CHUẨN MỰC KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP

Bộ Tài chính

Chuẩn mực kế toán

Thuế thu nhập doanh nghiệp
Ngi trình bày:
Ơng Trịnh Đức Vinh
Trưởng phịng Chế độ kế tốn Doanh nghiệp
Vụ Chế độ Kế toán và Kiểm toán - Bộ Tài chính

VAS 17 – th thu nhËp doanh nghiƯp

Nội dung thảo luận
1. Phân biệt tài sản thuế hiện hành và tài sản thuế hoãn
lại; Thuế TNDN hiện hành phải trả và thuế TNDN hoãn
lại phải trả;
2. Xác định Cơ sở tính thuế;
3. Chênh lệch tạm thời là gì?
4. Căn cứ ghi nhận thuế hoãn lại;
5. Thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ Tài sản hoặc nợ phải
trả được ghi nhận theo giá trị hợp lý;
6. Thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ hợp nhất kinh doanh

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

1


VAS 17 – thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

7. Thuế TNDN hoãn lại liên quan đến Lợi thế thương

mại;
8. Đánh giá lại tài sản thuế thu nhập hoãn lại chưa được
ghi nhận;
9. Thuế TNDN hoãn lại liên quan đến khoản đầu tư vào
công ty con, chi nhánh, công ty liên kết và các khoản
vốn góp liên doanh;
10. Ghi nhận thuế TNDN hỗn lại;
11. Trình bày Tài sản thuế thu nhập hỗn lại và thuế thu
nhập hoãn lại phải trả;
12. Các trường hợp chủ yếu phát sinh thuế TNDN hoãn
lại tại Việt Nam, các sai sót thường gặp.

th thu nhËp doanh nghiƯp

1. Phân biệt tài sản thuế hiện hành và tài sản
thuế hoãn lại; Thuế TNDN hiện hành phải trả
và thuế TNDN hoãn lại phải trả
a. Phân biệt tài sản thuế hiện hành và thuế hoãn lại





Về bản chất: Tài sản thuế hiện hành là số tiền thuế
TNDN đã thực trả trong kỳ lớn hơn số phải trả trong
kỳ; Tài sản thuế hoãn lại là số ứng trước về nghĩa vụ
phải trả
Về hình thức: TK 3334 Vs TK 247
Phương pháp tiếp cận: Qua cơ sở tính thuế. Nhầm
lẫn có thể xảy ra nếu chỉ so sánh chênh lệch giữa thu

nhập chịu thuế lơn hơn lợi nhuận kế toán

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

2


thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

b. Phân biệt Thuế TNDN hiện hành phải trả và thuế TNDN
hoãn lại phải trả






Về bản chất: Thuế TNDN hiện hành phải trả là số thuế
TNDN cịn phải nộp trong kỳ; Thuế TNDN hỗn lại phải
trả là số nghĩa vụ phải trả trong tương lai
Về hình thức: TK 3334 Vs TK 347
Phương pháp tiếp cận: Qua cơ sở tính thuế. Nhầm lẫn
có thể xảy ra nếu chỉ so sánh chênh lệch giữa thu
nhập chịu thuế nhỏ hơn lợi nhuận kế tốn

th thu nhËp doanh nghiƯp

c. Ví dụ phân biệt thuế hiện hành và thuế hoãn lại


Khoản ứng trước tiền thuế TNDN theo quý lớn hơn
số phải nộp theo quyết toán năm Vs Khoản ứng
trước tiền thuế TNDN khi thu tiền theo tiến độ của
chủ đầu tư BĐS;



Số thuế TNDN phải nộp tính trên thu nhập chịu thuế
trong năm báo cáo Vs số thuế TNDN phải nộp trong
các năm tương lai đối với lãi tỷ giá do đánh giá lại
các khoản phải thu bằng ngoại tệ

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

3


th thu nhËp doanh nghiƯp

2. Cơ sở tính thuế


Cơ sở tính thuế của tài sản: Khơng phải là căn cứ để
đánh thuế vào tài sản mà là Số còn được tính là chi
phí được trừ trong tương lai khi thu hồi tài sản



Cơ sở tính thuế của nợ phải trả: Không phải là số đã
được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế mà là Giá trị

ghi sổ trừ đi số cịn được tính là chi phí được trừ
trong tương lai khi thanh tốn nợ phải trả



Ví dụ minh họa

th thu nhËp doanh nghiÖp

3. Hiểu thế nào về chênh lệch tạm thời


Nhận thức của phần lớn chúng ta: Là chênh lệch về
thời gian giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu
thuế. Ví dụ Doanh thu kế tốn ghi nhận kỳ này nhưng
được tính là thu nhập chịu thuế kỳ khác; Chi phí kế
tốn ghi nhận kỳ này nhưng được khấu trừ trong kỳ
khác



Quan điểm của Chuẩn mực: Là chênh lệch giữa NBV
tài sản hoặc nợ phải trả và cơ sở tính thuế, trong đó
Chênh lệch tạm thời về thời gian chỉ là một trong số
các tình huống có thể xảy ra

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

4

thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp


Nhận biết chênh lệch tạm thời về thời gian và các
khoản chênh lệch tạm thời khác

- Chênh lệch về thời gian: Phải có khoản thu nhập hoặc
chi phí cùng được ghi nhận là lợi nhuận kế toán và
thu nhập chịu thuế nhưng khác kỳ
- Chênh lệch tạm thời khác:
+ Khơng nhất thiết phải có thu nhập hoặc chi phí tại
thời điểm ghi nhận ban đầu, ví dụ từ tài sản theo FV
khi hợp nhất kinh doanh
+ Khơng nhất thiết khoản thu nhập hoặc chi phí của kỳ
kế tốn kỳ này sẽ được tính vào thu nhập chịu thuế kỳ
sau, ví dụ revaluation model

thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp


Nhận biết chênh lệch tạm thời chịu thuế và chênh
lệch tạm thời được khấu trừ

-

Đối với tài sản: Nếu NBV > cơ sở tính thuế, sẽ tạo ra
chênh lệch tạm thời chịu thuế; NBVsẽ tạo ra chênh lệch tạm thời được khấu trừ

-

Đối với nợ phải trả: Nếu NBV < cơ sở tính thuế, sẽ tạo
ra chênh lệch tạm thời chịu thuế; NBV > cơ sở tính
thuế sẽ tạo ra chênh lệch tạm thời được khấu trừ
Lưu ý: Thuế hỗn lại khơng phải được ghi nhận với
tất cả các khoản chênh lệch tạm thời

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

5


thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

4. Căn cứ ghi nhận thuế hoãn lại
4.1. Nguyên tắc ghi nhận thuế hoãn lại phải trả (DTL):
DTL được ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệch
tạm thời chịu thuế, ngoại trừ chênh lệch tạm thời phát
sinh từ:


Việc ghi nhận ban đầu của lợi thế thương mại hoặc



Việc ghi nhận ban đầu của tài sản hoặc nợ phải trả
trong một giao dịch mà giao dịch này không phải là
giao dịch hợp nhất kinh doanh hoặc giao dịch khơng
có ảnh hưởng đến cả lợi nhuận kế toán và thu nhập

chịu thuế tại thời điểm phát sinh giao dịch.

thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

4.2. Nguyên tắc ghi nhận tài sản thuế hoãn lại (DTA): DTA
được ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệch tạm
thời được khấu trừ, nếu chắc chắn trong tương lai sẽ
có thu nhập chịu thuế để sử dụng những chênh lệch
tạm thời được khấu trừ này, ngoại trừ chênh lệch tạm
thời phát sinh từ việc ghi nhận ban đầu của tài sản
hoặc nợ phải trả của một giao dịch mà:
a. Không phải là giao dịch hợp nhất kinh doanh; và
b. Khơng có ảnh hưởng đến cả lợi nhuận kế toán và thu
nhập chịu thuế tại thời điểm giao dịch.
Ngồi ra, DTA cịn được ghi nhận bởi các khoản lỗ tính
thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

6


th thu nhËp doanh nghiƯp

5. Thuế TNDN hỗn lại phát sinh từ Tài sản được
ghi nhận theo giá trị hợp lý


Nếu việc đánh giá lại tài sản theo giá trị hợp lý ảnh
hưởng đến thu nhập chịu thuế của kỳ hiện tại thì cơ

sở thuế của tài sản sẽ bị điều chính tương ứng và
khơng phát sinh chênh lệch tạm thời.



Nếu việc đánh giá lại tài sản theo giá trị hợp lý không
ảnh hưởng đến thu nhập chịu thuế của kỳ hiện tại thì
cơ sở tính thuế của tài sản đó khơng được điều chỉnh,
tạo ra chênh lệch tạm thời giữa NBV tài sản được
đánh giá lại và cơ sở tính thuế

th thu nhËp doanh nghiƯp


Các tình huống

- Đánh giá lại tài sản mang đi góp vốn, chuyển đổi loại
hình doanh nghiệp: Có thể tạo ra chênh lệch tạm thời
về thời gian, tùy thuộc vào sự khác biệt giữa thuế và
kế tốn;
- Đánh giá lại khi cổ phần hóa hoặc theo quyết định của
Nhà nước: Không tạo ra chênh lệch tạm thời vì tồn
bộ NBV của tài sản sẽ được khấu trừ cho mục đích
tính thuế
- Doanh nghiệp tự đánh giá lại theo FV:
+ Đối với mơ hình revaluation của TSCĐ
+ Đối với các loại tài sản tài chính khác

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

7


th thu nhËp doanh nghiƯp

6. Thuế TNDN hỗn lại phát sinh từ hợp nhất
kinh doanh


Chênh lệch tạm thời phát sinh phát sinh Khi tài sản và
các khoản nợ phải trả phát sinh từ hợp nhất kinh
doanh được ghi nhận theo FV tại ngày mua nhưng CƠ
SỞ TÍNH THUẾ của những tài sản và nợ phải trả này
KHÔNG THAY ĐỔI hoặc có sự khác biệt với sự thay
đổi trong NBV của tài sản và nợ phải trả.



Ghi nhận DTA hoặc DTL như là TÀI SẢN hoặc NỢ
PHẢI TRẢ tại ngày mua, do đó DTA VÀ DTL sẽ ảnh
hưởng đến Goodwill hoặc Bargain purchase

thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp



Khi NBV của tài sản được đánh giá tăng lên mức FV
nhưng cơ sở tính thuế của tài sản vẫn giữ ở mức giá
gốc trước đó sẽ làm phát sinh chênh lệch tạm thời
chịu thuế và thuế thu nhập hoãn lại phải trả, ngược lại

nếu NBV đánh giá xuống mức FV thì phát sinh tài sản
thuế hỗn lại

- Hợp nhất kinh doanh khơng tạo thành mẹ - con: Thuế
hoãn lại phát sinh trên BCTC của bên mua
- Hợp nhất kinh doanh tạo thành mẹ - con: Thuế hoãn lại
chỉ phát sinh trên BCTC hợp nhất, là chênh lệch giữa
NBV trên BCTC hợp nhất và cơ sở tính thuế trên BCTC
của bên bị mua

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

8


th thu nhËp doanh nghiƯp

7. Thuế TNDN hỗn lại liên quan đến Lợi thế
thương mại


Không được ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả
phát sinh từ khoản chênh lệch tạm thời liên quan đến
lợi thế thương mại.



Nếu NBV của Goodwill phát sinh từ hợp nhất kinh
doanh thấp hơn so với cơ sở tính thuế của nó, thì sẽ
tạo ra DTA và được ghi nhận khi thực hiện kế toán

giao dịch hợp nhất kinh doanh nếu doanh nghiệp chắc
chắn có thu nhập chịu thuế.

thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

8. Đánh giá lại tài sản thuế thu nhập hoãn lại
chưa được ghi nhận


Nếu kỳ trước chưa ghi nhận DTA do chưa chắc chắn
có thu nhập chịu thuế trong tương lai, kỳ này có khả
năng chắc chắn thì phải đánh giá lại DTA chưa được
ghi nhận.



Không áp dụng quy định này cho DTL vì tại thời điểm
ghi nhận khơng có ràng buộc về yêu cầu phải có thu
nhập chịu thuế trong tương lai

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

9


th thu nhËp doanh nghiƯp

9. Thuế TNDN hỗn lại liên quan đến khoản đầu tư vào
công ty con, chi nhánh, cơng ty liên kết và các khoản
vốn góp liên doanh

Chênh lệch tạm thời thường phát sinh do Lãi lỗ trên
BCTC riêng được xác định theo phương pháp khác so
với BCTC hợp nhất vì trên BCTC của các cơng ty con,
liên doanh, liên kết có một phần lợi nhuận chưa
chuyển về cho công ty mẹ, nhà đầu tư dẫn đến chênh
lệch giữa:
- Cơ sở tính thuế của khoản đầu tư thường căn cứ vào
BCTC riêng theo giá gốc;
- Giá trị tài sản thuần do nhà đầu tư nắm giữ được xác
định theo phương pháp vốn chủ hoặc phương pháp
hợp nhất



thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp



Doanh nghiệp phải ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại
phải trả cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời chịu
thuế liên quan đến các khoản đầu tư vào công ty con,
chi nhánh, công ty liên kết, liên doanh, trừ khi đáp
ứng được cả 2 điều kiện sau:

- Công ty mẹ, nhà đầu tư hoặc bên liên doanh có khả
năng kiểm sốt thời gian hồn nhập khoản chênh lệch
tạm thời;
- Chắc chắn khoản chênh lệch tạm thời sẽ khơng được
hồn nhập trong tương lai có thể dự đốn được.

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

10


thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp



Doanh nghiệp phải ghi nhận tài sản thuế thu nhập
hoãn lại cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời
dược khấu trừ liên quan đến các khoản đầu tư vào
công ty con, chi nhánh, công ty liên kết, liên doanh,
Khi chắc chắn:

- Chênh lệch tạm thời sẽ được hồn nhập trong tương
lai có thể dự đoan được;
- Có lợi nhuận chịu thuế để sử dụng khoản chênh lệch
tạm thời.

thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

10. Ghi nhận thuế TNDN hoãn lại
a. Ghi nhận vào P/L: Nếu chênh lệch tạm thời ảnh hưởng
đến doanh thu hoặc chi phí
b. Ghi nhận vào OCI: Nếu chênh lệch tạm thời phát sinh
từ khoản mục được ghi nhận vào OCI, ví dụ
revaluation, chuyển đổi BCTC cơ sở nước ngoài
c. Ghi nhận vào Retained Earnings: Nếu chênh lệch tạm
thời phát sinh từ khoản mục được ghi trực tiếp vào

vốn chủ, ví dụ sửa chữa sai sót kỳ trước, cấu phần
vốn trái phiếu chuyển đổi
d. Ghi nhận trong hợp nhất kinh doanh

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

11


thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

11. Xác định giá trị và Trình bày Tài sản thuế thu nhập
hỗn lại và thuế thu nhập hoãn lại phải trả





Thuế hiện hành và hoãn lại thường được tính theo
thuế suất đã ban hành. Trường hợp thuế suất mới sẽ
được áp dụng trong tương lai gần làm ảnh hưởng tới
số thuế thực trả thì DTA và DTL được xác định theo
thuế suất sẽ thay đổi.
DTA và DTL được trình bày tách biệt với các tài sản và
nợ phải trả khác, luôn được phân loại là dài hạn;
Được bù trừ DTL và DTA nếu liên quan tới thuế thu
nhập doanh nghiệp được quản lý bởi cùng một cơ
quan thuế đối với cùng một đơn vị chịu thuế

thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

12. Các trường hợp chủ yếu phát sinh thuế TNDN hỗn
lại tại Việt Nam









Chi phí trích trước;
Doanh thu ước tính của dịch vụ chưa hồn thành,
chưa xuất hóa đơn
Đánh giá lại nợ phải thu bằng ngoại tệ;
Khấu hao TSCĐ;
Khoản 1% thuế TNDN chủ đầu tư phải nộp đối với số
tiền nhận trước của người mua bất động sản;
Lỗ tính thuế chưa sử dụng;
Hợp nhất kinh doanh;
Lãi lỗ chưa thực hiện trong các giao dịch nội bộ trên
BCTC hợp nhất;

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

12


thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp

Q&A
Xin cảm ơn sự chú ý của quý vị

Lớp CNKT: số 04A-2015 Hà Nội, 06-07/11/2014 – số 04B-2014 Tp.HCM, 20-21/11/2014

13