LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG
QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1. Đặc điểm tài sản cố định và hạch toán tài sản cố định
1.1.1. Khái niệm tài sản cố định
Tài sản cố định theo Chuẩn mực Kế Toán Việt Nam (Chuẩn mực Số 03,04-
Quyết định của Bộ trưởng Bộ Tài chính Số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001)
là những tài sản có hình thái vật chất do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho
hoạt động sản xuất kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận là tài sản cố định
hữu hình. Cụ thể các tài sản được ghi nhận làm tài sản cố định hữu hình phải thoả
mãn đồng thời bốn tiêu chuẩn sau:
Một là chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản
đó.
Hai là nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy.
Ba là thời gian sử dụng trên một năm.
Bốn là có đủ tiêu chuẩn theo quy định hiện hành.
Theo Điều 3 Quyết định 206/2003/QĐ-BTC ban hành ngày 12/12/2003 của Bộ
tài chính quy định tiêu chuẩn của tài sản cố định hữu hình phải có giá trị từ 10 triệu
đồng trở lên (bắt đầu áp dụng cho năm tài chính 2004)
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam Số 04, tài sản cố định vô hình là tài sản
không có hình thái vật chất nhưng xác định được giá trị và do doanh nghiệp nắm
giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh,cung cấp dịch vụ hoặc cho đối tượng khác
thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình.
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam Số 06 ban hành và công bố theo Quyết định
Số 165/2002 ngày 31/12/2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính, tài sản cố định thuê
tài chính là sự thoả thuận giữa hai bên cho thuê và bên thuê về việc bên cho thuê
chuyển giao quyền sử dụng tài sản cho bên thuê trong một khoản thời gian nhất
định để được nhận tiền cho thuê một lần hay nhiều lần.
Thuê tài chính là thuê tài sản mà bên cho thuê có sự chuyển giao phần lớn rủi ro
và lợi ích gắn liềnvới quyền sở hữu tài sản cho bên thuê. Quyền sở hữu tài sản có
thể được chuyển giao vào cuối thời hạn thuê.
Thuê hoạt động là thuê tài sản không phải là thuê tài chính.

Theo Thông tư Số 105/2003/TT-BTC (Bắt đầu áp dụng cho năm tài chính
2004), thuê tài chính là thuê tài sản mà bên cho thuê có sự chuyển giao phần lớn
rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho thuê. Quyền sở hữu tài sản
có thể chuyển giao vào cuối thời hạn thuê.
Các trường hợp thuê tài sản sau đây thường dẫn đến hợp đồng thuê tài chính:
- Bên cho thuê chuyển giao quyền sở hữu tài sản cho thuê khi kế thúc thời hạn
thuê.
- Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, bên thuê có quyền lựa chon mua lại tài sản
thuê với mức giá ước tính thấp hơn giá trị hợp lý vào cuối thời hạn thuê.
- Thời hạn thuê tối thiểu phải chiếm phần lớn thời gian sử dụng kinh tế của tài
sản cho dù không có sự chuyển giao về quyền sở hữu.
- Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền
thuê tối thiểu chiếm phần lớn (tương đương) giá trị hợp lý của tài sản.
-Tài sản thuê thuộc loại chuyên dùng mà chỉ có bên thuê có khả năng sử dụng
không cần có sự thay đổi, sửa chữa lớn nào.
Hợp đồng thuê tài sản cũng được coi là hợp đồng thuê tài chính nếu hợp đồng
thuê thoả mãn ít nhất một trong ba trường hợp sau:
- Nếu bên thuê huỷ hợp đồng và đền bù tổn thất phát sinh liên quan đến việc
huỷ hợp đồng cho bên cho thuê.
- Thu nhập hoặc sự tổn thất do sự thay đổi giá trị hợp lý của tài sản còn lại của
bên thuê gắn với bên thuê.
- Bên thuê có khả năng tiếp tục thuê lại tài sản sau khi hết hạn hợp đồng Thuê
với tiền thuê thấp hơn giá thị trường.
Khấu hao TSCĐ là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ thống nguyên giá
của TSCĐ vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian sử dụng của TSCĐ.
Vai trò của tài sản cố định trong doanh nghiệp
Hiện nay, nước ta đang trong quá trình hội nhập mạnh mẽ vào nền kinh tế thế
giới, các tập đoàn kinh tế lớn với tiềm lực kinh tế dồi dào đang từng bước thâm
nhập thị trường Việt Nam. Do vậy, sự cạnh tranh đang ngày một khốc liệt đòi hỏi
các doanh nghiệp Việt Nam phải sử dụng một cách hiệu quả từng đồng vốn.

Việc sử dụng vốn đầu tư cho tài sản cố định càng đòi hỏi các doanh nghiệp phải
tính toán và sử dụng hợp lý và hiệu quả hơn nữa. Do TSCĐ là loại TSCĐ có giá trị
lớn, tốc độ quay vòng vốn chậm. Do vậy đầu tư TSCĐ luôn là khoản đầu tư quan
trọng đối với mỗi doanh nghiệp. Trong mỗi doanh nghiệp, TSCĐ phải phù hợp với
cơ cấu ngành nghề kinh doanh của doanh nghiệp đó. Đối với các doanh nghiệp
hoạt động trong lĩnh vực công nghiệp nặng tỉ trọng cũng như mức độ ảnh hưởng
đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp lớn hơn so với các doanh
nghiệp hoạt động trong lĩnh vực công nghiệp nhẹ và thương mại. Do vậy, các
doanh nghiệp cần phải đầu tư TSCĐ một cách hợp lý với ngành nghề kinh doanh
của mình. Việc quyết định đầu tư, thay mới TSCĐ còn phụ thuộc vào khả năng tài
chính của mỗi doanh nghiệp. Do TSCĐ có giá trị lớn và tốc độ thu hồi chậm nên
doanh nghiệp phải đảm bảo việc mua TSCĐ không ảnh hưởng lớn đến khả năng
hoạt động liên tục của doanh nghiệp.
Mặc dù vậy, TSCĐ là yếu tố quan trọng trong việc nâng cao năng suất lao
động, giảm giá thành sản suất, nâng cao khả năng cạnh tranh và đem lại lợi ích to
lớn cho doanh nghiệp nếu được quản lý hợp lý và sử dụng hiệu quả. Do vậy, các
doanh nghiệp cần phải chú trọng trong quá trình quyết định đầu tư.
1.1.2. Phân loại và tính giá tài sản cố định
Phân loại tài sản cố định
Trong mỗi doanh nghiệp, để quản lý và sử dụng hiệu quả TSCĐ là rất cần thiết.
Do vậy, doanh nghiệp cần phải phân loại TSCĐ một cách khoa học và hợp lý. Hiện
nay, việc phân loại TSCĐ được tiến hành theo nhiều tiêu thức khác nhau. Trong
đó, những tiêu thức phân loại quan trọng bao gồm:
- Phân loại theo hình thái biểu hiện;
- Phân loại theo quyền sở hữu TSCĐ;
- Phân loại theo tình hình sử dụng TSCĐ.
Thứ nhất: Phân loại theo hình thái biểu hiện
Theo hình thái biểu hiện TSCĐ được chia thành TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô
hình.
Tài sản cố định hữu hình: Là những TSCĐ có hình thái vật chất. TSCĐ hữu

hình có thể có kết cấu độc lập hoặc nhiều bộ phận tài sản riêng lẻ kết hợp với nhau
thành một hệ thống để cùng thực hiện một hay một số chức năng nhất định, nếu
thiếu bất kì bộ phận nào thì cả hệ thống đó không hoạt động được.
TSCĐ vô hình: Là TSCĐ không có hình thái vật chất, nhưng xác định được giá
trị và do doanh nghiệp sở hữu, sử dụng trong quá trình sản xuất kinh doanh, cung
cấp dịch vụ hoặc cho thuê.
Thứ hai: Phân loại theo quyền sở hữu
Tiêu thức phân loại này dựa trên cơ sở quyền sở hữu của doanh nghiệp đối với
TSCĐ. Theo tiêu thức phân loại này TSCĐ được chia làm 2 loại là TSCĐ của
doanh nghiệp và TSCĐ thuê ngoài:
Tài sản cố định của doanh nghiệp: Là những TSCĐ do doanh nghiệp mua sắm,
xây dựng, nhận biếu tặng, viện trợ…Đối với những TSCĐ này doanh nghiệp có
quyền bán, thanh lý, sử dụng, cho thuê…theo các quy định hiện hành của pháp
luật.
Tài sản cố định thuê ngoài: Là TSCĐ mà doanh nghiệp chỉ có quyền sử dụng
trong một khoảng thời gian nhất định theo hợp đồng thuê mà không có quyền sở
hữu. Theo phương thức cho thuê thì có hai loại cho thuê là: thuê hoạt động và thuê
tài chính. Nhưng theo các tiêu chuẩn của TSCĐ cố định thì chỉ có thuê tài chính
mới được coi là TSCĐ.
Thứ ba: Phân loại theo mục đích và tình hình sử dụng
Việc phân loại TSCĐ theo tiêu thức này được chia thành bốn loại:
- TSCĐ dùng cho kinh doanh;
- TSCĐ dùng cho hành chính;
- TSCĐ dùng cho mục đích phúc lợi;
- TSCĐ chờ xử lý.
Tính giá tài sản cố định
Thứ nhất:Nguyên giá của TSCĐ
Việc xác định nguyên giá TSCĐ cần phải tuân thủ theo những nguyên tắc sau:
- Thời điểm xác định nguyên giá là thời điểm đưa TSCĐ vào trạng thái sẵn sàng
sử dụng đối với TSCĐ hữu hình hay thời điểm đưa TSCĐ vào sử dụng theo dự tính

đối với TSCĐ vô hình.
- Giá trị thực tế của TSCĐ phải dựa trên những căn cứ khách quan có thể kiểm
soát được.
- Giá trị thực tế của TSCĐ phải xác định dựa trên chi phí hợp lý dồn tích trong
quá trình hình thành TSCĐ.
- Các khoản chi phí liên quan đến TSCĐ phát sinh sau khi TSCĐ được đưa vào
sử dụng sẽ được tính vào nguyên giá nếu chúng làm tăng giá trị hữu ích của TSCĐ.
Một số phương pháp xác định nguyên giá TSCĐ:
Một là,đối với TSCĐ hữu hình:
Về nguyên giá của TSCĐ hữu hình được xác định trong từng trường hợp như
sau:
- Tài sản cố định hữu hình loại mua sắm: Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua sắm (kể
cả mua mới), bao gồm giá mua (trừ các khoản được chiết khấu thương mại, giảm
giá); các khoản thuế (không bao gồm các khoản thuế được hoàn lại) và các khoản
chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng như
chi phí chuẩn bị mặt bằng, các chi phí vận chuyển và bốc dỡ ban đầu; các chi phí
lắp đặt, chạy thử (trừ (-) các khoản thu hồi về sản phẩm, phế liệu do lắp đặt chạy
thử), chi phí chuyên gia và các chi phí liên quan trực tiếp khác.
- TSCĐ hữu hình loại đầu tư xây dựng cơ bản theo phương thức giao thầu: Nguyên
giá (cả tự làm và thuê ngoài) là giá quyết toán công trình đầu tư xây dựng, các chi
phí liên quan trực tiếp khác và lệ phí trước bạ (nếu có).
- TSCĐ hữu hình mua trả chậm: Nguyên giá được phản ánh theo giá mua trả ngay tại
thời điểm mua. Khoản chênh lệch giữa giá mua trả chậm và giá mua trả tiền ngay
được hạch toán vào chi phí theo kỳ hạn thanh toán, trừ đi số chênh lệch đó được
tính vào nguyên giá TSCĐ hữu hình (vốn hoá) theo quy định trong Chuẩn mực kế
toán “Chi phí đi vay”.
- TSCĐ hữu hình tự xây hoặc tự chế: Nguyên giá là giá thành thực tế của TSCĐ tự
xây hoặc tự chế cộng (+) chi phí lắp đặt, chạy thử. Mọi khoản lãi nội bộ và các
khoản chi phí không hợp lý (như nguyên vật liệu lãng phí, lao động khác sử dụng
vượt quá định mức bình thường trong quá trình xây dựng hoặc tự chế không được

tính vào nguyên giá.
- TSCĐ hữu hình mua dưới hình thức trao đổi: Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua
dưới hình thức trao đổi với một TSCĐ hữu hình không tương tự hoặc tài sản khác
được xác định theo giá trị hợp lý của TSCĐ hữu hình nhận về, hoặc giá trị hợp lý
của tài sản đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền
trả thêm hoặc thu về.
Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua dưới hình thức trao đổi với một TSCĐ hữu
hình tương tự, hoặc có thể hình thành do được bán để đổi lấy quyền sở hữu một
tài sản tương tự (tài sản tương tự là tài sản có công dụng tương tự, trong cùng lĩnh
vực kinh doanh và có giá trị tương đương). Trong cả hai trường hợp không có bất
kỳ khoản lãi hay lỗ nào được ghi nhận trong quá trình trao đổi. Nguyên giá TSCĐ
nhận về được tính bằng giá trị còn lại của TSCĐ đem trao đổi.
- TSCĐ tăng từ các nguồn khác: Nguyên giá TSCĐ hữu hình được tài trợ, được
biếu tặng, được ghi nhận theo giá trị hợp lý ban đầu thì doanh nghiệp ghi nhận
theo giá trị danh nghĩa cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản
vào trạng thái sẵn sàng sử dụng.
Hai là, đối với TSCĐ thuê tài chính:
Nguyên giá là giá trị hợp lý (nếu giá trị hiện tại của các khoản thanh toán tiền
thuê tối thiểu nhỏ hơn giá trị hợp lý thì nguyên giá ghi theo giá trị hiện tại của các
khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu.
Phần chênh lệch giữa tiền thuê TSCĐ phải trả cho đơn vị cho thuê và Nguyên
giá TSCĐ đó được hạch toán vào chi phí kinh doanh phù hợp với thời hạn của hợp
đồng thuê tài chính.
Ba là,đối với TSCĐ vô hình:
TSCĐ vô hình là tài sản không có hình thái vật chất nhưng xác định được giá trị
và do doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh, cung ứng dịch vụ
hoặc cho các đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận là TSCĐ vô
hình. Về mặt nguyên giá TSCĐ vô hình được xác định như sau:
Quyền sử dụng đất: Nguyên giá là toàn bộ các chi phí thực tế đã chi ra có liên
quan trực tiếp tới đất sử dụng bao gồm tiền chi ra để có quyền sử dụng đất, chi phí

cho đền bù, giải phóng mặt bằng, san lấp mặt bằng, lệ phí trước bạ (nếu có) không
bao gồm chi phí chi ra để xây dựng các công trình trên mặt đất.
Quyền phát hành: Nguyên giá là toàn bộ các chi phí thực tế doanh nghiệp đã chi
ra để có quyền phát hành.
Bản quyền, bằng phát minh sáng chế: Nguyên giá là các chi phí thực tế chi ra để
có bản quyền tác giả, bằng phát minh sáng chế.
Nhãn hiệu hàng hoá: Nguyên giá là các chi phí thực tế liên quan trực tiếp tới
việc mua nhãn hiệu hàng hoá.
Phần mềm máy tính: Nguyên giá là toàn bộ các chi phí thực tế doanh nghiệp đã
chi ra để có phần mềm máy tính.
Giấy phép và Giấy nhượng quyền: Nguyên giá là các khản doanh nghiệp chi ra
để doanh nghiệp có được giấy phép và giấy nhượng quyền thực hiện công việc đó,
như giấy phép khai thác, giấy phép sản xuất loại sản phẩm mới.
TSCĐ vô hình khác: Nguyên giá là các chi phí thực tế chi ra để có được các
TSCĐ loại này.
Nguyên giá TSCĐ trong doang nghiệp chỉ được thay đổi trong các trường hợp
sau:
- Đánh giá lại giá trị TSCĐ theo Quyết định kiểm kê và đánh giá lại tài sản của
Nhà nước.
- Nâng cấp TSCĐ.
- Tháo dỡ một hay một số bộ phận của TSCĐ.
- Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu thoả mãn các điều kiện ghi tăng
nguyên giá TSCĐ.
Khi thay đổi nguyên giá TSCĐ, doanh nghiệp phải lập biên bản ghi rõ các căn
cứ thay đổi và xác định lại các chỉ tiêu nguyên giá, giá trị còn lại trên sổ kế toán, sổ
khấu hao luỹ kế của TSCĐ và tiến hành hạch toán theo các quy định hiện hành.
Thứ hai:Giá trị hao mòn và khấu hao tài sản cố định
Hao mòn TSCĐ là sự giảm dần giá trị của TSCĐ trong quá trình sử dụng do sự
ăn mòn trong quá trình tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh hoặc do tiến
bộ khoa học kĩ thuật làm cho TSCĐ trở nên lỗi thời.

Hao mòn TSCĐ có tính khách quan, do vậy, doanh nghiệp cần tính toán và
phân bổ hợp lý nguyên giá của TSCĐ vào chi phí kinh doanh trong từng kì hạch
toán và gọi là khấu hao TSCĐ. Việc phân bổ khấu hao vào chi phí không phản ánh
đầy đủ mức độ hao mòn của TSCĐ trên thực tế. Nhưng do việc xác định giá trị hao
mòn của TSCĐ rất khó khăn nên trong kế toán giá trị hao mòn được tính bằng số
khấu hao lũy kế đến thời điểm xác định.
Hiện nay, theo chế độ tài chính hiện hành, các doanh nghiệp có thể tính khấu
hao theo ba phương pháp:
Một là, khấu hao đường thẳng
Theo phương pháp này, mức khấu hao năm(Mkhn) của một TSCĐ được tính
theo công thức sau:
Mkhn = Nguyên giá của TSCĐ × Tỷ lệ khấu hao năm
Trong đó:
Tỷ lệ khấu hao năm
=
1
Số năm sử dụng dự kiến
Hai là,khấu hao theo số dư giảm dần có điều chỉnh
Thường áp dụng trong các doanh nghiệp thuộc lĩnh vực thường xuyên đổi mới
công nghệ và TSCĐ thỏa mãn 2 điều kiện sau:
- Là TSCĐ đầu tư mới
- Là máy móc, thiết bị, dụng cụ làm việc đo lường, thí nghiệm
Theo phương pháp này, mức khấu hao năm (Mkhn) của TSCĐ được xác định
theo công thức:
Mkhn
=
Giá trị còn lại
× Tỷ lệ khấu hao nhanh
của TSCĐ
Tỷ lệ khấu hao nhanh xác định theo công thức:

Tỷ lệ khấu hao nhanh
=
Tỷ lệ khấu hao tài sản cố định
×
H ệ s ố
điều chỉnh
theo phương pháp đường thẳng
Hệ số điều chỉnh xác định theo số năm sử dụng TSCĐ được tính trên bảng sau:
Bảng 1.1: Hệ số điều chỉnh khấu hao tài sản cố định
Thời gian sử dụng TSCĐ Hệ số điều chỉnh (lần)
Đến 4 năm (t ≤ 4 năm) 1,5
Trên 4 đến 6 năm (4 năm < t≤ 6
năm)
2,0
Trên 6 năm (t > 6 năm) 2,5