luận văn thạc sĩ lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty trách nhiệm hữu hạn một thành viên hanel

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI
-------------------------

NGUYỄN THÚY VÂN

LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH
HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY TRÁCH NHIỆM HỮU
HẠN MỘT THÀNH VIÊN HANEL

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

1
1


HÀ NỘI, NĂM 2018
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC THƯƠNG MẠI
-------------------------

NGUYỄN THÚY VÂN

LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH
HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY TRÁCH NHIỆM HỮU
HẠN MỘT THÀNH VIÊN HANEL

CHUYÊN NGÀNH : KẾ TOÁN
MÃ SỐ

: 60 34 03 01

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:
PGS.TS NGUYỄN PHÚ GIANG

2
2


HÀ NỘI, NĂM 2018

3
3


4

LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan công trình này do tôi độc lập nghiên cứu. Các kết quả
nghiên cứu được trình bày trong luận văn là quá trình lao động thực sự của tôi, số
liệu, tài liệu trong luận văn là trung thực và do đơn vị thực tế cung cấp. Nếu sai sót,
tôi xin hoàn toàn chịu trách nhiệm.

Tác giả thực hiện

NGUYỄN THÚY VÂN


5

LỜI CẢM ƠN
Tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành, sâu sắc tới giáo viên hướng dẫn - PGS.TS.
NGUYỄN PHÚ GIANG, đã tận tình hướng dẫn, giúp đỡ tôi trong suốt quá trình
hoàn thành luận văn.
Tôi xin trân trọng cảm ơn Ban Giám hiệu, Khoa sau đại học, cùng các thầy cô
trường Đại học Thương mại đã trang bị cho tôi những kiến thức quý báu để giúp tôi
hoàn thành khóa học.
Tôi cũng xin bày tỏ lòng cảm ơn tới Ban lãnh đạo, cán bộ, nhân viên phòng
Tài chính - Kế toán cùng các cán bộ phòng, ban khác trong Công ty TNHH Một
thành viên Hanel đã tạo điều kiện cho tôi trong quá trình điều tra, khảo sát thực tế,
thu thập số liệu phục vụ cho việc nghiên cứu để viết luận văn này.
Mặc dù đã cố gắng nỗ lực hết mình nhưng do khả năng, kiến thức và thời gian
nghiên cứu có hạn nên luận văn không thể không gặp khỏi những sai sót. Tôi mong
được sự đóng góp ý kiến của thầy cô và các bạn.
Xin chân thành cảm ơn!


6

MỤC LỤC


7

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
STT
1
2
3

4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21

TỪ ĐẦY ĐỦ
Báo cáo tài chính
Báo cáo tài chính hợp nhất
Bảng cân đối kế toán hợp nhất
Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất
Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất
Bộ Tài chính
Chuẩn mực kế toán
Công ty mẹ
Công ty con
Công ty liên kết

Công ty liên doanh
Cổ đông không kiểm soát
Chủ sở hữu
Doanh nghiệp
Hàng tồn kho
Hoạt động kinh doanh
Lợi thế thương mại
Nhà đầu tư
Tài sản cố định
Tài khoản
Tập đoàn kinh tế

TỪ VIẾT TẮT
BCTC
BCTCHN
BCĐKTHN
BCKQKDHN
BCLCTTHN
BTC
CMKT
CT mẹ
CT con
CT LK
CT LD
CĐKKS
CSH
DN
HTK
HĐKD
LTTM

NĐT
TSCĐ
TK
TĐKT

DANH MỤC PHỤ LỤC
SỐ PHỤ LỤC

TÊN PHỤ LỤC

01

Bảng cân đối kế toán công ty mẹ Hanel năm 2016

02

Báo cáo kết quả kinh doanh công ty mẹ Hanel năm 2016

03

Bảng cân đối kế toán công ty Hanel Soft năm 2016

04

Báo cáo kết quả kinh doanh công ty Hanel Soft năm 2016


8

05

Bảng cân đối kế toán hợp nhất Công ty năm 2016

06

Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất Công ty năm 2016


9

DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU
SƠ ĐỒ
Sơ đồ 1.1
Sơ đồ 1.2
Sơ đồ 2.1
Sơ đồ 2.2
Sơ đồ 2.3
Bảng 2.1
Bảng 2.2
Bảng 2.3
Bảng 2.4
Bảng 2.5
Bảng 2.6
Bảng 2.7
Bảng 2.8
Bảng 3.1
Bảng 3.2
Bảng 3.3

TÊN SƠ ĐỒ

Các bước thực hiện giai đoạn hợp cộng
Các bước thực hiện giai đoạn phân bổ vốn chủ sở hữu
Cơ cấu tổ chức của Công ty
Mô hình tổ chức phòng tài chính kế toán của Công ty
Quy trình hợp nhất BCTC tại Công ty TNHH MTV Hanel
Bảng cân đối kế toán sau điều chỉnh
Báo cáo kết quả kinh doanh sau điều chỉnh
Bảng cân đối kế toán Công ty mẹ, Hanel Soft
Báo cáo kết quả kinh doanh Công ty mẹ, Hanel Soft
Bảng cân đối kế toán kết hợp của Công ty mẹ, Hanel Soft
Báo cáo kết quả kinh doanh kết hợp của Công ty mẹ, Hanel Soft
Bảng cân đối kế toán hợp nhất Công ty mẹ, Hanel Soft
Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất Công ty mẹ, Hanel Soft
Bảng theo dõi tỷ lệ sở hữu, quyền biểu quyết đối với Công ty
con
Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào Công ty liên
kết
Bảng tổng hợp chỉ tiêu điều chỉnh hợp nhất


10

LỜI MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu:

Trong tiến trình hội nhập kinh tế quốc tế, Việt Nam ngày càng phát triển nhiều
mô hình kinh tế mới như các tập đoàn kinh tế, “mô hình Công ty mẹ - Công ty con”
hoạt động kinh doanh đa lĩnh vực, đa ngành nghề, đa khu vực cũng đã được hình
thành và khẳng định vai trò to lớn của mình trong việc thịnh hưng đất nước. Vì vậy,
thông tin trình bày trên hệ thống BCTC hợp nhất hết sức đa dạng, càng trở nên đặc

biệt quan trọng đối với các cấp quản lý và các đối tượng sử dụng thông tin. Hợp
nhất hệ thống BCTC trong các TĐKT là công việc phức tạp, liên quan đến vốn và
các khoản đầu tư của CT mẹ - CT con và nhiều bên liên quan, phải mất nhiều thời
gian và công sức cho quá trình lập và trình bày báo cáo. Trong khi hệ thống BCTC
hợp nhất đòi hỏi phải được tổ chức một cách khoa học, đầy đủ, đảm bảo thông tin
đạt độ tin cậy cao phù hợp với thông lệ quốc tế, phục vụ phân tích tình hình tài
chính DN một cách toàn diện và đáp ứng yêu cầu công tác quản lý là thật sự cần
thiết. Tuy nhiên trên thực tế, các TĐKT hoạt động theo “mô hình Công ty mẹ Công ty con” nói chung và Công ty Trách nhiệm hữu hạn Một thành viên Hanel
nói riêng, việc hợp nhất hệ thống BCTC còn gặp nhiều khí khăn và nhiều bất cập,
chưa thật sự hòa hợp và cập nhật theo chuẩn mực quốc tế, chưa đáp ứng được nhu
cầu thông tin cho quản trị tài chính và quản trị DN theo quy mô TĐKT. Xuất phát
từ lý luận và thực tiễn đó, tác giả đã nghiên cứu và chọn đề tài: “Lập và trình bày
Báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty Trách nhiệm hữu hạn Một thành viên
Hanel” làm đề tài nghiên cứu.
Lý do chọn đề tài nghiên cứu
Thực tế tìm hiểu tôi nhận thấy công tác lập BCTCHN và trình bày BCTCHN
tại nhiều DN ở Việt Nam còn nhiều hạn chế. Trên thế giới BCTCHN bắt đầu xuất
hiện khá sớm từ đầu thế kỷ thứ 20 nhưng ở Việt Nam khái niệm BCTCHN mới chỉ
xuất hiện hơn chục năm trở lại đây. Việc ban hành CMKT Việt Nam số 25 “Báo cáo
tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào Công ty con” được BTC ban
hành và công bố theo “quyết định 234/2003/QĐ-BTC ngày 31/12/2003” và “thông
tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30/05/2005”, “thông tư 161/2007/TT-BTC ngày


11

31/12/2007”, “thông tư 202/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014” nhằm hướng dẫn cho
các DN lập BCTCHN. Tuy nhiên, BCTCHN của nhiều DN còn cung cấp thông tin
không đầy đủ và đôi khi chưa phù hợp. Tại nhiều đơn vị, việc các CT con, công ty
thành viên nộp BCTC lên CT mẹ một cách định kỳ cho mục đích quản lý nhiều hơn

là cho mục tiêu hợp nhất BCTC. Do đó, các thông tin này không được thiết kế cho
mục tiêu hợp nhất dẫn đến không cung cấp đầy đủ thông tin phù hợp cho quá trình
hợp nhất BCTC. Hơn thế, trong cùng một tập đoàn, một tổng công ty thì đôi khi số
liệu báo cáo của các đơn vị thành viên không nhất quán với nhau về chính sách,
mẫu biểu kế toán…làm cho quá trình hợp nhất gặp nhiều khó khăn.
Đối với các mô hình Tập đoàn, CT mẹ, CT con và đối tượng sử dụng thông
tin, thì yêu cầu cung cấp một bức tranh toàn cảnh, tổng thể về “tình hình tài chính”
và “kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh” là một nhu cầu tất yếu và hợp lý thông
qua hệ thống BCTCHN. Việc lập BCTCHN và trình bày BCTCHN có chính xác,
đầy đủ hay không đóng vai trò quan trọng, quyết định. Vấn đề lại càng nên phức
tạp khi ở nước ta chưa có những quy chế tài chính thống nhất về Tập đoàn cũng
như những quy định của kế toán về vấn đề này,
Công ty TNHH MTV Hanel là một công ty có ngành nghề kinh doanh chính
là: Sản xuất sản phẩm điện tử, máy vi tính, sản xuất phần mềm, xuất nhập khẩu và
ủy thác nhập khẩu cho đơn vị kinh tế khác; Xây dựng nhà các loại; Xây dựng công
trình kỹ thuật dân dụng; và các hoạt động khác theo Giấy đăng ký kinh doanh đã
được cấp. Hàng năm, Công ty luôn phải tiến hành lập, trình bày BCTC Công ty mẹ,
lập BCTCHN để công bố cho công chúng, cổ đông và các đối tượng cung cấp
thông tin.
Xuất phát từ những tình hình thực tế đó, tôi đã chọn đề tài “Lập và trình bày
Báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty Trách nhiệm hữu hạn Một thành viên
Hanel” làm đề tài nghiên cứu.
2. Tổng quan các công trình đã nghiên cứu liên quan đến đề tài

Đến nay, các công trình khoa học nghiên cứu về BCTCHN không nhiều. Chưa
có một công trình nghiên cứu nào bao hàm toàn bộ các vấn đề vướng mắc cũng như


12

hướng dẫn chi tiết về cách lập BCTCHN và trình bày BCTCHN. Trong phạm vi và
điều kiện nghiên cứu còn hạn chế, luận văn chỉ xin đưa ra một số những đề tài luận
văn thạc sỹ, luận án tiến sĩ và một số bài viết trên tạp chí chuyên ngành cụ thể như
sau:

Luận án tiến sĩ của tác giả Chúc Anh Tú (2009) với đề tài “Vận dụng chuẩn
mực hợp nhất BCTC để tổ chức hệ thống BCTC ở Tập đoàn bưu chính viễn
thông Việt Nam”, Học viện tài chính. Luận án đã phân tích và hệ thống hóa
được BCTC hợp nhất theo CMKT quốc tế, CMKT Việt Nam. Từ đó tác giả đưa
ra một số giải pháp nhằm hoàn thiện BCTCHN ở tập toàn bưu chính viễn thông
Việt Nam;
Tác giả Ths. Nguyễn Thị Kim Chung, Tạp chí Tài chính tháng 4/2016 có bài
viết “Chuẩn mực BCTC Quốc tế và kinh nghiệm cho Việt Nam” đã đưa ra đánh giá
những thuận lợi và khó khăn khi các DN áp dụng CMKT Việt Nam so với CMKT
quốc tế khi lập BCTCHN trong thực tế;
Tác giả Nguyễn Thị Kim Oanh; Học Viện Tài Chính (2015) có luận án tiến sĩ
kinh tế với đề tài: “Hoàn thiện hệ thống BCTCHN của Tập đoàn Công nghiệp Than
- Khoáng sản Việt Nam” cũng đưa ra những vấn đề lý luận chung về hệ thống
BCTCHN trong các TĐKT. Thực trạng và biện pháp hoàn thiện hệ thống BCTCHN
của Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam;
Tác giả: Dương Thị Nga bảo vệ tại trường Đại học Thương mại năm 2011 với
luận văn thạc sỹ kinh tế với đề tài Lập, trình bày BCTCHN tại tập đoàn đầu tư
thương mại công nghiệp Việt Á. Tác giả đã trình bày tương đối đầy đủ cơ sở lý luận
về lập, trình bày BCTCHN của DN, từ đó đã đưa ra được nhiều hạn chế còn tồn tại
trong quá trình hoạt động của công ty về lập, trình bày BCTCHN. Các giải pháp
được đưa ra cũng tương đối phù hợp với Luận văn Thạc sỹ kinh tế;
Tác giả Trần Hoàng Giang (2007) với công trình nghiên cứu về xây dựng
BCTCHN tại tập đoàn Công nghiệp Cao su Việt Nam theo “mô hình Công ty mẹ Công ty con”;

13

Tác giả Đoàn Thị Dung với đề tài “BCTC hợp nhất - Những vấn đề lý luận,
thực trạng và giải pháp cho Tập đoàn kinh tế Hoàng Hà” năm 2012, Học viện
Tài chính. Tác giả đã nêu phương pháp, quan điểm, phạm vi lập BCTCHN. Dựa
trên cơ sở những nghiên cứu của mình, tác giả đi sâu đánh giá thực trạng lập
BCTCHN tại TĐKT Hoàng Hà. Đồng thời tác giả cũng đề xuất một số giải pháp
để hoàn thiện hệ thống BCTCHN.
3. Mục tiêu nghiên cứu đề tài

Nhiệm vụ và mục đích nghiên cứu của đề tài: xuất phát từ việc nghiên cứu các
quy định, chế độ và CMKT hiện có hướng dẫn việc lập BCTCHN để đánh giá thực
trạng công tác lập BCTCHN và trình bày BCTCHN tại Công ty TNHH Một thành
viên Hanel. Từ đó nhận thấy được những ưu, nhược điểm trong quá trình thực hiện
và đề xuất một số giải pháp nhằm hoàn thiện việc lập BCTCHN và trình bày
BCTCHN. Nghiên cứu cũng nhằm hệ thống hoá, làm rõ cơ sở lý luận cơ bản về lập
trình bày BCTCHN tại các Tập đoàn, Tổng công ty, Công ty mẹ.
4. Câu hỏi nghiên cứu đề tài

Để đạt được mục tiêu nghiên cứu trên, các câu hỏi nghiên cứu của đề tài như sau:
-

Cơ sở để lập BCTCHN theo quy định như thế nào?

-

Thực trạng công tác lập BCTCHN và trình bày BCTCHN tại Công ty TNHH Một
thành viên Hanel trong các năm qua? Có những ưu điểm, nhược điểm gì?

-

Giải pháp đề xuất và kiến nghị đưa ra nhằm hoàn thiện công tác lập BCTCHN và
trình bày BCTCHN tại Công ty TNHH Một thành viên Hanel?

5. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu đề tài

Đề tài tập trung nghiên cứu, phân tích những vấn đề lý luận thực tiễn công tác
“Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất” (trong đó tập trung vào nghiên cứu
lập và trình bày BCĐKTHN và BCKQKDHN); việc vận dụng CMKT số 25 “Báo
cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào Công ty con” ở Việt Nam
nói chung và ở Công ty TNHH Một thành viên Hanel nói riêng.
Cụ thể:
Về lý luận: Làm rõ bản chất và hệ thống hóa những vấn đề lý luận về lập và


14

trình bày BCTCHN được quy định trong CMKT Việt Nam và thông tư hướng dẫn.
Từ đó đánh giá mức độ phù hợp với các quy định kế toán với việc lập, trình bày
BCTCHN tại Công ty TNHH Một thành viên Hanel.
Về mặt thực tiễn: Làm sáng tỏ thực trạng lập và trình bày BCTCHN tại Công
ty Công ty TNHH Một thành viên Hanel, làm rõ chi tiết về thực trạng lập, trình bày
bảng CĐKTHN, BCKQKDHN từ đó đề xuất một số biện pháp giúp cho việc áp
dụng những quy định của CMKT vào thực tế lập, trình bày báo cáo một cách thuận
lợi, nhằm đáp ứng các yêu cầu cung cấp thông tin cho các đối tượng liên quan.
Về mặt không gian nghiên cứu: tại Công ty TNHH Một thành viên Hanel.
Về thời gian nghiên cứu: chủ yếu tập trung trong năm 2016 ngoài ra cũng tìm
hiểu thêm số liệu các năm liên quan.
Số liệu khảo sát trong năm tài chính 2016.
Phạm vi nghiên cứu của luận văn: lập và trình bày BCTCHN năm 2016 tại

Công ty Công ty TNHH Một thành viên Hanel bao gồm: CT mẹ, các CT con, CT
LD, CT LK. Trong đó, tác giả tập trung nghiên cứu lập và trình bảy BCĐKTHN và
BCKQKDHN.
Luận văn sử dụng số liệu BCTCHN tại Công ty Trách nhiệm hữu hạn Một
thành viên Hanel năm 2016 gồm: BCĐKTHN, BCKQKDHN, BCLCTTHN và
thuyết minh BCTC năm 2016 để nghiên cứu thực trạng, phân tích chứng minh cho
các nhận định, quan điểm đưa ra trong quá trình nghiên cứu.
6. Phương pháp nghiên cứu

Đề tài đã dùng các phương pháp nghiên cứu sau:
• Thu thập dữ liệu
Phương pháp điều tra: phỏng vấn, khảo sát về thực trạng công tác lập và trình
bày BCTCHN tại Công ty TNHH Một thành viên Hanel.
Phương pháp quan sát: Thông qua quan sát và phỏng vấn cán bộ đảm nhiệm
trực tiếp công tác lập BCTCHN tại Công ty.
Phương pháp nghiên cứu tài liệu: Thu thập các tài liệu liên quan, các công
trình nghiên cứu trong nước thông qua nguồn tài liệu tại các thư viện và tìm kiểm
trên mạng thông qua các trang Web chuyên ngành. Nguồn tài liệu thứ cấp khác từ
BCTC của các CT LD, CT LK và CT con; BCTCHN của CT mẹ, các biểu mẫu, báo


15

cáo chi tiết, quy trình lập BCTCHN. Các tài liệu này được thu thập từ quá trình
khảo sát trực tiếp và trên Website của đơn vị.
Nghiên cứu dữ liệu tại đơn vị tác giả được tiếp cận dưới dạng văn bản hay tư
hệ thống phần mềm kế toán và các tài liệu được lưu trữ tại công ty khảo sát.
• Phương pháp xử lý dữ liệu
Sau khi thu thập các dữ liệu tiếp tục tiến hành xử lý theo các bước sau:
- Tổng hợp và sử lý thông tin: Với các thông tin thu thập được, tác giả tiến

hành phân loại và sắp xếp theo nhóm dữ liệu thuộc cơ sở khoa học lý và nhóm dữ
liệu thuộc cơ sở thực tiễn.
- So sánh: Sau khi phân loại theo nhóm, tác giả tiến hành so sánh cơ sở khoa học
lý thuyết, các quy định và chế độ với việc thực hiện thực tế tại DN, đi sâu nghiên cứu
những vấn đề DN đã thực hiện, những vấn đề chưa thực hiện theo quy định.
- Phân tích và đánh giá: Sau khi nắm rõ các nội dung cần nghiên cứu, phân tích,
tác giả đưa ra các nhận xét, đánh giá đồng thời xem xét các nguyên nhân tác động
đến kết quả và đưa ra một số giải pháp để cùng trao đổi, thảo luận cho những tồn
tại cũng như những khó khăn cần giải quyết.
7. Ý nghĩa của việc nghiên cứu

Việc thực hiện đề tài đem lại những ý nghĩa quan trọng cả về mặt khoa, thực
-

tiễn và đối với bản thân tác giả:
Hệ thống hóa cơ sở lý luận và BCTCHN bao gồm các vấn đề như: Tập đoàn, mô
hình “Công ty mẹ - con”, BCTCHN, phương pháp trình tự lập và trình bày

-

BCTCHN.
Vận dụng các lý luận để làm rõ thực trạng công tác lập, trình bày BCTCHN tại
Công ty TNHH Một thành viên Hanel và chỉ ra những vấn đề còn tồn tại trong
công tác lập, trình bày BCTCHN từ đó đưa ra các phương hướng, giải pháp để
hoàn thiện, nâng cao chất lượng thông tin của BCTCHN. Qua đó cung cấp cho các
nhà quản lý, các đối tượng sử dụng những thông tin trung thực và minh bạch nhất.
- Nâng cao khả năng nghiên cứu khoa học, trình độ chuyên môn trong công

tác lập, trình bày BCTCHN của bản thân thông qua quá trình nghiên cứu.
Đồng thời cũng nâng cao được năng lực tổ chức nghiên cứu, nhận thức về

lập và trình bày BCTCHN cũng như kiến thức cơ bản về BCTCHN.
8. Kết cấu của luận văn gồm những phần cơ bản sau:

Chương I: Tổng quan lý thuyết về lập và trình bày BCTCHN.


16

Chương II: Thực trạng lập BCTCHN và trình bày BCTCHN tại Công ty
TNHH Một thành viên Hanel.
Chương III: Các giải pháp hoàn thiện về lập BCTCHN và trình bày BCTCHN
tại Công ty TNHH Một thành viên Hanel.


17

CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI
CHÍNH HỢP NHẤT
1.1. Tổng quan về Báo cáo tài chính hợp nhất:
1.1.1. Khái niệm, mục đích của Báo cáo tài chính hợp nhất:
1.1.1.1. Khái niệm:
Theo quy định của CMKT Việt Nam số 25 (VAS 25) “Báo cáo tài chính hợp
nhất và kế toán các khoản đầu tư vào Công ty con: Báo cáo tài chính hợp nhất là
báo cáo tài chính của một tập đoàn được trình bày như báo cáo tài chính của một
doanh nghiệp. Báo cáo này được lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và
các công ty con”.
Theo CMKT quốc tế số 27 (IAS 27,2008): “Báo cáo tài chính hợp nhất là báo
cáo tài chính của một nhóm được trình bày như một thực thể kinh tế duy nhất”.
Theo CMKT lập BCTC quốc tế số 10 (IFRS 10, 2013): “Báo cáo tài chính
hợp nhất là các báo cáo tài chính của một nhóm mà trong đó tài sản, nợ phải trả,

vốn chủ sở hữu, thu nhập, chi phí và các dòng tiền của công ty mẹ và các công ty
con của nó được trình bày như một thực thể kinh tế duy nhất”.
1.1.1.2. Mục đích:
- Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình về tài sản, nợ
phải trả, nguồn vốn CSH tại thời điểm kết thúc năm tài chính, kết quả HĐKD và
các dòng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính của Tập đoàn/Tổng Công ty như
một DN độc lập không tính đến ranh giới pháp lý của các pháp nhân riêng biệt là
CT mẹ hay các CT con trong tập đoàn.
- Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạng
tình hình tài chính và kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ của Tập
đoàn/Tổng Công ty trong năm tài chính đã qua và dự đoán trong tương lai. Thông
tin của BCTCHN là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định về quản lý,
điều hành HĐKD, hoặc đầu tư vào Tập đoàn hoặc Tổng Công ty của các CSH, các
NĐT, các chủ nợ hiện tại và tương lai…
1.1.2. Một số khái niệm cơ sở của Báo cáo tài chính hợp nhất:


18

1.1.2.1. Công ty mẹ - Công ty con:
“Công ty mẹ: Là công ty có một hoặc nhiều công ty con. Công ty con: Là
doanh nghiệp chịu sự kiểm soát của một doanh nghiệp khác (gọi là công ty mẹ)”
(theo “mục 3 chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25”). Cách xác định CT con dựa trên
quyền kiểm soát (cụ thể sẽ được đề cập trong phần sau).
“Công ty mẹ - công ty con” là một hình thức tổ chức phổ biến của TĐKT, ở
đó một công ty thực hiện quyền kiểm soát, chi phối các công ty còn lại về tài chính,
chiến lược hoạt động và phát triển kinh doanh. Công ty nắm quyền kiểm soát và chi
phối là công ty mẹ. Công ty bị kiểm soát và chi phối là công ty con.
Đặc điểm của “Công ty mẹ - Công ty con” mang đặc điểm của TĐKT, không
có tư cách pháp nhân, không có cơ quan quyền lực chung được thiết lập. Các thành

viên của “Công ty mẹ - Công ty con” đều hạch toán độc lập và bình đẳng với nhau
về địa vị pháp lý.
1.1.2.2. Kiểm soát:
Khái niệm “Kiểm soát: Là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt
động của doanh nghiệp nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của doanh
nghiệp đó” (theo “mục 3 chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25”).
Bằng quyền của CSH, “công ty mẹ” chi phối “công ty con” theo quy định của
pháp luật, điều lệ của CT con và ngoài quyền đó ra thì CT mẹ không được phép can
thiệp vào các HĐKD, các công tác quản lý và tài chính ở CT con.
Tỷ lệ % kiểm soát thể hiện quyền biểu quyết mà CT mẹ nắm trong CT con.
Tỷ lệ này dùng để xác định xem Công ty này có nằm trong phạm vi hợp nhất hay
không, cũng như phương pháp hợp nhất cần xác định và tỷ lệ này cũng thể hiện
mối liên hệ phụ thuộc trực tiếp hay gián tiếp của các CT con đối với CT mẹ.
Tỷ lệ % lợi ích thể hiện phần vốn nắm trực tiếp hay gián tiếp bởi CT mẹ
trong mỗi CT con được hợp nhất. Tỷ lệ lợi ích làm cơ sở xác đinh lợi ích của CT
mẹ trong mỗi Công ty được hợp nhất.
Có thể nói, tỷ lệ % lợi ích thể hiện mối quan hệ quyền lực còn tỷ lệ % lợi ích
thể hiện mối quan hệ nắm vốn.


19

Quyền kiểm soát CT mẹ đối với CT con: được xác định khi mà “Công ty
mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở Công ty con” (nghĩa là CT mẹ có thể sở
hữu trực tiếp/gián tiếp CT con qua một CT con khác), trừ khi xác định rõ “quyền sở
hữu không gắn liền với quyền kiểm soát”.
Theo “mục 10, chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25: Báo cáo tài chính và kế
toán khoản đầu tư và công ty con” thì:
“Một công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính khi:
(a)

Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉ

được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng);
hoặc
(b)

Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này

ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ.
Công ty mẹ kế toán khoản đầu tư vào các công ty con loại này theo quy định
tại chuẩn mực kế toán Công cụ tài chính”.
1.1.2.3. Cổ đông thiểu số (hay “Cổ đông không kiểm soát”):
Theo “Thông tư 202/2014/TT-BTC của Bộ Tài chính ban hành ngày 22 tháng
12 năm 2014” thì “Cổ đông không kiểm soát là cổ đông không có quyền kiểm soát
công ty con”.
“Lợi ích của cổ đông không kiểm soát: Là một phần của kết quả hoạt động
thuần và giá trị tài sản thuần của một công ty con được xác định tương ứng cho các
phần lợi ích không phải do công ty mẹ sở hữu một cách trực tiếp hoặc gián tiếp
thông qua các công ty con” (theo “mục 3, chuẩn mực kế toán Việt Nam Nam số 25:
Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con”).
Theo “mục 12, chuẩn mực kế toán Việt Nam Nam số 25: Báo cáo tài chính hợp
nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con”) thì: “Lợi ích của cổ đông thiểu số
trong thu nhập thuần của công ty con bị hợp nhất trong kỳ báo cáo được xác định
và loại trừ ra khỏi thu nhập của tập đoàn để tính lãi, hoặc lỗ thuần có thể được xác
định cho những đối tượng sở hữu công ty mẹ. Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài
sản thuần của công ty con bị hợp nhất được xác định và trình bày trên Bảng cân đối
kế toán hợp nhất thành một chỉ tiêu riêng biệt tách khỏi phần nợ phải trả và phần

20

vốn chủ sở hữu của cổ đông của công ty mẹ. Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài
sản thuần bao gồm: (1) Giá trị các lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày hợp nhất
kinh doanh ban đầu được xác định phù hợp với chuẩn mực kế toán Hợp nhất kinh
doanh; (2) Phần lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn chủ
sở hữu kể từ ngày hợp nhất kinh doanh”.
1.1.2.4. Lợi thế thương mại:
- Khái niệm: Theo “Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 - Hợp nhất kinh
doanh”: “Lợi thế thương mại (LTTM) là những lợi ích kinh tế trong tương lai phát
sinh từ các tài sản không xác định được và không ghi nhận được một cách riêng
biệt”.
- Cách xác định LTTM:
Theo “Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 - Hợp nhất kinh doanh” thì “Tại
ngày mua, bên mua sẽ: Ghi nhận lợi thế thương mại phát sinh khi hợp nhất kinh
doanh là tài sản; và Xác định giá trị ban đầu của lợi thế thương mại theo giá gốc, là
phần chênh lệch của giá phí hợp nhất so với phần sở hữu của bên mua trong giá trị
hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm
tàng đã ghi nhận”. “Lợi thế thương mại phát sinh khi hợp nhất kinh doanh thể hiện
khoản thanh toán của bên mua cho những lợi ích kinh tế ước tính thu được trong
tương lai từ những tài sản không đủ tiêu chuẩn ghi nhận và không xác định được
một cách riêng biệt”.
“Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 - Hợp nhất kinh doanh” cũng quy định
cách ghi nhận và xác định LTTM như sau: “Lợi thế thương mại được ghi ngay vào
chi phí sản xuất, kinh doanh (nếu giá trị nhỏ) hoặc phải được phân bổ dần một cách
có hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu ích ước tính (nếu giá trị lớn). Thời
gian sử dụng hữu ích phải phản ánh được ước tính đúng đắn về thời gian thu hồi lợi
ích kinh tế có thể mang lại cho doanh nghiệp. Thời gian sử dụng hữu ích của lợi thế
thương mại tối đa không quá 10 năm kể từ ngày được ghi nhận”.
Còn theo VAS 04 - “Tài sản cố định vô hình” thì: “Lợi thế thương mại”

(LTTM) là “Nguồn lực vô hình doanh nghiệp có được thông qua việc sáp nhập


21

doanh nghiệp có tính chất mua lại được ghi nhận là LTTM vào ngày phát sinh
nghiệp vụ mua”.
Từ quy định của VAS 04, LTTM có nguồn hình thành là do quá trình sáp nhập
DN. LTTM được tạo ra ở nội bộ DN tuy nhiên nó lại không được ghi là tài sản trên
BCTC. Đồng thời VAS 04 cũng không quy định các ghi nhận và xử lý LTTM như
thế nào.
Bất lợi thương mại (hoặc LTTM âm) là “những khoản chênh lệch giữa giá
phí của khoản đầu tư vào Công ty con nhỏ hơn phần sở hữu của Công ty mẹ trong
giá trị hợp lý của tài sản thuần của Công ty con tại ngày mua”
Vậy, LTTM âm được xác định là “khoản chênh lệch giữa giá phí đầu tư và giá
trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của Công ty con tại ngày mua do
Công ty mẹ nắm giữ (thời điểm Công ty mẹ nắm giữ quyền kiểm soát Công ty
con)”.
1.1.2.5. Lý thuyết tiếp cận BCTCHN:
BCTCHN là một chủ đề rất phức tạp. Tuy nhiên, những nghiên cứu từ trước
đến nay chưa đề cập đến cơ sở nền của phương pháp hợp nhất. Các CMKT và
hướng dẫn CMKT có liên quan cũng không đề cập trực tiếp đến cơ sở lý thuyết này
mà chỉ đề cập đến nội dung hợp nhất BCTC. Khi nghiên cứu về phương pháp hợp
nhất, các nhà chuyên môn đã đưa ra một số quan điểm lý luận về lý thuyết tiếp cận
BCTCHN: lý thuyết lợi ích của CSH, lý thuyết CT mẹ, lý thuyết CT mẹ mở rộng và
lý thuyết thực thể phân biệt. Các lý thuyết này chỉ khác nhau khi công ty bị hợp
nhất được nắm bởi CT mẹ ít hơn 100%, bởi vì các lý thuyết này tập trung đánh giá
phần của “CĐKKS” trong BCTC được hợp nhất.
“Lý thuyết lợi ích của chủ sở hữu”: Theo lý thuyết này, DN bị hợp nhất được
xem như là cổ đông của CT mẹ. Từ đó, BCTCHN không chú ý hoặc không trình

bày phần của CĐKKS. BCĐKTHN vào ngày mua phản ánh những phần của CT mẹ
trong các “tài sản và nợ phải trả” của CT con dựa vào giá trị hợp lý và LTTM sinh
ra từ việc hợp nhất. “Tài sản và nợ phải trả” của CT hợp nhất được coi như “tài sản
và nợ phải trả” của bản thân CSH. Khi lập BCTCHN trong trường hợp này, phương
pháp hợp nhất theo tỷ lệ được áp dụng. CT mẹ chỉ hợp nhất theo tỷ lệ chiếm hữu


22

đối với “tài sản và nợ phải trả” CT con. Tương tự như “tài sản và nợ phải trả”, chỉ
có “thu nhập và chi phí” tương ứng với phần sở hữu của CT mẹ trong CT con được
hợp nhất với “thu nhập và chi phí” của CT mẹ trong BCKQKDHN.
“Lý thuyết công ty mẹ”: Đây là quan điểm được đánh giá là thích hợp hơn so
với cách tiếp cận chủ sở hữu ở trên. “Lý thuyết công ty mẹ” cho rằng mặc dù CT
mẹ không có quan hệ sở hữu trực tiếp về “tài sản và nợ phải trả” của CT con nhưng
CT mẹ lại có khả năng kiểm soát toàn bộ “tài sản và nợ phải trả” của CT con mà
không bị giới hạn ở phần trăm cổ phiếu nắm giữ. Do đó, theo “Lý thuyết công ty
mẹ”, toàn bộ “tài sản và nợ phải trả” của CT con được chuyển vào BCĐKTHN
bằng việc cộng với giá trị “tài sản và nợ phải trả” của CT mẹ. Tương tự, tất cả các
khoản “thu nhập và chi phí” của CT con cũng được cộng vào BCKQKDHN. Theo
cách này, phần tài sản thuần của CT con thuộc về CĐKKS sẽ nằm trong
BCĐKTHN, lợi nhuận thuộc về CĐKKS cũng sẽ nằm trên BCKQKDHN ở một
mục riêng. Nhược điểm của “lý thuyết công ty mẹ” là toàn bộ “thu nhập và chi phí”
của CT con sẽ nằm trong BCTCHN cho dù đúng ra chỉ có một phần thu nhập của
CT con thuộc về CT mẹ. Và thu nhập của CĐKKS được xử lý ghi giảm thu nhập
hợp nhất.
“Lý thuyết công ty mẹ mở rộng”: Lý thuyết này tương đồng với “lý thuyết lợi
ích của chủ sở hữu” ở góc độ BCTCHN đề cập trực tiếp đến “cổ đông của công ty
mẹ”. Sự khác biệt ở chỗ theo lý thuyết này BCTCHN ghi nhận lợi ích của CĐKKS
(lợi ích của CT con) và được đưa vào phần “nợ phải trả” trong BCĐKTHN. Hợp

nhất dựa theo lý thuyết này còn được gọi là “phương pháp hợp nhất toàn bộ”. Phần
“Tài sản” có mục “ Lợi thế thương mại” được tính theo tỷ lệ với phần của CT mẹ
trong vốn cổ phần của CT con. Mỗi khoản mục “tài sản và nợ phải trả” trên
BCĐKTHN là tổng giá trị ghi sổ kế toán của khoản mục đó ở CT con.
“Lý thuyết thực thể phân biệt”: Khác với lý thuyết về sở hữu, “lý thuyết thực
thể phân biệt” coi thực thể hợp nhất bao gồm hai nhóm cổ đông phân biệt: “Cổ
đông có quyền kiểm soát” và “cổ đông không có quyền kiểm soát”. Theo lý thuyết
này không nhấn mạnh vào quyền sở hữu của cổ đông CT mẹ hay CT con mà nhấn
mạnh vào bản thân thực thể hợp nhất. Mỗi nhóm cổ đông phân biệt đều có phần


23

vốn CSH, không nhóm nào được coi trọng hơn. CT mẹ và CT con được nhìn nhận
như những thực thể đơn nên “tài sản và nợ phải trả” của CT mẹ và CT con đều
được kết hợp trong BCTCHN. Trên BCKQKDHN cũng chứa đựng toàn bộ phần
“thu nhập và chi phí” của cả CT mẹ và CT con vì cả hai thực tể lúc này được coi
như vẫn duy trì hoạt động riêng rẽ.
“Báo cáo tài chính” của DN: chính là công cụ hữu hiệu nhất để cung cấp các
“thông tin tài chính” cho nhiều đối tượng quan tâm, bao gồm nhà quản lý, NĐT, cơ
quan Nhà nước cũng như các đối tượng khác.
“Báo cáo tài chính phản ảnh tình hình tài chính của doanh nghiệp bằng cách
tổng hợp các nghiệp vụ kinh tế, tài chính có cùng tính chất kinh tế thành các yếu tố
của báo cáo tài chính. Các yếu tố liên quan trực tiếp đến việc xác định tình hình tài
chính trong Bảng cân đối kế toán là Tài sản, Nợ phải trả và Vốn chủ sở hữu. Các
yếu tố liên quan trực tiếp đến đánh giá tình hình và kết quả kinh doanh trong Báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh là Doanh thu, thu nhập khác, Chi phí và Kết quả
kinh doanh” (theo “mục 17, chuẩn mực kế toán số 01 - Chuẩn mực chung”.
“Báo cáo tài chính hợp nhất”: theo CMKT số 25 “Báo cáo tài chính và kế
toán khoản đầu tư và công ty con” thì: “Báo cáo tài chính hợp nhất được bao hàm

bởi thuật ngữ báo cáo tài chính được quy định trong Chuẩn mực kế toán số 01 Chuẩn mực chung, do đó việc trình bày báo cáo tài chính hợp nhất được thực hiện
trên cơ sở tuân thủ các chuẩn mực kế toán Việt Nam”.
Ở Việt Nam, yêu cầu pháp lý về lập BCTCHN được xuất hiện đầu tiên là theo
“Quyết định số 72/2000/QĐ-UBCK ban hành 29/12/2000” của Uỷ ban chứng
khoán Nhà nước về quy chế thành viên, niêm yết, công bố thông tin và giao dịch
chứng khoán. Tiếp theo là tại “Thông tư 57/2004/TT-BTC ban hành 17/06/2004 của
Bộ Tài chính hướng dẫn cho Nghị định số 144/2003/NĐ-CP ngày 28/11/2003 về
chế độ công bố thông tin trên thị trường chứng khoán”.
Tuy nhiên, có thể nói đánh dấu mạnh mẽ nhất đó là sự ra đời của “Chuẩn mực
kế toán Việt Nam số 25 - Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư
vào công ty con được Bộ Tài chính ban hành, công bố theo Quyết định
234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 và được hướng dẫn tại Thông tư 23/2005/TT-


24

BTC ngày 30/03/2005, Thông tư số 161/2007/TT-BTC ngày 31/12/2007 và Thông
tư 202/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 - Hướng dẫn Lập và trình bày báo cáo tài
chính hợp nhất”.
Mục đích của Báo cáo tài chính hợp nhất là:
Tổng hợp, trình bày một cách tổng quát tình hình và kết quả hoạt động
trong năm tài chính của Tổng Công ty/Tập đoàn tương tự như một DN độc lập
mà không tính đến “các ranh giới pháp lý của pháp nhân riêng biệt đó là công ty
mẹ hay công ty con trong tập đoàn”.
Cung cấp các “thông tin về kinh tế và tài chính chủ yếu” để đánh giá thực
trạng tình hình tài chính, kinh doanh của tập đoàn trong năm tài chính đã qua. Từ
đó có những dự đoán trong tương lai cho các đối tượng sử dụng thông tin của tập
đoàn.
1.2. Lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất:
1.2.1. Nguyên tắc Lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất:

1.2.1.1. Nguyên tắc chung:
“

Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất phải dựa trên các cơ sở và nguyên
”

tắc chung cũng giống như đối với BCTC thông thường.
Theo “Điều 10, thông tư 202/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014” thì nguyên tắc
chung khi lập và trình bày BCTCHN như sau:
•

“Công ty mẹ khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải hợp nhất Báo cáo tài chính
riêng của mình và của tất cả các công ty con ở trong nước và ngoài nước do công ty
mẹ kiểm soát trực tiếp hoặc gián tiếp, trừ các trường hợp:
a) Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉ
được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong thời gian không quá 12 tháng:
Quyền kiểm soát tạm thời phải được xác định ngay tại thời điểm mua công ty con
và khoản đầu tư có quyền kiểm soát tạm thời không được trình bày là khoản đầu tư
vào công ty con mà phải phân loại là đầu tư ngắn hạn nắm giữ vì mục đích kinh
doanh. Nếu tại thời điểm mua, công ty mẹ đã phân loại khoản đầu tư là công ty con,
sau đó công ty mẹ dự kiến thoái vốn trong thời gian dưới 12 tháng hoặc công ty con


25

dự kiến phá sản, giải thể, chia tách, sáp nhập, chấm dứt hoạt động trong thời gian
dưới 12 tháng thì không được coi quyền kiểm soát là tạm thời.
b) Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian trên 12 tháng và điều
này ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ”.
•

“Công ty mẹ không được loại trừ khỏi Báo cáo tài chính hợp nhất đối với: Công ty
con có hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt động của công ty mẹ và công ty
con khác trong tập đoàn; Công ty con là Quỹ tín thác, Quỹ tương hỗ, Quỹ đầu tư

mạo hiểm hoặc các doanh nghiệp tương tự”.
• “Báo cáo tài chính hợp nhất được lập và trình bày theo các nguyên tắc kế toán như
Báo cáo tài chính của doanh nghiệp độc lập theo qui định của Chuẩn mực kế toán
Việt Nam - Trình bày báo cáo tài chính và qui định của các Chuẩn mực kế toán
khác có liên quan”.
• “Báo cáo tài chính hợp nhất được lập trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán thống
nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự trong
toàn Tập đoàn.
a) Trường hợp công ty con sử dụng các chính sách kế toán khác với chính sách
kế toán áp dụng thống nhất trong tập đoàn thì Báo cáo tài chính được sử dụng để
hợp nhất phải được điều chỉnh lại theo chính sách chung của tập đoàn. Công ty mẹ
có trách nhiệm hướng dẫn công ty con thực hiện việc điều chỉnh lại Báo cáo tài
chính dựa trên bản chất của các giao dịch và sự kiện.
Ví dụ: Sử dụng chính sách kế toán thống nhất: Công ty con ở nước ngoài áp
dụng mô hình đánh giá lại đối với TSCĐ, công ty mẹ ở Việt Nam áp dụng mô hình giá
gốc. Trước khi hợp nhất Báo cáo tài chính, tập đoàn phải chuyển đổi báo cáo tài chính
của công ty con theo mô hình giá gốc; Công ty mẹ tại Việt Nam áp dụng phương
pháp vốn hóa lãi vay đối với việc xây dựng tài sản dở dang, công ty con ở nước
ngoài ghi nhận chi phí lãi vay đối với tài sản dở dang vào chi phí trong kỳ. Trước
khi hợp nhất Báo cáo tài chính, tập đoàn phải chuyển đổi Báo cáo tài chính của
công ty con theo phương pháp vốn hóa lãi vay đối với tài sản dở dang.
b) Trường hợp công ty con không thể sử dụng cùng một chính sách kế toán với
chính sách chung của tập đoàn thì trong Bản thuyết minh Báo cáo tài chính hợp nhất