MỘT VÀI KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN VIỆC LẬP CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI TỔNG CÔNG TY ĐẦU TƯ XÂY DỰNG CẤP THOÁT NƯỚC VÀ MÔI TRƯỜNG VIỆT NAM

1
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
MỘT VÀI KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN VIỆC LẬP CÁC
BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI TỔNG CÔNG TY ĐẦU
TƯ XÂY DỰNG CẤP THOÁT NƯỚC VÀ MÔI TRƯỜNG VIỆT
NAM
3.1 Khái quát về việc lập các Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng
công ty Đầu tư Xây dựng Cấp thoát nước và Môi trường Việt
Nam.
-Tổng công ty VIWASEEN tuy đã có nhiều năm hoạt động trong lĩnh vực cấp thoát
nước, nhưng mới chỉ hoạt động theo mô hình Công ty mẹ-Công ty con từ năm 2005.
Hơn nữa, hệ thống Chuẩn mực, hướng dẫn kế toán… cho việc thực hiện lập Báo cáo
tài chính hợp nhất cũng mới xuất hiện, và chưa hoàn thiện. Nên việc lập Báo cáo tài
chính hợp nhất của Tổng công ty VIWASEEN không tránh khỏi tình trạng chung là
thiếu chi tiết, và chưa thực sự hoàn thiện.
-Trong điều kiện chế độ quy định chưa rõ ràng, chi tiết. Không có tiền lệ về thực
hành lập Báo cáo tài chính hợp nhất trong khối Tổng công ty Nhà nước, cũng như
trong các Doanh nghiệp của Việt Nam nói chung. Tổng công ty VIWASEEN vẫn thực
hiện hợp nhất Báo cáo tài chính cho những năm tài chính gần đây. Đây thực sự là một
nỗ lực của phòng kế toán Tổng công ty. Thành tích này của phòng kế toán Tổng công
ty đã không chỉ đảm bảo việc lập các Báo cáo hợp nhất theo quy định của Nhà nước
đối với các Tổng công ty Nhà nước, mà còn hỗ trợ cho các cấp lãnh đạo trong việc ra
các quyết định quản trị.
2
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
3.2 Một vài ý kiến về kỹ thuật lập, và phương pháp lập Báo cáo tài
chính hợp nhất tại Tổng công ty VIWASEEN.
-Về mặt thời gian lập các Báo cáo tài chính hợp nhất: việc lập, và nộp Báo cáo hợp
nhất tuy vẫn trong giới hạn quy định về mặt thời gian, nhưng còn khá chậm trễ. Tạo
bất lợi cho việc sử dụng các Báo cáo hợp nhất, đặc biệt là để ra các quyết định về
quản trị doanh nghiệp của các cấp lãnh đạo.

3.2.1. Về mặt kỹ thuật lập các Báo cáo tài chính hợp nhất.
-Tổng công ty sử dụng kỹ thuật “hợp nhất theo từng cấp”. Kỹ thuật này có thể tạm
hiểu như sau:
Nếu như các Công ty con của Tổng công ty VIWASEEN lại có các Công ty con
riêng của mình (mà ta tạm gọi là Công ty con cấp 2). Thì khi hợp nhất Báo cáo tài
chính, các “Công ty con cấp 2” này sẽ hợp nhất Báo cáo tài chính với Công ty mẹ
trực tiếp của nó (Tức là Công ty con của Tổng công ty VIWASEEN). Mà không hợp
nhất trực tiếp Báo cáo tài chính với Tổng công ty VIWASEEN. Sau đó Công ty mẹ
của “Công ty con cấp 2” (đồng thời là Công ty con của Tổng công ty VIWASEEN)
mới hợp nhất Báo cáo tài chính với Tổng công ty VIWASEEN.
Đây là là một nét vận dụng sáng tạo, và hợp lý kỹ thuật hợp nhất Báo cáo tài chính
vào tình hình thực tế của Tổng công ty. Tổng công ty có quy mô lớn, với nhiều công
ty con (12 công ty con), chưa kể tới việc các Công ty con của Tổng công ty
VIWASEEN cũng có quy mô tương đối lớn, và có thể có nhiều “Công ty con cấp 2”
nữa. Nếu áp dụng kỹ thuật “Hợp nhất trực tiếp”, thì số lượng các Công ty con hợp
nhất Báo cáo tài chính với Công ty mẹ sẽ là rất lớn. Cùng Với vô số các giao dịch nội
bộ phát sinh chồng chéo giữa các Công ty, làm cho công tác Hợp nhất Báo cáo tài
chính trở nên thực sự phức tạp.
-Sử dụng kỹ thuật hợp nhất theo từng cấp trong trường hợp này sẽ làm giảm khối
lượng công việc khi hợp nhất Báo cáo tài chính tại Tổng công ty, mà vẫn đảm bảo
tính chính xác cao trong hợp nhất. Điều này là tương đối dễ hiểu, vì khi thực hiện
hợp nhất theo từng cấp, các Công ty con sẽ được hợp nhất Báo cáo tài chính với “mẹ
trực tiếp” của mình. Điểm thuận lợi này làm cho việc hợp nhất diễn ra nhanh chóng
3
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
và chính xác hơn do Công ty mẹ trực tiếp có thông tin đầy đủ và chính xác nhất về
Công ty con của mình.
Bên cạnh những lợi thế, phương pháp hợp nhất theo từng cấp cũng bộc lộ những
hạn chế nhất định.
Ví dụ về trường hợp cụ thể sau để thấy được những khó khăn khi hợp nhất theo

phương pháp này:
Tổng công ty VIWASEEN có công ty con là Công ty VIWASEEN Huế. Công ty
VIWASEEN Huế có công ty con là Công ty Cổ phần Khách sạn VIWASEEN Huế.
Áp dụng phương pháp hợp nhất theo từng cấp tức là:
Trước tiên Công ty VIWASEEN Huế hợp nhất Báo cáo tài chính với Công ty
Khách sạn VIWASEEN Huế.
Sau đó Tổng công ty VIWASEEN hợp nhất Báo cáo tài chính với Báo cáo tài chính
đã hợp nhất của Công ty VIWASEEN Huế.
Về nguyên tắc, khi hợp nhất Báo cáo của Công ty VIWASEEN Huế với Công ty
Khách sạn VIWASEEN Huế. Trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa hai công ty
này đã phải có khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số”. Như vậy khi tiếp tục hợp
nhất Báo cáo tài chính của Tổng công ty VIWASEEN với Báo cáo tài chính hợp nhất
của “VIWASEEN Huế” và “Khách sạn VIWASEEN Huế”, thì việc tính toán khoản
mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số” tại Công ty VIWASEEN Huế trở nên hết sức
phức tạp.
Để xử lý khó khăn này, Tổng công ty VIWASEEN đã không tính ra “Lợi ích của cổ
đông thiểu số” khi hợp nhất Báo cáo tài chính giữa “Công ty VIWASEEN Huế” và
“Khách sạn VIWASEEN Huế”. Trên Báo cáo tài chính hợp nhất của hai công ty này
cũng không có khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số”. Mà khi hợp nhất Báo cáo
tài chính của Tổng công ty VIWASEEN và Công ty VIWASEEN Huế, kế toán mới
tính ra phần “Lợi ích của cổ đông thiểu số” của “Công ty Khách sạn VIWASEEN
Huế”, và cộng gộp nó vào khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số” của “Công ty
VIWASEEN Huế”.
4
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
Đây là cách tính toán tương đối nhanh và chính xác. Nhưng lại không tuân thủ đúng
theo các nguyên tắc khi hợp nhất Báo cáo tài chính (Vì trên Báo cáo tài chính hợp
nhất của “Công ty VIWASEEN Huế” và “Khách sạn VIWASEEN Huế”, đã không
trình bày khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số”).
3.2.2. Về phương pháp hợp nhất Báo cáo tài chính:

Tổng công ty VIWASEEN áp dụng phương pháp hợp nhất “Toàn phần” với những
Công ty mà Tổng công ty giữ quyền chi phối, và đủ điều kiện hợp nhất (12 Công ty
con theo danh sách phía trên).
Khoản đầu tư vào các Công ty liên kết, liên doanh được phản ánh trên Bảng cân đối
kế toán hợp nhất theo phương pháp “Vốn chủ sở hữu”. Tuy nhiên Tổng công ty
VIWASEEN đã không điều chỉnh khoản mục “Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty
liên kết liên doanh”, mà chỉ ghi tăng “Khoản đầu tư vào công ty liên kết” và “Doanh
thu hoạt động tài chính” khi được các công ty liên doanh liên kết chia lợi nhuận. Như
vậy “Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty Liên kết, Liên doanh” không được “bóc
tách” ra khỏi “Doanh thu hoạt động tài chính”. Trên Báo cáo tài chính hợp nhất của
Tổng công ty, thay vì nằm trong khoản mục “Lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty Liên
kết, Liên doanh”, phần lãi lỗ đầu tư vào Công ty Liên kết, Liên doanh lại nằm trong
“Doanh thu hoạt động tài chính”. Cách làm này là đúng về bản chất, nhưng không
đúng về cách trình bày. Không trình bày khoản mục “Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong
công ty Liên kết, Liên doanh” sẽ làm cho những người sử dụng Báo cáo tài chính hợp
nhất không nắm bắt được thông tin về hoạt động đầu tư của Tổng công ty tại các
Công ty Liên kết, Liên doanh.
Đây là điểm hạn chế trong việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất của Tổng công ty
VIWASEEN. Điểm hạn chế này làm giảm vai trò cung cấp thông tin của Báo cáo kết
quả kinh doanh hợp nhất trong việc phản ánh tình hình tài chính (cụ thể là trong hoạt
động đầu tư vào Công ty Liên kết, Liên doanh của Tổng công ty.
-Về cách thức ghi nhận các giao dịch nội bộ, từ đó làm cở sở để loại trừ các giao
dịch nội bộ và các khoản lãi nội bộ chưa thực sự phát sinh khi thực hiện hợp nhất
Báo cáo tài chính:
5
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
Các giao dịch nội bộ vẫn chỉ được phân tách bằng cách theo dõi cụ thể từng giao
dịch tại từng công ty. Sau đó tiến hành liệt kê các giao dịch nội bộ giữa các Công ty
trong tập đoàn. Với cách thức này, các giao dịch nội bộ được “phát hiện” chủ yếu là
các giao dịch của Công ty mẹ (Tổng công ty VIWASEEN) với 12 Công ty con trực

tiếp của nó, và các giao dịch giữa 12 công ty con này.
Trong khái niệm “nội bộ”, tại Tổng công ty VIWASEEN cũng đã có những điểm
khác biệt. Do áp dụng hợp nhất Báo cáo tài chính theo phương pháp “Hợp nhất theo
từng cấp”. Nội bộ được hiểu là Công ty mẹ và 12 công ty con trực tiếp của nó. Cách
hiểu này đã làm hạn chế đi nhiều giao dịch mà lẽ ra nó phải được tính là giao dịch nội
bộ.
Ví dụ trường hợp sau: Các “Công ty con cấp 1” của “Tổng công ty VIWASEEN”
đầu tư và hình thành “Công ty con cấp 2” của “Tổng công ty VIWASEEN” (như
trường hợp công ty VIWASEEN Huế, có công ty con là “Khách sạn VIWASEEN
Huế”). Các “Công ty con cấp 2” này chỉ được tính là nội bộ với “Công ty mẹ trực
tiếp” của nó, mà không được tính là nội bộ với các “Công ty con cấp 1” khác hoặc
với Tổng công ty (“Công ty Khách sạn VIWASEEN Huế” chỉ được tính là nội bộ với
“Công ty VIWASEEN Huế”, mà không được tính là nội bộ với “Tổng công ty
VIWASEEN” và 11 công ty con cấp 1 còn lại). Nên khi các “Công ty con cấp hai”
thực hiện các giao dịch với các “Công ty con cấp 1”, hoặc với “Tổng công ty
VIWASEEN”, thì các giao dịch đó không được tính là giao dịch nội bộ.
3.3 Một vài kiến nghị về cách thức xác định các giao dịch nội bộ, và
phương pháp xử lý các chỉ tiêu khi hợp nhất Báo cáo tài chính
3.3.1 Thống nhất về khái niệm “Nội bộ” trong Tổng công ty VIWASEEN,
xác định rõ phạm vi của nội bộ. Xây dựng một quy trình để loại trừ
các giao dịch nội bộ và các khoản lãi, lỗ nội bộ chưa thực sự phát
sinh.
-Tổng công ty VIWASEEN nên đưa ra một khái niệm “Nội bộ” thống nhất trong
toàn Tổng công ty, để xác định rõ phạm vi của nội bộ, hạn chế bỏ sót các giao dịch
nội bộ trong Tổng công ty. Theo đó, nên quy định rõ: “Nội bộ bao gồm Tổng công ty
6
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
VIWASEEN, 12 Công ty con cấp 1, và các Công ty con cấp hai của các công ty con
này nếu có”.
-Tổng công ty VIWASEEN cần Xây dựng cho mình một quy trình để loại trừ các

giao dịch nội bộ và các khoản lãi, lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh
+Lập chi tiết một hệ thống tài khoản, đặc biệt phải chi tiết cho phần Doanh thu,
Công nợ nội bộ. Để dễ dàng cho phân tích, theo dõi và đối chiếu.
+Phải chuẩn hoá mã số thành viên để hạn chế tối đa sai sót do nhầm lẫn, và khi
tổng hợp thì loại trừ các khoản phát sinh nội bộ cho nhanh.
Sử dụng hệ thống tài khoản được lập chi tiết, kết hợp với tên mã đơn vị thành viên
được lập một cách khoa học, sẽ hạn chế tối đa việc bỏ sót các giao dịch nội bộ, và
việc loại bỏ chúng cũng trở nên nhanh, chính xác tới từng giao dịch, từng thành viên
thực hiện giao dịch nội bộ.
+Ban hành quy định về thời gian, quy trình luân chuyển chứng từ, thời điểm hạch
toán, thời điểm ghi nhận công nợ nội bộ. Tránh trường hợp tạo ra sai lệch về số liệu
do mất chứng từ.
3.3.2 Phương pháp xử lý các chỉ tiêu khi hợp nhất Báo cáo tài chính
3.3.2.1. Kiến nghị về phương pháp điều chỉnh các chỉ tiêu “Vốn đầu tư của chủ sở
hữu” và “Khoản đầu tư vào công ty con”
Nhìn chung cách thức điều chỉnh các chỉ tiêu “Vốn đầu tư của chủ sở hữu” và
Khoản đầu tư vào công ty con của Tổng công ty VIWASEEN là hợp lý và phù hợp
với chế độ. Trong trường hợp cụ thể là khoản đầu tư của Tổng công ty vào công ty
con WASECO. Khoản đầu tư này không được phản ánh trên khoản mục “Khoản đầu
tư vào công ty con” trên “Báo cáo tài chính riêng” của Tổng công ty mà được phản
ánh trên khoản mục “Vốn kinh doanh ở đơn vị trực thuộc”.
Khi hợp nhất Báo cáo tài chính, Tổng công ty điều chỉnh giảm “Vốn đầu tư của chủ
sở hữu” tại công ty con WASECO. Đồng thời điều chỉnh giảm “Vốn kinh doanh ở
đơn vị trực thuộc” tại Tổng công ty.
7
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
Điểm khác biệt so với chế độ này đã khiến việc phản ánh giá trị “Khoản đầu tư vào
công ty con” trên Báo cáo tài chính riêng của Công ty mẹ bị sai lệch, cần được điều
chỉnh lại.
Khi đã ghi nhận công ty WASECO là công ty con thì phải hạch toán khoản đầu tư

vào công ty WASECO vào “khoản đầu tư vào công ty con”, loại bỏ khoản mục “Vốn
kinh doanh ở đơn vị trực thuộc”.
Giá trị “Khoản đầu tư vào công ty con” của Tổng công ty sẽ là:
39,230,417,500 + 110,215,310,940 = 149,445,728,440 (VNĐ)
Khi hợp nhất Báo cáo tài chính của WASECO với Tổng công ty VIWASEEN, điều
chỉnh giảm “Khoản đầu tư vào công ty con” tại Tổng công ty VIWASEEN và “Vốn
đầu tư của chủ sở hữu” tại WASECO. Không điều chỉnh giảm “Vốn kinh doanh ở
đơn vị trực thuộc” như trước.
3.3.2.2. Kiến nghị về phương pháp kế toán các khoản đầu tư tại các Công ty Liên
kết, Liên doanh
-Thực hiện thêm bước điều chỉnh “Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty Liên kết,
Liên doanh”:
Bóc tách “Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty Liên kết, Liên doanh” khỏi “Doanh
thu hoạt động tài chính” của Tổng công ty. “Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty
Liên kết, Liên doanh” có giá trị đúng bằng chênh lệch của khoản mục “Khoản đầu tư
vào công ty Liên kết, Liên doanh” giữa “Bảng cân đối kế toán riêng” của Tổng công
ty VIWASEEN và “Bảng cân đối kế toán hợp nhất” Tổng công ty.
8
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
ĐIỀU CHỈNH “PHẦN lỢI NHUẬN HOẶC LỖ ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN
KẾT, LIÊN DOANH”
Đơn vị: VNĐ
CHỈ TIÊU
Mã
số
BCKQKD TCT
31/12/2007
Điều chỉnh
tăng (+), giảm
(-)

BCKQKD TCT
Sau điều chỉnh
1. Doanh thu bán
hàng và cung cấp
dịch vụ 1 1,160,638,870,656 1,160,638,870,656
2. Các khoản giảm trừ 2 887,743,976 887,743,976
3. Doanh thu thuần
về bán hàng và cung
cấp dịch vụ 10 1,159,751,126,680 1,159,751,126,680
4. Giá vốn hàng bán 11 1,057,383,991,690 1,057,383,991,690
5. Lợi nhuận gộp về
bán hàng và cung cấp
dịch vụ 20 102,367,134,990 102,367,134,990
6. Doanh thu hoạt
động tài chính 21 9,966,296,288 (1,104,000,000) 8,862,296,288
7. Chi phí tài chính 22 18,952,772,351 18,952,772,351
Trong đó: chi phí
lãi vay 23 17,113,556,865 17,113,556,865
8. Chi phí bán hàng 24 3,078,430,622 3,078,430,622
9. Chi phí quản lý
doanh nghiệp 25 51,550,413,284 51,550,413,284
10. Lợi nhuận thuần
từ hoạt động kinh
doanh 30 38,751,815,021 (1,104,000,000) 37,647,815,021
11. Thu nhập khác 31 6,231,695,132 6,231,695,132
12. Chi phí khác 32 5,244,790,573 5,244,790,573
13. Lợi nhuận khác 40 986,904,559 986,904,559
14. Phần lợi nhuận
hoặc lỗ trong công ty
liên kết 50 0 1,104,000,000 1,104,000,000

15. Tổng lợi nhuận
kế toán trước thuế 60 39,738,719,580 39,738,719,580
16. Thuế thu nhập
doanh nghiệp 61 7,558,232,790 7,558,232,790
9
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
16.1. Chi phí thuế
thu nhập doanh nghiệp
hiện hành 61 7,940,461,630 7,940,461,630
16.2 Chi phí thuế
thu nhập doanh nghiệp
hoãn lại 61 (382,228,840) (382,228,840)
17. Lợi nhuận sau
thuế thu nhập doanh
nghiệp 70 32,180,486,790 32,180,486,790
17.1 Lợi ích của cổ
đông thiểu số 71 8,525,526,198 8,525,526,198
17.2 Lợi nhuận sau
thuế của cổ đông của
công ty 72 23,654,960,592 23,654,960,592
Bảng 12: Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất của Tổng công ty VIWASEEN, có
tính đến “Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty Liên kết, Liên doanh”.
Hạn chế của cách làm này là khi các Công ty Liên kết, Liên doanh áp dụng niên độ
kế toán khác với niên độ kế toán của Tổng công ty, thì việc xác định “Phần lãi lỗ đầu
tư vào công ty liên kết liên doanh” trong kỳ trở nên khó khăn. Nếu sự khác biệt về
thời gian là không lớn, có thể tiến hành xác định “Phần lãi lỗ đầu tư vào công ty liên
kết liên doanh” một cách bình thường. Nếu chênh lệch về niên độ kế toán lớn, công
ty liên kết liên doanh đó sẽ phải lập một bộ Báo cáo tài chính khác có niên độ kế toán
trùng khíp với niên độ kế toán của Tổng công ty VIWASEEN. Đây là việc làm phức
tạp và tốn nhiều thời gian, có nhiều nguy cơ Tổng công ty VIWASEEN sẽ không thu

thập đủ thông tin về khoản đầu tư vào Công ty Liên kết, Liên doanh, để điều chỉnh
khoản mục này trên Báo cáo tài chính hợp nhất của mình.
3.3.2.3. Kiến nghị về xử lý khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số” Khi hợp
nhất Báo cáo tài chính giữa các Công ty con và Công ty con của nó.
-Tính gộp “Lơi ích của cổ đông thiểu số” trong Công ty Cổ phần “Khách sạn
VIWASEEN Huế” vào Lợi ích của cổ đông thiểu số của Công ty “VIWASEEN Huế”
khi hợp nhất Báo cáo tài chính của “Tổng công ty VIWASEEN” và “VIWASEEN
Huế”. Vẫn đảm bảo tính chính xác của khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số”.
10
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
Nhưng trên Báo cáo tài chính hợp nhất giữa VIWASEEN Huế và Khách sạn
VIWASEEN Huế, đã không phản ánh được phần Lợi ích không thuộc về Tổng công
ty. Vì vậy Tổng công ty nên xử lý khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số” như sau:
+Khi hợp nhất Báo cáo tài chính giữa Công ty VIWASEEN Huế và Công ty Khách
sạn VIWASEEN Huế. Tính ra phần “Lợi ích của cổ đông thiểu số” theo phương pháp
thông thường, và phản ánh khoản mục này trên Báo cáo tài chính hợp nhất giữa hai
công ty.
+Khi hợp nhất Báo cáo tài chính giữa “Tổng công ty VIWASEEN” và “Công ty
VIWASEEN Huế”. Căn cứ vào số liệu của “Nguồn vốn chủ sở hữu” của Báo cáo hợp
nhất giữa “Công ty VIWASEEN Huế” và “Công ty Khách sạn VIWASEEN Huế” (đã
bóc tách “Lợi ích của cổ đông thiểu số”- tỷ lệ lợi ích của cổ đông thiểu số là 80%), để
tính ra “Lợi ích của cổ đông thiểu số” tại “Công ty VIWASEEN Huế”. Sau đó mang
cộng dồn phần “Lợi ích của cổ đông thiểu số” này với phần “Lợi ích của cổ đông
thiểu số” trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa “VIWASEEN Huế” và “Khách sạn
VIWASEEN Huế” để ra khoản mục “Lợi ích của cổ đông thiểu số” của “Công ty
VIWASEEN Huế”
-Ngoài ra cũng xin đề xuất thêm một cách tính “Lợi ích của cổ đông thiểu số” khác.
Đó là cách tính “Lợi ích của cổ đông thiểu số” gián tiếp qua tính lợi ích của Tổng
công ty tại “Công ty VIWASEEN Huế”.
Theo cách tính này, khi hợp nhất Báo cáo tài chính giữa Công ty VIWASEEN Huế

và Công ty Khách sạn VIWASEEN Huế, không cần tính ra Lợi ích của cổ đông thiểu
số. Khi hợp nhất Báo cáo tài chính giữa Tổng công ty VIWASEEN và Công ty
VIWASEEN Huế, tính ra phần Lợi ích tương ứng với phần nắm giữ cổ phần của
Tổng công ty là 20%. Sau đó trừ đi phần Lợi ích của cổ đông thiểu số tại Công ty
Khách sạn VIWASEEN Huế đã tính vào Lợi ích của Tổng công ty VIWASEEN (là
20% của 50% của “Nguồn vốn chủ sở hữu” của Công ty Khách sạn VIWASEEN
Huế) trong phép tính phía trên.
Số liệu thu được chính là phần Lợi ích của Tổng công ty VIWASEEN tại Công ty
VIWASEEN Huế. Lấy Nguồn vốn chủ sở hữu trên Báo cáo tài chính hợp nhất giữa
11
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
Công ty VIWASEEN Huế và Khách sạn VIWASEEN Huế trừ đi Lợi ích của Tổng
công ty VIWASEEN, sẽ ra phần “Lợi ích của cổ đông thiểu số” cần loại trừ.
3.3.2.4. Kiến nghị về xử lý các khoản “Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh”
trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất của Tổng công ty VIWASEEN.
-Tại tổng công ty VIWASEEN, mặc dù có rất nhiều công ty con, và các giao dịch
nội bộ phát sinh. Nhưng lại không ghi nhận bất cứ một khoản Lãi lỗ nội bộ chưa thật
sự phát sinh nào, đây là điểm khác biệt trong kế toán hợp nhất Báo cáo tài chính của
Tổng công ty VIWASEEN với chế độ kế toánh hiện hành.
-Nguyên nhân của điểm khác biệt này có thể lý giải do việc theo dõi các khoản Lãi
lỗ nội bộ chưa thật sự phát sinh là hết sức phức tạp. Để có thể kết luận một khoản
“Lãi, lỗ nội bộ” đã thực sự phát sinh, hay chưa thực sự phát sinh trong Tổng công ty.
Cần theo dõi thường xuyên tình hình biến động lượng hàng hoá trao đổi của giao dịch
nội bộ đó. Đến cuối kỳ căn cứ vào lượng hàng hoá đã tiêu thụ, và lượng hàng hoá còn
lại, để đưa ra kết luận về phần Lãi lỗ nội bộ đã phát sinh, hay chưa phát sinh. Ngoài
ra, các khoản lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh cũng thường có giá trị nhỏ, và nếu
trong những kỳ kế toán sau lượng hàng hoá của giao dịch nội bộ đó được tiêu thụ hết,
thì phần Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh cũng sẽ chuyển thành Lãi lỗ nội bộ đã
phát sinh.
-Tuy nhiên việc loại trừ những khoản lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh sẽ đảm

bảo tính “thận trọng” và “chính xác về thời gian phát sinh” cho các khoản mục trên
Báo cáo tài chính.
Xin đề xuất cách xử lý khoản Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh trong một trường
hợp cụ thể, để thấy rõ hơn về những điều chỉnh cần thiết khi xử lý khoản mục Lãi lỗ
nội bộ chưa thực sự phát sinh:
Trong những giao dịch nội bộ giữa Tổng công ty VIWASEEN và công ty con
VIWASEEN.1 có một giao dịch nội bộ như sau:
Tổng công ty VIWASEEN bán cho công ty con VIWASEEN.1 một lượng hàng hóa
có giá trị 3 tỷ đồng. Giá vốn của lượng hàng hoá này là 2.9 tỷ đồng. Như vậy tại tổng
công ty VIWASEEN, có một khoản lãi nội bộ được ghi nhận trị giá 100 triệu đồng.
12
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
Đến cuối kỳ kế toán, VIWASEEN.1 vẫn chưa tiêu thụ xong lượng hàng hoá trên.
Theo sổ sách kế toán của VIWASEEN.1 thì lượng hàng trên mới chỉ được tiêu thụ
một nửa. Như vậy đã có một khoản “Lãi nội bộ chưa thực sự phát sinh” có giá trị 50
Triệu đồng. Tổng công ty cần ghi nhận và loại bỏ phần Lãi nội bộ chưa thực sự phát
sinh này khỏi “Lợi nhuận chịu thuế” của Tổng công ty.
Trong kỳ, Công ty mẹ đã tính ra khoản thuế TNDN phải nộp cho toàn bộ phần lãi
nội bộ (100 triệu đồng). Nhưng khi tính Lợi nhuận cho cả tập đoàn thì chỉ phần “Lãi
nội bộ đã thực sự phát sinh” (trị giá 50 triệu đồng) được ghi nhận vào lãi Tổng công
ty. Đã có sự chênh lệch giữa “cơ sở tình thuế TNDN” và “cơ sở tính Lợi nhuận”
trong kỳ của Tổng công ty (chênh lệch này đúng bằng khoản “Lãi nội bộ chưa thực
sự phát sinh”). Phải ghi nhận phần thuế TNDN phải nộp cho khoản chênh lệch này
vào “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại” của Tổng công ty, và điều chỉnh giảm tương ứng
“Chi phí thuế TNDN” khi xác định kết quả kinh doanh trong kỳ.
Các khoản mục cần điều chỉnh:
+Trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất:
Loại bỏ khỏi giá trị “Hàng tồn kho”, và “Lợi nhuận chưa phân phối” một lượng
tương ứng là 50 Triệu đồng .
Ghi tăng “Tài sản thuế TNDN”, đồng thời ghi tăng “Lợi nhuận chưa phân phối” lên

một khoản 14 triệu đồng (28% của 50 triệu đồng).
-Ngoài ra, để theo dõi các khoản Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh. Tổng công
ty VIWASEEN phải quy định các Công ty trong tập đoàn ngoài việc theo dõi tình
hình biến động của các Tài sản của các giao dịch nội bộ để lập Báo cáo tài chính của
mình. Cần cung cấp những thông tin đó lên Tổng công ty để xác định phần “Lãi, lỗ
nội bộ chưa thực sự phát sinh” tại thời điểm cuối kỳ kế toán, và loại trừ chúng khi lập
Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
13
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
3.4. Kiến nghị về chế độ và chuẩn mực hiện hành về Báo cáo tài
chính hợp nhất.
-Trên lý thuyết: Chuẩn mực số 25 và hướng dẫn kế toán cho chuẩn mực số 25 là
chưa hợp lý, và thiếu chi tiết trong xử lý khoản “Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát
sinh”.
Trong xử lý các chỉ tiêu khi lập Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất, hướng dẫn kế
toán đề cập tới việc điều chỉnh các chỉ tiêu, trong đó có việc loại trừ các chỉ tiêu:
+Doanh thu, Giá vốn hàng bán nội bộ, lãi lỗ nội bộ tập đoàn
+Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh.
Như đã trình bày ở phía trên, khi thực hiện bút toán loại trừ Doanh thu, Giá vốn
hàng bán nội bộ, cũng đồng thời đã loại bỏ hoàn toàn Lãi lỗ nội bộ tập đoàn trên Báo
cáo kết quả kinh doanh
“Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh” lại là một bộ phận của “Lãi lỗ nội bộ tập
đoàn”. Nó chỉ phát sinh khi có một phần của “Lãi lỗ nội bộ tập đoàn” chưa thực sự
xảy ra trong kỳ kế toán. Như vậy loại trừ đồng thời hai khoản mục này trên Báo cáo
kết quả kinh doanh hợp nhất đã tính trùng phần “Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát
sinh” và loại bỏ nó hai lần khỏi Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất.
-Trong thực tế: khoản Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh thường là rất nhỏ so với
tổng doanh thu của tập đoàn.
Doanh thu nội bộ là phần nhỏ của Doanh thu tập đoàn, Lãi lỗ nội bộ lại có tỷ suất
rất thấp-thông thường là dưới 5% tính trên Doanh thu nội bộ. Lãi lỗ nội bộ chưa thực

sự phát sinh lại chỉ là một phần nhỏ của Lãi lỗ nội bộ tập đoàn. Như vậy Lãi lỗ nội bộ
chưa thực sự phát sinh là một khoản mục không “Trọng yếu”, và ít gây ra ảnh hưởng
tới quyết định của người sử dụng Báo cáo tài chính.
Theo dõi và phản ánh khoản lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh trong tập đoàn là
rất phức tạp và tốn kém cả về thời gian, tiền bạc và công sức. Việc bóc tách và loại
trừ chúng khỏi Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất là cực kỳ phức tạp và tốn nhiều
công sức. Trong khi đó nó lại không phải là một khoản mục trọng yếu, và trong tương
14
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
lai, cũng được chuyển thành “Lãi lỗ nội bộ đã thực sự phát sinh” khi hàng hoá được
tiêu thụ hết.
Quy định loại bỏ phần Lãi lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh khi hợp nhất Báo cáo
kết quả kinh doanh, đã làm những đơn vị thi hành gặp nhiều khó khăn, bối rối. Thực
hiện theo chế độ thì tốn kém, mất thời gian, hiệu quả thu về không đáng kể. Không
thực hiện theo chế độ thì Báo cáo tài chính kém thuyêt phục và không chính quy.
-Với những lý do trên, nên xem xét loại bỏ việc điều chỉnh đối với khoản mục “Lãi
lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh” khi lập Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất.
15
Chuyên đề thực tập chuyên ngành
KẾT LUẬN
Báo cáo tài chính hợp nhất của Tổng công ty VIWASEEN tuy chưa thực sự
hoàn thiện. Nhưng đây là tiền đề, là kinh nghiệm quý báu để phòng kế toán Tổng
công ty có thể thực hiện tốt công tác hợp nhất Báo cáo tài chính trong những năm kế
tiếp. Bộ Báo cáo tài chính hợp nhất cũng đã giúp ích cho việc ra các quyết định quản
trị của cấp lãnh đạo. Đây không chỉ là thành tích của phòng Kế toán tài chính Tổng
công ty, mà còn là sự nỗ lực của phòng Kế toán tại các đơn vị thành viên.
Trong thời gian thực tập vừa qua tại Tổng công ty, tôi đã có điều kiện tìm hiểu
thực tế công tác hạch toán kế toán, học thêm được nhiều kiến thức mới bổ ích và thu
được những kinh nghiệm làm việc thực tế rất có giá trị. Đây cũng sẽ là cơ sở để tôi
có thể làm tốt công việc kế toán sau này.

Bản chuyên đề thực tập tốt nghiệp này tập trung nghiên cứu thực trạng việc lập
các Báo cáo tài chính hợp nhất của Tổng công ty VIWASEEN. Cùng với một số ý
kiến đóng góp nhỏ, mong muốn công tác kế toán tại Tổng công ty VIWASEEN sẽ
hoàn thiện hơn.
Tôi xin chân thành cảm ơn sự hướng dẫn, chỉ bảo rất tận tình của cô giáo Đặng
Thuý Hằng và các cô chú, anh chị tại Phòng kế toán Tổng công ty VIWASEEN đã
giúp tôi hoàn thành bản “Chuyên đề thực tập chuyên ngành” này.