Tóm tắt Luận án tiến sĩ Kinh doanh và quản lý: Mối quan hệ giữa kiểm soát nội bộ, rủi ro gian lận và lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

PHẦN MỞ ĐẦU

quả nhất. Căn cứ để lập kế hoạch kiểm toán là việc kiểm toán viên

1.1. Lý do chọn Đề tài

cần tìm hiểu về tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị trong đó

Tại Việt nam kể từ khi thị trường chứng khốn bắt đầu đi vào

có kiểm sốt nội bộ để từ đó thiết kế thời gian, nhân sự và phạm vi

hoạt động từ năm 2000 đã có nhiều vụ bê bối tài chính liên quan đến

các thủ tục kiểm toán nhằm đạt được các mục tiêu kiểm tốn đã đặt

các cơng ty niêm yết trên thị trường chứng khốn như: Bơng bạch

ra. Bên cạnh đó để có thể xác định được trọng tâm của các rủi ro có

Tuyết, Dược Viễn đơng, Vinashin….Đã có nhiều nhà nghiên cứu tìm

thể có gian lận trọng yếu xảy ra trong q trình thực hiện, kiểm tốn

hiểu, khám phá bản chất và nguyên nhân dẫn đến những vụ bê bối

viên cần phải xét tới những nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận

trên. Các kết quả nghiên cứu đều đi đến kết luận một trong những

trong doanh nghiệp. Xuất phát từ yêu cầu của các Chuẩn mực kiểm

nguyên nhân quan trọng của các vụ bê bối là do các hành vi gian lận

tốn; tình hình thực tiễn và lý luận tại Việt nam đề tài: “Mối quan hệ

trong việc cung cấp thơng tin minh bạch tình hình tài chính và đây là

giữa: Kiểm soát nội bộ, rủi ro gian lận và lập kế hoạch kiểm toán

một hệ quả yếu kém của: Cấu trúc bộ máy quản trị, Văn hóa doanh

trong kiểm tốn báo cáo tài chính” là một đề tài có tính cấp thiết.

nghiệp - các giá trị đạo đức, phạm vi hoạt động của kiểm soát nội

1.2. Mục tiêu nghiên cứu

bộ đối với việc ngăn ngừa-phát hiện gian lận ( Kristina, 2012) và

Mục đích chính của nghiên cứu là kiểm định mối quan hệ giữa

kinh nghiệm đánh giá của kiểm toán viên độc lập đối với gian lận

việc đánh giá kiểm soát nội bộ, đánh giá các nhân tố rủi ro gian lận,

và lập kế hoạch kiểm toán (Beasley et al ; 2000).
Cùng với trách nhiệm thiết lập kiểm soát nội bộ Ban giám

gian lận và việc lập kế hoạch kiểm toán.
1.3. Câu hỏi nghiên cứu

đốc cũng đồng thời chịu trách nhiệm về việc lập và trình bày trung

Câu hỏi nghiên cứu tổng quát: Có mối quan hệ giữa kiểm sốt

thực báo cáo tài chính cho đơn vị của mình. Tuy nhiên, để đảm bảo

nội bộ và gian lận báo cáo tài chính khơng? Có mối quan hệ giữa các

được tính khách quan của số liệu đưa ra trên báo cáo tài chính tới các

thành phần kiểm sốt nội bộ với lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài

đối tương quan tâm thì thơng tin và số liệu trên báo cáo tài chính cần

chính khơng? Và kiểm tốn viên sửa đổi kế hoạch kiểm toán như thế

phải được xác minh bởi kiểm tốn độc lập. Mục đích chính của kiểm

nào khi đánh giá các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận báo cáo tài

tốn báo cáo tài chính của kiểm tốn độc lập là làm tăng độ tin cậy

chính?

của người sử dụng đối với báo cáo tài chính, thơng qua việc kiểm

1.4 Giả thuyết nghiên cứu

toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập,

trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khn khổ về lập và trình

Giả thuyết 1: KSNB yếu kém không phải là nguyên nhân chính
dẫn tới các gian lận trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp

bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không. Để thực hiện được

Giả thuyết 2: Doanh nghiệp với hệ thống kiểm soát nội bộ của

mục tiêu này trong q trình thực hiện kiểm tốn các kiểm tốn viên

mình khơng thể ngăn chặn được nguy cơ xảy ra gian lận trong báo

cần lập kế hoạch kiểm toán nhằm hướng tới cuộc kiểm tốn có hiệu

cáo tài chính của doanh nghiệp

1

2


Giả thuyết 3: Kiểm tốn viên khơng thực hiện đánh giá kiểm
sốt nội bộ trong q trình kiểm tốn.
Giả thuyết 4: Có mối quan hệ giữa đánh giá các thành phần

Khám phá mối quan hệ giữa việc đánh giá các nhân tố rủi ro có thể
dẫn tới gian lận và lập kế hoạch kiểm toán.
1.7 Kết cấu của Luận án: Luận án gồm 5 chương:

kiểm soát nội bộ với việc lập kế hoạch chương trình kiểm tốn.

Chương 1: Lý luận chung về kiểm soát nội bộ, rủi ro gian lận và lập

1.5 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

kế hoạch kiểm toán

Đối tượng nghiên cứu của luận án là “ Mối quan hệ giữa : kiểm

Chương 2: Tổng quan nghiên cứu và phát triển giả thuyết

soát nội bộ, rủi ro gian lận ( Bao gồm gian lận và các nhân tố rủi ro

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu

có thể dẫn tới gian lận) và lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán

Chương 4: Kết quả nghiên cứu và kiểm định giả thuyết

báo cáo tài chính.

Chương 5: Phân tích Kết quả nghiên cứu và khuyến nghị

Phạm vi nghiên cứu của luận án là các kiểm toán viên đang
hành nghề kiểm toán tại Việt nam bao gồm: Các kiểm toán viên hành
nghề trong các cơng ty kiểm tốn nước ngồi tại Việt Nam, các cơng
ty của Việt Nam thuộc hãng kiểm tốn quốc tế và các cơng ty kiểm
tốn của Việt nam.
1.6 Những đóng góp mới của Luận án

Về mặt lý luận: (1) Luận án làm rõ mối quan hệ giữa việc
đánh giá các thành phần của kiểm soát nội bội với việc lập kế hoạch
kiểm toán. (2) Nghiên cứu đã đưa ra thang đo của 06 biến số phù hợp
với bối cảnh nghiên cứu tại Việt nam thông qua nghiên cứu định tính
và đánh giá qua 02 bước nghiên cứu định lượng.
Về mặt thực tiễn: (1) Kết quả kiểm định của nghiên cứu tác
giả nhận thấy rằng việc đánh giá kiểm soát nội bộ của các kiểm toán
viên hiện nay chưa thực sự được coi là cơ sở quan trọng trong việc
lập kế hoạch kiểm toán. (2) Khẳng định sự thiếu hụt của kiểm sốt
nội bộ là ngun nhân chính dẫn tới gian lận báo cáo tài chính trong
các doanh nghiệp của Việt Nam và doanh nghiệp với một hệ thống
kiểm sốt nội bộ tốt có thể ngăn chặn được các nguy cơ xảy ra gian
lận và sai sót trong quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính; (3)

3

4


CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM SOÁT NỘI BỘ,

tin- Cobit ( Controls objectives for information and related

RỦI RO GIAN LẬN VÀ LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TỐN.

Technology); Khn khổ kiểm tra, kiểm soát của Ủy ban kiểm toán

1.1 Kiểm soát và kiểm sốt nội bộ

nội bộ (IIA); Khn khổ hợp nhất kiểm soát nội bộ của Coso; Quản

1.1.1

Khái niệm kiểm sốt: Đã có rất nhiều nhà nghiên cứu định

nghĩa và nghiên cứu về kiểm soát. Theo Merchant ( 1985, tr4) thì “

lý rủi ro – Một khn khổ hợp nhất Coso (ERM) Và các chuẩn mực
xem xét kiểm soát nội bộ trong thực hiện kiểm tốn báo cáo tài chính

Kiểm soát được coi như là một chức năng của quản lý, ảnh hưởng

( SAS 55; SAS 78; SAS 94 ) của AICPA.

liên quan đến hành vi của con người, bởi vì con người tạo ra mọi thứ

1.3 Các thành phần của kiểm sốt nội bộ|

trong tổ chức. Hay nói cách khác, kiểm sốt liên quan đến các nhà

1.3.1 Mơi trường kiểm soát

quản lý thực hiện một loạt các bước để đảm bảo rằng những người

1.3.2 Đánh giá rủi ro

trong tổ chức sẽ làm những việc tốt nhất cho tổ chức”.
1.1.2

Phân loại kiểm sốt:

1.3.3 Các hoạt động kiểm sốt
1.3.4 Thơng tin và truyền thông

Theo cách phân loại giữa các chủ thể với khách thể thì kiểm sốt bao

1.3.5 Giám sát

gồm: Kiểm sốt bên ngồi và kiểm sốt nội bộ

1.4 Gian lận và các yếu tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận báo cáo

1.2 Kiểm soát nội bộ và cơ sở cho việc thiết lập kiểm sốt nội bộ

tài chính

1.2.1 Khái niệm Kiểm sốt nội bộ: Theo Coso thì: “ KSNB Là một

1.4.1 Gian lận báo cáo tài chính

q trình được thiết kế và chịu sự chi phối của các nhà quản lý và

Theo Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hịa kỳ ( ACFE) thì

các nhân viên trong một tổ chức nhằm cung cấp sự đảm bảo hợp lý

gian lận báo cáo tài chính là: “ là sự chủ ý, có tính tốn, trình bày sai

về việc đạt được các mục tiêu liên quan đến độ tin cậy của báo cáo

hoặc bỏ sót các sự kiện quan trọng, hoặc dữ liệu kế tốn có thể đưa

tài chính, hữu hiệu trong hoạt động, quản lý và tuân thủ các quy

đến sự hiểu lầm khi người đọc xem xét các thông tin được sử dụng và

định, luật lệ liên quan”. Và kiểm sốt nội bộ bao gồm 05 thành

có thể là lý do để thay đổi việc xét đoán và ra quyết định của mình”

phần: Mơi trường kiểm sốt; đánh giá rủi ro; Các hoạt động kiểm

1.4.2 Các nhân tố rủi ro dẫn đến hành vi gian lận - tam giác gian

sốt; giám sát và thơng tin truyền thơng.

lận.

1.2.2 Cơ sở thiết lập kiểm soát nội bộ

Nhân tố dẫn tới rủi ro có gian lận “Là các sự kiện hoặc điều

Trong những năm gần đây các kiểm toán viên, các nhà quản

kiện phản ánh một động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi gian

lý, kế toán viên và các nhà hành pháp dành rất nhiều sự quan tâm tới

lận hoặc tạo cơ hội thực hiện hành vi gian lận” ( Chuẩn mực VSA

việc xây dựng, thiết kế hệ thống kiểm sốt nội bộ. Cho đến nay có 05

240).

tài liệu quan trọng làm cơ sở cho việc thiết kế và vận hành kiểm sốt
nội bộ bao gồm: Khn khổ kiểm sốt và kiểm tra hệ thống thơng

5

6


1.4.3 Trách nhiệm của Ban Giám đốc và kiểm toán viên với gian
lận

1.6.2 Lý thuyết về ra quyết định chủ quan
Nhìn chung, các tác giả trên kết luận rằng việc xét đoán và ra

Việc ngăn ngừa và phát hiện gian lận trước hết thuộc về trách

quyết định dựa trên kinh nghiệm về cơ bản là rất hữu ích, tuy nhiên

nhiệm của Ban quản trị và Ban Giám đốc đơn vị được kiểm tốn.

đơi khi chúng lại dẫn đến những sai lầm nghiêm trọng và có hệ

Đối với các kiểm tốn viên khi thực hiện kiểm toán theo các chuẩn

thống. Theo Tvesky và Kahneman thì việc xét đốn và ra quyết định

mực kiểm toán Việt Nam, kiểm toán viên chịu trách nhiệm đạt được

dựa trên kinh nghiệm có 03 dạng: Tính tương tự của các sự kiện sẵn

sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện

có (Representative); Tính sẵn có để dùng (Availability); Neo tham

tổng thể, có cịn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay

chiếu và điều chỉnh (Anchoring and adjustment).

không.

1.6.3 Mối quan hệ giữa đánh giá kiểm soát nội bộ, rủi ro gian lận

1.5 Lập kế hoạch kiểm toán

và lập kế hoạch chương trình kiểm tốn.

Trên cơ sở tổng quan các nghiên cứu về lập kế hoạch chương
trình kiểm tốn và các quy định từ các Chuẩn mực kiểm toán có rút

(*) Mối quan hệ giữa đánh giá kiểm sốt nội bộ và gian lận báo
cáo tài chính

ra được bản chất của lập kế hoạch kiểm tốn là: Q trình các kiểm

Một kiểm sốt được thiết kế ln hướng tới mục tiêu làm giảm

toán viên thiết lập nội dung, thời gian, phạm vi các thủ tục kiểm toán

khả năng xảy ra rủi ro đối với các mục tiêu đã được xác định. Doanh

và nhân sự thực hiện các cuộc kiểm tốn đó nhằm thu thập các bằng

nghiệp sau khi thiết lập các mục tiêu của mình thì cần phải nhận biết

thích hợp và đầy đủ cho các mục tiêu đặt ra làm cơ sở đưa ra ý kiến

và đánh giá rủi ro có thể xảy ra cản trở việc đạt được các mục tiêu, từ

của mình về báo cáo tài chính.

những thơng tin thích hợp của việc nhận biết và đánh giá rủi ro, các

1.6 Mối quan hệ giữa đánh giá kiểm soát nội bộ, rủi ro gian lận
1.6.1

thủ tục kiểm soát nội bộ sẽ được thiết lập tương ứng.
(*) Mối quan hệ giữa kiểm soát nội bộ và lập kế hoạch kiểm toán.

và lập kế hoạch kiểm toán.
Bản chất của xét đoán trong kiểm toán.

Thực tế việc xét đoán của các kiểm toán viên (KTV) trong quá

Nếu một doanh nghiệp được kiểm tốn có kiểm sốt nội bộ
tốt, có hiệu lực và hiệu quả thì sẽ tác động đến phạm vi cơng việc
của các kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn bởi vì: Khi kiểm

trình kiểm tốn là một dạng hành vi ra quyết định (Ken T. Trotman

soát nội bộ có hiệu quả kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn có

1998). Theo VAS 200 xét đốn là “Là sự vận dụng các kỹ năng, kiến

thể sẽ tăng cường các thử nghiệm kiểm soát để đánh giá mức độ rủi

thức và kinh nghiệm phù hợp về tài chính, kế toán, kiểm toán, chuẩn

ro kiểm soát của doanh nghiệp từ đó thu hẹp phạm vi kiểm tra các

mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp để đưa ra quyết định về

thử nghiệm cơ bản. Và ngược lại nếu kiểm soát nội bộ của doanh

các hành động phù hợp trong hồn cảnh cụ thể của cuộc kiểm tốn”.

nghiệp yếu kém kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán có thể

7

8


phải mở rộng phạm vi các thử nghiệm cơ bản để có được những bằng

CHƯƠNG 2 TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU VÀ PHÁT TRIỂN

chứng đầy đủ và thích hợp làm cơ sở để đưa ra ý kiến kiểm toán điều

GIẢ THUYẾT

này có thể sẽ làm tăng chi phí làm giảm hiệu quả chung của cuộc

2.1.1 Mối quan hệ giữa kiểm soát nội bộ và lập kế hoạch kiểm toán

kiểm toán.

Từ các cơng trình nghiên cứu của Gaumnitz, Nunamaker,

(*) Mối quan hệ giữa đánh giá các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới

Surdick, and Thomas (1982) [49]; R.K Mautz và Donald L. Mini

gian lận và lập kế hoạch kiểm toán.

(1984) [68]; Richard H.Tabor (1983) [83]; Fawzi AL Sawalqa và

Hành vi gian lận trong thực tế thường rất khó phát hiện các kiểm

Atala Qtish (2012) về mối quan hệ giữa kiểm soát nội bộ và lập kế

tốn viên có thể phát hiện các sự kiện hoặc tình huống cho thấy có

hoạch kiểm tốn báo cáo tài chính cho thấy. Trong q trình kiểm

động cơ, áp lực hoặc cơ hội dẫn đến gian lận. Các yếu tố dẫn đến rủi

toán kiểm toán viên và cơng ty kiểm tốn ln cần phải thực hiện

ro có gian lận khó có thể phân loại theo mức độ quan trọng. Tầm

đánh giá chất lượng kiểm soát nội bộ của đơn vị từ đó làm cơ sở cho

quan trọng của các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận là rất khác nhau.

việc lập kế hoạch kiểm tốn. Ở Việt nam rất ít các nghiên cứu tìm

Tại một số đơn vị với những điều kiện cụ thể, một số yếu tố này có

hiểu xem liệu trong quá trình thực hiện kiểm tốn các kiểm tốn viên

thể có nhưng khơng nhất thiết cho thấy rủi ro có sai sót trọng yếu. Do

có đánh giá kiểm sốt nội bộ của đơn vị được kiểm tốn hay khơng

đó, việc xác định yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận có tồn tại hay

và có mối quan hệ giữa viêc đánh giá kiểm sốt nội bộ với việc lập

khơng và nó có được xem xét khi đánh giá rủi ro báo cáo tài chính có

kế hoạch kiểm tốn tại Việt nam hay khơng? Trên cơ sở đó Luận án

sai sót trọng yếu do gian lận hay khơng địi hỏi kiểm toán viên phải

đặt ra các câu hỏi nghiên cứu và giả thuyết tương ứng như sau:

thực hiện các xét đoán chun mơn.

Câu hỏi nghiên cứu:
1. Kiểm tốn viên có thực hiện đánh giá kiểm sốt nội bộ
trong q trình thực hiện kiểm tốn khơng?
2. Việc đánh giá các thành phần của kiểm sốt nội bộ có
tác động tới lập kế hoạch chương trình kiểm tốn khơng?
Các giả thuyết nghiên cứu cần kiểm định để trả lời câu hỏi nghiên
cứu
Giả thuyết 1: Kiểm tốn viên khơng thực hiện đánh giá
kiểm sốt nội bộ trong q trình kiểm tốn.
Giả thuyết 2: Có mối quan hệ giữa đánh giá các thành
phần kiểm soát nội bộ với việc lập kế hoạch chương trình kiểm
tốn.

9

10


2.1.2 Mối quan hệ giữa kiểm soát nội bộ và gian lận báo cáo tài
chính
Trên cơ sở tổng quan các nghiên cứu về mối quan hệ giữa
kiểm soát nội bộ và gian lận báo cáo tài chính của các nghiên cứu
trong và ngồi nước NCS nhận thấy: Có mối quan hệ rõ nét giữa
kiểm soát nội bộ và các hành vi gian lận. Một hệ thống kiểm soát nội
bộ tốt sẽ trợ giúp đắc lực cho các nhà quản lý trong việc ngăn ngừa
và phát hiện gian lận và đảm bảo đạt được các mục tiêu đặt ra. Các
nghiên cứu đều khuyến nghị cần thiết phải xây dựng một môi trường
kiểm soát, đặc biệt chú ý đến các yếu tố lãnh đạo trong thành phần

này của kiểm soát nội bộ. Từ kết quả của tổng quan nghiên cứu NCS
đặt ra các câu hỏi nghiên cứu và các giả thuyết tương ứng trong bối
cảnh của Việt nam như sau:
Câu hỏi nghiên cứu:
3.

KSNB yếu kém là nguyên nhân chính dẫn tới các gian

lận trong báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp trong thời gian qua?
4.

Doanh nghiệp với hệ thống kiểm soát nội bộ của mình

có thể ngăn chặn được nguy cơ xảy ra gian lận trong báo cáo tài
chính hay khơng?
Các giả thuyết nghiên cứu tương ứng:
Giả thuyết 3: KSNB yếu kém khơng phải là ngun nhân
chính dẫn tới các gian lận trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp
Giả thuyết 4: Doanh nghiệp với hệ thống kiểm soát nội bộ
của mình khơng thể ngăn chặn được nguy cơ xảy ra gian lận trong
báo cáo tài chính của doanh nghiệp

11

2.1.3 Các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận và lập kế hoạch
kiểm toán.
Trên thực tế hành vi gian lận thường được che dấu và rất khó
phát hiện. Vì vậy, trong q trình thực hiện kiểm tốn các kiểm tốn
viên và cơng ty kiểm tốn cần phải chú ý đến các nhân tố rủi ro có
thể dẫn tới hành vi gian lận để từ đó xác định được rõ nét và có cơ sở

trọng tâm thời gian, nhân sự và các thủ tục kiểm toán phù hợp nhằm
đảm bảo đạt được mục tiêu kiểm toán đặt ra.
Trên cơ sở tổng quan các nghiên cứu về mối quan hệ giữa
các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận và lập kế hoạch kiểm toán
NCS đặt ra câu hỏi nghiên cứu tại bối cảnh của Việt nam :
Câu hỏi nghiên cứu
5.
Các kiểm toán viên đang đánh giá mức độ quan trọng
của các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận như thế nào?
6.
Kiểm tốn viên có sửa đổi chương trình kiểm tốn
tương ứng với các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận được đánh
giá khơng?
Các giả thuyết tương ứng
Giả thuyết 5:Kiểm tốn viên đánh giá mức độ quan trọng
của các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận là khác nhau.
Giả thuyết 6: Kiểm tốn viên có sửa đổi chương trình kiểm
tốn tương ứng với việc đánh giá tầm quan trọng của các nhân tố rủi
ro có thể dẫn tới gian lận
TĨM TẮT CHƯƠNG 2

Trên cơ sở tổng quan các nghiên cứu về mối quan hệ giữa :
Kiểm soát nội bộ và gian lận, Kiểm soát nội bộ và lập kế hoạch kiểm
tốn và các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận và lập kế hoạch
kiểm toán. Chương 2 đã đặt ra các câu hỏi nghiên cứu và các giả
thuyết nghiên cứu tương ứng. Trong quá trình tổng quan các nghiên
cứu tác giả cũng đã cố gắng làm rõ các khái niệm liên quan đến các
biến trong các giả thuyết đặt ra để làm cơ sở cho việc xây dựng thang
đo và được kiểm định ở Chương 3.

12


CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
3.1 Thiết kế nghiên cứu

được ghi nhận lại cẩn thận và phân tích từ đó làm cơ sở đưa ra thang
đo sơ bộ cho các khái niệm trong luận án.

Nghiên cứu định tính: được sử dụng bao gồm kỹ thuật thảo
luận nhóm tập trung và phỏng vấn sâu một số chuyên gia trong lĩnh

3.2.2.2 Kết quả phát triển thang đo từ nghiên cứu định tính
Trên cơ sở phân tích kết quả phỏng vấn và thảo luận nhóm, cùng với
kết quả tổng quan tài liệu ở Chương 2. NCS đã đưa ra thang đo nháp

vực kế toán kiểm toán.
Nghiên cứu định lượng: được thực hiện qua hai giai đoạn

cho các khái niệm nghiên cứu trong luận án của mình. Thang đo này

nghiên cứu định lượng sơ bộ và nghiên cứu định lượng chính thức.

sẽ được kiểm định bước đầu thông qua nghiên cứu định lượng sơ bộ

Phương pháp phân tích tương quan, kiểm định trung bình của một

( Phụ lục 1)

tổng thể, và phân tích hồi quy đa biến được sử dụng để kiểm định các

3.3 Nghiên cứu định lượng sơ bộ

giả thuyết với sự hỗ trợ của phần mềm SPSS 20.

3.3.1 Phương pháp đánh giá độ tin cậy thang đo: Việc đánh giá độ

3.2 Nghiên cứu định tính

tin cậy của thang đo nháp được thực hiện thông qua hai phương pháp

3.2.1 Các bước nghiên cứu định tính

sử dụng hệ số Cronbach’Alpha và phân tích nhân tố khám phá.

Nghiên cứu định tính được sử dụng là kỹ thuật thảo luận

3.3.2 Kiểm định One T-test kiểm định trung bình của một tổng

nhóm tập trung và phỏng vấn sâu một số chuyên gia trong lĩnh vực

thể.

kế toán, kiểm tốn. Việc thảo luận nhóm tập trung được thực hiện

Để kiểm định giả thuyết xem kiểm tốn viên có thực hiện đánh giá

trên hai nhóm: nhóm một là 07 các kiểm toán viên hành nghề tại Big

các thành phần kiểm sốt nội bộ hay khơng tác giả sử dụng phép

4 (2 kiểm tốn viên) và tại 3 cơng ty kiểm tốn là thành viên của

kiểm định trung bình của một tổng thể T-test ( One sample T test).

hãng quốc tế có mặt tại Việt Nam ( 05 kiểm tốn viên các kiểm toán

Kiểm định One-sample T test là phép kiểm định giả thuyết về trung

viên này bao gồm những người trực tiếp tham gia các cuộc kiểm tốn

bình của tổng thể được dùng trong trường hợp ta muốn phân tích mối

và một số người thực hiện cơng việc sốt xét trong các công ty kiểm

liên hệ giữa giá trị trung bình của một tổng thể với một giá trị cụ thể

tốn này nhóm hai là 05 các kiểm tốn viên đang hành nghề tại

được xác định.

những cơng ty kiểm tốn của Việt nam ( 05 người).

3.3.3 Kiểm định Chi square về sự tồn tại mối quan hệ giữa hai

3.2.2 Kết quả nghiên cứu định tính

biến

3.2.2.1 Kết quả thảo luận nhóm nghiên cứu định tính:

Để kiểm định giả thuyết về mối liên hệ giữa kiểm soát nội bộ và gian

Dựa trên cơ sở các tài liệu NCS đã tổng quan từ các nghiên cứu

lận báo cáo tài chính, Kiểm định Chi- square được sử dụng với mục

trước ở trong và ngoài nước dàn bài thảo luận nhóm và phỏng vấn

đích cho chúng ta biết có tồn tại hay khơng mối liên hệ giữa kiểm

chuyên gia được hình thành. Các cuộc phỏng vấn và trao đổi đều

soát nội bộ và gian lận và báo cáo tài chính trong các doanh nghiệp
hiện nay.

13

14


3.3.4 Kết quả nghiên cứu định lượng sơ bộ: Kết quả nghiên cứu

H1c: Kiểm tốn viên khơng đánh giá thành phần thông tin Không

định lượng sơ bộ được thể hiện trong phụ lục 01

truyền thơng của kiểm sốt nội bộ trong q trình thực hiện chấp nhận

TĨM TẮT CHƯƠNG 3.

Trong chương 3 tác giả đã trình bày chi tiết về cách thức,

kiểm tốn
H1d: Kiểm tốn viên khơng thực hiện đánh giá thành phần Khơng

quy trình tiến hành nghiên cứu nhằm kiểm định mơ hình và giả

hoạt động kiểm sốt của kiểm sốt nội bộ trong q trình chấp nhận

thuyết đặt ra. Chương này cũng đã thực hiện nghiên cứu sơ bộ định

thực hiện kiểm toán

lượng nhằm đánh giá sơ bộ độ tin cậy của các thang đo được xây

H1e: Kiểm tốn viên khơng thực hiện đánh giá thành phần Chấp nhận
giám sát của kiểm sốt nội bộ trong q trình thực hiện

dựng từ kết quả của nghiên cứu định tính.

kiểm toán.
CHƯƠNG 4: KIỂM ĐỊNH GIẢ THUYẾT VÀ KẾT QUẢ

Giả thuyết 2: Có mối quan hệ giữa các thành phần của kiểm sốt

NGHIÊN CỨU

nội bộ và lập kế hoạch chương trình kiểm tốn

4.1 Nghiên cứu định lượng chính thức

(1) Đánh giá độ tin cậy của thang đo thông qua hệ số Cronbach

4.1.1 Thống kê mô tả mẫu nghiên cứu: Trên cơ sở thang đo định

Alpha.

lượng chính thức đã được kiểm định 680 bảng câu hỏi được gửi tới

Đối với thang đo thơng tin – truyền thơng Có hai chỉ báo

các kiểm tốn viên đang hành nghề tại các cơng ty kiểm tốn tại Việt

IC4 và IC6 có hệ số tương quan biến tổng < 0,3 do đó hai chỉ báo

nam. Kết quả thu về được 492 phiếu câu hỏi trong đó có: 476 phiếu

này bị loại ra và sau khi bị loại hệ số cronbach Alpha đạt 0.82>0.5 do

hợp lệ ( Chiếm 70%) và 16 phiếu không hợp lệ ( chiếm 2%).

đó thang đo này đạt yêu cầu.

4.2 Kiểm định giả thuyết

Đối với thang đo các hoạt động kiểm soát chỉ báo AC2 có

4.2.1 Mối quan hệ giữa kiểm sốt nội bộ và lập kế hoạch kiểm

hệ số tương quan biến tổng <0,3 do đó chỉ báo này bị loại ra khỏi

toán

thang đo và sau khi bỏ chỉ báo này ra thì thang đo đạt yêu cầu về độ

Giả thuyết 1: Kiểm tốn viên khơng đánh giá kiểm sốt nội bộ

tin cậy với Cronbach Alpha = 0.86>0.5 .

trong quá trình thực hiện kiểm toán.

Đối với thang đo giám sát Chỉ báo MO5 có hệ số tương

H1a: Kiểm tốn viên khơng đánh giá mơi trường kiểm sốt Khơng

quan biến tổng <0,3 do đó chỉ báo này bị loại khỏi thang đo lương.

như là một thành phần của kiểm soát nội bộ trong quá trình chấp nhận

Sau khi bỏ chỉ báo MO5 thì hệ số cronbach Alpha là 0.81 giá trị này

kiểm toán

đạt yêu cầu về đo lường biến giám sát.

H1b: Kiểm toán viên không đánh giá thành phần đánh giá Không
rủi ro của kiểm sốt nội bộ trong q trình thực hiện kiểm chấp nhận

Biến lập kế hoạch chương trình kiểm tốn được đo lường
bằng 04 chỉ báo , khi phân tích Cronbach alpha thì 04 chỉ báo này

tốn

15

16


đều có hệ số tương quan biến tổng > 0,3 và Cronbach Alpha là 0.81>
0.5 đạt yêu cầu về giá trị đo lường.
(2) Đánh giá độ tin cậy của thang đo thơng qua phân tích nhân tố
khám phá.
Kết quả phân tích nhân tố khám phá cho thấy, các biến đo

H3a : kiểm sốt nội bộ yếu kém khơng là ngun nhân Khơng
chính dẫn tới các gian lận báo cáo tài chính trong doanh chấp nhận
nghiệp
H3b: kiểm sốt nội bộ yếu kém là nguyên nhân chính dẫn Chấp nhận
tới các gian lận báo cáo tài chính trong doanh nghiệp.

lường đểu có chỉ số KMO > 0.5 ; sig = .000; Chỉ số rút trích nhân tố

Giả thuyết 4: Doanh nghiệp với hệ thống kiểm sốt nội bộ của mình

Eigenvalue >1 và Tổng phương sai trích >50% ( Điều này chứng tỏ

khơng thể ngăn chặn được nguy cơ xảy ra gian lận báo cáo tài chính

các chỉ báo đo lường giải thích khá tốt cho các khái niệm nghiên cứu

trong doanh nghiệp

đưa ra). Thông qua việc đánh giá độ tin cậy của thang đo bằng hệ số

H4a: Doanh nghiệp với hệ thống kiểm sốt nội bộ của mình Khơng
khơng thể ngăn chặn được nguy cơ xảy ra gian lận báo cáo chấp nhận
tài chính trong doanh nghiệp

Cronbach Alpha và phân tích nhân tố khám phá EFA cho thấy sau
khi loại bỏ các chỉ báo khơng phù hợp thì các thang đo đều đạt yêu
cầu và phù hợp để đưa vào phân tích tương quan và hồi quy nhằm

H4b: Doanh nghiệp với hệ thống kiểm sốt nội bộ của mình Chấp nhận

kiểm định giả thuyết đặt ra trong luận án.

có thể ngăn chặn được nguy cơ xảy ra gian lận báo cáo tài

(3) Kết quả kiểm định giả thuyết 2

chính trong doanh nghiệp

H2a: Có mối quan hệ giữa đánh giá mơi trường kiểm sốt Khơng
với Lập kế hoạch chương trình kiểm tốn
chấp nhận

4.2.3 Kiểm tốn viên có thực hiện đánh giá các nhân tố rủi ro có

H2b: Có mối quan hệ giữa đánh giá rủi ro với lập kế hoạch Khơng
chương trình kiểm toán

chấp nhận

toán đối với các nhân tố rủi ro gian lận được đánh giá khơng

H2c: Có mối quan hệ giữa đánh giá thông tin – truyền Chấp nhận
thông với lập kế hoạch chương trình kiểm tốn

kiểm tốn viên đánh giá thấp tầm quan trọng của các nhân tố rủi ro

H2d: Có mối quan hệ giữa đánh giá hoạt động kiểm sốt Chấp nhận
với lập kế hoạch chương trình kiểm tốn

khơng quan trọng. Cụ thể:

H2e: Có mối quan hệ giữa đánh giá giám sát với lập kế Khơng
hoạch chương trình kiểm toán
chấp nhận

được đánh giá quan trọng nhất là nhân tố F1 ( mean = 4.054), tiếp

4.2.2 Kiểm soát nội bộ và gian lận báo cáo tài chính
Giả thuyết 3: KSNB yếu kém khơng phải là ngun nhân chính dẫn tới
các gian lận báo cáo tài chính trong doanh nghiệp

17

thể dẫn tới gian lận khơng và có thực hiện sửa đổi kế hoạch kiểm
Qua kết quả khảo sát cho thấy kiểm tốn viên về cơ bản
có thể dẫn tới gian lận, thậm chí có những nhân tố được đánh giá là
- Đối với nhóm nhân tố thuộc về Ban quản lý: Nhân tố

theo là các nhân tố F2, F3, F4, F5, F6, F7, F8. Nhân tố được đánh giá
thấp nhất là nhân tố F9 ( Mean = 2.043).
- Đối với nhóm nhân tố thuộc báo cáo tài chính và kiểm
sốt nội bộ: Thì kiểm tốn viên đánh giá nhân tố F10 “Doanh nghiệp

18


được kiểm tốn có Hệ thống thơng tin kế tốn và hệ thống kiểm sốt

TĨM TẮT CHƯƠNG 4

nội bộ là yếu kém và không hiệu quả” là quan trọng hơn nhân tố F11

Chương 4 đã thực hiện kiểm định giả thuyết về các mối quan

“Báo cáo tài chính của doanh nghiệp được kiểm toán sử dụng nhiều

hệ giữa kiểm soát nội bộ và gian lận báo cáo tài chính trong các

nghiệp vụ ước tính và xét đốn kế tốn”.

doanh nghiệp hiện nay ( Giả thuyết 1 và 2). Kết quả kiểm định giả

- Đối với nhóm nhân tố thuộc về đặc điểm hoạt động của

thuyết 3 cho thấy trong quá trình thực hiện kiểm tốn kiểm tốn viên

ngành nghề: Nhân tố được kiểm toán viên đánh giá tầm quan trọng

đã thực hiện đánh giá kiểm soát nội bộ trong quá trình kiểm tốn.

cao nhất là nhân tố F12 ( mean= 3.345). Nhân tố được đánh giá thấp

Tuy nhiên, kết quả kiểm định giả thuyết 4 lại cho thấy khơng có mối
quan hệ giữa các thành phần mơi trường kiểm sốt; đánh giá rủi ro;

nhất là nhân tố F20 ( Mean = 2.235).
- Việc sửa đổi các nội dung của kế hoạch kiểm toán: Khi

giám sát kiểm soát nội bộ với lập kế hoạch chương trình kiểm tốn.

thực hiện xem xét các nhân tối rủi ro có thể dẫn tới gian lận kiểm
tốn viên và các cơng ty kiểm tốn thay đổi nhiều nhất là nhóm nhân

CHƯƠNG 5: PHÂN TÍCH KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ

tố thuộc về số lượng các thủ tục kiểm tốn, nhóm nhân tố tiếp theo là

KHUYẾN NGHỊ

nhân tố thuộc về nội dung các thủ tục kiểm toán cuối cùng là đến

5.1 Những hạn chế của kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp

thời gian và nhân sự của cuộc kiểm toán.
- Tổng hợp kết quả kiểm định giả thuyết

5.1.1 Hạn chế về mơi trường kiểm sốt

H5

Kiểm tốn viên đánh giá mức độ quan trọng của
các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận là khác
nhau

Hầu hết các doanh nghiệp chưa chú trọng đến việc quy định,
truyền thơng về tính chính trực và các giá trị đạo đức ( Mean =
Chấp
nhận

3.3478 < 4). Cơ cấu tổ chức và xác định trách nhiệm của các thành
viên chưa thực sự rõ ràng và hiệu quả, uy tín và hình ảnh của Ban
điều hành chưa được nâng cao. Kiểm soát nội bộ chưa thực sự được
ban giám đốc quan tâm xây dựng và phát triển.

H6

Kiểm tốn viên có sửa đổi chương trình kiểm
tốn tương ứng với việc đánh giá tầm quan trọng
của các nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận

5.1.2 Hạn chế trong đánh giá rủi ro:
Chấp
nhận

Các doanh nghiệp đều phải đối diện với các rủi ro trong quá
trình hoạt động. Tuy nhiên, hiện nay các doanh nghiệp chưa thực sự
tiến hành đánh giá, nhận diện cũng như phân tích các rủi ro có thể
xảy đến với doanh nghiệp của mình. Các doanh nghiệp cũng chưa

xây dựng những cơng cụ như kiểm tốn nội bộ, ban kiểm sốt để trợ
giúp trong q trình đánh giá rủi ro.
5.1.3

19

Hạn chế trong hệ thống thông tin truyền thông

20


Thơng tin thơng suốt đóng vai trị quan trọng trong q trình

Hai là: Lập kế hoạch kiểm tốn mang tính hình thức chưa thực sự

điều hành của doanh nghiệp. Tuy nhiên, hệ thống thông tin cũng như

phù hợp với thực tiễn

truyền thơng trong các doanh nghiệp hiện nay cịn yếu. Ban điều

5.3 Nguyên nhân dẫn tới hạn chế

hành chưa thực sự có được những thơng tin kịp thời, đầy đủ về các

Một là: chưa có quy định bắt buộc về việc xây dựng và duy trì kiểm

hoạt động trong doanh nghiệp của mình để từ đó đưa ra những quyết

sốt nội bộ

định điều chỉnh.

Hai là: hệ thống chuẩn mực còn nhiều điểm chưa phù hợp với thực

5.1.4

tiễn và thông lệ quốc tế

Hạn chế trong các hoạt động kiểm soát

Các doanh nghiệp hiện nay còn thiếu các quy định, quy chế để đảm

Ba là: Quy mô các doanh nghiệp được kiểm toán nhỏ

bảo cho các chỉ đạo của nhà quản lý được thực hiện.

Bốn là: Lãnh đạo doanh nghiệp được kiểm toán chưa nhận thức
được tầm quan trọng của kiểm soát nội bộ

5.1.5

Hạn chế trong giám sát:

Các doanh nghiệp hiện nay chưa có đầy đủ hệ thống giám sát

Năm là: Các cơng ty kiểm tốn chưa sử dụng chun gia trong q
trình kiểm tốn

tính hiệu quả và hiệu lực của kiểm soát nội bộ cũng như các quy định

Sáu là: Cách thức tiếp cận một cuộc kiểm toán chủ yếu dựa vào các

mà ban giám đốc đặt ra.

thử nghiệm cơ bản

5.2 Hạn chế trong việc đánh giá kiểm soát nội bộ, đánh giá các

Bảy là: giá phí kiểm tốn cịn thấp

nhân tố rủi ro có thể dẫn tới gian lận làm cơ sở lập kế hoạch

Tám là: thiếu hụt nhân sự có kinh nghiệm và trình độ xét đốn trong

trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính.

q trình kiểm tốn.

5.2.1 Hạn chế trong đánh giá kiểm soát nội bộ làm cơ sở cho việc

5.4 Sự cần thiết phải hoàn thiện đối với kiểm soát nội bộ trong

lập kế hoạch kiểm toán

các doanh nghiệp, xét đoán kiểm soát nội bộ và các nhân tố rủi

Một là: Có mối quan hệ rất yếu giữa mơi trường kiểm sốt; đánh giá

ro có thể dẫn tới gian lận của các kiểm toán viên và doanh

rủi ro; giám sát và lập kế hoạch kiểm toán

nghiệp kiểm tốn

Hai là: Các kiểm tốn viên hiện nay cịn thiếu hụt các kỹ năng, kinh

- Quy mô của các doanh nghiệp được kiểm toán ngày càng phát triển

nghiệm trong đánh giá kiểm soát nội bộ của khách hàng

các giao dịch ngày càng phức tạp không chỉ trong phạm vi quốc gia

5.2.2 Hạn chế trong việc đánh giá các nhân tố rủi ro có thể dẫn

mà cịn mở rộng phạm vi quốc tế.

tới gian lận và lập kế hoạch kiểm tốn.

- Các cơng ty kiểm tốn và kiểm tốn viên hiện nay cịn thiếu hụt

Một là: Kiểm tốn viên chưa thực sự đánh giá đúng mức tầm quan

nghiêm trọng các kiểm tốn viên có trình độ, kinh nghiệm trong q

trọng của các nhân tố có thể dẫn tới rủi ro gian lận

trình kiểm tốn.
5.5 Một số khuyến nghị

21

22


5.5.1 Đối với doanh nghiệp được kiểm toán
Thực hiện xây dựng, thiết lập và duy trì kiểm sốt nội bộ tốt đặc biệt
chú ý đến 05 thành phần kiểm soát nội bộ theo khuôn mẫu của Coso
( Môi trường kiểm sốt; đánh giá rủi ro; thơng tin truyền thơng; các

KẾT LUẬN VÀ HẠN CHẾ NGHIÊN CỨU.
Kết quả của nghiên cứu cho thấy kiểm soát nội bộ trong các

hoạt động kiểm sốt và giám sát)

doanh nghiệp hiện nay cịn tồn tại nhiều hạn chế, các nhà quản lý

5.5.2 Đối với doanh nghiệp kiểm toán và kiểm toán viên

chưa thực sự hiểu rõ hết bản chất của kiểm soát nội bộ. Trong q

(*) Đối với kiểm tốn viên

trình thực hiện kiểm tốn hiện nay kiểm tốn viên có thực hiện đánh

Thường xun tích lũy các kiến thức chuyên sâu và kỹ năng nghề

giá 04 thành phần kiểm soát nội bộ bao gồm: Mơi trường kiểm sốt;

nghiệp; nâng cao khả năng xét đốn chuyên môn, nâng cao thái độ

đánh giá rủi ro; thông tin-truyền thơng; hoạt động kiểm sốt. Tuy

hồi nghi nghề nghiệp, thay đổi phương pháp tiếp cận một cuộc kiểm

nhiên, kiểm tốn viên lại khơng thực hiện đánh giá thành phần giám

tốn và tn thủ nghiêm túc chuẩn mực chun mơn.

sát trong hệ thống kiểm soát nội bộ ( sig=0.111>0.05) và việc đánh

(*) Đối với doanh nghiệp kiểm toán

giá kiểm soát nội bộ chưa thực sự được coi là cơ sở cho việc lập kế

Nâng cao hơn nữa chất lượng lập kế hoạch kiểm toán; thường xuyên

hoạch kiểm toán. Kết quả nghiên cứu cũng chỉ ra rằng kiểm soát nội

đào tạo các kiểm toán viên, trợ lý kiểm toán viên về các lĩnh vực

bộ là nguyên nhân quan trọng trong việc xảy ra các gian lận báo cáo

chuyên sâu kiểm toán và kiểm soát nội bộ; sử dụng các chuyên gia

tài chính tại các doanh nghiệp hiện nay. Đối với các nhân tố rủi ro có

trong q trình kiểm tốn

thể dẫn tới gian lận các kiểm toán viên cũng đánh giá rất thấp tầm

5.5.3 Đối với các cơ quan chức năng

quan trọng của các nhân tố này, mặc dù đây là những nhân tố có thể

Thiết lập các quy định buộc các công ty phải đảm bảo sự minh

dẫn tới những gian lận trọng yếu trên báo cáo tài chính.

bạch hơn của các báo cáo, các thơng tin tài chính khi cơng bố cơng

Nghiên cứu này có một số hạn chế: Hạn chế trước tiên về

khai, Các cơ quan chức năng như UBCK, Bộ Tài Chính….cần quy

cỡ mẫu nghiên cứu. Hạn chế thứ hai: Nghiên cứu này không thực

định bắt buộc đối với trách nhiệm duy trì và thiết lập kiểm soát nội

hiện phân loại các kiểm toán viên theo quy mô khách hàng. Hạn chế

bộ tại các doanh nghiệp được kiểm tốn;Tiếp tục hồn thiện hệ thống

thứ 3 nghiên cứu này khơng thực hiện phân loại kiểm tốn viên thực

chuẩn mực kiểm tốn thơng qua việc đưa ra các hướng dẫn cụ thể về

hiện kiểm toán theo các ngành nghề khác nhau. Hạn chế thứ 4:

việc xét đoán kiểm toán. Ban hành các quy định về kiểm toán nội bộ:

Kiểm định Chi-square được sử dụng để kiểm định giả thuyết mới chỉ

Kiểm tốn nội bộ có vai trị quan trọng trong việc giám sát kiểm soát

cho biết là hai biến độc lập và phụ thuộc có mối quan hệ với nhau

nội bộ cũng như việc tuân thủ các quy định do Nhà nước và chính

hay khơng mà chưa thực sự cho biết độ tương quan mạnh hay yếu

đơn vị ban hành.

giữa các biến.

23

24