Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam

LỜI MỞ ĐẦU
Việt Nam ta đang trong thời kỳ công nghiệp hóa, hiện đại hóa, phát triển
nền kinh tế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa. Trong những năm gần
đây, tốc độ tăng trưởng luôn đạt ở mức cao và có sự mở rộng của nhiều thành
phần kinh tế. Các doanh nghiệp nhà nước, doanh nghiệp tư nhân, doanh nghiệp có
vốn đầu tư nước ngồi đặc biệt rất phát triển,đã và đang tạo ra được những thị
trường sôi nổi trong hầu hết các ngành nghề kinh doanh.
Khi nền kinh tế thị trường càng phát triển, tạo ra sự khác biệt giữa quyền sở
hữu và quyền quản lý tài sản. Sự cách biệt đó tạo nên một mối quan hệ ràng buộc
lẫn nhau, phát sinh những mối quan tâm bên ngồi cũng như trong đơn vị về cơng
việc kinh doanh của đơn vị. Từ đó, yêu cầu đặt ra đối với sự minh bạch của các
thơng tin tài chính đối với toàn bộ nền kinh tế cũng như đối với các doanh nghiệp
là hết sức cần thiết.
Ngành kiểm toán là một ngành mới ra đời ở Việt Nam, tuy nhiên nó lại có
tác dụng to lớn trong thực tiễn. Kiểm tốn đã khẳng định được vai trị to lớn của
mình trong nền kinh tế các nước. Kiểm tốn đảm bảo các nguyên tắc và chuẩn
mực kế toán được chấp hành nghiêm chỉnh, thơng tin tài chính được trình bày một
cách trung thực và hợp lý…Từ đó giúp các nhà quản lý hiểu rõ cơng ty mình hơn
rồi đi đến các quyết định chiến lược kinh doanh hợp lý hay nó giúp nhà đầu tư có
cái nhìn khách quan, đúng đắn về cơng ty mình định đầu tư...
Yếu tố làm nên sự thành cơng của một cuộc kiểm tốn là nhận định chính
xác rủi ro kiểm tốn và thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán cả về mặt chất
lượng và số lượng làm cơ sở cho kiểm toán viên đưa ra ý kiến đúng đắn. Trên thực
tế, rủi ro kiểm tốn và bằng chứng kiểm tốn có mối quan hệ mật thiết với nhau,
rủi ro kiểm toán quyết định bằng chứng kiểm toán. Nhận thức được tầm quan
trọng của vấn đề đó, em chọn đề tài “Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và
bằng chứng kiểm toán trong kiểm tốn báo cáo tài chính tại các cơng ty
kiểm tốn độc lập tại Việt Nam” với hy vọng tìm hiểu chi tiết hơn về rủi ro và
bằng chứng kiểm toán cũng như mối quan hệ giữa rủi ro và bằng chứng kiểm toán.

Vũ Hữu Tú

1

Lớp Kiểm Toán 51A


Tuy đây là một đề tài tương đối rộng nhưng dưới sự hướng dẫn của cô Tạ
Thu Trang cộng với sự hiểu biết, tìm tịi cá nhân em đã hồn thành sơ lược về đề
án này.
Đề án của em gồm 3 phần:
Chương 1: Cơ sở lý luận chung về rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm
toán
Chương 2: Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm toán
Chương 3: Nhận xét và giải pháp

Vũ Hữu Tú

2

Lớp Kiểm Toán 51A


CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ RỦI RO KIỂM TOÁN
VÀ BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO
TÀI CHÍNH
1.1 Lý luận chung về rủi ro kiểm tốn và các yếu tố ảnh hưởng trong kiểm
toán báo cáo tài chính
1.1.1 Khái niệm rủi ro kiểm tốn
Rủi ro ln tồn tại trong kinh doanh. Khơng nằm ngồi quy luật đó, kiểm
tốn cũng là một nghề mà trong đó chứa đựng những loại rủi ro khác nhau. Cụ thể

trong kiểm tốn tài chính, do những hạn chế về mặt pháp lý đối với kiểm toán viên
hoặc hạn chế của hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc do những hành
vi thông đồng của nhà quản lý và nhân viên …mà gian lận và sai sót ln tồn tại ở
các mức độ khác nhau. Chính điều này là nguyên nhân tạo ra các loại rủi ro khác
nhau trong kiểm tốn nói chung cũng như trong kiểm tốn báo cáo tài chính nói
riêng.
Theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 400 (VSA 400), rủi ro kiểm toán
là rủi ro do kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn đưa ra ý kiến nhận xét khơng
thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm tốn cịn có những sai sót trọng yếu.
Rủi ro kiểm tốn, theo cách tiếp cận của Alvin. Arens (Auditing – An
integrated approach), là rủi ro mà kiểm tốn viên kết luận báo cáo tài chính được
trình bày trung thực và hợp lý và do đó một ý kiến chấp nhận toàn phần được đưa
ra trong khi thực tế báo cáo tài chính vẫn cịn có những sai phạm trọng yếu.
Cả hai khái niệm về kiểm toán đều cho thấy rủi ro kiểm toán là yếu tố rất
quan trọng mà kiểm toán viên phải xem xét trước mỗi cuộc kiểm tốn. Rủi ro kiểm
tốn ln ln tồn tại, ngay cả khi cuộc kiểm toán được lập kế hoạch chu đáo và
được thực hiện một cách thận trọng bởi đội ngũ kiểm toán viên lành nghề. Trên
thế giới đã có khơng ít những trường hợp các cơng ty kiểm toán lớn phải đối mặt
với nguy cơ phá sản do thất bại trong việc đưa ra ý kiến đúng đắn về sự trung thực
và hợp lý trong việc trình bày các báo cáo tài chính.

Vũ Hữu Tú

3

Lớp Kiểm Toán 51A


Do đối tượng kiểm tốn là những thơng tin được kiểm toán qua nhiều giai
đoạn bằng các bộ máy kiểm toán khác nhau nên rủi ro kiểm toán cũng được xác

định tương ứng với đối tượng kiểm toán từng loại: Rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro
kiểm soát (CR), rủi ro phát hiện (DR).
1.1.2 Các thành phần của rủi ro kiểm toán
1.1.2.1 Rủi ro tiềm tàng
Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng
khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ
hoặc tính gộp, mặc dù có hay khơng có hệ thống kiểm soát nội bộ.
Rủi ro tiềm tàng trong mối quan hệ với các loại rủi ro khác của mơ hình rủi
ro kiểm toán là một trong những khái niệm quan trọng nhất của kiểm toán. Điều
này thể hiện ở việc kiểm tốn viên nên cố gắng dự đốn sai sót dường như có
nhiều khả năng xảy ra nhất hoặc hiếm khi xảy ra trong các phần hành khác nhau
của các báo cáo tài chính. Thơng tin về rủi ro tiềm tàng ảnh hưởng đển số lượng
bằng chứng kiểm toán viên cần thu thập và cách thức cũng như nỗ lực của kiểm
toán viên trong việc thu thập đầy đủ các bằng chứng cần thiết với các phần hành
khác nhau.
Khi lập kế hoạch kiểm tốn và chương trình kiểm tốn chi tiết, kiểm toán
viên phải đánh giá rủi ro tiềm tàng cho tồn bộ báo cáo tài chính của đơn vị được
kiểm tốn và từ đó xác định cụ thể mức độ rủi ro tiềm tàng cho các số dư hoặc
loại nghiệp vụ quan trọng đến từng cơ sở dẫn liệu. Mức độ đánh giá rủi ro tiềm
tàng là căn cứ quan trọng để dự kiến các công việc, thủ tục kiểm toán sẽ được
thực hiện cho các nghiệp vụ, các khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính,
hoặc các nghiệp vụ, các khoản mục mà kiểm toán viên cho là có rủi ro tiềm tàng
cao.
Trong thực tế, kiểm tốn viên dựa vào các xét đốn chun mơn của mình
khi đánh giá rủi ro tiềm tàng trên các phương diện báo cáo tài chính và số dư tài
khoản hay loại nghiệp vụ.

Vũ Hữu Tú

4

Lớp Kiểm Toán 51A


Trên phương diện báo cáo tài chính, kiểm tốn viên phải xem xét các yếu tố
sau khi đánh giá rủi ro tiềm tàng: Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết cuả Ban
Giám đốc cũng như sự thay đổi Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế tốn; trình độ
và kinh nghiệm chun mơn của Kế tốn trưởng, của các nhân viên kế toán chủ
yếu, của kiểm toán viên nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ; những áp lực bất
thường đối với Ban Giám đốc, đối với Kế tốn trưởng, nhất là những hồn cảnh
thúc đẩy Ban giám đốc, Kế tốn trưởng phải trình báo cáo tài chính khơng trung
thực; đặc điểm hoạt động của đơn vị, như quy trình cơng nghệ, cơ cấu vốn, các
đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ; các nhân tố ảnh hưởng
đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự
thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và sự thay đổi về hệ thống kế toán đối
với lĩnh vực hoạt động của đơn vị.
Trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ, rủi ro tiềm tàng bị ảnh
hưởng đáng kể bởi các yếu tố như Báo cáo tài chính có thể chứa đựng những sai
sót như: Báo cáo tài chính có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước, báo
cáo tài chính có nhiều ước tính kế tốn, hoặc trong năm tài chính có nhiều thay đổi
liên quan đến chính sách kế toán; việc xác định số dư và số phát sinh của các tài
khoản và nghiệp vụ kinh tế như số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế
đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng
nguyên giá TSCĐ…; mức độ dễ mất mát, biển thủ tài sản như phát sinh nhiều
nghiệp vụ thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán
dài…; mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng địi hỏi phải có
ý kiến của chun gia; việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc
biệt là gần thời điểm kết thúc niên độ; các nghiệp vụ kinh tế tài chính bất thường
khác.
1.1.2.2 Rủi ro kiểm soát

Rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ,
từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà nếu hệ

Vũ Hữu Tú

5

Lớp Kiểm Toán 51A


thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát
hiện và sửa chữa kịp thời.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 (VSA 400) về đánh giá rủi ro và
kiểm soát nội bộ đã nêu rõ mối quan hệ chặt chẽ giữa hệ thống kế toán và hệ thống
kiểm soát nội bộ với mức độ rủi ro kiểm soát. Dựa trên hiểu biết về hệ thống kế
toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn phải đánh
giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn liệu cho từng số dư tài khoản
hoặc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu.
Trên thực tế, bất kỳ một hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ nào
dù được thống kiểm soát nội bộ khơng được vượt q những lợi ích mà hệ thống
đó mang lại; phần lớn các thủ tục kiểm sốt nội bộ thường được thiết lập cho các
nghiệp vụ thường xuyên, lặp đi, lặp lại, hơn là các nghiệp vụ khơng thường xun;
khả năng hệ thống kiểm sốt nội bộ không phát hiện được sự thông đồng của
thành viên trong Ban quản lý hoặc nhân viên với những người khác trong hay
ngoài đơn vị hoặc khả năng người chịu trách nhiệm thực hiện thủ tục kiểm soát
nội bộ lạm dụng đặc quyền của mình…Chính vì lý do này mà rủi ro kiểm sốt
ln tồn tại dù ở mức độ cao hay khơng cao.
Rủi ro kiểm sốt và rủi ro tiềm tàng có liên hệ chặt chẽ với nhau đồng thời
là hai bộ phận quan trọng cấu thành nên mơ hình rủi ro kiểm tốn và có tác động
trực tiếp đến các thủ tục kiểm toán cũng như bằng chứng kiểm toán cần thu thập

nên kiểm toán viên cần kết hợp cùng một lúc việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi
ro kiểm soát.
Việc đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu dựa trên kiến thức và hiểu biết mà
kiểm toán viên thu thập được về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của
đơn vị được kiểm toán. Rủi ro kiểm soát thường được đánh giá ở mức độ cao đối
với cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính trong trường hợp hệ thống kế tốn và hệ
thống kiểm sốt nội bộ khơng đầy đủ hoặc khơng hiệu quả hoặc kiểm tốn viên bị
hạn chế trong việc thu thập thông tin cơ sở cho việc đánh giá sự đầy đủ và hiệu
quả của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Ngược lại, rủi ro kiểm sốt
được đánh giá ở mức độ khơng cao đối với cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính

Vũ Hữu Tú

6

Lớp Kiểm Tốn 51A


trong trường hợp kiểm tốn viên có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ
thống kiểm sốt nội bộ được thiết kế có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các
sai sót trọng yếu hoặc kiểm tốn viên có kế hoạch thực hiện thủ tục kiểm soát làm
cơ sở cho việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát. Đánh giá cuối cùng về rủi ro
kiểm soát dựa trên những thử nghiệm cơ bản và các bằng chứng kiểm toán khác
được thực hiện sau khi kiểm toán viên tiến hành các thử nghiệm kiểm soát để thu
thập đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm
soát nội bộ trên các phương diện thiết kế và thực hiện.
1.1.2.3 Rủi ro phát hiện
Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ,
từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong
q trình kiểm tốn, kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn khơng phát hiện ra

được.
Alvin A.Arens đưa ra khái niệm về rủi ro phát hiện (trong cuốn Auditing –
An integrated Approach) như sau: rủi ro phát hiện là rủi ro kiểm toán viên thất bại
trong việc phát hiện ra các sai phạm trọng yếu trên các báo cáo tài chính sau khi áp
dụng các thủ tục kiểm toán với giả định hệ thống kiểm sốt nội bộ của khách hàng
cũng khơng có khả năng phát hiện và sửa chữa các sai phạm đó.
Mức độ rủi ro phát hiện có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm
tàng và rủi ro kiểm sốt trong mơ hình rủi ro kiểm tốn. Việc đánh giá mức độ rủi
ro phát hiện dựa trên cơ sở các đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
Tuy nhiên, ngược lại với hai loại rủi ro này, kiểm tốn viên phải có trách nhiệm
thực hiện các thủ tục kiểm toán và thu thập các bằng chứng kiểm tốn nhằm mục
đích quản lý và kiểm soát đối với rủi ro phát hiện.
Trong kiểm toán báo cáo tài chính, rủi ro phát hiện có ý nghĩa rất quan trọng,
có liên quan trực tiếp đến thử nghiệm cơ bản của kiểm tốn viên và qua đó quyết
định đến bằng chứng mà kiểm toán viên lập kế hoạch thu thập trong suốt q trình
thực hiện kiểm tốn. Mức độ rủi ro phát hiện là khác nhau đối với các khoản mục
và nghiệp vụ khác nhau, nhưng khó có thể loại bỏ hoàn toàn loại rủi ro này ngay
cả khi kiểm tốn viên kiểm tra chi tiết tồn bộ các nghiệp vụ và số dư tài khoản.

Vũ Hữu Tú

7

Lớp Kiểm Toán 51A


1.1.3 Mơ hình rủi ro kiểm tốn
Quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và các thành phần của rủi ro kiểm tốn có thể
được phản ánh qua mơ hình rủi ro sau đây:
AR = IR x CR x DR

Trong đó:

AR là rủi ro kiểm toán
IR là rủi ro tiềm tàng
CR là rủi ro kiểm sốt
DR là rủi ro phát hiện

Mơ hình này cũng cho kiểm tốn viên thấy được mối quan hệ giữa các loại rủi
ro kiểm toán khác nhau và mối quan hệ của chúng với bằng chứng kiểm toán cần
thu thập cả về chất lượng và số lượng.
Tuy nhiên mơ hình trên ít được sử dụng do rủi ro kiểm toán thường được kiểm
toán viên xác định trước và khó thay đổi trong q trình kiểm tốn.Vì vậy, kiểm
toán viên mong muốn xác định rủi ro phát hiện (DR) để lập kế hoạch kiểm toán
hơn là điều chỉnh rủi ro phát hiện theo rủi ro kiểm toán (AR) đã định trước. Mặt
khác, rủi ro tiềm tàng (IR) và rủi ro kiểm sốt (CR) có tính chất cố hữu, kiểm tốn
viên chỉ có thể đánh giá chứ khơng thể tác động vào nó. Vì vậy, mơ hình rủi ro
kiểm tốn ở trên khơng thể hiện được tính chất “tác động được” của kiểm toán
viên vào rủi ro phát hiện. Do vậy, để phục vụ tốt hơn cho việc lập kế hoạch kiểm
toán và xét trong mối quan hệ với bằng chứng kiểm tốn, mơ hình rủi ro kiểm tốn
thường được sử dụng ở dạng sau:
AR
DR =
IR ×
CR

Với mơ hình này, rủi ro phát hiện (DR) là đối tượng chính cần quan tâm của
kiểm tốn viên. Mơ hình này thể hiện rõ nhất mối quan hệ trực tiếp giữa rủi ro phát
hiện (DR) với rủi ro kiểm toán (AR) cũng như tính chất “tác động được” của rủi ro
phát hiện. Mặt khác, nó cịn biểu hiện được mối quan hệ giữa rui ro phát hiện (DR)

Vũ Hữu Tú

8

Lớp Kiểm Toán 51A


với số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong q trình kiểm tốn. Sau khi
tính được ra rủi ro phát hiện (DR) kiểm toán viên sẽ xác định được khối lượng
công việc và số lượng bằng chứng cần thu thập để thỏa mãn rủi ro phát hiện trên.
1.1.4 Xác định mức rủi ro kiểm toán mong muốn
Trong mỗi cuộc kiểm toán, rủi ro kiểm toán thường được kiểm tốn viên xác
định từ trước hay chính là rủi ro kiểm tốn mong muốn. Nên mơ hình kiểm tốn ở
trên sẽ thành:
DAR
DR =
IR ×
CR

Rủi ro kiểm tốn được đánh giá phụ thuộc vào tính chủ quan của kiểm tốn
viên. Vì vậy, năng lực, trình độ chun mơn và kinh nghiệm của kiểm toán viên là
rất quan trọng. Trong một cuộc kiểm toán, rủi ro kiểm toán mong muốn là bằng 0
nhưng đây chỉ là trường hợp lý tưởng-báo cáo tài chính của cơng ty khơng có bất
kỳ một sai phạm nào. Trên thực tế, rủi ro luôn luôn tồn tại trên các lĩnh vực, vì vậy
rủi ro kiểm tốn ln chạy từ 1%-100%. Rủi ro chỉ đạt 100% khi kiểm tốn viên
cho rằng báo cáo tài chính của khách hàng đã bị làm sai lệch hết các khoản mục
trọng yếu.
Trình độ của kiểm tốn viên hay chi phí của cuộc kiểm tốn là 2 yếu tố chính
ảnh hưởng tới việc đánh giá rủi ro kiểm toán mong muốn. Nhưng dù thế nào kiểm
toán viên cũng phải xác định mức rủi ro đủ thấp để khi báo cáo kiểm toán phát

hành, những người quan tâm có thể tin tưởng và sử dụng nó.

1.2. Lý luận chung về bằng chứng kiểm tốn trong kiểm tốn báo cáo tài
chính
1.2.1 Bằng chứng kiểm tốn trong kiểm tốn báo cáo tài chính
A, Khái niệm bằng chứng kiểm toán

Vũ Hữu Tú

9

Lớp Kiểm Toán 51A


Bằng chứng là một thuật ngữ xuất hiện trong rất nhiều lĩnh vực khác
nhau, đặc biệt là trong các hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về một vấn đề cụ
thể. Bằng chứng có thể tồn tại dưới nhiều hình thức như văn bản, lời nói hoặc
hành động…
Trong Luật học, bằng chứng được xem là các loại chứng cớ khác nhau đưa ra
trước tịa nhằm mục đích hỗ trợ bên nguyên đơn hoặc người bào chữa trong một
vụ kiện, bằng chứng được đưa ra địi hỏi phải có tính xác đáng, phù hợp và có giá
trị pháp lý (Evidence law in the trial process – Margaret T.Stopp).
Xét trên góc độ hoạt động kiểm tốn báo cáo tài chính, trước hết có thể thấy
thực chất của hoạt động này là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về
các báo cáo tài chính của một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác nhận và
báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với các chuẩn mực đã được thiết
lập. Bằng chứng kiểm tốn là tất cả các tài liệu, thơng tin mà kiểm toán viên thu
thập được liên quan đến cuộc kiểm tốn và dựa trên các thơng tin này kiểm tốn
viên hình thành nên ý kiến của mình (chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 500).
Bằng chứng kiểm tốn có một vai trị quan trọng, là cơ sở hình thành nên ý

kiến kết luận kiểm toán. Đối với các tổ chức kiểm toán độc lập hoặc cơ quan kiểm
toán nhà nước, cơ quan pháp lý, bằng chứng kiểm tốn cịn là cơ sở để giám sát,
đánh giá chất lượng hoạt động của kiểm tốn viên trong q trình thực hiện kiểm
tốn. Bằng chứng kiểm tốn có tính đa dạng và có thể được thu thập từ nhiều
nguồn khác nhau, bao gồm các tài liệu, chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và
các tài liệu, thơng tin từ những nguồn khác.
B, Ý nghĩa và vai trò của bằng chứng kiểm tốn
Bằng chứng kiểm tốn có ý nghĩa vơ cùng quan trọng trong việc đưa ra ý kiến,
quyết định của kiểm toán viên về hoạt động được kiểm toán. Bằng chứng kiểm
toán là một trong những yếu tố quyết định độ chính xác, rủi ro trong quyết định
của kiểm tốn viên.
Bằng chứng kiểm toán là cơ sở giám sát và đánh giá chất lượng của cuộc kiểm
tốn.Vì vậy, địi hỏi kiểm tốn viên phải thu thập thơng tin đầy đủ và thích hợp
làm cơ sở để đưa ra các ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được

Vũ Hữu Tú

10

Lớp Kiểm Toán 51A


kiểm tốn. Sự thành cơng của tồn bộ cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc
thu thập và sau đó là đánh giá bằng chứng của kiểm tốn viên. Một khi kiểm tốn
viên khơng thu thập đầy đủ và đánh đúng các bằng chứng thích hợp thì kiểm tốn
viên khó có thể đưa ra một nhận định xác đáng về đối tượng đựơc kiểm toán. Kết
luận của kiểm toán viên khó có thể đúng với thực trạng đối tượng được kiểm toán
nếu như bằng chứng thu được là quá Ýt hay bằng chứng khơng phù hợp, có độ tin
cậy khơng cao.
C, Phân loại bằng chứng kiểm tốn

Do thực tế có rất nhiều loại bằng chứng, để giúp cho việc sử dụng và thu thập
được tiện lợi thì viêc phân loại bằng chứng là rất cần thiết. Có thể tiến hành phân
loại bằng chứng theo các cách sau:
Phân loại bằng chứng theo nguồn hình thành:
Phân loại bằng chứng theo nguồn hình thành là việc phân loại dùa nguồn gốc
của thơng tin, tài liệu có liên đến báo cáo tài chính mà kiểm tốn viên thập được
trong q trình kiểm tốn. Trong cách phân loại này bằng chứng lại bao gồm:
Bằng chứng do đơn vị kiểm toán phát hành và luân chuyển nội bộ đó là bảng
chấm cơng, sổ thanh tốn tiền lương, sổ tổng hợp, sổ số dư sổ chi tiết, phiếu kiểm
tra sản phẩm, vận đơn......Nguồn cung cấp này là bằng chứng phổ biến vì nó cung
câp bằng chứng với tốc độ nhanh và chi phí thấp. Do bằng chứng này có nguồn
gốc từ nội bộ của doanh nghiệp nên bằng chứng này chỉ thực sự đủ tin cậy, khi
kiểm sốt nội bộ có hiệu lực thực sự, do vậy tính thuyết phục của chúng khơng
cao.
Bằng chứng do các dối tượnh khác phát hành, lưa trữ tại đơn vị như: hoá đơn
bán hàng, biên bản bàn giao tài sản, hố đơn mua hàng...
Bằng chứng có tính thuyết cao bởi nó được tạo từ bên ngồi.Tuy nhiên, loại
bằng chứng này vẫn có khả năng bị tẩy xố, thêm bớt ảnh hưỏng đến độ tin cậy
của đối với hoạt động kiểm soát trong nội bộ của doanh nghiệp.
Bằng chứng do đơn vị phát hành nhưng lại được lưu chuyển ở bên ngồi như:
các uỷ nhiệm chi, thu, hố dơn bán hành. Bằng chứng này mang tính thuyết phục
cao.

Vũ Hữu Tú

11

Lớp Kiểm Toán 51A

Bằng chứng do dơn vị bên ngoài phát hành và lưa giữ. Bằng chứng này thu
thập được do gửi thư xác nhận. Đây là bằng chứng thu thập được có chất lượng
cao, vì được thu thập trực tiếp bởi các kiểm tóan viên. Nó bao gồm một số loại
sau: Bảng xác nhân nợ, xác nhận các khoản phải thu, xác nhận của ngân hàng về
số dư tiền gửi.....
Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên trực tiếp khai thác và phát hiện như
tự kiểm kê kho, bãi đong,đo, đếm, kiểm kê tài sản, quan sát về hoạt động của hệ
thống nội bộ.
Phân loại bằng chứng theo tính thuyết phục.
Do bằng chứng kiểm toán được sử dụng trực tiếp để đưa ra ý kiến khác nhau về
tính trung thực của các báo tài chính do đơn vị kiểm tốn phát hành. Vì vậy, khi
kiểm tốn kiểm tốn viên cần xem xét đến độ tin cậy của chúng. Các loại ý kiến
mà kiển toán viên đưa ra trong báo cáo kiểm toán sẽ có độ tương ứng với mức độ
thuyết phục của bằng chứng. Ở cách phân loại này bằng chứng kiểm tốn có thể
chia thành:
Bằng chứng có tính thut phục hồn tồn, thường là những bằng chứng do
kiểm tốn viên tiến hành tù kiểm kê đánh giá và quan sát. Bằng chứng này
thừơng được đánh giá là khách quan, chính xác và đầy đủ. Dùa vào những bằng
chứng này kiểm toán viên đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần.
Bằng chứng thuyết phục từng phần như bằng chứng thu được từ phỏng vấn cần
phải phân tích và kiểm tra lại. Các bằng chứng này thường được bảo đảm bởi hệ
thống nội bộ, khi sử dụng các bằng chứng này kiểm toán chỉ có thể đưa ra ý kiến
chấp nhận từng phần.
Bằng chứng khơng có tính thuyết phục đó là những bằng chứng khơng có giá trị
cho kiểm tốn viên đưa ra các ý kiến, quyết định. Bằng chứng đó có thể do phỏng
vấn ở người quản lí, ban quản trị.
1.2.2 Đặc trưng của bằng chứng kiểm toán
Vấn đề quan trọng nhất đối với kiểm tốn viên và các cơng ty kiểm toán là
thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để hình thành nên ý kiến của
minh về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm tốn. Do vậy bằng chứng kiểm

Vũ Hữu Tú

12

Lớp Kiểm Toán 51A


tốn có ảnh hưởng trực tiếp đến các kết luận kiểm tốn. Điều này địi hỏi bằng
chứng kiểm tốn phải có tính thuyết phục.
Các yếu tố quyết định tính thuyết phục của bằng chứng kiểm tốn là tính
hiệu lực, tính đầy đủ và tính đúng kỳ.
A, Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán
Hiệu lực là khái niệm dùng để chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng
chứng kiểm tốn. Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm tốn khơng thể được cải
thiện bằng cách chọn một quy mô mẫu lớn hơn hoặc các khoản mục ở các tổng thể
khác nhau, nó chỉ có thể được cải thiện bằng cách lựa chọn các thủ tục kiểm tốn
phù hợp và có chứa một hoặc nhiều hơn sáu đặc điểm sau đây của một bằng chứng
đáng tin cậy.
Thứ nhất là tính thích đáng, bằng chứng phải gắn liền hoặc thích hợp với
mục tiêu mà kiểm toán viên đang khảo sát trước khi nó có tính thuyết phục. Tính
thích đáng chỉ có thể được xem xét trong mối quan hệ với các mục tiêu kiểm tốn
đặc thù. Một bằng chứng có thể phù hợp với mục tiêu này nhưng lại không phù
hợp với mục tiêu khác.
Thứ hai là tính độc lập của nguồn cung cấp, bằng chứng có nguồn gốc càng
độc lập với đối tượng được kiểm tốn thì càng có hiệu lực. Ví dụ, bằng chứng thu
được từ các nguồn độc lập bên ngoài (như bảng sao kê ngân hàng, xác nhận cuả
ngân hàng về số dư tiền gửi và các khoản cơng nợ, hóa đơn mua hàng…) có độ tin
cậy cao hơn bằng chứng kiểm tốn có được nhờ khách hàng cung cấp (tài liệu kế
toán, tài liệu thống kê ban đầu liên quan đến hoạt động kiểm toán).

Thứ ba là tính hiệu lực của hệ thống kiểm sốt nội bộ, bằng chứng thu được
trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt có độ tin cậy cao hơn so
với bằng chứng kiểm toán thu được trong điều kiện hệ thống này hoạt động kém
hiệu quả.
Thứ tư là về kiến thức trực tiếp của kiểm toán viên, bằng chứng do kiểm
toán viên thu được một cách trực tiếp thơng qua q trình quan sát thực tế, tính
tốn và điều tra có giá trị hơn các thơng tin thu được một cách gián tiếp.

Vũ Hữu Tú

13

Lớp Kiểm Toán 51A


Thứ năm là trình độ cũng như phẩm chất của các cá nhân cung cấp thông
tin, mặc dù nguồn cung cấp thông tin là độc lập, bằng chứng chỉ đáng tin cậy khi
mà người cung cấp có đủ trình độ. Vì lý do này mà xác nhận từ ngân hàng và luật
sư bao giờ cũng đáng tin cậy hơn từ phía những cá nhân khơng thơng thạo việc
kinh doanh.
Thứ sáu là mức độ khách quan, những bằng chứng khách quan đáng tin cậy
hơn so với những bằng chứng đòi hỏi những xét đốn chủ quan để xác định xem
chúng có chính xác hay khơng.
B, Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán
Đầy đủ là khái niệm chỉ số lượng hay quy mơ cần thiết của bằng chứng
kiểm tốn để đưa ra ý kiến kết luận cho cuộc kiểm toán. Số lượng và chủng loại
bằng chứng kiểm toán cần thu thập ảnh hưởng đến tính đầy đủ của nó. Với một
thủ tục kiểm toán đã định bằng chứng thu được từ một mẫu có nhiều cá thể hơn sẽ
đầy đủ hơn khi thu được từ một mẫu có ít cá thể hơn. Kiểm toán viên phải cân
nhắc những yếu tố sau khi xem xét tính đầy đủ của bằng chứng kiểm tốn.

Thứ nhất là tính hiệu lực của bằng chứng kiểm tốn, bằng chứng có độ tin
cậy càng thấp thì càng cần thu thập nhiều. Một (một số ít) bằng chứng có độ tin
cậy thấp chưa đủ để có thể nhận định một cách xác đáng về đối tượng kiểm toán
cụ thể.
Thứ hai là tính trọng yếu, đối tượng cụ thể được kiểm tốn càng trọng yếu
thì số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập càng nhiều. Nhiệm vụ của kiểm
tốn viên là phát hiện mọi sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính.
Các đối tượng cụ thể được xem là trọng yếu thường là các khoản mục có giá trị
lớn. Nếu sai sót xảy ra ở những đối tượng này có thể sẽ ảnh hưởng trọng yếu tới
báo cáo tài chính. Ngược lại, ở các khoản mục có quy mơ nhỏ nếu có sai phạm thì
khó ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính.
Thứ ba là mức độ rủi ro, những đối tượng cụ thể (khoản mục, bộ phận,
nghiệp vụ…) được đánh giá là khả năng rủi ro lớn thì lượng bằng chứng kiểm toán
phải thu thập càng nhiều và ngược lại. Khoản mục có mức độ rủi ro cao khi hệ

Vũ Hữu Tú

14

Lớp Kiểm Toán 51A


thống kiểm soát nội bộ hoạt động yếu thường là khoản mục vốn bằng tiền. Để phát
hiện được đa số sai phạm, cần tăng cường kiểm toán chi tiết đối với khoản mục và
lượng bằng chứng thu được. Trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động
tốt, khoản mục dễ có sai phạm là khoản mục hàng tồn kho và để giảm thiểu rủi ro,
kiểm toán viên cần tăng cường kiểm tra chi tiết, và do đó tăng lượng bằng chứng
thu thập được.
C, Tính đúng kỳ của bằng chứng kiểm tốn
Tính đúng kỳ của bằng chứng kiểm tốn thể hiện ở hoặc thời gian bằng

chứng được thu thập hoặc thời kỳ các báo cáo tài chính được kiểm toán. Đối với
các tài khoản trên bảng cân đối kế toán, bằng chứng kiểm toán sẽ thuyết phục hơn
nếu được thu thập gần ngày lập bảng cân đối. Ví dụ sự kiểm kê của kiểm toán viên
đối với các loại chứng khoán vào ngày lập bảng cân đối kế toán sẽ có tính thuyết
phục hơn nếu kiểm tra vào hai tháng trước đó. Tương tự với các tài khoản trên báo
cáo kết quả kinh doanh, bằng chứng sẽ có tính thuyết phục hơn nếu mẫu được lấy
trong suốt thời kỳ kiểm toán so với mẫu được lấy từ một phần của cả kỳ. Ví dụ
mẫu ngẫu nhiên được lấy từ các nghiệp vụ bán hàng của cả năm sẽ có tính thuyết
phục hơn mẫu được lấy từ sáu tháng đầu năm.
Như vậy sức thuyết phục của bằng chứng kiểm toán chỉ có thể được đánh
giá sau khi xem xét tổng hợp tính hiệu lực, tính đầy đủ và tính đúng kỳ. Một mẫu
gồm các bằng chứng có hiệu lực cao chỉ có tính thuyết phục khi nó được thu thập
đúng lúc. Tương tự, một mẫu lớn nhưng gồm các bằng chứng khơng đáng tin cậy
cũng khơng có tính thuyết phục.
Mức độ tin cậy của bằng chứng kiểm tốn có thể được đánh giá theo ngun tắc sau:
•

Bằng chứng có nguồn gốc từ bên ngoài đơn vị đáng tin cậy
hơn bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong;

•

Bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong đơn vị có độ tin cậy cao hơn khi
hệ thống kế toán và hệ thống kiểm sốt nội bộ hoạt động hiệu quả;

•

Bằng chứng do kiểm tốn viên tự thu thập có độ tin cậy cao hơn bằng
chứng do đơn vị cung cấp;

Vũ Hữu Tú

15

Lớp Kiểm Toán 51A


•

Bằng chứng dưới dạng văn bản, hình ảnh đáng tin cậy hơn bằng chứng
ghi lại lời nói.

1.2.3 Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán
Thực chất của giai đoạn thực hành kiểm toán là kiểm toán viên dùng các
phương pháp kỹ thuật để thu thập các bằng chứng kiểm toán thích hợp và đầy đủ.
Theo chuẩn mực kiểm tốn quốc tế ISA 500, bằng chứng kiểm toán được thu thập
từ sự phối hợp hài hòa giữa phương pháp kiểm tra các thủ tục kiểm soát và
phương pháp kiểm tra số liệu, trong một số trường hợp, bằng chứng kiểm toán có
thể được thu thập duy nhất từ phương pháp kiểm tra chi tiết số liệu. Cụ thể các
phương pháp kỹ thuật thường được vận dụng trong kiểm tốn tài chính bao gồm:
Kiểm tra, Quan sát, Điều tra, Xác nhận, Tính tốn, Quy trình phân tích.
1.2.3.1 Các phương pháp thu thập bằng chứng
A, Phương pháp kiểm tra
Kiểm tra là việc soát xét chứng từ, sổ kế tốn, báo cáo tài chính và các tài
liệu có liên quan hoặc việc kiểm tra các tài sản cố định hữu hình. Việc kiểm tra nói
trên cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao hay thấp tùy thuộc vào nội dung,
nguồn gốc của các bằng chứng và tùy thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm sốt
nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu đó. Bốn nhóm tài liệu chủ yếu sau đây cung
cấp cho kiểm toán viên các bằng chứng với độ tin cậy khác nhau:
•

Tài liệu do bên thứ ba lập và lưu trữ;

•

Tài liệu do bên thứ ba lập và đơn vị được kiểm tốn lưu trữ;

•

Tài liệu do đơn vị được kiểm toán lập và bên thứ ba lưu trữ;

•

Tài liệu do đơn vị được kiểm tốn lập và lưu trữ.
Ưu điểm của kỹ thuật kiểm tra vật chất là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy

cao nhất vì kiểm kê là quá trình xác minh sự hiện hữu của tài sản,mang tính khách
quan. Hơn nữa cách thực hiện kỹ thuật này đơn giản, phù hợp với chức năng xác
minh của kiểm toán.

Vũ Hữu Tú

16

Lớp Kiểm Toán 51A


Tuy nhiên, kỹ thuật này có những hạn chế nhất định. Việc kiểm tra tài sản hữu
hình cung cấp bằng chứng tin cậy về tính hiện hữu của tài sản, nhưng không hẳn là
bằng chứng đủ tin cậy về quyền sở hữu và giá trị của tài sản đó.

B, Phương pháp lấy xác nhận
Lấy xác nhận là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba độc lập cung cấp để
xác minh tính chính xác của thơng tin mà kiểm tốn viên nghi vấn (Ví dụ: Kiểm
tốn viên u cầu đơn vị gửi thư cho khách hàng xác nhận trực tiếp đối với số dư
các khoản phải thu của khách hàng…)
Phương pháp này được áp dụng hầu như trong tất cả các cuộc kiểm toán. Ưu
điểm của kỹ thuật xác nhận là bằng chứng thu được có độ tin cậy cao nếu kiểm
tốn viên thực hiện đúng quy trình và đảm bảo các u cầu:
•

Thơng tin cần phải được xác nhận theo u cầu của kiểm tốn viên;

•

Sự xác nhận phải được thực hiện bằng văn bản;

•

Sự độc lập của người xác nhận thơng tin;

•

Kiểm tốn viên phải kiểm sốt được tồn bộ q trình thu thập thư xác nhận.
Tuy nhiên kỹ thuật này có hạn chế là chi phí thực hiện khá lớn và do đó phạm

vi áp dụng tương đối giới hạn, nhất là khi đơn vị được kiểm tốn có quy mơ lớn,
quan hệ rộng, đa quốc gia… Hơn nữa kiểm toán viên cũng cần quan tâm đến khả
năng các xác nhận của bên thứ ba đã qua sự dàn xếp trước của đối tượng được
kiểm toán.
C, Phương pháp quan sát

Quan sát là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do
người khác thực hiện (Ví dụ: Kiểm tốn viên quan sát việc kiểm kê thực tế hoặc
quan sát các thủ tục kiểm soát do đơn vị tiến hành…)
Kỹ thuật này rất hữu ích trong nhiều phần hành của cuộc kiểm toán; bằng
chứng thu được đáng tin cậy. Tuy nhiên bản thân bằng chứng thu được từ kỹ thuật

Vũ Hữu Tú

17

Lớp Kiểm Toán 51A


quan sát chưa thể hiện tính đầy đủ nên cần đi kèm với kỹ thuật khác. Kỹ thuật này
chỉ cung cấp bằng chứng về phương pháp thực thi công việc ở thời điểm quan sát,
khơng chắc chắn có được thực hiện ở các thời điểm khác hay không. Bằng chứng
thu được từ kỹ thuật này gọi là kiểu mẫu quan sát.
D, Phương pháp phỏng vấn
Là phương pháp kiểm toán viên thu thập thông tin viết tay hoặc thông tin bằng
lời của khách hàng cho các câu hỏi của kiểm toán viên. Việc phỏng vấn có thể
thực hiện thơng qua dưới dạng vấn đáp hay bằng văn bản. Kĩ thuật và kinh nghiệm
phỏng vấn đóng vai trị rất quan trọng để thu được bằng chứng kiểm toán đáng tin
cậy và khách quan. Ví dụ hỏi khách hàng về những quy định của kiểm toán nội bộ
hay hỏi nhân viên về những quy định này.
Quá trình phỏng vấn gồm 3 giai đoạn: Lập kế hoạch, thực hiện phỏng vấn,
kết luận.
Giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn viên phải xác định mục đích, nội
dung, đối tượng phỏng vấn, thời gian, địa điểm, phỏng vấn, những trọng điểm cần
phỏng vấn và thảo luận.
Giai đoạn thực hiện phỏng vấn, trong giai đoạn này kĩ thuật nêu câu hỏi

của kiểm toán viên là rất quan trọng. Các câu hỏi cần ngắn gọn, dễ hiểu, đúng mục
đích, tạo ra một tâm lí thoải mái cho ngưịi trả lời.
Giai đoạn kết luận, kiểm toán viên phải chú ý đến trình độ của người được
phỏng vấn để rót ra kết luận đúng đắn phục vụ tốt cho mục đích kiểm.
Tuy nhiên, bằng chứng kiểm toán thu được trong quá trình phỏng vấn có
độ tin cậy khơng cao vì có tính chủ quan của người trả lời, phương pháp này thực
hiện chủ yếu củng cố cho các phương pháp khác.
E, Phương pháp tính tốn
Tính tốn là việc kiểm tra tính chính xác về mặt tốn học của số liệu trên
chứng từ, sổ kế tốn, báo cáo tài chính và các tài liệu liên quan khác hay việc thực
hiện các tính toán độc lập của kiểm toán viên.

Vũ Hữu Tú

18

Lớp Kiểm Toán 51A


Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác thuần túy về mặt số học,
không chú ý đến sự phù hợp của phương pháp tính được sử dụng. Do đó kỹ thuật
này thường được sử dụng cùng với các kỹ thuật khác như kiểm tra tài liệu, kiểm
tra vật chất, phân tích… trong q trình thu thập bằng chứng.
Ưu điểm của kỹ thuật này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao, xét về
mặt số học. Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là các phép tính và phân bổ
đơi khi khá phức tạp, tốn thời gian đặc biệt khi đơn vị được kiểm tốn có quy mơ
lớn, loại hình kinh doanh đa dạng, luồng tiền ra vào lớn…
F, Quy trình phân tích
Quy trình phân tích là việc phân tích các số liệu, thơng tin, các tỷ suất quan
trọng, qua đó tìm ra các những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ

có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá
trị đã dự kiến.
Kỹ thuật phân tích được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm tốn có hiệu
lực gồm ba loại: kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu hướng,và phân tích tỷ suất.
Ưu điểm của thủ tục phân tích là tương đối đơn giản, có hiệu quả cao vì tốn
ít thời gian, chi phí cho kiểm tốn thấp mà vẫn có thể cung cấp bằng chứng về sự
đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị về mặt kế tốn, giúp kiểm tốn viên đánh giá
được tổng thể khơng bị sa vào các nghiệp vụ cụ thể. Thủ tục phân tích do đó được
áp dụng trong tất cả các giai đoạn của quy trình kiểm tốn và được xem là rất hữu
ích.
1.2.3.2 Giải pháp giảm thiểu rủi ro
A, Đối với phương pháp kiểm tra
Kiểm toán viên cần thu thập đầy đủ các chứng từ, tài liệu, sổ sách theo yêu
cầu của việc kiểm tra và lựa chọn quy trình kiểm tra phù hợp với mục tiêu kiểm
toán cụ thể cần đạt được: đi ngược với trình tự ghi sổ kế tốn hay đúng theo trình
tự đó. Kiểm tốn viên cần chú ý đến độ tin cậy của tài liệu chứng minh phụ thuộc
vào nguồn gốc của tài liệu. Nếu sự độc lập của tài liệu thu thập được với đơn vị
được kiểm tốn càng cao thì độ tin cậy của tài liệu chứng minh càng cao.

Vũ Hữu Tú

19

Lớp Kiểm Toán 51A


B, Đối với phương pháp lấy xác nhận
Kiểm toán viên cần xác định dạng thư xác nhận thích hợp, các dạng thư xác
nhận khẳng định và điền vào chỗ trống (blank confirmation) nên được sử dụng
nhiều hơn là thư xác nhận dạng phủ định. Việc lấy xác nhận từ các bên thứ ba độc

lập và có uy tín như ngõn hàng cũng làm tăng thêm độ tin cậy của thông tin so với
xác nhận từ các nguồn khác. Một vấn đề hết sức quan trọng khác là kiểm toán viên
phải kiểm sốt được q trình gửi và nhận thư xác nhận. Nội dung thư xác nhận
phải do kiểm toán viên lập và viết thành văn bản. Thư xác nhận phải do chính
kiểm tốn viên gửi đi cũng như được u cầu hồi õm về đúng địa chỉ của kiểm
toán viên. Có như vậy thì q trình này mới đảm bảo tính khách quan và độc lập
với đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán viên phải hết sức lưu ý đến khả năng xảy ra
thông đồng giữa doanh nghiệp và đối tượng xác minh.
C, Đối với phương pháp quan sát
Đây là phương pháp quan sát thực tế các công việc, tiến trình thực hiện các cơng
việc của đơn vị, do đó các bằng chứng thu được sẽ khơng thể hiện tính chắc chắn
ở các thời điểm khác ngoài thời điểm quan sát. Kiểm toán viên cần kết hợp với các
thủ tục kiểm toán khác.

D, Đối với phương pháp phỏng vấn
Kiểm toán viên cần có sự chuẩn bị kỹ lưỡng cho việc phỏng vấn, ở cả 3 giai
đoạn của quá trình phỏng vấn: giai đoạn lập kế hoạch, giai đoạn thực hiện phỏng
vấn và giai đoạn kết luận.
-

Giai đoạn lập kế hoạch: xác định mục đích, nội dung, đối tượng cần phỏng
vấn, thời gian địa điểm phỏng vấn, những trọng điểm cần phỏng vấn và thảo
luận, …

-

Giai đoạn thực hiện phỏng vấn: trước hết kiểm toán viên phải cho người được
phỏng vấn biết mình là ai và mục đích lý do của cuộc phỏng vấn … làm cho
đối tượng thoải mái trao đổi những trọng điểm đã xác định và trả lời câu hỏi

Vũ Hữu Tú

20

Lớp Kiểm Toán 51A


của kiểm tốn viên khơng bị miễn cưỡng hoặc bắt buộc. Kỹ thuật nêu câu hỏi
của kiểm toán viên rất quan trọng, phải ngắn gọn, rõ nội dung và mục đích cần
đạt được.
-

Giai đoạn kết luận: kiểm tốn viên cần chú ý đến tính khách quan và hiểu biết
của người được phỏng vấn để có được những kết luận đúng đắn, giúp giảm bớt
rủi ro phát hiện. Nếu những kết luận của phỏng vấn có tính chất quan trọng thì
kiểm toán viên cần ghi vào hồ sơ kiểm toán của mình.

Một điều nữa cần phải lưu ý là các cuộc phỏng vấn thường được thực hiện dưới
hình thức vấn đáp. Do đó kiểm tốn viên cần sử dụng máy ghi âm để bằng chứng
thu được có thể chứng thực.
E, Đối với phương pháp tính tốn
Kiểm tốn viên cần tập trung vào vấn đề thực hiện một cách chính xác cơ học.
Sự chuẩn bị kỹ càng các đồ dùng, dụng cụ cần thiết sẽ góp phần tăng độ chính xác
cho kết quả. Chọn thời điểm kiểm kê hay các số dư cần tính tốn lại một cách
thớch hợp giúp cho kiểm tốn viên có thể phát hiện ra các sai phạm trọng yếu,
giảm được rủi ro phát hiện.
F, Đối với phương pháp phân tích
Các thủ tục phân tích được thực hiện ở cả ba giai đoạn khác nhau của cuộc kiểm
toán: trong giai đoạn lập kế hoạch để giúp kiểm toán viên quyết định những bằng
chứng cần thiết khác nhằm đạt được rủi ro kiểm tốn mong muốn, trong q trình

kiểm toán cùng với các trắc nghiệm độ tin cậy của công việc và trắc nghiệm chi
tiết số dư, và gần cuối cuộc kiểm toán như một cuộc khảo sát cuối cùng về tớnh
hợp lý. Việc thực hiện các thủ tục phân tích ngay trong giai đoạn lập kế hoạch
giúp cho kiểm tốn viên có thể phát hiện ra các khả năng sai phạm để từ đó tập
trung tâm kiếm bằng chứng chứng minh trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, điều
này làm cho rủi ro phát hiện giảm xuống. Chẳng hạn, khi kiểm tốn chu trình tiền
lương và nhân viên, kiểm tốn viên có thể tính tốn và so sánh tỷ lệ tiền lương trên
doanh thu của năm nay và năm trước. Nếu có sự chênh lệch lớn trong khi doanh
thu thay đổi khơng đáng kể thì rừ ràng là có vấn đề và kiểm tốn viên cần tập
trung làm trừ điểm này. Hay khi kiểm toán doanh thu, kiểm tốn viên có thể xác

Vũ Hữu Tú

21

Lớp Kiểm Tốn 51A


định tỷ lệ lói trên doanh thu và so sánh giữa năm nay với năm trước. Nếu có sự
biến động lớn thì rất có thể sẽ tồn tại sai sót trọng yếu khi hạch toán doanh thu, …
1.2.4 Một số bằng chứng kiểm tốn đặc biệt cần thu thập
Ngồi các kiểu mẫu bằng chứng kiểm toán cơ bản, trong một số trường hợp đặc
biệt, kiểm toán viên phải thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán khác:
Tư liệu hay ý kiến của các chuyên gia: Chuyên gia là các cá nhân hoặc các hãng
có kỹ năng kiến thức và kinh nghiệm về các lĩnh vực chun mơn nào đó ngồi
ngạch kế toán và kiểm toán. Bằng chứng này sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch
kiểm tốn
Giải trình của nhà quản lý: Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích thừa
nhận trách nhiệm của ban giám đốc phải chịu trách nhiệm về sự tin cậy và tính hợp
pháp của các thơng tinh trên BCTC qua hệ thống kiểm sốt nội bộ và hệ thống kế

toán. KTV xác minh và đưa ra ý kiến của mình về sự tin cậy và hợp lý của các
thông tin trên BCTC.
Sử dụng tài liệu của kiểm toán viên nội bộ, của kiểm toán viên khác:

Bằng

chứng này được sử dụng nhằm mục đích giúp cho KTV xác định lịch trình, nội
dung, phạm vi của các thủ tục kểm toán.
Bằng chứng về các bên hữu quan: Mục đích sử dụng của bằng chứng này là khi
kiểm tốn BCTC một đơn vị trong đó có gộp cả thơng tin tài chính của đơn vị cấp
trên với một hay nhiều đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác thì KTV sử dụng tư
liệu kiểm tốn của KTV khác (là KTV chịu trách nhiệm kiểm toán BCTC và ký
báo cáo kiểm toán của các đơn vị được gộp vào BCTC của đơn vị cấp trên) về các
thơng tin tài chính của các đơn vị đó.

Vũ Hữu Tú

22

Lớp Kiểm Toán 51A


CHƯƠNG 2: MỐI QUAN HỆ GIỮA RỦI RO KIỂM TOÁN VÀ
BẰNG CHỨNG KIỂM TỐN TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO
TÀI CHÍNH CỦA CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP TẠI
VIỆT NAM
2.1 Khái quát mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm toán
Trong thực tế, do giới hạn về quản lý và về chi phí của một cuộc kiểm tốn mà
rủi ro kiểm tốn ln ln tồn tại cho dù kế hoạch kiểm tốn và chương trình kiểm
tốn được thiết kế chu đáo bởi các kiểm toán viên lành nghề. Nếu mức độ rủi ro

kiểm toán được đánh giá cao đối với các chu trình hay khoản mục khác nhau trên
báo cáo tài chính, điều này địi hỏi kiểm toán viên phải thu thập nhiều bằng chứng

Vũ Hữu Tú

23

Lớp Kiểm Toán 51A


kiểm toán hơn cả về chất lượng và số lượng phục vụ cho việc đánh giá các thơng
tin tài chính so với trường hợp rủi ro kiểm toán được đánh giá thấp. Như vậy, rủi
ro kiểm toán và bằng chứng kiểm tốn có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau và có
thể được khái quát bằng sơ đồ sau:
Sơ đồ quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm tốn (Giáo

Mức rủi ro kiểm tốn

trình lý thuyết kiểm toán)

Rủi ro đạt tới

Rủi ro mong muốn

Bằng chứng kiểm tốn khơng những phụ thuộc vào mức độ rủi ro kiểm tốn mà
cịn phụ thuộc vàoOtừng thành phần cấu thànhkiểm tốnro kiểm tốn.Trên cơ sở
nên rủi (chi phí)
Bằng chứng
thơng tin phản ánh mức độ của các thành phần trong mô hình rủi ro kiểm tốn (rủi
ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sốt, rủi ro phát hiện) kiểm tốn viên có thể từ đó quyết

định số lượng bằng chứng kiểm tốn phải thu thập
Bảng mơ tả cách thức kiểm tốn viên sử dụng thông tin để quyết định
số lượng bằng chứng kiểm tốn phải thu thập (Auditing – An integrated
Approach)

Số

lượng

AR

IR

CR

DR

1

Cao

Thấp

Thấp

Cao

Thấp

2

Thấp

Thấp

Thấp

Trung bình

Trung bình

3

Thấp

Cao

Cao

Thấp

Cao

Vũ Hữu Tú

24

bằng

chứng kiểm tốn

Lớp Kiểm Tốn 51A


4

Trung bình

Trung bình

Trung bình

Trung bình

Trung bình

5

Cao

Thấp

Trung bình

Trung bình

Trung bình

Ví dụ nếu kiểm toán viên quyết định một mức rủi ro kiểm toán cao cho một
phần hành và kết luận rủi ro xuất hiện các sai phạm trên báo cáo tài chính thấp, hệ

thống kiểm sốt nội bộ hoạt động hiệu quả thì một mức độ rủi ro phát hiện cao là
phù hợp, kết quả là một mức độ thấp của bằng chứng kiểm toán cần thu thập là đủ.
2.2. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm toán
2.2.1 Quan hệ giữa rủi ro tiềm tàng và bằng chứng kiểm toán
Rủi ro tiềm tàng là khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu trong bản thân
các đối tượng kiểm toán, mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào rất nhiều yếu tố
như tình hình kinh doanh, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của đơn
vị….Kiểm tốn viên khơng tạo ra rủi ro tiềm tàng, họ chỉ có thể đánh giá chúng.
Q trình đánh giá rủi ro
kiểm sốt

Mức độ rủi ro tiềm tàng có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro phát
hiện và có mối quan hệ trực tiếp đối với bằng chứng kiểm toán cả về mặt chất
lượng và số lượng. Thông tin về rủi ro tiềm tàng ảnh hưởng đến tổng số bằng
chứng mà kiểm tốn viên cần thu thập và có tác động đến nỗ lực thu thập bằng
Mức của kiểm toán viên sẽđược chứng minhnhư thế nào giữaMức thấp hơn khả dĩ có thể
Mức được chứng minh bằng
Mức được phân bổ bằng
chứng tối đa
các bộ phận của cuộc
chứng minh được

sự hiểu biết đã có
sự hiểu biết đã có

kiểm tốn. Nếu kiểm tốn viên đánh giá khả năng xảy ra sai phạm đối với các
khoản phải thu là cao bởi vì rất nhiều khách hàng của đơn vị phá sản do ảnh hưởng
của khủng hoảng kinh tế, khi đó một mức độ rủi ro phát hiện thấp là cần thiết và
Lập kế hoạch và thực hiện các thử
nghiệm kiểm soát

số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cao (nếu ngoại trừ ảnh hưởng của hệ
thống kiểm soát nội bộ).
2.2.2 Quan hệ giữa rủi ro kiểm soát và bằng chứng kiểm toán

Mở rộng sự hiểu biết nếu
thấy cần thiết

Không
Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro
thể
Q trình đánh giá rủi rokiểm sốt có được giảm hơn từqt bằng mơ hình sau:
kiểm sốt có thể được khái kết
giảm
quả của các thử nghiệm kiểm soát hay
khơng

Rủi ro kiểm sốt tăng hơn so với mức
đánh giá ban đầu hoặc ở mức tối đa.
Rủi ro phát hiện giảm xuống và phải
lập kế hoạch các trắc nghiệm kiểm
toán để thỏa mãn mức rủi ro phát hiện
Vũ Hữu Tú
thấp hơn này

25

Rủi ro kiểm soát giảm xuống rủi ro
phát hiện tăng lên và phải lập kế
hoạch các trắc nghiệm kiểm toán để

thỏa mãn mức rủi ro phát hiện tăng
Lớplên này Toán 51A
Kiểm