RỦI RO
KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC TẠI CÔNG TY TNHH
KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN THUẾ ATAX......................................... 70
3.1. ĐỔI MỚI PHƯƠNG PHÁP ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN.. 70
3.1.1. Sự cần thiết phải đổi mới phương pháp đánh giá rủi ro kiểm toán... 70
3.1.2. Vận dụng phương pháp đánh giá rủi ro kiểm toán theo hướng tiếp
cận kiểm toán dựa trên rủi ro .................................................................. 71

3.2. CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM
TOÁN THEO HƯỚNG TIẾP CẬN DỰA TRÊN RỦI RO ................... 73
3.2.1. Hoàn thiện việc tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động... 73
3.2.2. Hoàn thiện phương pháp xác định rủi ro có sai sót trọng yếu ...... 80


3.3.3. Hoàn thiện công tác đánh giá rủi ro kiểm soát trong mối liên hệ
với rủi ro tiềm tàng................................................................................ 108
3.3.4. Các giải pháp hỗ trợ công tác đánh giá rủi ro kiểm toán ............ 114

KẾT LUẬN .......................................................................................... 119
TÀI LIỆU THAM KHẢO
QUYẾT ĐỊNH GIAO ĐỀ TÀI LUẬN VĂN (Bản sao)
PHỤ LỤC


DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT
ACCA

:

Hiệp hội kế toán công chứng viên Anh quốc

ATAX

:

Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX

BCTC

:

BCTC

BCKQKD :

Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

CĐKT

:

Cân đối kế toán

CSDL

:

Cơ sở dẫn liệu

DNNN

:

DN Nhà nước

ĐTNN

:

Đầu tư nước ngoài

TK

:

Tài khoản

KD

:

Kinh doanh

KTV

:

Kiểm toán viên

KSNB

:

Kiểm soát nội bộ

COSO

:

Ban kiểm soát các tổ chức tài trợ

HĐQT

:

Hội đồng quản trị

BGĐ

:

Ban Giám đốc

BKS

:

Ban kiểm soát

BĐS

:

Bất động sản

KH

:

Khách hàng

HĐXD

:

Hợp đồng xây dựng


DANH MỤC CÁC BẢNG
Số hiệu

Tên bảng

bảng

Trang

1.1

Ma trận rủi ro (trường hợp đánh giá riêng IR và CR)

28

1.2

Ma trận rủi ro (trường hợp đánh giá rủi ro kết hợp RMM)

28

2.1

Tổng hợp thực trạng đánh giá rủi ro kiểm toán tại ATAX

41

2.2

Bảng xác định hướng kiểm toán các khoản mục quan trọng

62

tại Công ty SP1
3.1

Bảng câu hỏi tìm hiểu quá trình kiểm soát chung

76

3.2

Bảng câu hỏi tìm hiểu quá trình kiểm soát ứng dụng

78

3.3

Cơ hội và thách thức đối với SP1

83

3.4

Điểm mạnh và điểm yếu của SP1

86

3.5

Nhận diện rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC của SP1

90

từ phân tích SWOT
3.6

Phân tích rủi ro phá sản Công ty SP1

95

3.7

Bảng câu hỏi nhận diện rủi ro kinh doanh

97

3.8

Bảng kết hợp rủi ro kinh doanh và động cơ DN

101

3.9

Bảng phân tích rủi ro tiềm tàng đối với khoản mục doanh

105

thu trong DN xây dựng
3.10

Bảng phân tích rủi ro tiềm tàng đối với khoản mục chi phí

106

trong DN xây dựng
3.11

Bảng đánh giá rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn liệu sự

110

phát sinh của doanh thu tại công ty SP1
3.12

Bảng phân tích rủi ro kiểm soát đối với khoản mục hàng

112

tồn kho trong DN sản xuất
3.13

Danh mục rủi ro đáng kể tham khảo

116


DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ

Số hiệu
sơ đồ

Tên sơ đồ

Trang

1.1

Rủi ro kiểm toán và các bộ phận rủi ro cấu thành

10

1.2

Quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát

17

2.1

Cơ cấu tổ chức tại Công ty ATAX

33

2.2

Quy trình kiểm toán BCTC tại ATAX

34

2.3

Quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC
do ATAX thực hiện

38

3.1

Quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát

109


1

MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Trong xu thế hội nhập với nền kinh tế thế giới và sự phát triển không
ngừng của nền kinh tế thị trường, hoạt động kinh doanh và tình hình tài chính
của các DN luôn là mối quan tâm của các cơ quan nhà nước, các nhà đầu tư,
người lao động, đặc biệt là chủ sở hữu DN, do đó nhu cầu về sự minh bạch
đối với thông tin tài chính càng trở nên quan trọng. Trước xu thế này, các
công ty kiểm toán càng chứng tỏ vai trò truyền thống của mình là xác minh và
bày tỏ ý kiến về tính trung thực, hợp lý của BCTC. Cũng chính do nhu cầu về
thông tin tài chính trung thực, khách quan ngày càng tăng đã đòi hỏi công ty
kiểm toán, đặc biệt là các công ty kiểm toán được chấp thuận kiểm toán
BCTC của các tổ chức phát hành chứng khoán, các công ty cổ phần niêm yết
kinh doanh trên thị trường chứng khoán phải chú trọng nhiều hơn đến chất
lượng dịch vụ kiểm toán.
Một trong những nhân tố cơ bản quyết định chất lượng cuộc kiểm toán
BCTC là công tác đánh giá rủi ro kiểm toán. Đánh giá rủi ro kiểm toán là một
khâu then chốt mà KTV cần thực hiện, làm cơ sở cho việc chấp nhận khách
hàng, xây dựng kế hoạch kiểm toán, thiết kế các thủ tục kiểm tra cần thiết
cũng như xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán một cách hợp
lý và hiệu quả. Tuy nhiên, trong thực tế hiện nay, việc đánh giá rủi ro kiểm
toán ở các công ty kiểm toán nói chung vẫn chưa hoàn thiện. Thực tế thời
gian qua, nhiều bài báo cũng đã ghi nhận những tồn tại trong việc đánh giá rủi
ro kiểm toán, các nét điển hình như sau:

Thứ nhất, KTV không thực hiện đánh giá đầy đủ rủi ro kinh doanh trong
quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán, thậm chí không cảnh báo được các rủi ro
về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng dẫn đến DN bị phá sản hoặc
mất khả năng thanh toán ngay sau kiểm toán (như trường hợp của Công ty cổ


2
phần Bông Bạch Tuyết và Tập đoàn kinh tế Vinashin). [18]
Thứ hai, KTV không kiểm soát được rủi ro kiểm toán trong trường hợp
ban giám đốc công ty khách hàng thiếu tính trung thực hoặc cố tình gian lận.
Chẳng hạn như trường hợp BCTC năm 2008 và 2009 của Công ty cổ phần
dược phẩm Viễn Đông do Công ty trách nhiệm hữu hạn (TNHH) kiểm toán
và tư vấn (A&C) và Công ty TNHH Enrst&Young kiểm toán.[18]
Riêng tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Thuế ATAX, công tác
đánh giá rủi ro kiểm toán vẫn chưa được chú trọng đúng mức nên chất lượng
kiểm toán cũng bị ảnh hưởng. Mặc dù ATAX đã phổ biến áp dụng chương
trình kiểm toán được xây dựng theo phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro do
Hội KTV hành nghề ban hành nhưng thực tế KTV vẫn chưa áp dụng đầy đủ
các yêu cầu của chương trình này, đặc biệt là chưa ứng dụng có hiệu quả
hướng tiếp cận đánh giá rủi ro kiểm toán BCTC dựa trên kết quả đánh giá rủi
ro kinh doanh của khách hàng, vì vậy kết quả đánh giá rủi ro kiểm toán vẫn
chưa thực sự hữu hiệu để tăng chất lượng kiểm toán. Tuy nhiên, chưa có một
nghiên cứu tại ATAX để hoàn thiện vấn đề này.
Từ những phân tích trên, tác giả đã chọn nghiên cứu đề tài: “Đánh giá
rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư
vấn Thuế ATAX” làm luận văn tốt nghiệp.
2. Mục tiêu nghiên cứu
Phân tích làm rõ thực trạng công tác đánh giá rủi ro kiểm toán tại ATAX
nhằm tìm ra vấn đề còn tồn tại, từ đó đưa ra giải pháp thích hợp để hoàn thiện
công tác đánh giá rủi ro kiểm toán tại ATAX.

3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
3.1. Đối tượng nghiên cứu: Nghiên cứu công tác đánh giá rủi ro kiểm
toán trong kiểm toán BCTC tại ATAX.
3.2. Phạm vi nghiên cứu: Đề tài nghiên cứu tại ATAX. Nghiên cứu thực


3
tế và khảo sát hồ sơ kiểm toán trong năm 2013.
4. Phương pháp nghiên cứu
Để tiến hành công việc nghiên cứu thực trạng công tác đánh giá rủi ro
kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại ATAX, tác giả đã sử dụng phương
pháp nghiên cứu hồ sơ kết hợp với quan sát theo hướng tiếp cận hai nhóm
khách hàng:
Nhóm 1: Khách hàng kiểm toán BCTC là những khách hàng lớn, mức
rủi ro hợp đồng được đánh giá là cao.
Nhóm 2: Khách hàng thông thường.
Sau đó, tác giả vận dụng phương pháp đối chiếu, phân tích và tổng hợp
để đánh giá được những ưu điểm, hạn chế về công tác đánh giá rủi ro kiểm
toán tại ATAX.
Phương pháp suy diễn được vận dụng để đưa ra giải pháp giúp hoàn
thiện công tác đánh giá rủi ro kiểm toán tại ATAX. Việc suy diễn dựa vào cơ
sở lý thuyết, quy định của chuẩn mực về đánh giá rủi ro kiểm toán, đối chiếu
với thực trạng công tác đánh giá rủi ro tại ATAX.
Các thông tin được sử dụng trong nghiên cứu chủ yếu được thu thập từ
nguồn dữ liệu sơ cấp và dữ liệu thứ cấp. Cụ thể như sau:
Nguồn dữ liệu sơ cấp là các phương pháp đánh giá rủi ro kiểm toán được
tác giả trực tiếp thu thập thông qua việc quan sát, phỏng vấn các KTV trong
quá trình trực tiếp tham gia công tác kiểm toán BCTC tại ATAX.
Nguồn dữ liệu thứ cấp bao gồm tài liệu nội bộ của ATAX và các tài liệu
tham khảo khác. Tài liệu nội bộ của ATAX gồm chương trình kiểm toán

ATAX đang áp dụng, các hồ sơ kiểm toán trong năm 2013 do ATAX thực
hiện. Các tài liệu tham khảo khác gồm các chuẩn mực kế toán Việt Nam,
chuẩn mực kiểm toán quốc tế, các sách, báo, luận văn tham khảo liên quan
đến đánh giá rủi ro kiểm toán, quy trình kiểm toán của các Công ty kiểm toán


4
khác (Công ty TNHH kiểm toán và kế toán AAC, Công ty TNHH kiểm toán
và tư vấn A&C, Công ty TNHH Deloitte Việt Nam).
5. Bố cục đề tài
Ngoài các phần Mở đầu và Kết luận, luận văn gồm có 3 chương:
Chương 1: Cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán
báo cáo tài chính.
Chương 2: Công tác đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo
tài chính tại Công ty TNHH kiểm toán và tư vấn thuế ATAX.
Chương 3: Hoàn thiện công tác đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm
toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH kiểm toán và tư vấn thuế ATAX.
6. Tổng quan tài liệu
Kiểm toán nói chung và đánh giá rủi ro kiểm toán nói riêng đã được rất
nhiều tác giả quan tâm nghiên cứu. Trong quá trình thực hiện đề tài này, các
tài liệu chính liên quan quan đến cơ sở lý luận và thực tiễn về rủi ro kiểm toán
mà tác giả tham khảo như sau:
Hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA): Hệ thống ISA ra đời từ
năm 1991. Vào đầu những năm 2000, một số vụ gian lận BCTC lớn xảy ra
trên thế giới như Enron, Worldom đã khiến các nhà lập pháp chú trọng hơn
tới công tác kiểm toán. Ủy ban chuẩn mực kiểm toán quốc tế (IAASB) đã
soạn thảo lại hệ thống ISA nhằm đáp ứng sự thay đổi của nền kinh tế thế giới.
Năm 2009, IAASB đã chính thức ban hành hệ thống ISA mới, đi theo hướng
tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro.
Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) ban hành từ 1999 đến

2005 (có hiệu lực đến 31/12/2012): Quá trình xây dựng chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam bắt đầu chính thức từ tháng 09/1997, đến 29/12/2005, hoàn tất việc
han hành hệ thống VSA. Hệ thống VSA ra đời nhằm đáp ứng yêu cầu đổi mới
cơ chế quản lý kinh tế, tài chính, nâng cao chất lượng của kiểm toán độc lập,


5
lành mạnh hóa thông tin tài chính trong nền kinh kế. Hệ thống VSA được
biên soạn dựa trên các chuẩn mực kiểm toán quốc tế và được hiệu chỉnh phù
hợp với những đặc điểm riêng của Việt Nam.
Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) ban hành ngày
06/12/2012 (có hiệu lực từ 01/01/2014): Qua hơn 10 năm triển khai, hệ thống
VSA ban hành từ năm 1999 đến 2005 đã bộc lộ nhiều vấn đề không còn phù
hợp với điều kiện phát triển của nền kinh tế, đặc biệt là nền kinh tế phát triển
theo cơ chế thị trường. Do đó, Bộ tài chính đã soạn thảo và ban hành hệ thống
chuẩn mực kiểm toán Việt Nam mới vào năm 2012. Hệ thống VSA mới có
những ưu điểm mang tính đột phá so với VSA cũ. Theo VSA cũ, phương
pháp kiểm toán là phương pháp chọn mẫu, còn VSA mới dùng phương pháp
tiếp cận đánh giá và xác định rủi ro.
Chương trình kiểm toán mẫu do Hội KTV hành nghề ban hành: Ngày
01/01/2010, Hội KTV hành nghề Việt Nam đã ban hành chương trình nhằm
cung cấp các kinh nghiệm, công cụ để thực hiện các cuộc kiểm toán chất
lượng cao và hiệu quả. Phương pháp luận kiểm toán của Chương trình kiểm
toán mẫu này là phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro.
Ngoài ra, tác giả còn tham khảo một số luận án tiến sĩ và luận văn thạc sĩ
liên quan đến đề tài như sau:
“ Nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao
chất lượng hoạt động trong các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam”, Luận
án tiến sĩ kinh tế, Trường đại học kinh tế quốc dân (Tác giả Đoàn Thanh Nga
– năm 2011) [23]: Đề tài này đã khái quát được thực trạng công tác đánh giá

trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại nhiều công ty kiểm toán, nhận diện được
những ưu điểm, hạn chế của công tác này, đưa ra kết luận đánh giá trọng yếu
và rủi ro kiểm toán có tính quyết định đối với chất lượng kiểm toán. Tác giả
này còn đề xuất các giải pháp góp phần hoàn thiện công tác đánh giá trọng


6
yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán mà nổi bậc là
giải pháp hoàn thiện công tác đánh giá rủi ro kiểm toán theo phương pháp tiếp
cận dựa trên rủi ro kinh doanh của khách hàng. Tuy nhiên chưa có minh họa
thực tế cho việc ứng dụng giải pháp.
“Hoàn thiện kiểm toán BCTC của các Công ty niêm yết trên thị trường
chứng khoán Việt Nam”, Luận án tiến sĩ kinh doanh và quản lý, Trường Đại
học kinh tế Quốc dân (Tác giả Nguyễn Thị Mỹ - năm 2012) [22]: Đề tài đã
phát triển lý luận theo hướng đi sâu vào kiểm toán BCTC của loại hình công
ty niêm yết và khái quát thực trạng công tác kiểm toán công ty niêm yết tại 2
nhóm công ty kiểm toán tại Việt Nam (nhóm BIG 4 và nhóm các công ty còn
lại). Đề tài cũng đưa ra nhiều giải pháp hoàn thiện kiểm toán BCTC của các
công ty niêm yết trong đó có đề xuất việc ứng dụng phương pháp tiếp cận
theo hướng rủi ro trong kiểm toán BCTC của các công ty niêm yết.
“Đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại Công ty
TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC”, Luận văn Thạc sĩ kinh tế, Đại học Đà
Nẵng (Tác giả Phan Xuân Vạn – năm 2007) [28]: Đề tài này nghiên cứu cơ
sở lý luận về rủi ro kiểm toán theo hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
ban hành trước năm 2006, nghiên cứu quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán tại
Công ty AAC và hoàn hiện theo hướng đánh giá từng thành phần rủi ro kiểm
toán (rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện), điều này chưa cập
nhật được sự thay đổi theo hướng tiếp cận dựa trên rủi ro. Hơn nữa, đề tài này
chỉ mới dừng lại ở cơ sở lý luận, chưa dựa trên việc khảo sát hồ sơ kiểm toán
thực tế cũng như việc áp dụng cụ thể vào kiểm toán tại DN nên tính thực tiễn

chưa cao và khó vận dụng vào thực tế.
“Nghiên cứu phương pháp xác định phạm vi của thử nghiệm cơ bản từ
kết quả đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm toán BCTC DN tại Công ty
TNHH kiểm toán và tư vấn thuế ATAX”, Luận văn Thạc sĩ kinh tế, Đại học


7
Đà Nẵng (Tác giả Trần Thị Thanh Tiếng – năm 2012) [26]: Đề tài đã đi sâu
vào nghiên cứu, hoàn thiện việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để đánh
giá rủi ro kiểm soát nhằm xác định hệ số đảm bảo R (nhân tố chính dùng để
xác định cỡ mẫu trong thử nghiệm cơ bản). Xét về khía cạnh đánh giá rủi ro
kiểm toán, đề tài đã xây dựng được một số mục tiêu kiểm soát, thủ tục kiểm
soát và sử dụng bảng chấm điểm để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ về
mặt thiết kế và thực thi, từ đó kết luận mức độ rủi ro kiểm soát. Như vậy, đề
tài này chỉ mới hoàn thiện được một phần của công việc đánh giá hệ thống
kiểm soát nội bộ (tức là chỉ kiểm tra về mặt thiết kế và thực thi), hơn nữa,
việc xác định phạm vi thử nghiệm cơ bản chỉ dựa vào kết quả đánh giá hệ
thống kiểm soát nội bộ trong một số trường hợp là không hiệu quả. Chẳng hạn
trường hợp Ban Giám đốc công ty có động cơ gian lận làm đẹp BCTC do
công ty chuẩn bị phát hành thêm cổ phiếu để huy động vốn đầu tư, giả sử thực
hiện đánh giá hệ thống KSNB theo phương pháp được đề xuất trong đề tài
này cho kết quả rủi ro kiểm soát thấp thì KTV sẽ thực hiện thử nghiệm cơ bản
với mức độ đảm bảo thấp nhất (R=0,3), theo đó, KTV sẽ thực hiện thử
nghiệm cơ bản ít. Như vậy, cách tiếp cận kiểm toán mà tác giả đã đề xuất là
không phù hợp trong tình huống này.
Qua các tài liệu nghiên cứu liên quan trên, có thể thấy mặc dù hệ thống
chuẩn mực kiểm toán quốc tế và hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
(ban hành năm 2012) cũng như chương trình kiểm toán mẫu đang được rất
nhiều các công ty kiểm toán Việt Nam áp dụng đã thay đổi sang phương pháp
tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro, theo đó, cách thức xác định và đánh giá rủi

ro kiểm toán đã thay đổi nhưng chưa có nghiên cứu nào đi sâu vào ứng dụng
phương pháp này trong thực tế.
Bên cạnh đó, tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX chưa
có đề tài nào nghiên cứu sâu về vấn đề này trong khi công tác đánh giá rủi ro


8
kiểm toán do các KTV tại ATAX thực hiện còn nhiều hạn chế.
Vì vậy mà tác giả đã chọn nghiên cứu công tác đánh giá rủi ro kiểm toán
BCTC trong điều kiện áp dụng phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi
ro. Từ những nội dung nghiên cứu trong các đề tài trước đây, đề tài này đã kế
thừa lý luận cơ bản về đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC và
vận dụng các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam mới được ban hành, đi sâu vào
phản ánh, đánh giá thực tế công tác đánh giá rủi ro kiểm toán tại ATAX và đề
xuất phương hướng hoàn thiện công tác đánh giá rủi ro kiểm toán tại ATAX.


9
CHƯƠNG 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1. TỔNG QUAN VỀ RỦI RO KIỂM TOÁN
1.1.1. Khái niệm rủi ro kiểm toán
Rủi ro kiểm toán (AR) là xác suất KTV đưa ra ý kiến kiểm toán không
phù hợp về BCTC khi BCTC đã được kiểm toán còn chứa đựng những sai sót
trọng yếu.
1.1.2. Các thành phần rủi ro kiểm toán và mô hình rủi ro kiểm toán
a. Các thành phần rủi ro kiểm toán
Xét về thành phần rủi ro, rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận: rủi ro

tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện.
Rủi ro tiềm tàng (IR): Là xác suất tồn tại sai phạm trọng yếu trên
BCTC khi chưa có sự tác động của bất kỳ hoạt động kiểm tra nào.[27, tr.15]
Rủi ro kiểm soát (CR): Là xác xuất hệ thống KSNB của đơn vị không
phát hiện và ngăn chặn kịp thời các gian lận và sai sót trọng yếu trên BCTC.
[27, tr.15]
Hai loại rủi ro này có thể gọi chung là rủi ro có sai sót trọng yếu trên các
BCTC chưa được kiểm toán, tồn tại do bản chất môi trường kinh doanh,
ngành nghề hoạt động cũng như sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ tại
đơn vị được kiểm toán.
Rủi ro phát hiện (DR): Là xác suất công việc kiểm toán của KTV
không phát hiện được các sai phạm trọng yếu trên BCTC.[27, tr.15]
Ngược lại với sự tồn tại độc lập của rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát
trong quá trình kiểm toán BCTC, rủi ro phát hiện gắn liền với các thủ tục
kiểm toán của KTV và có thể thay đổi tùy theo sự xét đoán của KTV.
Sơ đồ 1.1 dưới đây thể hiện các bộ phận của rủi ro kiểm toán.


10

Rủi ro tiềm tàng

Có sai lầm cụ thể
nào hay không?
Có
HTKSNB có phát
hiện được hay không?

Rủi ro kiểm soát

Không

Rủi ro phát hiện

KTV phát hiện được
bằng các thủ tục kiểm
toán hay không?
Không

Rủi ro kiểm toán

Ý kiến sai

Sơ đồ 1.1. Rủi ro kiểm toán và các bộ phận rủi ro cấu thành[15, tr.116]
b. Mô hình rủi ro kiểm toán
Với giả định IR, CR, DR là xác suất xảy ra các biến cố độc lập, từ định
lý nhân xác suất có thể biểu diễn mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và các
thành phần của rủi ro kiểm toán qua công thức: AR = IR x CR x DR (1)
Nhiều nghiên cứu đã kết hợp IR và CR thành rủi ro có sai sót trọng yếu
(Risk of Material Misstatement, viết tắt là RMM, RMM=IR×CR),
([36,tr.154], [44,tr.1]). Theo đó, mô hình rủi ro kiểm toán được viết lại:
AR = RMM x DR (2)
Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV biến đổi lại công thức (1) để phán
đoán mức độ sai sót có thể chấp nhận được, công thức được biến đổi như sau:
DR

=

AAR
IR * CR

11
1.2. ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC
Khi xác định phương pháp tiếp cận kiểm toán, KTV phải quan tâm đến
những đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát để xác định mức
độ rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được cho cơ sở dẫn liệu của BCTC và
xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục cơ bản cho cơ sở dẫn
liệu đó. Cách thức đánh giá từng loại rủi ro được tiến hành cụ thể như sau:
1.2.1. Xác định mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được
Đầu tiên, KTV thiết lập một mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được
cho hợp đồng kiểm toán. Mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận thường được
được xác định căn cứ hai yếu tố:
- Thứ nhất, mức độ người sử dụng tin tưởng vào BCTC đã được kiểm
toán: Khi người sử dụng bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào BCTC thì mức độ
ảnh hưởng trên phạm vi toàn xã hội sẽ càng lớn nếu có một sai sót trọng yếu
trên BCTC không được phát hiện. Do vậy, trong trường hợp này, KTV cần
xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm
toán thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luận của mình. Để nhận định
về mức độ người sử dụng tin tưởng vào BCTC, KTV quan tâm tới các khía
cạnh sau:
Quy mô của công ty khách hàng: Khách hàng có quy mô càng lớn thì
BCTC càng được sử dụng rộng rãi. Quy mô của khách hàng được đo lường
bằng tổng thu nhập hoặc tổng tài sản sẽ có ảnh hưởng tới rủi ro kiểm toán.
Sự phân phối quyền sở hữu: Quyền sở hữu thuộc về nhiều bên tham gia
hơn thì sẽ có nhiều người quan tâm đến BCTC hơn, rủi ro kiểm toán mong
muốn cũng cần được đánh giá ở mức thấp hơn và ngược lại.
Bản chất và quy mô của công nợ: Các khoản công nợ là những khoản
chắc chắn có liên quan tới một bên thứ ba cho vay, cho nợ. Các chủ nợ hiện
tại và tiềm năng thường quan tâm đến tình hình tài chính của công ty, đặc biệt

12
là khả năng thanh toán để xem xét có tiếp tục duy trì và cho DN vay tiếp hay
không. Vì thế, khi BCTC bao gồm một số lượng lớn các khoản công nợ hoặc
các khoản công nợ có quy mô lớn thì chúng có khả năng được quan tâm nhiều
hơn bởi các chủ nợ thực tế và tiềm năng.
- Thứ hai, khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo
cáo kiểm toán được công bố: Nếu tình hình tài chính của khách hàng có nguy
cơ xấu đi hoặc nhiều dấu hiệu cho thấy khách hàng đang gặp vấn đề về việc vi
phạm giả thuyết hoạt động liên tục tức rủi ro kinh doanh của khách hàng gia
tăng. Do đó, trong trường hợp này, KTV cần xác lập mức rủi ro kiểm toán có
thể chấp nhận được thấp nhằm hạn chế các sai phạm cũng như hạn chế thiệt
hại cho công ty kiểm toán. Để phán đoán khả năng này, KTV cần dựa vào các
yếu tố như:
Khả năng thanh toán: Khả năng thanh toán phản ánh rõ nét tình hình tài
chính của công ty. Nếu khả năng thanh toán thấp, thường xuyên thiếu tiền
mặt, vốn lưu động thì khả năng gặp khó khăn về tài chính là hoàn toàn có thể.
Các khoản lãi, lỗ trong các năm trước: Nếu khoản lãi giảm nhanh trong
nhiều năm thì KTV phải xem xét về khả năng hoạt động liên tục của Công ty.
Các biện pháp gia tăng vốn: Tỉ lệ vay nợ quá cao thì khả năng gặp khó
khăn về tài chính là hoàn toàn có thể khi công ty làm ăn đi xuống.
Bản chất hoạt động kinh doanh: với cùng điều kiện hoạt động kinh
doanh, một số công ty có rủi ro tài chính cao hơn các công ty khác, ví dụ như
công ty môi giới chứng khoán, kinh doanh hàng công nghệ cao...
Năng lực ban quản trị: Năng lực ban quản trị cũng là một yếu tố quan
trọng để xem xét khả năng gặp rủi ro tài chính của công ty. Với một ban quản
trị giỏi, có đầu óc chiến lược, khả năng công ty gặp rủi ro tài chính sẽ thấp.
Dựa vào các yếu tố trên, KTV xác định mức rủi ro kiểm toán có thể chấp
nhận được cho toàn bộ BCTC.

13
Sau khi thiết lập được mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được, KTV
sẽ đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, trên cơ sở đó xác định mức độ
rủi ro phát hiện nhằm làm căn cứ để thiết lập các thủ tục kiểm toán đầy đủ và
thích hợp.
1.2.2. Đánh giá rủi ro tiềm tàng
Rủi ro tiềm tàng sẽ được tiến hành đánh giá cho tổng thể BCTC và cho
số dư hoặc các nghiệp vụ quan trọng ở từng cơ sở dẫn liệu. Trường hợp
không thể xác định cụ thể được rủi ro tiềm tàng thì KTV phải giả định rằng
rủi ro tiềm tàng là cao cho cơ sở dẫn liệu đó. Công việc cụ thể được tiến hành
như sau:
a. Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC
Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC, KTV thường căn cứ
vào một số nhân tố tố ảnh hưởng sau:
Đặc điểm nhân sự của Ban Giám đốc: Sự liêm khiết, trình độ và kinh
nghiệm của Ban Giám đốc cũng như sự thay đổi thành phần Ban Giám đốc
trong niên độ kế toán. Trong đó, đặc biệt lưu ý đến vai trò của người lãnh đạo
cao nhất, vì đây là người có quyền quyết định phần lớn các chính sách của
DN và có ảnh hưởng trọng yếu đến hầu hết các hoạt động của DN. Nếu DN
được lãnh đạo bởi một người thiếu trung thực, có những biểu hiện gian lận
hoặc DN đó thường xuyên thay đổi nhân sự trong Ban Giám đốc thì KTV
phải đánh giá rủi ro tiềm tàng ở mức độ cao.
Đặc điểm nhân sự của phòng kế toán: trình độ và kinh nghiệm của kế
toán trưởng, của các thành viên chủ yếu trong phòng kế toán có liên quan trực
tiếp đến quá trình tập hợp, xử lý và cung cấp thông tin trên BCTC.
Những áp lực đối với Ban Giám đốc và kế toán trưởng: KTV cần xem
xét, đánh giá liệu Ban Giám đốc và kế toán trưởng DN có bị áp lực phải công
bố BCTC sai sự thật. Chẳng hạn, DN thực tế kinh doanh thua lỗ liên tục, mất

14
khả năng thanh toán, không được các ngân hàng truyền thống tiếp tục cho vay
nên dự kiến phát hành trái phiếu để huy động vốn. Với áp lực này thì có khả
năng dẫn đến việc trình bày BCTC sai sự thật về các khoản chi tiêu, doanh
thu, chi phí, lãi lỗ và khả năng thanh toán các khoản nợ.
Đặc điểm hoạt động của DN: Các đặc điểm hoạt động của DN như quy
trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động
theo mùa vụ... có ảnh hưởng đến mức độ rủi ro tiềm tàng của doanh nghiệp.
Chẳng hạn một DN có quy trình công nghệ lạc hậu thì khả năng trình bày giá
vốn hàng tồn kho là thành phẩm có thể không đúng theo nguyên tắc thận
trọng, một DN có nhiều đơn vị phụ thuộc, hoạt động trên địa bàn rộng thì có
khả năng cập nhật, tổng hợp số liệu có nhiều sai sót,...
Các nhân tố ảnh hưởng đến hoạt động của DN: những biến động về kinh
tế, cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán cũng tác động
đến rủi ro tiềm tàng của DN. Một DN hoạt động trong môi trường cạnh tranh
khốc liệt, mất dần thị phần thì KTV phải đánh giá rủi ro tiềm tàng là rất cao.
Sự suy thoái kinh tế cũng có thể ảnh hưởng đến khả năng tiếp tục hoạt động
của DN.
Hợp đồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn: Trong các
hợp đồng kiểm toán lần đầu, KTV thường thiếu hiểu biết và thiếu kinh
nghiệm về các sai sót của khách hàng nên họ thường đánh giá rủi ro tiềm tàng
cao hơn.
b. Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện số dư tài khoản và loại
nghiệp vụ
Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp
vụ thường dựa vào các yếu tố: mức rủi ro tiềm tàng đã đánh giá đối với toàn
bộ BCTC, tính chất của khoản mục, các nhân tố tác động tới rủi ro tiềm tàng
trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ dựa vào hiểu biết của

15
KTV, bao gồm các nhân tố sau:
Bản chất kinh doanh của khách hàng: rủi ro tiềm tàng bị tăng lên bởi
những đặc thù của ngành nghề kinh doanh mà nó có thể tạo nên những khó
khăn cho kiểm toán do tồn tại những khoản không chắc chắn hoặc khả năng
tồn tại một cách tiềm tàng những gian lận hoặc sai sót trên BCTC. Chẳng hạn,
khách hàng kinh doanh trong lĩnh vực tiền tệ tín dụng thường có nhiều rủi ro
trong quản lý tiền mặt và các phương tiện thanh toán, do đó việc kiểm toán
vốn bằng tiền sẽ khó khăn hơn đối với các DN sản xuất thông thường.
Kết quả các lần kiểm toán trước: đối với tài khoản được phát hiện có sai
phạm trong các lần kiểm toán của năm trước, rủi ro tiềm tàng được xác định ở
mức cao. Lý do là nhiều loại sai phạm có tính chất hệ thống và đơn vị thường
chưa kịp tiến hành các biện pháp sửa chữa nên các sai phạm đã xảy ra trong
năm trước có thể vẫn tiếp tục xảy ra trong các năm sau.
Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên: Các nghiệp vụ này có khả
năng được vào sổ sai nhiều hơn là các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do khách
hàng thiếu kinh nghiệm trong hạch toán các nghiệp vụ đó, do đó rủi ro tiềm
tàng đối với các tài khoản chứa nghiệp vụ này thường được đánh giá cao.
Các ước tính kế toán: rủi ro tiềm tàng của các tài khoản phản ánh các ước
tính kế toán (dự phòng khoản phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn
kho,...) thường được đánh giá là cao vì việc vào sổ đúng các khoản mục này
không những đòi hỏi sự hiểu biết về bản chất khoản mục, về lý thuyết liên quan
mà còn cả kinh nghiệm và sự phán xét chủ quan của người có trách nhiệm.
Quy mô của các số dư tài khoản: các tài khoản có số dư bằng tiền lớn
thường được đánh giá là rủi ro tiềm tàng cao hơn so với tài khoản có số dư
bằng tiền nhỏ.
Để có được sự hiểu biết về các thông tin cần thiết cho việc đánh giá rủi
ro tiềm tàng như vậy, KTV thường áp dụng các thủ tục sau: phỏng vấn, quan

16
sát thực tế, phân tích sơ bộ BCTC. Cụ thể là:
Phỏng vấn: phỏng vấn BGĐ, kế toán và các nhân viên có liên quan. Việc
thực hiện phỏng vấn sẽ thu được những hiểu biết về khách hàng như: bản chất
hoạt động kinh doanh của khách hàng, những áp lực bất thường đối với BGĐ,
kế toán trưởng..., đặc điểm về môi trường kinh doanh của khách hàng, các
hoạt động, nghiệp vụ kinh tế bất thường mà BGĐ chưa có kinh nghiệm quản
lý và kế toán cũng chưa có kinh nghiệm ghi sổ, những thay đổi lớn trong kinh
doanh như chiến lược kinh doanh, nguồn tài chính, các mong muốn của đơn
vị đối với KTV trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán.
Quan sát thực tế: việc quan sát quy trình và quá trình hoạt động kinh
doanh của khách hàng cũng có thể giúp cho KTV có thêm những hiểu biết về
hoạt động của khách hàng, trợ giúp KTV trong việc đánh giá rủi ro tiềm tàng
trên toàn bộ BCTC và trên số dư tài khoản, loại nghiệp vụ.
Phân tích sơ bộ BCTC và xem xét các tài liệu do đơn vị cung cấp như
chiến lược kinh doanh, kế hoạch ngân sách, các báo cáo, dự báo, dự toán về
công việc kinh doanh, về khách hàng,...Ngoài ra, KTV có thể thu thập các
biên bản họp hội đồng quản trị và hội đồng cổ đông để biết được những vấn
đề lớn đã phát sinh trong kỳ đối với DN.
Sau khi đã tìm hiểu những vấn đề trên, KTV cần thiết phải tổng hợp
những thông tin đó. Thông thường, rủi ro tiềm tàng thường được thiết kế ban
đầu là 100%, và thấp nhất là 50%. Hoặc do một lý do nào đó mà KTV không
thể đánh giá được rủi ro tiềm tàng thì KTV cũng có thể đánh giá rủi ro tiềm
tàng ở mức cao nhất là 100%.
Ngoài ra KTV cũng có thể đánh giá một cách tương đối theo các mức độ
như: cao, trung bình, thấp cho toàn bộ BCTC, và cho từng khoản mục. Và
KTV cũng có thể đánh giá là rủi ro tiềm tàng là rất cao đối với những khách